Commentaar van art. 377, WIB 92
Afdeling III - Voorziening
Onderafdeling I - Voorziening bij het Hof van beroep
Art. 377, WIB 92
| 377/0 | |
| 377/1-39 | |
| 377/1-3 | |
| 377/4-5 | |
| 377/6-39 |
Nummer 377/0
Art. 377. - Van de beslissingen van de directeurs der belastingen en van de gedelegeerde ambtenaren, getroffen krachtens de artikelen 366, 367 en 376, kan men een voorziening indienen bij het Hof van beroep van het gebied waarin het kantoor gelegen is waar de belasting is of moet worden geïnd.
De eiser mag aan het Hof van beroep bezwaren onderwerpen die noch in het bezwaarschrift werden geformuleerd, noch ambtshalve door de directeur of door de door hem gedelegeerde ambtenaar werden onderzocht, voor zover zij een overtreding van de wet of een schending van de op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen aanvoeren.
A. BESLISSINGEN WAARTEGEN BEROEP KAN WORDEN INGESTELD
1. Algemeen
Nummer 377/1
De beslissingen van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar die aan het Hof van beroep kunnen worden onderworpen zijn :
- de beslissing waarbij uitspraak is gedaan over het bezwaarschrift dat de belastingplichtige overeenkomstig art. 366, WIB 92 heeft ingediend tegen het bedrag van de te zijnen name gevestigde aanslag, opcentiemen, verhogingen en boeten inbegrepen.
Wanneer het in voorgaand lid bedoelde bezwaarschrift, gericht tegen een aanslag die op betwiste bestanddelen is gevestigd, door de Gew.dir. of door de door hem gedelegeerde ambtenaar overeenkomstig art. 367, WIB 92 ambtshalve is uitgebreid tot andere belastingen op dezelfde bestanddelen of als supplement vóór de beslissing, kan de beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar voor zover ze over die andere belastingen uitspraak doet, eveneens het voorwerp zijn van een voorziening bij het Hof van beroep;
- de beslissing die met toepassing van art. 376, § 1 en § 3, 1° en/of2°, WIB 92 ambtshalve ontheffing verleent van overbelastingen die voortvloeien uit materiële vergissingen, uit dubbele belasting, of zouden blijken uit afdoende bevonden nieuwe bescheiden of feiten waarvan het laattijdig voorleggen of inroepen door de belastingplichtige door wettige redenen wordt verantwoord, van het overschot van voorheffingen en voorafbetalingen als bedoeld in art. 304, § 2, WIB 92 of van de verminderingen voortvloeiende uit de toepassingen van de art. 88, 131 tot 135, 138, 139, 146 tot 156 en 257, WIB 92. Zie ook 377/38 en 377/39.
2. Bijzondere gevallen
a) Beslissing waarbij akte wordt gegeven van de intrekking van het bezwaarschrift
Nummer 377/2
De beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar welke zich ertoe beperkt de regelmatigheid van de intrekking van een bezwaarschrift vast te stellen en ze te acteren, kan indien ze de belastingplichtige nadeel berokkent, door een voorziening bij het Hof van beroep worden bestreden (Cass., 20.03.1958, Neuhaus, Bull. 342, blz. 194).
b) Beslissing waarbij aanslagen worden vernietigd, gevolgd door een nieuwe aanslag op grond van art. 355, WIB 92
Nummer 377/3
Wanneer de Gew.dir. of de door hem gedelegeerde ambtenaar een aanslag ingevolge een bezwaarschrift nietig heeft verklaard, en vervolgens, overeenkomstig art. 355, WIB 92 op grond van dezelfde belastingbestanddelen of op een gedeelte ervan een nieuwe aanslag heeft doen inkohieren, is de aanslag ten gevolge van de beslissing een nieuwe aanslag, geheel onderscheiden van de vernietigde aanslag.
De gegrondheid en de regelmatigheid van die nieuwe aanslag kunnen slechts worden betwist in een bezwaarschrift, en een voorziening in beroep die tegen de beslissing zou worden ingesteld is onontvankelijk (Cass., 13.06.1957, Deflines, Pas. 1957, I, 1226), behoudens ingeval de belastingplichtige er belang bij heeft een voorziening in te stellen om tot arrest te komen dat zou beletten dat een nieuwe aanslag wordt gevestigd, bv. een arrest vaststellende dat de vernietigde aanslag door forclusie was aangetast (Cass., 23.10.1962, Delvoye, Bull. 400, blz. 1839; 24.01.1967, Vanderstichel, Bull. 447, blz. 2160).
Indien echter een aanslag bij beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar wordt vernietigd omdat hij aan een verkeerd aj. was verbonden, kan de belastingplichtige die tegen die beslissing een voorziening indient, aanvoerend dat er verjaring was, geen belang doen gelden vermits de kwestie van de verjaring maar kan worden beslecht nadat is uitgemaakt aan welk aj. de aanslag had moeten worden verbonden. Het Hof van beroep kan van die grief pas kennis nemen ingevolge een regelmatige voorziening tegen de beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar die uitspraak doet over het bezwaarschrift ingediend tegen de nieuwe aanslag (Gent, 23.03.1964, Wed. Lemahieu).
Nummer 377/4
De procedure die van toepassing is op de voorzieningen in beroep tegen de beslissingen van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar, die bedoeld zijn in art. 377, WIB 92 zomede op de eventuele voorzieningen in cassatie, is geregeld door de art. 378 tot 392, WIB 92.
