Commentaar van art. 87, WIB 92
Art. 87, WIB 92
| 87/0 | |
| 87/1 | |
| 87/2 | |
| 87/3 | |
| 87/4 | |
| 87/5-8 | |
| A. 1e hypothese : slechts een echtgenoot heeft beroepsinkomsten | 87/5 |
| 87/6-8 | |
| 87/9-21 | |
| 87/9-10 | |
| 87/11-12 | |
| 87/13-21 | |
| 87/22-24 |
Nummer 87/0
Met het oog op een rationele indeling van de te behandelen stof, worden de art. 87, 88 en 89, WIB 92, samen besproken. De commentaar op art. 86, WIB 92, omvat een gedeelte van de commentaar op art. 89, WIB 92.
Nummer 87/1
Art. 87. - Wanneer de aanslag op naam van beide echtgenoten wordt gevestigd en slechts één van de echtgenoten beroepsinkomsten heeft verkregen, wordt een deel daarvan toegerekend aan de andere echtgenoot.
Dat deel bedraagt 30 pct. van de inkomsten, doch mag niet hoger zijn dan 270.000 frank.
Art. 88. - Wanneer de aanslag op naam van beide echtgenoten wordt gevestigd en de beroepsinkomsten van één echtgenoot minder bedragen dan 30 pct. van het totale bedrag van de beroepsinkomsten van beide echtgenoten, wordt hem van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot een zodanig deel toegerekend dat de som van zijn eigen beroepsinkomsten en het toegerekend deel 30 pct. van dat totale bedrag bereikt, doch niet hoger is dan 270.000 frank.
Art. 89. - Voor het toekennen en het toerekenen van een deel van de beroepsinkomsten aan de echtgenoot, worden de beroepsinkomsten die afzonderlijk worden belast buiten beschouwing gelaten.
Nummer 87/2
Krachtens de art. 87 en 88, WIB 92, kan aan de echtgenoot die geen of geringe beroepsinkomsten heeft verkregen, een deel van de beroepsinkomsten (winst, baten, bezoldigingen, pensioenen) van de andere echtgenoot worden toegerekend waarop bepaalde fiscale aftrekken mogelijk zijn; dat deel wordt bovendien los van de andere inkomsten tegen zijn eigen tarief belast.
Het deel van de beroepsinkomsten dat aldus aan de andere echtgenoot wordt toegerekend, wordt "huwelijksquotiënt" genoemd.
Nummer 87/3
De beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen mogen, ingevolge de toerekening van het huwelijksquotiënt, niet meer dan 30 % van het totale beroepsinkomen van het gezin bedragen, noch 270.000 F overschrijden.
Rekening houdend met de indexatie, wordt het bedrag van 270.000 F als volgt verhoogd:
| Aanslagjaar | Geïndexeerd bedrag |
| 1992 | 288.000 F |
| 1993 tot 1995 | 297.000 F |
Nummer 87/4
Gehuwde personen die, voor een bepaald aanslagjaar, krachtens art. 128, WIB 92, (zie unnen in geen commentaar op dat artikel en 86/4), niet als echtgenoten maar als alleenstaanden worden aangemerkt, kunnen in geengeval aanspraak maken op de bepalingen van de art. 87 tot 89, WIB 92.
VI. PRAKTISCHE BEREKENINGSREGELS
A. EERSTE HYPOTHESE : SLECHTS EEN ECHTGENOOT HEEFT BEROEPSINKOMSTEN
Nummer 87/5
Het betreft hier het geval waarin één van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft verkregen of er geen meer heeft (b.v. omdat zij door de aanrekening van zijn beroepsverliezen zijn opgeslorpt).
In dit geval wordt het beroepsinkomen (zie 87/9 tot 21) van de andere echtgenoot verminderd met 30 % van dit inkomen met een maximum van 270.000 F (te indexeren bedrag - zie 87/3).
Indien de echtgenoot aan wie een huwelijksquotiënt zou moeten worden toegerekend reeds een meewerkinkomen heeft dat volledig is opgeslorpt door de aanzuivering van beroepsverliezen, moet het huwelijksquotiënt :
- tot nul worden teruggebracht indien het minder bedraagt dan het meewerkinkomen;
- in de andere gevallen met het meewerkinkomen worden verminderd (voor meer details wordt verwezen naar 87/17).
