Commentaar van art. 182, WIB 92 (bijwerking)
Bijwerking d.d. 03.08.2015
TITEL III: VENNOOTSCHAPSBELASTING
HOOFDSTUK IV: Aan de belasting onderworpen vennootschappen
Art. 182, WIB 92
| 182/0 | |
| 182/1 | |
| 182/2-3 | |
| 182/4 | |
| 182/5-16 | |
| 182/5-8 | |
| 182/9 | |
| 1. Bedrijvigheid die niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgevoerd | 182/10-11 |
| 182/12 | |
| 182/13 | |
| 182/14-16 | |
| 182/17-19 | |
| 182/17 | |
| 182/18 | |
| C. Openbare instellingen en organismen of instellingen en organismen van openbaar nut | 182/19 |
I. WETTEKST
Laatste becommentarieerde wettelijke of reglementaire bepaling(en): KB 10.04.1992 (BS 30.07.1992)
182/0
Art. 182. - Voor verenigingen zonder winstoogmerk en andere rechtspersonen die geen winstoogmerk nastreven worden niet als verrichtingen van winstgevende aard aangemerkt:
1° alleenstaande of uitzonderlijke verrichtingen;
2° verrichtingen die bestaan in het beleggen van fondsen ingezameld in het kader van de statutaire opdracht;
3° verrichtingen die bestaan in een bedrijvigheid die slechts bijkomstig op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen betrekking heeft of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgevoerd.
II. ALGEMEEN
182/1
De verenigingen zonder winstoogmerk en andere rechtspersonen die geen winstoogmerk nastreven en die zich beperken tot de in art. 182, WIB 92, vermelde "toegelaten verrichtingen" worden eveneens uit de VenB gesloten.
Ten name van dergelijke VZW en andere rechtspersonen die geen winst nastreven, worden niet als verrichtingen van winstgevende aard aangemerkt:
1° de alleenstaande of uitzonderlijke verrichtingen;
2° de verrichtingen die bestaan in het beleggen van fondsen ingezameld in het kader van de statutaire opdracht;
3° de verrichtingen die bestaan in een bedrijvigheid die slechts bijkomstig op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen betrekking heeft of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgevoerd.
Die "toegelaten verrichtingen" worden hierna nader omschreven.
III. ALLEENSTAANDE OF UITZONDERLIJKE VERRICHTINGEN
182/2
Hieronder worden verstaan de verrichtingen waarvan niet kan worden gezegd dat ze zo vaak worden herhaald dat ze een "bezigheid" vormen.
Bijgevolg wordt een VZW of een andere rechtspersoon die geen winstoogmerk nastreeft in principe niet beschouwd zich met verrichtingen van winstgevende aard bezig te houden wanneer hun verrichtingen uitsluitend bestaan in het sporadisch organiseren van bals of andere feestelijkheden of in het inrichten van tombola's of soortgelijke verrichtingen om fondsen in te zamelen, voor zover wel te verstaan die verrichtingen noch herhaaldelijk, noch veelvuldig worden gesteld.
Het noch herhaaldelijk, noch veelvuldig voorkomen van voormelde verrichtingen:
- moet worden beoordeeld per belastbaar tijdperk, d.i. per boekjaar;
- staat geenszins de toepassing van de VenB in de weg wanneer blijkt dat die verrichtingen slechts bijkomstig zijn aan een werkelijke exploitatie van een nijverheids-, handels- of landbouwonderneming, of aan een werkelijke winstgevende bezigheid.
182/3
Indien evenwel een VZW (of een andere rechtspersoon) de organisatie van één jaarlijks evenement als hoofddoel heeft en dit evenement over een lange periode voorbereidt, is dit evenement geen alleenstaande of uitzonderlijke verrichting. De omstandigheid dat het evenement jaarlijks opnieuw wordt gehouden en sedert een lange periode, kan een element zijn om vast te stellen dat de organisatie die hiervoor nodig is op een bepaald ogenblik in de tijd een permanente aard heeft (Cass., 14.01.2011, VZW Koninklijke Waregemse Koersvereniging).