Nummer 377/5
Die wetsbepalingen lossen evenwel niet alle procedurevraagstukken op die zich in een fiscaal geschil kunnen voordoen. Wanneer men zich voor een vraagstuk bevindt dat niet door het WIB wordt geregeld, dient men zich, zoals trouwens in alle aangelegenheden betreffende de procedure, te houden aan de bepalingen van het Ger.W, gelet op de formele en algemene bewoordingen van art. 2 van dit laatste wetboek, waarvan de tekst luidt als volgt :
"De in dit wetboek gestelde regels zijn van toepassing op alle rechtsplegingen, behoudens wanneer deze geregeld worden door niet uitdrukkelijk opgeheven wetsbepalingen of door rechtsbeginselen, waarvan de toepassing niet verenigbaar is met de bepalingen van dit wetboek".
Deze tekst betekent : "... opdat een door het Ger.W gestelde regel niet van toepassing zou zijn bij een welbepaalde rechtspleging, moet deze noodzakelijkerwijze tegengesproken worden of op een andere wijze worden geregeld, hetzij door een niet uitdrukkelijk opgeheven wettelijke bepaling, hetzij door een latere wettelijke bepaling" (Procureur-generaal Hayoit de Termicourt, Considerations sur le projet de Code judiciaire, Journal des Tribunaux, 1966, blz. 497).
Uit het voorgaande volgt dat ook inzake fiscaliteit het Ger.W het gemeen recht vormt voor alle procedures, behoudens wanneer de fiscale wet de door bedoeld wetboek gestelde regel tegenspreekt, wanneer zij de rechtspleging op een andere wijze regelt of, gewoon, wanneer zij de procedure op een nauwkeuriger wijze regelt.
C. BEVOEGDHEID VAN DE HOVEN VAN BEROEP
Nummer 377/6
"Bevoegdheid is de macht van de rechter om kennis te nemen van een vordering die voor hem is gebracht" (art. 8, Ger.W).
"In fiscale zaken kunnen de bepalingen die betrekking hebben op de bevoegdheid van de rechter, zowel op territoriaal als op materieel plan, van dwingende aard zijn : zij zijn immers van openbare orde en de rechter moet, in voorkomend geval, ambtshalve zijn bevoegdheid nagaan" (Verslag van de Koninklijke Commissaris voor de Gerechtelijke Hervorming, Parl. Doc., Senaat, 1963-1964, nr. 60, blz. 150).
1. Volstrekte bevoegdheid van de Hoven van beroep
Nummer 377/7
"Volstrekte bevoegdheid is de rechtsmacht bepaald naar het onderwerp, de waarde en in voorkomend geval het spoedeisend karakter van de vordering of de hoedanigheid van de partijen. Zij kan niet worden uitgebreid, tenzij de wet anders bepaalt" (art. 9, Ger.W).
Op het stuk van inkomstenbelastingen wordt de volstrekte bevoegdheid van het Hof van beroep door twee wettelijke bepalingen geregeld :
- art. 377, WIB 92 waarvan de tekst in 377/0 wordt weergegeven;
- art. 603, Ger.W volgens hetwelk "het Hof van beroep kennis neemt van voorzieningen tegen beslissingen van de provinciale en gewestelijke directeurs der belastingen inzake directe belastingen".
Art. 377, WIB 92 is een wettelijke bepaling eigen aan belastingzaken en is nauwkeuriger dan de bepaling van het Ger.W daar zij een beperkende opsomming geeft van de beslissingen van de directeur die het voorwerp van een voorziening kunnen zijn. Gelet op hetgeen in 377/7 is gesteld, is het dus enkel art. 377, WIB 92 dat ter zake als bepalend moet worden beschouwd.
2. Territoriale bevoegdheid van de Hoven van beroep
Nummer 377/8
"Territoriale bevoegdheid is de rechtsmacht die aan de rechter toebehoort in een rechtsgebied naar de regels die de wet stelt" (art. 10, Ger.W).
Nummer 377/9
Er bestaan thans vijf Hoven van beroep die ook voor betwistingen inzake directe belastingen bevoegd zijn en waarvan de zetel en het rechtsgebied als volgt werden bepaald :
- het Hof van beroep te Antwerpen oefent zijn rechtsmacht uit over het grondgebied van de provincies Antwerpen en Limburg;
- het Hof van beroep te Bergen: over het grondgebied van de provincie Henegouwen;
- het Hof van beroep te Brussel: over het grondgebied van de provincie Brabant;
- het Hof van beroep te Gent: over het grondgebied van de provincies Oost- en West-Vlaanderen;
- het Hof van beroep te Luik: over het grondgebied van de provincies Luik, Namen en Luxemburg.
Nummer 377/10
Evenals voor de volstrekte bevoegdheid, is de territoriale bevoegdheid van de Hoven van beroep door twee wettelijke bepalingen geregeld :
- art. 377, WIB 92, waarvan de tekst is opgenomen onder nr. 377/0;
- art. 632, Ger.W volgens hetwelk : "Ieder geschil betreffende de toepassing van een belastingwet staat uitsluitend ter kennisneming van de rechter van de plaats waar het kantoor gelegen is waar de belasting is of moet worden geïnd".
Aangezien art. 377, WIB 92 nauwkeuriger is dan de beschikking van het Ger.W en gelet op hetgeen in 377/7 is gesteld, moet artikel 377, WIB 92 ter zake worden toegepast.
3. Geschillen van bevoegdheid
Nummer 377/11
Daar de regeling van geschillen van bevoegdheid op geen enkele wijze door het WIB wordt behandeld, moet men aannemen dat, gelet op die stilzwijgendheid van de fiscale wet, de beschikkingen van het Ger.W op dat punt (art. 639 tot 663) krachtens art. 2 van bedoeld wetboek op defiscale rechtsplegingen toepasselijk zijn.