Het aldus vastgestelde bedrag vormt het huwelijksquotiënt dat aan de echtgenoot zonder beroepsinkomsten wordt toegerekend; het wordt tevens van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot afgetrokken.
B. TWEEDE HYPOTHESE : BEIDE ECHTGENOTEN HEBBEN BEROEPSINKOMSTEN
Voorafgaande opmerking :
Nummer 87/6
Voor de toepassing van de hierna volgende regels wordt het meewerkinkomen als een persoonlijk beroepsinkomen van de meewerkende echtgenoot beschouwd.
1e geval :
Nummer 87/7
Het beroepsinkomen (zie 87/9 tot 21) van elk van de echtgenoten bedraagt meer dan 270.000 F (te indexeren bedrag - zie 87/3).
Het huwelijksquotiënt is in dit geval gelijk aan nul.
2e geval :
Nummer 87/8
Het beroepsinkomen (zie 87/9 tot 21) van ten minste één van de echtgenoten bedraagt minder dan 270.000 F (te indexeren bedrag - zie 87/3).
In dit geval wordt als volgt gehandeld :
1° de beroepsinkomsten van beide echtgenoten samentellen;
2° 30 % van dit totaal nemen en in voorkomend geval beperken tot 270.000 F (te indexeren bedrag - zie 87/3);
3° het sub 2° verkregen resultaat verminderen met de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen;
4° als het verschil positief is vormt het in principe het huwelijksquotiënt.
Indien de echtgenoot die een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt reeds een meewerkinkomen heeft dat gedeeltelijk opgeslorpt is door de aanzuivering van beroepsverliezen, moet het onder 4° verkregen verschil nog worden verminderd met het deel van het meewerkinkomen dat voor de aanzuivering van de beroepsverliezen heeft gediend (voor meer details wordt verwezen naar 87/17).
Het huwelijksquotiënt wordt vervolgens :
- afgetrokken van de belastbare beroepsinkomsten van de echtgenoot van wie de inkomsten het hoogst zijn;
- als eigen beroepsinkomen toegevoegd aan de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot.
VII. IN AANMERKING TE NEMEN BEROEPSINKOMSTEN
Nummer 87/9
In tegenstelling tot het meewerkinkomen wordt het huwelijksquotiënt niet berekend op het netto-inkomen van één welbepaalde beroepswerkzaamheid, maar wel op het totaal van de gezamenlijk belastbare beroepsinkomsten [De beroepsinkomsten die afzonderlijk worden belast, worden buiten beschouwing gelaten voor het berekenen van het huwelijksquotiënt (cf. art. 89, WIB 92)].
Gelet op de mogelijkheid die een aantal belastingplichtigen reeds hebben om een deel van hun eigen beroepsinkomsten aan de meewerkende echtgenoot toe te kennen, past het overigens met die toekenning rekening te houden bij de berekening van het huwelijksquotiënt.
Bovendien moet onderscheid worden gemaakt tussen gevallen waarin één van de echtgenoten aftrekbare beroepsverliezen heeft en de andere gevallen.
In dit verband wordt nog eens herhaald (zie 87/5 tot 87/8) dat indien één van de echtgenoten een meewerkinkomen heeft gekregen dat geheel of gedeeltelijk door beroepsverliezen is opgeslorpt, het toe te rekenen huwelijksquotiënt in dezelfde mate moet worden verminderd.
Nummer 87/10
De logica verzet zich ertegen dat een echtgenoot die van de andere echtgenoot een meewerkinkomen uit een bepaalde werkzaamheid heeft gekregen, aan deze laatste op zijn beurt een meewerkinkomen uit een andere werkzaamheid toekent.
In dezelfde gedachtengang kan ook niet aanvaard worden dat één van de echtgenoten enerzijds aan de andere echtgenoot een meewerkinkomen toekent en anderzijds van diezelfde echtgenoot een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt.
Wederkerige toekenningen (als meewerkinkomen en/of als huwelijksquotiënt) zijn derhalve uitgesloten.