IV. VERRICHTINGEN DIE BESTAAN IN HET BELEGGEN VAN FONDSEN INGEZAMELD IN HET KADER VAN DE STATUTAIRE OPDRACHT
182/4
Hieronder worden verstaan, de roerende of onroerende beleggingsverrichtingen (met inbegrip van de verhuring van onroerende goederen binnen het kader van de maatschappelijke werkzaamheid) die geacht zouden worden tot het normaal beheer van een privé vermogen te behoren (zie commentaar op art. 23 en art. 90, WIB 92) indien ze werden verricht door natuurlijke personen of door verenigingen, enz., zonder rechtspersoonlijkheid.
V. VERRICHTINGEN DIE BESTAAN IN EEN BEDRIJVIGHEID DIE SLECHTS BIJKOMSTIG OP NIJVERHEIDS-, HANDELS- OF LANDBOUW-VERRICHTINGEN BETREKKING HEEFT OF NIET VOLGENS NIJVERHEIDS OF HANDELSMETHODEN WORDT UITGEVOERD
A. TOEGELATEN VERRICHTINGEN
182/5
Wanneer wordt vastgesteld dat een rechtspersoon een onderneming exploiteert in de zin van het nr. 179/16, of werkelijk winst nastreeft, moet de in art. 182, 3°, WIB 92, opgenomen bepaling niet in aanmerking worden genomen aangezien in dat geval de VenB in beginsel van toepassing is.
182/6
Het Hof van Cassatie heeft gesteld dat uit de samenhang van enerzijds de art. 2, § 1, 5° en 179, WIB 92, en anderzijds art. 182, 3°, WIB 92, noodzakelijkerwijs volgt dat een VZW (of een andere rechtspersoon) die zich hoofdzakelijk bezighoudt met verrichtingen van winstgevende aard niet onder de toepassing valt van de in art. 182, 3°, WIB 92, opgenomen bepaling (Cass., 29.04.2005, VZW Club Jekerhippodroom – Club Hippodrôme du Geer, TRV 2005, 387).
182/7
Onder de verrichtingen die zijn toegelaten om onderworpen te zijn aan de RPB, moeten worden verstaan:
- hetzij het eenvoudig uitoefenen, volgens de door de wet of door de statuten opgelegde regelen, van een administratieve bedrijvigheid of van een opdracht van algemeen nut die, in wezen, geen betrekking heeft op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden worden uitgevoerd;
- hetzij de verrichtingen van winstgevende aard die, in verhouding tot het geheel van de maatschappelijke werkzaamheid, slechts een bijkomstig karakter vertonen.
182/8
Deze bepaling strekt er in feite toe de VZW of andere rechtspersonen die geen winst nastreven en die werkzaamheden verrichten die uit hun aard niet als winstgevend hoeven aangemerkt te worden omdat ze aan een opdracht van algemeen nut beantwoorden (werkzaamheden van zuiver filantropische, caritatieve, spirituele, religieuze of culturele aard), toch niet aan de VenB te onderwerpen wanneer ze zich op bijkomstige wijze met verrichtingen van winstgevende aard bezighouden, met het oog op het nastreven van hun onbaatzuchtig en maatschappelijk behartenswaardig doel.
B. TE VERVULLEN VOORWAARDEN
182/9
In feite kunnen twee voorwaarden worden onderscheiden waaraan de verrichtingen moeten voldoen om niet als van winstgevende aard te worden beschouwd, te weten:
- ofwel niet volgens nijverheids- of handelsmethoden worden gevoerd;
- ofwel een bijkomstig karakter vertonen.
Beide voorwaarden, welke jaarlijks moeten worden beoordeeld, dienen elk afzonderlijk in beschouwing te worden genomen, en kunnen als volgt worden omschreven.
1. Bedrijvigheid die niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgevoerd
182/10
Onder het begrip "nijverheids- of handelsmethoden" wordt verstaan, het tewerkgaan op een wijze die in een bepaalde sector gewoonlijk wordt gevolgd door industriële of handelsondernemingen.