Deze stelling wordt nog kracht bijgezet door het feit dat de regels, die o.m. in de art. 643 en 660, Ger.W zijn gesteld en juist moeten vermijden dat ingevolge een betwisting van bevoegdheid het geschil aan de gerechtelijke macht zou worden onttrokken, een heel algemeen karakter hebben en van openbare orde zijn (Fettweis, Précis de droit judiciaire, Tome II, nr. 57).
Hieruit volgt dat een territoriaal (ratione loci) onbevoegd Hof van beroep, nadat het deze onbevoegdheid heeft vastgesteld, de zaak doorzendt naar het Hof van beroep van het gebied waarin het ontvangkantoor is gelegen waar de belasting is of moet worden geïnd.
4. Aanhangigheid en samenhang
Nummer 377/12
Vermits dit onderwerp in de fiscale wet niet is behandeld, moet men zich houden aan de bepalingen van het Ger.W dat een definitie heeft van deze twee noties.
Volgens art. 29, Ger.W is er aanhangigheid wanneer vorderingen met hetzelfde voorwerp en wegens dezelfde oorzaak worden ingesteld tussen dezelfde partijen die in dezelfde hoedanigheid optreden voor verschillende rechtbanken die bevoegd zijn om daarvan kennis te nemen en om in eerste aanleg uitspraak te doen.
Volgens art. 30, Ger.W kunnen rechtsvorderingen als samenhangende zaken worden behandeld, wanneer zij onderling zo nauw verbonden zijn dat het wenselijk is ze samen te behandelen en te berechten om oplossingen te vermijden die onverenigbaar kunnen zijn wanneer de zaken afzonderlijk worden berecht.
Nummer 377/13
In een arrest d.d. 04.12.1980 inzake Vilenne (Bull. 633, blz. 2979) heeft het Hof van Cassatie beslist dat de in de art. 565 en 566, Ger.W voorgeschreven regels met betrekking tot de aanhangigheid en de samenhang in fiscale zake van toepassing waren.
Gevonnist werd dat de zaak, hangende voor het Hof van beroep te Bergen waaraan het geschil van het aj. 1973 regelmatig is voorgelegd, moet worden verwezen naar het Hof van beroep te Brussel aan wie het geschil voor het eerst werd voorgelegd met betrekking tot de aj. 1974 tot 1977 (Bergen, 26.01.1983, Van der Poorten, Bull. 633, blz. 2984).
5. Bevoegdheid tot kennisneming van het Hof van beroep
a) Algemene beginselen
Nummer 377/14
De draagwijdte van de kennisneming van het Hof van beroep mag inzake directe belastingen niet door de wil van de partijen worden bepaald; ze vloeit enkel voort uit de wet. Art. 377, WIB 92 regelt die bevoegdheid.
Terwijl art. 377, 1e lid, WIB 92 niet toelaat nieuwe grieven (behoudens de hiernavermelde 4 uitzonderingen) maar wel nieuwe middelen aan het Hof te onderwerpen, staat art. 377, 2e lid, WIB 92 toe bij het Hof van beroep nieuwe grieven aanhangig te maken voor zover een overtreding van de wet of een schending van de op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen wordt ingeroepen.
Bevoegdheid van het Hof in het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92
Algemene regel
Nummer 377/15
Het Hof van beroep, waarbij de voorziening van de belastingplichtige tegen de beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar aanhangig is gemaakt kan op grond van art. 377, 1e lid, WIB 92 alleen kennis nemen van de betwistingen die door het bezwaarschrift aan de Gew.dir. werden onderworpen en van de kwesties waarover deze laatste van ambtswege uitspraak heeft gedaan (Cass., 10.04.1962, Henry Jean Baptiste, Bull. 392, blz. 2142).
In het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92 is de niet- ontvankelijkheid van nieuwe grieven dus de algemene regel.
De rechtspraak nam evenwel vier uitzonderingen op deze regel aan, in die zin dat voor het Hof van beroep voor het eerst mocht worden aangevoerd :
- een grief die wegens overmacht niet geldig voor de Gew.dir. kon worden aangevoerd (zie 377/26);
- een grief volgens welke de administratie intentioneel, met als enig doel de verjaring te vermijden, de antwoordtermijn van een maand bepaald in de art. 346 en 351, WIB 92 niet heeft gerespecteerd (zie 377/25);
- een grief waarbij de prescriptie van de aanslag wordt ingeroepen (zie 377/24);
- een grief die steunt op het gezag van het rechterlijk gewijsde (zie 377/27).
Maar zo het de belastingplichtige niet toegelaten is in het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92 nieuwe grieven in te roepen voor het Hof van beroep, kan hij nochtans in ditzelfde kader nieuwe middelen inroepen.
Voor wat betreft de definitie van een nieuwe grief in het kader van art. 377, 1e lid en het onderscheid tussen een nieuwe grief en een nieuw middel : zie 377/16 en 377/17.
Wanneer is een grief "nieuw" in het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92 ?
Nummer 377/16
Onder voorbehoud van hetgeen gezegd is in 377/15, 377/24, 377/25, 377/26 en 377/27 mag het Hof van beroep in het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92 geen kennis nemen van nieuwe grieven.
Een grief is nieuw wanneer hij een kwestie opwerpt die voor het eerst voor het Hof wordt ingeroepen, zelfs in ondergeschikte orde, en die door haar voorwerp, haar aard of wettelijke basis verschilt van die welke door de directeur of voor de door hem gedelegeerde ambtenaar werd ingeroepen (Cass., 03.09.1963, Van Muylders, Bull. 414, blz. 2422).
