Commentaar van art. 221, WIB 92

HOOFDSTUK II - Grondslag van de belasting

Art. 221, WIB 92

VOORWOORD

Om een rationele indeling van de te behandelen stof mogelijk te maken, worden de art. 221 tot 224, WIB 92, samen besproken.

I. WETTEKSTEN

Nummer 221/0

Art. 221. - De aan de rechtspersonenbelasting onderworpen rechtspersonen zijn uitsluitend belastbaar ter zake van :

1° het kadastraal inkomen van hun in België gelegen onroerende goederen, wanneer dit kadastraal inkomen niet van onroerende voorheffing is vrijgesteld ingevolge artikel 253 of ingevolge bijzondere wettelijke bepalingen;

2° inkomsten en opbrengsten van roerende goederen en kapitalen en in artikel 90, 5° tot 7°, vermelde diverse inkomsten.

Art. 222. - De in artikel 220, 3° vermelde rechtspersonen zijn eveneens belastbaar ter zake van :

1° de inkomsten van hun in het buitenland gelegen onroerende goederen, behalve indien het onroerende goederen betreft waarvan het kadastraal inkomen zou vrijgesteld zijn van onroerende voorheffing indien die goederen in België gelegen waren; het belastbare bedrag van die inkomsten wordt vastgesteld overeenkomstig de artikelen 7 tot 11 en 13;

2° het deel van het nettobedrag van de huurprijs en de huurvoordelen van in België gelegen onroerende goederen dat meer bedraagt dan het kadastraal inkomen van die goederen, behoudens indien het betreft :

- goederen verhuurd aan een natuurlijke persoon die die goederen noch geheel noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid;

- goederen verhuurd overeenkomstig de pachtwetgeving en die door de huurder voor land- of tuinbouw worden gebruikt;

- andere goederen mits de huurder geen winstoogmerken nastreeft en die goederen worden gebruikt voor een van de bestemmingen vermeld in artikel 12, § 1;

het belastbare bedrag van die inkomsten wordt eveneens vastgesteld overeenkomstig de artikelen 7 tot 11 en 13;

3° de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten betreffende in België of in het buitenland gelegen onroerend goed, behoudens de uitzonderingen vermeld in 2°; het belastbare bedrag van die sommen wordt eveneens vastgesteld overeenkomstig de artikelen 7 tot 11 en 13;

4° de meerwaarden op in België gelegen ongebouwde onroerende goederen of zakelijke rechten met betrekking tot zulke onroerende goederen die naar aanleiding van een overdracht onder bezwarende titel als vermeld in artikel 90, 8°, worden verwezenlijkt; het belastbare bedrag van die meerwaarden wordt vastgesteld overeenkomstig de artikelen 101 en 103, § 2;

5° de meerwaarden op belangrijke deelnemingen die naar aanleiding van een overdracht onder bezwarende titel vermeld in artikel 90, 9°, worden verwezenlijkt; het belastbare bedrag van die meerwaarden wordt vastgesteld overeenkomstig artikel 102.

Art. 223. - De rechtspersonen vermeld in artikel 220, 2° en 3°, zijn eveneens belastbaar ter zake van :

1° kosten als vermeld in de artikelen 57 en 195, § 1, eerste lid, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een samenvattende opgave;

2° de werkgeversbijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood en de pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen, respectievelijk vermeld in artikel 52, 3°, b en 5°, in zover ze niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 59.

Art. 224. - De intercommunales beheerst door de wet van 22 december 1986 zijn eveneens belastbaar op het totale bedrag van de sommen toegekend als dividenden aan enige vennootschap of andere rechtspersoon, met uitzondering van die toegekend aan de Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies, de agglomeraties, de federaties van gemeenten, de gemeenten, de openbare centra voor maatschappelijk welzijn en de intercommunale openbare centra voor maatschappelijk welzijn, alsmede aan andere intercommunales beheerst door voornoemde wet.

Het eerste lid is niet van toepassing op de door de betrokken intercommunales toegekende dividenden met betrekking tot activiteiten die onderworpen zijn aan de bijzondere aanslag als vermeld in artikel 35 van de wet van 28 december 1990 of die verband houden met de openbare verdeling van elektriciteit.

II. ALGEMEENHEDEN

Nummer 221/1

De aan de RPB onderworpen rechtspersonen worden niet naar hun samengeteld jaarlijks netto-inkomen belast.