B. GEEN VAN DE ECHTGENOTEN HEEFT BEROEPSVERLIEZEN
Nummer 87/11
Het betreft hier gevallen waarin de art. 23, § 2, 2° en 3°, en 129, WIB 92 voor geen van beide echtgenoten toepassing vinden.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
1° de gezamenlijk belastbare inkomsten uit iedere beroepswerkzaamheid (d.w.z. de inkomsten verkregen uit iedere beroepswerkzaamheid, na aftrek van de beroepskosten die op deze inkomsten drukken, de afzonderlijk belastbare inkomsten en het deel van de winst of baten dat om economische redenen is vrijgesteld - zie eveneens 23/435 tot 23/452) vaststellen;
2° in voorkomend geval het meewerkinkomen toekennen;
3° de beroepsinkomsten samentellen.
Daarna, naargelang het geval, handelen zoals aangegeven in 87/5 of in 87/6 tot 8, met uitzondering van het bepaalde in het voorlaatste lid van 87/5 en 87/8, dat hier zonder voorwerp is.
Voorbeeld
Nummer 87/12
Gezin waarin beide echtgenoten werknemers zijn. De bezoldigingen bedragen :
- voor de man : 1.000.000 F
- voor de vrouw : 200.000 F
- totaal : 1.200.000 F
Huwelijksquotiënt :
1.200.000 F x 30 % = 360.000 F, in principe te beperken tot het maximum van 297.000 F.
Daar de vrouw reeds een inkomen van 200.000 F heeft, moet het huwelijksquotiënt worden beperkt tot :
297.000 F - 200.000 F = 97.000 F.
Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend :
Man : 1.000.000 F - 97.000 F = 930.000 F
Vrouw : 200.000 F + 97.000 F = 270.000 F
C. TEN MINSTE EEN ECHTGENOOT HEEFT BEROEPSVERLIEZEN
Nummer 87/13
Het betreft hier de gevallen waarin art. 23, § 2, 2° en/of 3°, WIB 92, bij ten minste één echtgenoot toepassing vindt.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
1° de gezamenlijk belastbare inkomsten uit iedere beroepswerkzaamheid (d.w.z. de inkomsten verkregen uit iedere beroepswerkzaamheid, na aftrek van de beroepskosten die op deze inkomsten drukken, de afzonderlijk belastbare inkomsten en het deel van de winst of baten dat om economische redenen is vrijgesteld - zie eveneens 23/435 tot 23/452) vaststellen;
2° in voorkomend geval de toekenning aan de meewerkende echtgenoot (meewerkinkomen) bepalen.
Nummer 87/14
Bij de echtgenoot die het meewerkinkomen toekent :
1° het meewerkinkomen in mindering brengen van de inkomsten die op die beroepswerkzaamheid betrekking hebben;
2° vervolgens, naargelang het geval :
- ofwel de beroepsinkomsten van de verschillende werkzaamheden samentellen;
- ofwel die beroepsinkomsten compenseren met de aftrekbare beroepsverliezen van het belastbare tijdperk (art. 23, § 2, 2°, WIB 92) en van vorige belastbare tijdperken (art. 23, § 2, 3°, WIB 92).
Nummer 87/15
Bij de meewerkende echtgenoot :
1° eerst de beroepsverliezen (art. 23, § 2, WIB 92) aftrekken van de beroepsinkomsten met uitzondering van het meewerkinkomen;
2° vervolgens :
- ofwel het meewerkinkomen aan de nog resterende beroepsinkomsten toevoegen;
- ofwel de overblijvende beroepsverliezen van het meewerkinkomen aftrekken.
Nummer 87/16
Indien na de in 87/14 en 87/15 vermelde bewerkingen bij één echtgenoot een beroepsverlies overblijft, wordt het huwelijksquotiënt enkel berekend op basis van de resterende beroepsinkomsten van de andere echtgenoot, d.w.z. zonder rekening te houden met het niet aangezuiverde beroepsverlies. Dat verlies zal later o.m. van het huwelijksquotiënt worden afgetrokken (zie voorbeelden in 87/20 en 87/21).