De rechtsgrond waardoor de nieuwe grief zich onderscheidt van de andere ontvankelijke en die soms met "de aard van de eisen" van de belastingplichtige wordt geïdentificeerd (Cass., 01.06.1948, Pas. 1948, I, 333), wordt preciezer gekenmerkt door de tenminste op impliciete wijze aan de Gew.dir. voorgelegde grieven en dus, indien zij een rechtskarakter hebben, door de wettelijke grondslag van de grief, d.w.z. door de bepaalde wetsbepaling die tot grondslag ervan dient en waarvan de schending, in geval van voorziening in cassatie, aanleiding kan geven tot verbreking (Pas. 1951, I, 73 en noot 1; Brussel, 03.12.1952, NV "Fiduciaire Comptable, Fiscale et Juridique").
Onderscheid tussen nieuwe grieven en nieuwe middelen
Nummer 377/17
Een nieuwe grief mag niet worden verward met een nieuw middel of een nieuw argument waarbij de belastingplichtige -zonder de aard van zijn eisen te wijzigen- enkel beoogt zijn oorspronkelijke grief te staven.
Dergelijk nieuw middel kan door de belastingplichtige zelfs voor de eerste maal in zijn conclusies worden aangevoerd.
Maar ook de fiscus mag tot staving van de beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) middelen inroepen welke verschillen van die vervat in diezelfde beslissing (Cass., 03.11.1947, NV "Cerabric", Pas. 1947, I, 464).
Opwerping afgeleid uit het feit dat de belastingwetten van openbare orde zijn
Nummer 377/18
Er zou tevergeefs kunnen worden opgeworpen dat, vermits alles inzake belastingen van openbare orde is, het Hof van beroep iedere nieuwe grief mag en moet ontvankelijk verklaren, van het ogenblik af dat hij verband houdt met de betwiste aanslag.
Het arrest van het Hof van cassatie van 15.1.1894, inzake "Société des Chemins de fer du Haut et du Bas-Flénu", vermeldt dat dit beginsel in zijn toepassing dient te worden overeengebracht met andere beginselen die eveneens de openbare orde aanbelangen, inzonderheid, met die welke de onderscheiden bevoegdheden van de machten en de bevoegdheidsregelen van de rechterlijke machten vaststellen. De Hoven van beroep moeten zich ervan onthouden, zowel in belastingzaken, als in alle andere aangelegenheden, die al dan niet de openbare orde aanbelangen, zich de beoordeling toe te eigenen van vraagstukken die buiten de bevoegdheid van de rechterlijke macht vallen en van betwistingen die niet in de wettelijke vormen en termijnen bij hen aanhangig werden gemaakt. De wet zelf is van openbare orde en, daar de rechter in limine litis zijn bevoegdheid dient na te gaan, moet een Hof van beroep, waarbij een beroep in belastingzaken wordt aanhangig gemaakt, in de eerste plaats onderzoeken of het bevoegd is krachtens de wet (Rép. Pr. Dr. B., V° Impôts, nr. 654).
Nummer 377/19
Wegens het kenmerk van openbare orde van de belastingen moet het Hof van beroep, dat bevoegd is om in eerste en laatste aanleg het beroep van de belastingplichtige te behandelen, zelf binnen de perken van het aanhangig gemaakte geschil over de grond ervan uitspraak doen, welke ook de nietigheid of de vergissing is waardoor de bestreden beslissing is aangetast (Cass., 09.03.1982, Belgische Staat t. Van Braak, Bull. 628, blz. 1215; 20.09.1984, Belgische Staat t. Jespers, Bull. 650, blz. 969).
Indien de belastingplichtige tijdig een grief aanvoert waarbij hij voorhoudt dat de aanslag nietig is wegens niet-naleving van een substantiële procedurevorm en bovendien nog ontvankelijke grieven naar de grond van de aanslag aanvoert, vermag het Hof van beroep, dat de gegrondheid van de proceduregrief vaststelt, niet verder te onderzoeken of de vastgestelde belastbare grondslag juist was (Cass., 10.10.1986, Pas. 1987, I, 155).
Ingevolge art. 58 van de gecoördineerde wetten van 18.07.1966, op het gebruik van de talen in bestuurszaken wordt op deze regel evenwel een uitzondering gemaakt wanneer de nietigheid van de bestreden beslissing voortvloeit uit de schending van die wet op het gebruik der talen (zie noot onder Cass., 30.04.1980, Pas. 1980, I, blz. 1083, inzake Kreutzer).
Toepassingsgevallen. Rechtspraak
Nummer 377/20
De omstandigheid dat de Gew.dir. of de door hem gedelegeerde ambtenaar heeft verzuimd in een gemotiveerde beslissing uitspraak te doen over sommige grieven die hem zijn onderworpen, ontslaat het Hof van beroep niet zich daarover uit te spreken (Cass., 16.12.1958, Tinant, Pas. 1959, I, 400).
Nummer 377/21
Wanneer de belastingplichtige daarentegen in de loop van het administratieve onderzoek van zijn bezwaarschrift een in dit bezwaarschrift opgeworpen grief heeft verzaakt en de Gew.dir. of de door hem gedelegeerde ambtenaar daarover geen uitspraak heeft gedaan, mag de betrokkene die grief niet opnieuw doen gelden voor het Hof van beroep en dit laatste zou, door er kennis van te nemen, een machtsoverschrijding begaan (Cass., 19.06.1956, Covemacker, Pas. 1956, I, 1154; 17.06.1958, Soenen, Pas. 1958, I, 1165), behoudens wanneer de verzoeker bewijst dat die verzaking door een wilsgebrek is aangetast en derhalve geen rechtsgevolgen heeft (Cass., 21.03.1961, Vandenbroucke, Pas. 1961, I, 795).