In de regel zijn die rechtspersonen uitsluitend belastingplichtig naar hun inkomsten die aan de onroerende en de roerende voorheffingen onderworpen zijn, d.w.z. :

1° het geïndexeerd kadastraal inkomen van hun in België gelegen onroerende goederen, wanneer die inkomsten niet vrijgesteld zijn krachtens wettelijke bepalingen (zie commentaar op art. 253, WIB 92);

2° de inkomsten van roerende goederen en kapitalen die zij hebben verkregen of waarover zij beschikt hebben;

3° sommige diverse inkomsten, met name :

- de inkomsten verkregen, ofwel uit de onderverhuring of de overdracht van huur van al dan niet gemeubileerde onroerende goederen, ofwel uit de concessie van het recht om een plaats die van nature onroerend is en die niet gelegen is binnen de omheining van een sportinrichting te gebruiken om er plakbrieven of andere reclamedragers te plaatsen;

- de loten van effecten van leningen, met uitzondering van de loten die van elke Belgische zakelijke en personele belasting of van elke belasting zijn vrijgesteld;

- de opbrengsten uit de verhuring van jacht-, vis- en vogelvangstrecht.

Nummer 221/2

Sommige aan de RPB onderworpen belastingplichtigen kunnen evenwel ook aan afzonderlijke aanslagen op andere inkomsten, of zelfs op bepaalde kosten, worden onderworpen.

Aangezien die afzonderlijke aanslagen niet door alle aan de RPB onderworpen belastingplichtigen verschuldigd zijn worden deze in drie groepen ingedeeld (zie 220/2).

De belastingplichtigen die behoren tot de eerste groep zijn in de regel enkel belastingplichtig ter zake van de voorheffingen bedoeld in 221/1.

Belastingplichtigen die behoren tot de tweede groep zijn benevens de voormelde voorheffingen, een afzonderlijke aanslag verschuldigd op :

- sommige niet verantwoorde kosten;

- sommige pensioenen en pensioenbijdragen.

Belastingplichtigen die behoren tot de derde groep zijn benevens de meergenoemde voorheffingen en de afzonderlijke aanslagen van de tweede groep, een afzonderlijke aanslag verschuldigd op :

- een gedeelte van hun onroerende inkomsten;

- welbepaalde meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen of op sommige zakelijke rechten m.b.t. zulke goederen;

- bepaalde meerwaarden op belangrijke deelnemingen.

Nummer 221/3

Bepaalde intercommunales als bedoeld in art. 180, 1°, WIB 92, die tot de tweede groep behoren, zijn, naast de afzonderlijke aanslagen die verschuldigd zijn door die groep, eveneens onderworpen aan een afzonderlijke aanslag op de dividenden die ze aan hun privé-aandeelhouders uitkeren.

Nummer 221/4

Ten slotte zijn inz. de intercommunales en de aan de RPB onderworpen gemeentelijke regieën en diensten die als electriciteitsproducent kunnen worden aangemerkt, overeenkomstig de art. 34 tot 39, W 28.12.1990, de zgn. "forfaitaire belasting electriciteitsproducenten" verschuldigd (zie circ. 25.8.1992, Ci.RH 421/436.706 - Bull. 720).

Nummer 221/5

Te noteren dat :

- in bepaalde gevallen de afzonderlijke aanslagen bij wijze van voorafbetalingen moeten voldaan worden (zie nr. 225/9 en nr. 9 van de in 221/4 vermelde circ.);

- het belastbaar tijdperk inzake RPB steeds samenvalt met het kalenderjaar voor dat waarnaar het aj. wordt genoemd (zie commentaar op art. 360, WIB 92);

- door de belastingplichtigen van de eerste groep geen aangifte in de RPB moet worden ingediend (zie commentaar op art. 305, WIB 92).

III. AFZONDERLIJKE AANSLAGEN

A. ONROERENDE INKOMSTEN

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/6

De afzonderlijke aanslag op de onroerende inkomsten kan slechts verschuldigd zijn door de belastingplichtigen die tot de derde groep behoren.

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/7

De afzonderlijke aanslag is van toepassing op de onroerende inkomsten die worden verkregen uit :

- in België gelegen onroerende goederen die worden verhuurd;

- al dan niet verhuurde onroerende goederen die in het buitenland zijn gelegen;

- de vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten betreffende een in België of in het buitenland gelegen onroerend goed.