Nummer 87/17
De aandacht wordt erop gevestigd dat de aftrek van beroepsverliezen (van het zelfde tijdperk en van vorige belastbare tijdperken) naargelang het geval, in twee of drie fasen kan geschieden :
1° bij de echtgenoot die een meewerkinkomen heeft gekregen gebeurt de eerste aftrek van het totaal van zijn eigen beroepsinkomsten met uitzondering van het meewerkinkomen; bij de andere echtgenoot gebeurt die aftrek eveneens van het totaal van zijn beroepsinkomsten maar hier na aftrek van het meewerkinkomen;
2° in voorkomend geval wordt de aftrek van de beroepsverliezen bij de echtgenoot die een meewerkinkomen heeft gekregen vervolgens op dat meewerkinkomen verdergezet;
3° indien de echtgenoot die het meewerkinkomen ontvangen heeft ook nog een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt en de beroepsverliezen van die echtgenoot na de hierboven vermelde eerste twee fasen nog niet volledig aangezuiverd zijn, zal het nog niet aangezuiverde deel van de beroepsverliezen vervolgens van en maximaal ten belope van het huwelijksquotiënt worden afgetrokken (de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toerekent kan in dit stadium per definitie geen nog te recupereren beroepsverliezen meer hebben).
Nummer 87/18
Het huwelijksquotiënt wordt naargelang het geval berekend volgens het bepaalde in 87/5 of 87/8. Er wordt aan herinnerd dat het aldus verkregen resultaat steeds moet worden verminderd met het deel van de beroepsverliezen dat van het meewerkinkomen is afgetrokken.
Deze regel beantwoordt aan de bedoeling van de wetgever dat de toerekening van een deel van de beroepsinkomsten van één der echtgenoten aan de andere in de vorm van een huwelijksquotiënt, slechts als een aanvulling van het meewerkinkomen mag gebeuren voor zover beide bestanddelen samen niet hoger zijn dan 30 % (met een absoluut maximum van 270.000 F - te indexeren bedrag - zie 87/3) van het totale beroepsinkomen van het gezin.
Nummer 87/19
Indien, ondanks de toekenning van een meewerkinkomen en/of een huwelijksquotiënt, na de toepassing van de drie in 87/17 uiteengezette fasen nog een beroepsverlies overblijft, wordt dat verlies later van de inkomsten van de andere echtgenoot afgetrokken (zie commentaar op art. 129, WIB 92).
Voorbeeld 1
Nummer 87/20
Gezin waarin de man een vrij beroep uitoefent. Zijn vrouw helpt hem bij zijn werkzaamheid en exploiteert tevens een kleine handelszaak.
Gegevens :
Man :
- Bruto-honoraria : 2.200.000 F
- Beroepskosten : 1.050.000 F
- Investeringsaftrek : 150.000 F
- Toekenning meewerkinkomen : 100.000 F
- Vorig verlies : 200.000 F
Vrouw :
- Brutowinst : 700.000 F
- Beroepskosten : 400.000 F
- Vrijgestelde bestanddelen : 0 F
- Vorig verlies : 320.000 F
Man Vrouw
Baten Winst Baten
Bruto-inkomsten : 2.200.000 F 700.000 F
Beroepskosten : - 1.050.000 F - 400.000 F
Verschil : 1.150.000 F 300.000 F
Investeringsaftrek : - 150.000 F 0 F
1.000.000 F 300.000 F
Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 F(*)
Verschil : 1.000.000 F 0 F
Meewerkinkomen : - 100.000 F 0 F 100.000 F
900.000 F 0 F 100.000 F
Vorige verliezen : - 200.000 F 0 F - 20.000 F(*)
Verschil : 700.000 F 0 F 80.000 F
(*) Vorig verlies van de vrouw : 320.000 F
Van haar winst afgetrokken : - 300.000 F
Nog te compenseren verlies : 20.000 F
Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten :
- man : 700.000 F
- vrouw : 80.000 F
- totaal : 780.000 F
Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt :
(780.000 F x 30 %) - 100.000 F (**) = 234.000 F - 100.000 F = 134.000 F
(**) Beroepsinkomsten van de vrouw : 80.000 F
Deel van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroeps- verlies is opgeslorpt : 20.000 F
Totaal : 100.000 F
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt :
Man Vrouw
Baten Winst Baten
Overgebracht : 700.000 F 0 F 80.000 F
Huwelijksquotiënt : - 134.000 F 134.000 F
566.000 F 0 F 214.000 F
214.000 F
Voorbeeld 2
Nummer 87/21
Zelfde gegevens als in het eerste voorbeeld, maar het vorig verlies van de vrouw bedraagt 650.000 F.