Nummer 377/22
Gevonnist werd :
- dat indien alleen het beginsel van het al dan niet in aanmerking nemen van de huishoudelijke uitgaven in het bezwaarschrift is betwist en door de Gew.dir. of door de door hem gedelegeerde ambtenaar is onderzocht, de aanvraag om verlaging van de schatting van genoemde uitgaven nieuw en derhalve niet ontvankelijk is voor het Hof (Brussel, 13.12.1957, Meier);
- dat de Hoven van beroep geen kennis mogen nemen van de aanvragen tot ambtshalve ontheffing van overbelastingen die uit dubbele belasting of materiële vergissingen voortvloeien, behoudens beroep ingesteld tegen de beslissing van de Gew.dir. of van de door hem gedelegeerde ambtenaar bij wie al dan niet een aanvraag tot ontheffing is ingediend en die door een uitdrukkelijke beslissing die ambtelijke ontheffing heeft geweigerd of een ontheffing heeft toegestaan die door de belastingplichtige onvoldoende wordt geacht (Cass., 26.09.1957, PVBA "Les Moulins de Vogelaer", Pas. 1958, I, 46, ibid, 23.12.1958, NV "B.K.S.I.", Bull. 351, blz. 118);.
Uitzonderingen op de algemene regel
Nummer 377/23
Zoals in 377/15, 3e lid wordt aangestipt, heeft de rechtspraak van het Hof van cassatie, waar ze de omvang van de bevoegdheid van het Hof van beroep in het kader van art. 377, 1e lid, WIB 92 omschrijft, vier uitzonderingen aangenomen op de ter zake vooropgestelde regel, nl. de prescriptie, het intentioneel niet respecteren door de administratie van de antwoordtermijn van één maand op het bericht van wijziging of op het bericht van aanslag van ambtswege, de overmacht en het gezag van het rechterlijk gewijsde.
1° Prescriptie
Nummer 377/24
De rekwirant mag dus voor de eerste maal vóór het Hof van beroep een eis aanvoeren betreffende de prescriptie van de aanslag en het Hof heeft tot plicht, zelfs ambtshalve, te onderzoeken of deze laatste binnen de wettelijke termijnen is ingekohierd (Cass., 21.02.1956, NV Anciens Etabl. De Vriendt, Pas. 1956, I, 644).
2° Intentioneel niet-respecteren van de antwoordtermijn op een bericht van wijziging of een bericht van aanslag van ambtswege
Nummer 377/25
De rekwirant mag in elke stand van het geding eveneens voor de eerste maal voor het Hof van beroep aanvoeren dat de administratie, met als enig doel de verjaring te vermijden, de aanslag heeft gevestigd vóór het verstrijken van de antwoordtermijn van één maand, bepaald in de art. 346 en 351, WIB 92.
Om de gegrondheid van deze eis te beoordelen, moet het Hof onderzoeken of de uitzonderingsgevallen, vermeld in commentaar op deart. 346/68, 346/69, 2e lid of 351/32, 3e lid al dan niet van toepassing waren.
Het Hof van beroep kan zulks ook ambtshalve onderzoeken vermits deze grief de prescriptie raakt.
Daartoe mag het Hof van beroep zijn onderzoek niet beperken tot de bestanddelen die door de administratie zijn voorgelegd, maar moet het zelf nagaan, mits het zo nodig ambtshalve het voortbrengen van de daartoe vereiste stukken beveelt, of de wet is nageleefd (Cass., 16.04.1958, NV "Aan- en verkoopvennootschap van de Belgische Boerenbond", Pas. 1958, I, 885).
3° Overmacht
Nummer 377/26
Evenmin is onontvankelijkheid, de eis die de belastingplichtige wegens een feitelijke onmogelijkheid niet geldig aan de Gew.dir. heeft kunnen onderwerpen (Cass., 16.12.1958, Tinant, Pas. 1959, I, 400).
Het Hof van beroep beoordeelt soeverein in feite of de belastingplichtige zich in de onmogelijkheid bevond in zijn tot de Gew.dir. gericht bezwaarschrift de betwisting aan te voeren die hij rechtstreeks aan het Hof onderwerpt (Cass., 17.06.1958, Soenen, Pas. 1958, I, 1165).
De aandacht wordt erop gevestigd dat de belastingplichtige in het kader van de bezwaarprocedure thans inzage kan krijgen van de stukken met betrekking tot de betwisting en aldus in de mogelijkheid is zijn rechten van verdediging met volle kennis van zaken uit te oefenen.
4° Gezag van het rechterlijk gewijsde
Nummer 377/27
Evenals de prescriptie, is het gezag van het rechterlijk gewijsde inzake directe belastingen een grond van niet- ontvankelijkheid, die de rechter definitief belet de grondslag van een aanslag te onderzoeken en die zich, hoe dan ook, tegen de vestiging van de aanslag verzet. Het gezag van het gewijsde moet door het Hof van beroep zelf ambtshalve worden opgeworpen en het mag aldaar voor het eerst worden voorgebracht (Cass., 03.09.1968, Verstuyft, Bull. 464, blz. 911, Pas. 1969, I, blz. 4, en advies van de H. Eerste advocaat-generaal Mahaux).