De in de 3e gedachtenstreep bedoelde inkomsten omvatten niet de bedragen die worden verkregen voor het verlenen van het recht van gebruik op gebouwde onroerende goederen ingevolge een niet opzegbare overeenkomst van erf-pacht, van opstal of van een gelijkaardig onroerend recht, op voorwaarde dat :

a) de bij de overeenkomst bepaalde termijnen het de eigenaar mogelijk maken het in het gebouw belegde kapitaal of, als het een bestaand gebouw betreft, de verkoopwaarde ervan, volledig weder samen te stellen, en de rentelast en andere kosten van de verrichting te dekken;

b) de eigendom van het gebouw bij het einde van de overeenkomst van rechtswege op de gebruiker overgaat of de overeenkomst een aankoopoptie voor de gebruiker bevat.

De voormelde termijnen worden daarentegen als interest aangemerkt in de mate dat ze meer bedragen dan het erin begrepen gedeelte dat dient om het in het gebouw belegde kapitaal of de verkoopwaarde ervan, volledig weder samen te stellen.

3. Vrijgestelde inkomsten

Nummer 221/8

Wat de in België gelegen onroerende goederen betreft is geen afzonderlijke aanslag verschuldigd, indien het gaat om :

- goederen verhuurd aan een natuurlijke persoon die die goederen noch geheel noch gedeeltelijk gebruikt voor het uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid;

- goederen verhuurd overeenkomstig de pachtwetgeving en die door de huurder voor land- of tuinbouw worden gebruikt;

- andere goederen mits de huurder geen winstoogmerken nastreeft en die goederen gebruikt voor het uitoefenen van een openbare eredienst, voor onderwijs, voor het vestigen van hospitalen, godshuizen, klinieken, dispensaria, vakantiehuizen voor kinderen of gepensioneerden, of van andere soortgelijke weldadigheidsinstellingen.

Indien een onroerend goed deels voor beroeps- en deels voor andere doeleinden wordt gebruikt, mag de vrijstelling worden verleend in verband met het niet tot beroepsdoeleinden gebruikte gedeelte, wanneer, zoals dit inzake PB het geval is, de inkomsten met betrekking tot ieder gedeelte afzonderlijk zijn vastgesteld in een geregistreerde huurovereenkomst (zie art. 8, WIB 92).

Met betrekking tot in het buitenland gelegen onroerende goederen is er enkel vrijstelling van de afzonderlijke aanslag voor onroerende goederen waarvan het KI van OV zou vrijgesteld zijn indien die goederen in België gelegen waren (zie commentaar op art. 253, WIB 92)

Er wordt evenwel opgemerkt dat al de door België gesloten overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belasting bepalen dat de inkomsten uit onroerende goederen uitsluitend belastbaar zijn in de staat waarin de goederen zijn gelegen. Hieruit volgt dat slechts een afzonderlijke aanslag moet worden gevestigd wat betreft de inkomsten uit onroerende goederen die gelegen zijn in een Staat waarmede België geen dergelijke overeenkomst heeft gesloten.

4. Belastbare grondslag

Nummer 221/9

Voor de in België gelegen verhuurde onroerende goederen wordt de afzonderlijke aanslag gevestigd op het bedrag dat wordt verkregen :

- door het brutobedrag van de huurprijs en huurvoordelen eerst te verminderen met 40 % voor gebouwde onroerende goederen alsmede voor materieel en de outillage, die van nature of door hun bestemming onroerend zijn, zonder dat die vermindering meer mag bedragen dan tweederde van het niet-geïndexeerd KI gerevaloriseerd met een door de Koning jaarlijks bepaalde coëfficiënt (zie art. 13, WIB 92 en art. 1, KB/WIB 92) of met 10 % voor ongebouwde onroerende goederen;

- en door vervolgens van het aldus verkregen nettobedrag het geïndexeerde KI van de betrokken goederen af te trekken.

Voor de in het buitenland gelegen onroerende goederen stemt de grondslag van de afzonderlijke aanslag overeen met het brutobedrag van de huurwaarde (niet verhuurde onroerende goederen) of met het brutobedrag van de huurprijs en de huurvoordelen (verhuurde onroerende goederen) telkens verminderd met 40 % of 10 % volgens het in het vorige lid gemaakte onderscheid.