Of een VZW of een andere rechtspersoon die geen winst nastreeft nijverheids- of handelsmethoden toepast, moet natuurlijk worden beoordeeld aan de hand van de feitelijke gegevens van ieder geval.
182/11
Ter zake kunnen de volgende beoordelingscriteria in aanmerking worden genomen:
- de wijze waarop reclame wordt gevoerd;
- de aangewende verkoop en distributiemethodes;
- de aard van de verkregen inkomsten;
- de aard van de cliëntele;
- het ingezette personeel;
- de wijze waarop de verrichtingen worden gefinancierd.
Op te merken valt nochtans:
1° dat voormelde criteria slechts als voorbeeld gelden;
2° dat die criteria niet afzonderlijk, maar wel gezamenlijk moeten worden beoordeeld en dat dus één ervan niet doorslaggevend kan zijn;
3° dat het geheel van de werkzaamheden van de rechtspersoon in beschouwing moet worden genomen;
4° dat in bepaalde sectoren niet steeds alle hiervoor vermelde criteria kunnen worden gehanteerd, maar dat enkel die moeten worden gebruikt die voor de betrokken sector relevant zijn.
2. Bedrijvigheid die slechts bijkomstig op nijverheids, handels of landbouwverrichtingen betrekking heeft
182/12
Het bijkomstige karakter van de uitgeoefende bedrijvigheid moet worden beoordeeld ten opzichte van het geheel van de belangeloze maatschappelijke werkzaamheid van de betrokken rechtspersoon.
Die voorwaarde is geval per geval (dus per rechtspersoon) na te gaan, rekening houdend met de bijzonderheden die er eigen aan zijn.
Om uit te maken of een bedrijvigheid al dan niet bijkomstig is, kunnen inzonderheid de volgende criteria worden gehanteerd: het verwantheidscriterium en het kwantitatief criterium.
a) Verwantheidscriterium
182/13
Dit criterium geldt voor de gevallen waarin de bedrijvigheid een noodzakelijk corollarium is van de onbaatzuchtige hoofdwerkzaamheid, d.i. wanneer deze laatste gewoonweg onmogelijk is zonder de uitoefening van de betrokken bedrijvigheid. Die bedrijvigheid vloeit dan eenvoudig voort uit de onbaatzuchtige (sociale, liefdadige, culturele, enz.) werkzaamheid, in die zin dat ze slechts samen met die werkzaamheid voorkomt, d.w.z. terzelfder tijd en op dezelfde plaats.
Zo kan b.v. als bijkomstig worden beschouwd het uitgeven van publicaties voor het kenbaar maken van de sociale, culturele, enz., oogmerken van de rechtspersoon.
Zo kan in beginsel worden aanvaard dat aan het verwantheidscriterium is voldaan wanneer de industriële-, commerciële of landbouwactiviteit wordt verricht in het kader van een therapie en voor zover zij er een wezenlijk bestanddeel van vormt.
b) Kwantitatief criterium
182/14
Als kwantitatieve criteria kunnen, bij wijze van voorbeeld, in beschouwing worden genomen:
- het aantal ingezette personen;
- het belang van de gebruikte materiële middelen.
182/15
Wat het criterium van het aantal ingezette personen betreft, moet de vergelijking worden gemaakt tussen, eensdeels, het aantal personen tewerkgesteld in de uitgeoefende beroepswerkzaamheid (1) en, anderdeels, het aantal personen dat deelneemt aan de onbaatzuchtige werkzaamheid.
(1) Personen die door de rechtspersoon zijn opgenomen in het kader van een therapie, moeten evenwel niet in aanmerking worden genomen.
Om het aantal personen te bepalen die in de VZW of in een andere rechtspersoon die geen winst nastreeft zijn ingezet voor de uitoefening, eensdeels, van de onbaatzuchtige werkzaamheid en, anderdeels, van de beroepswerkzaamheid moeten zowel de effectieve leden van de vereniging of van de andere rechtspersoon als het tewerkgestelde personeel in aanmerking worden genomen, met dien verstande dat de personen (effectieve leden of niet) die slechts parttime werkzaam zijn, slechts pro parte mogen worden meegeteld.