Bevoegdheid van het Hof van beroep in het kader van art. 377, 2e lid, WIB 92
Algemeen
Zoals reeds vermeld in 377/14, 2e lid, mogen op grond van art. 377, 2e lid, WIB 92 voor de eerste maal voor het Hof van beroep eisen worden aangevoerd die, een overtreding van de wet of een schending van de op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen inhouden.
Nummer 377/28
Blijkens de gebruikte bewoordingen is art. 377, 2e lid, WIB 92 ennelijk ingegeven door art. 608, Ger.W, waarbij de algemene bevoegdheid van het Hof van Cassatie als volgt wordt omschreven :
Het Hof van Cassatie neemt kennis van de beslissingen ... die voor het Hof worden gebracht wegens overtreding van de wet of wegens schending van substantiële of op straffe van nietigheid voorgeschreven vormen.
De wetsbepaling dient dus in dezelfde geest te worden uitgelegd als voormeld art. 608, Ger.W.
De mogelijkheid om nieuwe bezwaren als bedoeld in art. 377, 2e lid, WIB 92 geldig te formuleren, bestaat slechts zo het bezwaarschrift tijdig bij de bevoegde Gew.dir. werd ingediend (Antwerpen, 25.06.1990, D'Hooghe, Bull. 704, blz. 871). Dienvolgens is de belastingplichtige niet gerechtigd om voor het Hof van beroep nieuwe grieven m.b.t. een overtreding van de wet of een schending van de op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen in te roepen ingeval zijn bezwaarschrift laattijdig was of ingeval van toepassing van art. 376, WIB 92.
Eis gesteund op een overtreding van de wet
Nummer 377/29
Hieronder moet worden verstaan "bezwaren die uitsluitend betrekking hebben op juridische punten die verband houden met de uitlegging van de wetsbepalingen in kwestie" (ter zake van de betwisting) (Parl. Doc., Senaat, 1972-1973, nr. 18, blz. 2).
Wat vooral moet worden benadrukt, is dat de gegevens van feitelijke aard, waarover de Gew.dir. of de door hem gedelegeerde ambtenaar geen uitspraak heeft gedaan, niet in geding kunnen worden gebracht door een grief die pas voor de eerste maal voor het Hof van beroep wordt aangevoerd. De nieuwe grieven kunnen slechts een kritiek zijn op de wijze waarop de wettelijke bepalingen op de vastgestelde feiten zijn toegepast, maar op die feiten zelf kan niet meer worden teruggekomen.
Gevonnist werd :
- dat als nieuw in de zin van art. 377, 2e lid, WIB 92 moet worden aangemerkt, een grief die betrekking heeft op een belastbaar FEIT waarover de Gew.dir. geen uitspraak heeft gedaan of die hem niet werd voorgelegd, het belastbare FEIT zijnde niet de grondslag van de aanslag in zijn geheel, maar elk zelfstandig onderdeel daarvan afzonderlijk (Cass., 18.10.1985, Clemmens, Bull. 652, blz. 1554);
- dat niet ontvankelijk is de grief m.b.t. het bestaan van een lopende rekening die voor de eerste maal in conclusies wordt ingeroepen en die geen schending van art. 341 WIB betrof, maar een gegeven van de indiciaire afrekening dat niet in het bezwaarschrift was betwist (Luik, 15.02.1989, Dantinne, Bull. 719, blz. 2275, en Cass., 08.02.1990; Arr.Cass., 1989-1990, blz. 756);
- dat uit de art. 273, 276, 278, 279 (de laatste drie bepalingen aangevuld bij W 16.03.1976) en 281 WIB (thans de art. 372, 375, 377, 378 en 380, WIB 92) moet worden afgeleid dat de belastingplichtige voor het Hof van beroep geen bezwaren kan aanvoeren die berusten op FEITEN die niet voor de Gew.dir. zijn aangebracht (Cass., 20.06.1986, Smeys-Vermeulen, Pas. 1986, I, blz. 1307), zelfs zo appellante op grond hiervan zou menen dat de wet onjuist zou zijn toegepast (Antwerpen, 12.10.1992, NV Handelskredietkantoor);
- dat uit de art. 273, 276, 278 en 279 WIB (thans art. 372, 375, 377 en 378, WIB 92)en uit de beginselen van de regeling der respectieve bevoegdheden van het bestuur en van de hoven en rechtbanken, moet worden afgeleid dat het Hof van beroep, dat kennis neemt van de voorziening van de belastingplichtige tegen de beslissing van de Gew.dir., zonder zijn bevoegdheid te overschrijden, geen kennis kan nemen, behoudens verval van het recht tot aanslag of rechterlijk gewijsde, van een kwestie die bij de reclamatie niet aan de Gew.dir. is voorgelegd overeenkomstig art. 372, WIB 92, of waarover de Gew.dir. geen uitspraak heeft gedaan, zelfs wanneer hij ze ambtshalve had moeten onderzoeken, of die door de belastingplichtige niet overeenkomstig art. 378, 2e lid, WIB 92 voor het Hof van beroep is aangevoerd, met dien verstande dat de belastingplichtige enkel een schending van de wet of van enige op straffe van nietigheid voorgeschreven procedurevorm kan aanvoeren (Cass., 18.10.1985, Clemmens, Bull. 652, blz. 1554).
Opgemerkt wordt dat het woord "wet" ter zake in zijn ruimste betekenis moet worden genomen en derhalve ook de koninklijke besluiten en de ministeriële besluiten omvat voor zover deze in het Belgisch Staatsblad zijn bekendgemaakt; het overtreden van een ministeriële of administratieve onderrichting daarentegen kan geen aanleiding zijn tot het indienen van een nieuwe grief.