Met betrekking tot de bedragen verkregen bij de vestiging of de overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van een gelijkaardig onroerend recht, wordt de afzonderlijke aanslag gevestigd op het brutobedrag van de verkregen eenmalige of gespreide vergoedingen, zonder enige aftrek.

B. MEERWAARDEN OP ONGEBOUWDE ONROERENDE GOEDEREN OF OP SOMMIGE ZAKELIJKE RECHTEN M.B.T. ZULKE GOEDEREN

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/10

De afzonderlijke aanslag op deze meerwaarden kan eveneens slechts door de belastingplichtigen van de derde groep verschuldigd zijn.

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/11

De afzonderlijke aanslag, die wordt geheven op de meerwaarden die, naar aanleiding van verrichtingen als bedoeld in art. 90, 8°, WIB 92, worden verwezenlijkt op in België gelegen ongebouwde onroerende goederen of op andere zakelijke rechten dan een recht van erfpacht of van opstal of een gelijkaardig onroerend recht met betrekking tot zulke goederen.

3. Belastbare grondslag

Nummer 221/12

Het belastbare bedrag van die meerwaarden wordt in beginsel vastgesteld zoals inzake PB (zie commentaar op art. 101, WIB 92), met dien verstande :

- dat in een rechtspersoon ingebrachte goederen waarvoor geen maatschappelijke rechten als tegenwaarde zijn verleend, eenvoudigweg worden behandeld alsof zij bij schenking waren verkregen;

- dat het bepaalde van art. 103, § 2, WIB 92, met betrekking tot de aftrek van verliezen over de vijf vorige jaren, eveneens van toepassing is op aan de RPB onderworpen belastingplichtigen (zie commentaar op art. 103, WIB 92).

C. MEERWAARDEN OP BELANGRIJKE DEELNEMINGEN

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/13

De afzonderlijke aanslag op meerwaarden op belangrijke deelnemingen kan eveneens slechts door de belastingplichtigen van de derde groep verschuldigd zijn.

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/14

De afzonderlijke aanslag is verschuldigd op de meerwaarden die in de voorwaarden van art. 90, 9°, WIB 92, zijn verwezenlijkt op aandelen die rechten in een binnenlandse vennootschap vertegenwoordigen en die een belangrijke deelneming vormen.

3. Belastbare grondslag

Nummer 221/15

Het belastbare bedrag van die meerwaarden wordt vastgesteld overeenkomstig art. 102, WIB 92.

D. NIET VERANTWOORDE KOSTEN

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/16

De afzonderlijke aanslag op niet verantwoorde kosten kan zowel door de belastingplichtigen van de tweede groep als door die van de derde groep verschuldigd zijn.

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/17

Deze afzonderlijke aanslag is van toepassing op de in art. 57 en 195, § 1, 1e lid, WIB 92, bedoelde kosten die niet worden verantwoord door het overleggen van individuele fiches en een samenvattende opgave, met name op :

- commissies, makelaarslonen, handels- of andere restorno's, toevallige of niet-toevallige vacatiegelden of erelonen, gratificaties, vergoedingen of voordelen van alle aard die voor de verkrijgers beroepsinkomsten zijn;

- bezoldigingen, pensioenen, renten of als zodanig geldende toelagen, betaald aan personeelsleden, bestuurders en vennoten, aan gewezen personeelsleden, bestuurders en vennoten of aan hun rechtverkrijgenden, met uitzondering van de sociale voordelen die ten name van de verkrijgers zijn vrijgesteld;

- vaste vergoedingen toegekend aan de leden van het personeel als terugbetaling van werkelijke eigen kosten van de werkgever.

E. PENSIOENEN EN PENSIOENBIJDRAGEN

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/18

De afzonderlijke aanslag op pensioenen en pensioenbijdragen kan zowel door de belastingplichtigen van de tweede groep als door die van de derde groep verschuldigd zijn.

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/19

Een afzonderlijke aanslag kan verschuldigd zijn op de werkgeversbijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood alsmede op de pensioenen, de lijfrenten of tijdelijke renten, en de als zodanig geldende toelagen.

Die aanslag is slechts verschuldigd op de bijdragen, pensioenen, renten of toelagen, die indien ze zouden zijn betaald door belastingplichtigen die op hun beroepsinkomsten belastbaar zijn, op grond van art. 52, 3°, b en 5°, 59 en 60, WIB 92, niet als aftrekbare beroepskosten zouden kunnen worden aangemerkt.