Man Vrouw
Baten Winst Baten
Bruto-inkomsten : 2.200.000 F 700.000 F
Beroepskosten : - 1.050.000 F - 400.000 F
Verschil : 1.150.000 F 300.000 F
Investeringsaftrek : - 150.000 F 0 F
Verschil : 1.000.000 F 300.000 F
Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 F(*)
Verschil : 1.000.000 F 0 F
Meewerkinkomen : - 100.000 F 0 F 100.000 F
900.000 F 0 F 100.000 F
Vorige verliezen : - 200.000 F 0 F - 100.000 F(*)
Verschil : 700.000 F 0 F 0 F
(*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 F
Van haar winst afgetrokken : - 300.000 F
Nog te compenseren verlies : 350.000 F
Deel dat van het meewerkinkomen kan worden afgetrokken : 100.000 F
Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten :
- man : 700.000 F
- vrouw : 0 F
- totaal : 700.000 F
Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt :
(700.000 F x 30 %) - 100.000 F (**) = 210.000 F - 100.000 F = 110.000 F
(**)Beroepsinkomsten van de vrouw : 0 F
Deel van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroepsverlies is opgeslorpt :100.000 F
Totaal : 100.000 F
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt :
Man Vrouw
Baten Winst Baten
Overgebracht : 700.000 F 0 F 0 F
Huwelijksquotiënt : - 110.000 F 0 F 110.000 F
590.000 F 0 F 110.000 F
Vorig verlies (vrouw) : - 110.000 F(*)
Verschil : 590.000 F 0 F 0 F
Toepassing van art. 129, WIB 92 (aanrekening van verliezen tussen echtgenoten) :
- 140.000 F(*)
Verschil : 450.000 F
(*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 F
Van haar winst afgetrokken : - 300.000 F
Van het meewerkinkomen afgetrokken : - 100.000 F
Nog te compenseren verlies : 250.000 F
Deel dat van het huwelijksquotiënt kan worden afgetrokken : - 110.000 F
Saldo dat op de inkomsten van de man moet worden aangerekend : 140.000 F
VIII. AARD VAN HET HUWELIJKSQUOTIENT
Nummer 87/22
Het huwelijksquotiënt wordt beschouwd als een eigen inkomen van de echtgenoot aan wie het wordt toegerekend.
Nummer 87/23
Daar het huwelijksquotiënt van het totale beroepsinkomen van de echtgenoot met de hoogste beroepsinkomsten wordt afgenomen, wordt aangenomen dat het evenredig is samengesteld uit dezelfde bestanddelen als die welke bij de toekennende echtgenoot voorkomen. Dit betekent dat als die echtgenoot inkomsten van verschillende categorieën (winst, baten van een vrij beroep, pensioenen, enz.) en/of van verschillende oorsprong (Belgische inkomsten, bij verdrag vrijgestelde of tegen verlaagd tarief belastbare buitenlandse inkomsten) heeft verkregen, het huwelijksquotiënt geacht wordt in dezelfde verhoudingen uit diezelfde bestanddelen te zijn samengesteld.
Voorbeeld
Nummer 87/24
Gezin waarin alleen de man verschillende beroepswerkzaamheden uitoefent. Voor de berekening van het huwelijksquotiënt zijn de volgende inkomsten in aanmerking te nemen :
| Belgische inkomsten | Buitenlandse inkomsten (belastbaar tegen verlaagd tarief) | Buitenlandse inkomsten (bij verdrag vrijgesteld) |
| Handelswinst | 300.000 F | |
| Bezoldigingen van bestuurder | 1.000.000 F | |
| Pensioen | 200.000 F |
Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten :
300.000 F + 1.000.000 F + 200.000 F = 1.500.000 F
Het huwelijksquotiënt wordt beperkt tot 297.000 F en wordt geacht te zijn samengesteld uit :
- tegen verlaagd tarief belastbare winst van buitenlandse oorsprong :
297.000 F x 300.000/1.500.000 = 59.400 F
- Belgische bezoldigingen van bestuurder :
297.000 F x 1.000.000/1.500.000 = 198.000 F
- bij verdrag vrijgestelde pensioenen van buitenlandse oorsprong :
297.000 F x 200.000/1.500.000 = 39.600 F
- totaal : 297.000 F