Eis gesteund op een schending van op straf van nietigheid voorgeschreven procedurevormen
Nummer 377/30
Hieronder moet worden verstaan een grief die is gesteund op het niet-naleven van een loutere vormregel, aanleiding gevend tot de nietigheid van de procedure waartoe die regel behoort.
Bij wijze van voorbeeld kan worden vermeld het niet verzenden van een bericht van wijziging in een geval waarin art. 346, WIB 92 niettemin van toepassing is, met als gevolg dat niet alleen de procedure van wijziging van de aangifte, maar ook de aanslag zelf nietig is.
Eveneens kan worden vermeld een gebrek in de motivering of in de ondertekening van het advies van de fiscale commissie : deze omstandigheid brengt de nietigheid van de procedure van raadpleging van de fiscale commissie mee, met als gevolg dat de aanslag zelf niet nietig wordt maar dat de bewijslast wordt verschoven. Er moet niettemin worden aangenomen dat deze omstandigheid het voorwerp kan zijn van een nieuwe en ontvankelijke grief voor het Hof van beroep.
Nadere bijzonderheden omtrent de bevoegdheid van het Hof van beroep.
Rechtspraak
Nummer 377/31
Daar belastingzaken van openbare orde zijn, moet het Hof van beroep, binnen de perken van zijn bevoegdheid tot kennisneming zoals deze hierboven is bepaald, zelf de wettelijkheid en de gegrondheid van de aanslag beoordelen, zonder gebonden te zijn door de overwegingen in feite of in rechte van de beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) of door de besluiten van de partijen. Met het oog hierop mag het Hof, zonder evenwel aan de Staat iets toe te kennen boven datgene wat hem krachtens de beslissing toekomt, ambtshalve alle bestanddelen opwerpen die de vestiging van de aanslag kunnen verantwoorden (Cass., 16.10.1962, Baudinet, Bull. 400, blz. 1822; 27.10.1964, Verjus, Bull. 422, blz. 1624).
In dezelfde zin is gevonnist dat aangezien belastingzaken de openbare orde raken, het Hof van beroep, ter bepaling van de belastingschuld, in feite en in rechte en binnen de perken van het aan zijn oordeel onderworpen geschil, zelf de bewijswaarde dient te toetsen van de regelmatig aangebrachte gegevens; daarbij is het niet gebonden door de overwegingen van de directeur noch door de resultaten van de administratieve fase van de procedure; het Hof kan op grond van eigen motieven beslissen dat de directoriale beslissing geheel of ten dele is verantwoord (Cass., 16.03.1989, Kleynen, Bull. 690, blz. 155).
Door ambtshalve te wijzen op de bestanddelen die de vestiging van de aanslag rechtvaardigen, is het Hof van beroep niet verplicht de eiser te verzoeken zich dienaangaande te verdedigen en daartoe de heropening van de debatten te bevelen (Cass., 19.11.1968, SV "Laiterie Saint-Michel", Bull. 468, blz. 1762).
Nummer 377/32
Aldus, wanneer het Hof van beroep met betrekking tot een aanslag die op grond van de bij art. 342, WIB 92 omschreven bewijsmiddelen is gevestigd, oordeelt dat de belastingplichtigen die door de administratie als vergelijkingspunten zijn gekozen soortgelijk zijn maar dat de door de administratie in aanmerking genomen vergelijkingselementen niet oordeelkundig zijn, heeft het Hof het recht die vergelijkingselementen te vervangen door andere die uit dezelfde bescheiden blijken en mag het, steunend op deze laatste elementen, eventueel de aanslagbasis verminderen (Cass., 23.02.1960, De Cock, Pas. 1960, I, 733).
Nummer 377/33
Als het daarentegen een aanslag van ambtswege betreft, heeft het Hof van beroep slechts de macht een andere belastbare grondslag in de plaats te stellen van die waarop de aanslag is gevestigd, wanneer de belastingplichtige het bewijs van het juiste bedrag van zijn inkomsten levert. Hieruit volgt dat, bij gebrek aan dat bewijs, de nietigheid die de willekeurig bepaalde belastbare grondslag aankleeft noodzakelijk de vernietiging van de aanslag met zich brengt (Cass., 04.11.1958, Blachard, Bull. 356, blz. 659; 21.04.1959, Haim, Wwe Rouber, Bull. 360, blz. 100; 27.09.1960, NV "Etablissements D. De Coene et C°", Bull. 372, blz. 260). Evenwel mag het Hof van beroep, waarbij de beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) aanhangig is gemaakt, de belastbare grondslag slechts vernietigen indien deze laatste, door willekeurigheid is of blijft aangetast (ibidem).
Wanneer de administratie de inkomsten uit twee onderscheiden bedrijfsactiviteiten afzonderlijk heeft bepaald, mag het Hof van beroep echter wel onderzoeken of de voor elk van deze activiteiten vastgestelde basis wettelijk is gevestigd en, in voorkomend geval, de aanslag slechts vernietigen in de mate waarin hij niet aan de voorwaarde voldoet (Cass., 23.05.1961, Lambert, Bull. 381, blz. 2020).
Bovendien, wanneer de toepassing van de procedure van aanslag van ambtswege niet wettelijk is verantwoord, is de aldus onwettig gevestigde aanslag door nietigheid aangetast en dient hij te worden vernietigd, zelfs indien de administratie het bewijs levert van de door haar vermoede belastbare grondslag (Cass., 19.01.1965, Mendelson, Bull. 424, blz. 1935).