F. DIVIDENDEN TOEGEKEND DOOR BEPAALDE INTERCOMMUNALES

1. Onderworpen belastingplichtigen

Nummer 221/20

De afzonderlijke aanslag is enkel verschuldigd door de intercommunales beheerst door de W 22.12.1986, die deel uitmaken van de tweede groep.

Nummer 221/21

In zover ze fiscaal relevant zijn, kunnen de voornaamste kenmerken en verplichtingen van die intercommunales als volgt worden samengevat (tussen haakjes het betreffende art. van de W 22.12.1986) :

- de intercommunales zijn verenigingen die door verscheidene gemeenten worden opgericht met welbepaalde oogmerken van gemeentelijk belang (art. 1);

- buiten de gemeenten mogen eveneens andere publiekrechtelijke personen alsmede privaatrechtelijke personen van de intercommunales deel uitmaken (art. 2);

- de intercommunales hebben de rechtsvorm van NV, van CV of van VZW; de als VZW opgerichte intercommunales mogen in geen geval nijverheids- of handelszaken drijven of trachten een stoffelijk voordeel aan hun leden te verschaffen (art. 5);

- de boekhouding van de intercommunales moet worden gevoerd volgens de wetgeving op de boekhouding van de ondernemingen (art. 24).

2. Belastbare inkomsten

Nummer 221/22

De afzonderlijke aanslag is verschuldigd op de sommen toegekend als dividenden. Bedoeld zijn derhalve :

- de door de als NV of CV opgerichte intercommunales uitgekeerde dividenden (of de inkomsten die, in strijd met de W 22.12.1986, zouden worden uitgekeerd door de als VZW opgerichte intercommunales);

- de door de intercommunales uitgekeerde interesten van voorschotten die als dividenden moeten worden geherkwalificeerd (art. 18, 1e lid,3°, WIB 92) .

Nummer 221/23

De voormelde dividenden zijn evenwel niet aan een afzonderlijke aanslag onderworpen indien ze worden verleend of toegekend aan :

- de Staat;

- de Gemeenschappen;

- de Gewesten;

- de provincies;

- de agglomeraties;

- de federaties van gemeenten;

- de gemeenten;

- de OCMW's;

- de intercommunale OCMW's;

- de andere intercommunales bedoeld in art. 180, 1°, WIB 92.

Hieruit volgt dat de dividenden waarop, ingevolge art. 264,1°, WIB 92, geen RV verschuldigd is, evenmin aan de afzonderlijke aanslag onderworpen zijn.

In feite is de aanslag dan ook enkel verschuldigd door gemengde intercommunales (waarvan ook privaatrechtelijke personen deel uitmaken) en dit dan enkel op de dividenden die ze aan hun privé-aandeelhouders of -vennoten (d.w.z. de andere aandeelhouders of vennoten dan die bedoeld in het eerste lid hiervoor) toekennen.

Nummer 221/24

De aanslag op de door de intercommunales uitgekeerde dividenden is bovendien niet van toepassing wat betreft :

- hun activiteiten die onderworpen zijn aan de forfaitaire aanslag gevestigd ten name van de zgn. "elektriciteitsproducenten" (zie 221/4);

- evenals hun activiteiten op het vlak van de openbare verdeling van elektriciteit.

Voor de toepassing van die afzonderlijke aanslag moeten de intercommunales in drie categorieën worden ingedeeld :

1° intercommunales waarvan de activiteit uitsluitend bestaat uit verdeling en/of produktie van elektriciteit : deze zijn in genen dele aan de aanslag onderworpen;

2° intercommunales die zich bezighouden enerzijds met activiteiten inzake de verdeling en/of produktie van elektriciteit en anderzijds met andere activiteiten : deze zijn belastbaar op het gedeelte van de aan de privé-aandeelhouders of -vennoten toegekende dividenden dat geacht wordt van die andere activiteiten voort te komen;

3° intercommunales die zich uitsluitend bezighouden met andere activiteiten dan de verdeling en/of de produktie van elektriciteit : hier is het totaal bedrag van de aan de privé-aandeelhouders of - vennoten toegekende dividenden belastbaar.

De onder 2 hiervoor bedoelde intercommunales moeten hun uitgekeerde dividenden op een verantwoorde wijze uitsplitsen volgens hun oorsprong (elektriciteitssector of andere) en, per oorsprong, volgens hun bestemming (al dan niet privé-aandeelhouders of - vennoten).