Om dit kwantitatief criterium toe te passen zal het er op aan komen de personeelseffectieven die gebruikt worden in de verschillende sectoren alsmede het gebruik van machines die het nodige personeel merkelijk kan doen afnemen evenwichtig te beoordelen.
182/16
Om het bijkomstige karakter van de beroepswerkzaamheid te beoordelen, moet worden uitgegaan van de gebruikte materiële middelen, d.w.z. dat alsdan de vergelijking moet worden gemaakt tussen, eensdeels, het belang van de materiële middelen gebruikt in de beroepswerkzaamheid (2) en, anderdeels, het belang van die middelen gebruikt in de onbaatzuchtige werkzaamheid.
(2) De materiële middelen, die worden gebruikt in het kader van een therapie die wordt gevolgd door personen opgenomen door de rechtspersoon, moeten evenwel niet in aanmerking worden genomen (zie nr. 182/15).
Wanneer uit die vergelijking van het ingezette vermogen blijkt dat het belang van de middelen gebruikt voor de beroepswerkzaamheid duidelijk belangrijker is dan het belang van de middelen die worden ingezet voor de onbaatzuchtige werkzaamheid, dan moet in beginsel de VenB worden toegepast.
Op te merken dat een beroep op andere criteria dan de twee die hiervoren werden besproken, niet a priori moet worden uitgesloten.
VI. CONCRETE GEVALLEN
A. VZW DIE GOEDEREN BEHEREN
182/17
Het belastingstelsel van een VZW waarvan de werkzaamheid bestaat in het beheer van goederen van andere verenigingen met een sociaal of cultureel karakter, hangt af van de feitelijke omstandigheden en, inzonderheid, van de beheersvoorwaarden en modaliteiten.
Ter zake gaat het erom te bepalen of dat beheer al dan niet bestaat in een exploitatie van een onderneming of in verrichtingen van winstgevende aard.
B. VZW OF ANDERE RECHTSPERSONEN DIE GEEN WINST NASTREVEN MET ALS DOEL DE BEVORDERING VAN EEN EREDIENST OF MET WERKZAAMHEDEN VAN GEESTELIJKE AARD
182/18
In het algemeen moeten die rechtspersonen niet aan de VenB worden onderworpen, aangezien ze meestal geacht zullen kunnen worden zich slechts op bijkomstige wijze bezig te houden met een exploitatie van een onderneming of met verrichtingen van winstgevende aard.
Hieronder vallen b.v., VZW die religieuze congregaties van zuiver contemplatieve of actieve reguliere geestelijken zijn, VZW van parochies, dekenijen en bisdommen.
Als logisch en noodzakelijk corollarium van de bovenstaande bezigheid kunnen worden beschouwd, het verkopen van religieuze voorwerpen, het uitgeven van tijdschriften en boeken, het preken, het inrichten van retraites en het uitbaten van retraitehuizen.
Voor de beoordeling van het bijkomstige karakter van die verrichtingen, wordt verwezen naar hetgeen is gezegd in de nrs. 182/13 tot 16.
C. OPENBARE INSTELLINGEN EN ORGANISMEN OF INSTELLINGEN EN ORGANISMEN VAN OPENBAAR NUT
182/19
Openbare instellingen en organismen of instellingen en organismen van openbaar nut, die zich volgens de hun door de wet of door statuten opgelegde regels, uitsluitend bezighouden met een administratieve bedrijvigheid of met een opdracht van algemeen nut die in wezen geen betrekking heeft op nijverheids- of handels- of landbouwverrichtingen of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgeoefend, kunnen niet worden geacht een onderneming te exploiteren of zich met verrichtingen van winstgevende aard bezig te houden.
Dat is inzonderheid het geval met inrichtingen en instellingen die:
- belast zijn met de toepassing van de sociale wetten (pensioenen, gezinsvergoedingen, ziekte- en invaliditeitsverzekering, enz.);
- een liefdadig (maatschappelijk welzijn), godsdienstig (seminaries, kerkfabrieken), cultureel of wetenschappelijk (academies, instituten voor wetenschappelijk onderzoek, enz.) doel nastreven.