De regel volgens welke het Hof van beroep een ambtshalve gevestigde aanslag, die het als onwettig beoordeelt wegens willekeur, terwijl de belastingplichtige het juiste bedrag van zijn inkomsten niet kan bewijzen, niet mag verbeteren doch moet vernietigen, is slechts van toepassing wanneer de aanslag aan zijn beoordeling onderworpen is geweest nadat de aanslag betwist is geweest in een ontvankelijk bezwaarschrift en niet wanneer het kennis neemt van een betwisting met betrekking tot een overbelasting die voortvloeit uit een materiële vergissing of uit dubbele belasting, of die blijkt uit afdoende bevonden nieuwe bescheiden of feiten waarvan het laattijdig overleggen of aanvoeren door wettige redenen worden verantwoord (Cass., 17.02.1984 Van Langenhove, Bull. 639, blz. 1058).
Niet of onvoldoende gemotiveerde beslissing
Nummer 377/34
Het Hof van beroep, waarbij een voorziening tegen een beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) aanhangig wordt gemaakt, heeft de macht niet om de aanslag te vernietigen als zijnde van wettelijke grondslagen ontbloot om reden dat de beslissing niet of op onvoldoende wijze gemotiveerd zou zijn (Cass., 17.02.1936, Cocqueau des Mottes, Pas. 1936, I, 154).
Het Hof mag de toestand van de belastingplichtige niet verzwaren.
Nummer 377/35
De bevoegdheid van het Hof van beroep wordt slechts begrensd door het belang van de belastingplichtige, of veeleer door het karakter van het geding, welk karakter zich ertegen verzet dat aan de fiscus meer wordt toegestaan dan het bedrag waarover het in de beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) gaat (Cass., 05.05.1941, Denisty, Pas. 1941, I, 177, met advies van de eerste advocaat-generaal Cornil; 16.10.1962, Baudinet, Bull. 400, blz. 1822; 27.10.1964, Verjus, Bull. 422, blz. 1624). M.a.w., wanneer de belastingplichtige tegen het bedrag van zijn aanslag bezwaar heeft ingediend, blijft hem het voordeel van de eigenlijke beslissing verworven, d.w.z., alles wat door de Gew.dir. (of door de door hem gedelegeerde ambtenaar) werd beslecht en derhalve het dispositief vormt waaraan het gezag van het gewijsde is verbonden (Cass., 18.02.1958, Commerman, Pas. 1958, I, 666).
Hieruit volgt o.m. dat, indien de Gew.dir. (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) uitspraak heeft gedaan over het bezwaarschrift na expliciet of impliciet de ontvankelijkheid ervan te hebben aangenomen, het Hof van beroep het bezwaarschrift niet laattijdig mag verklaren ter gelegenheid van de door de belastingplichtige ingestelde voorziening (Cass., 05.05.1941, Denisty, Pas. 1941, I, 177).
Betwisting betreffende belastingverhoging
Nummer 377/36
Het Hof van beroep dat regelmatig kennis neemt van een betwisting inzake belastingverhoging, heeft de bevoegdheid uitspraak te doen niet alleen over de wettelijkheid van de door de administratie opgelegde verhoging, maar ook over de gepastheid en, in het belang van de belastingplichtige, over het bedrag ervan (Cass., 18.11.1969, NV "Etablissements Emile Aerts", Bull. 480, blz. 1983).
Die bevoegdheid doet geen afbreuk aan het recht van de Minister van Financiën om bij toepassing van art. 9 van het besluit van de Regent van 18.03.1831 kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen te verlenen.
Voorziening inzake betalingstermijnen
Nummer 377/37
Het Hof van beroep, recht doende binnen de perken van de hem overeenkomstig de bijzondere wetten betreffende de inkomstenbelastingen toegekende rechtsmacht, is onbevoegd om kennis te nemen van een vraag tot uitstel voor de betaling van bedoelde belastingen (Brussel, 26.02.1941, Raes).
Voorziening inzake nalatigheidsinteresten, invorderingsmaatregelen of vorderingen tot schadevergoeding
Nummer 377/38
Een voorziening in beroep is niet ontvankelijk voor zover ze de kwijtschelding van nalatigheidsinteresten, invorderingsmaatregelen of vorderingen tot schadevergoeding beoogt.
Op grond van art. 377, WIB 92 heeft het Hof van beroep inderdaad alleen rechtsmacht om kennis te nemen van grieven die op de vestiging van de belasting betrekking hebben; het heeft geen rechtsmacht in verband met nalatigheidsinteresten (Brussel, 20.05.1942, De Coninck; Luik, 09.07.1951, Dechambre; Gent, 19.11.1952, Vereecke) de invordering van de belasting (Cass., 16.10.1981, Strijckmans, Bull. 622, blz. 2822) of eisen tot schadevergoeding (Cass., 16.09.1976, Pas. 1977, I, 51).
Machten van het Hof van beroep inzake moratoriuminteresten
Nummer 377/39
Wanneer in geval van voorziening tegen een beslissing van de Gew.dir. (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) het Hof van beroep een aanslag vernietigt waartegen de belastingplichtige een bezwaarschrift heeft ingediend, of zelfs een ontlasting van overbelasting verleent, overschrijdt het zijn macht of zijn bevoegdheid niet door de terugbetaling van de ten onrechte geïnde belastingen te bevelen en door zich uit te spreken over het eventueel verschuldigd zijn van moratoriuminteresten, vermits het aldus uitspraak doet over het dubbel voorwerp van een enige verplichting die noodzakelijk en onverbreekbaar aan zijn rechtsmacht is voorgelegd. Het is enkel anders wanneer het een geval betreft waarin een betwisting betreffende MI onafhankelijk is van elk geschil inzake een aanslag (Cass., 06.01.1970, NV "Century Pictures", Bull. 479, blz. 1867).