Commentaar van art. 22, WIB 92

I. WETTEKST

Nummer 22/0

Art. 22 (1) . - § 1. Onder netto-inkomen van roerende goederen en kapitalen wordt het bedrag verstaan dat in enige vorm is geïnd of verkregen, vóór aftrek van de innings- en bewaringskosten en van andere soortgelijke kosten, en verhoogd met de roerende voorheffing en met de fictieve roerende voorheffing.

Behalve indien dat inkomen ingevolge art. 171, 2°bis tot 3°bis, afzonderlijk wordt belast, wordt het verminderd met de desbetreffende innings- en bewaringskosten en andere soortgelijke kosten.

§ 2. Interest van schulden aangegaan om inkomsten van roerende goederen en kapitalen te verkrijgen of te behouden is niet aftrekbaar.

§ 3. Onverminderd de toepassing van het bepaalde in § 2, wordt onder netto-inkomen van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen het brutobedrag verstaan, verminderd met de kosten die zijn gedragen om die inkomsten te verkrijgen of te behouden; bij gebrek aan bewijskrachtige gegevens worden die kosten forfaitair geraamd volgens percentages die de Koning bepaalt.

[(1) De tekst van art. 22, WIB 92, is van toepassing van aj. 1992, behoudens § 1, tweede lid, die van toepassing is met ingang van aj. 1995.]

II. KB/WIB 92

Afdeling III. Forfaitaire raming van de kosten die aftrekbaar zijn van het bruto-inkomen uit verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen (Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, artikel 22, § 3)

Nummer 22/1

Art. 3. - Om het netto-inkomen uit verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen te bepalen, worden de kosten die zijn gedragen om die inkomsten te verkrijgen of te behouden bij gebrek aan bewijskrachtige gegevens forfaitair vastgesteld op 15 % van het brutobedrag, wanneer de verkrijger:

1° een rijksinwoner is of enigerlei vennootschap, vereniging, inrichting of instelling die in België haar maatschappelijke zetel, haar voornaamste inrichting of haar zetel van bestuur of beheer heeft, en die goederen niet voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de verkrijger worden gebruikt;

2° een niet-inwoner is als vermeld in artikel 227, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, en gezegde goederen door die niet-inwoner niet voor de beroepswerkzaamheid worden gebruikt die hij in een in België gelegen inrichting uitoefent.

Art. 4. - Het in artikel 3 vermelde forfait wordt gebracht op :

1° 50 % wanneer het verhuring betreft van :

a) toneeldecors en -kostuums;

b) roerende goederen die gemeubileerde woningen, kamers of appartementen stofferen; ingeval een gezamenlijke huurprijs voor de roerende en onroerende goederen is bedongen, wordt het brutobedrag van de belastbare inkomsten van de roerende goederen geacht 2/5 van die huurprijs te bedragen;

2° 85 % wanneer het gaat om :

a) verhuring van partituren, libretto's en andere gelijkaardige voorwerpen die deel uitmaken van orkestmaterieel voor schouwburgvoorstellingen;

b) concessie van het recht handelsgrammofoonplaten te persen;

c) concessie van het recht om bioscoopfilms en gelijksoortige audiovisuele werken te distribueren of te vertonen en concessie van het recht om radio- en televisieprogramma's uit te zenden of gelijktijdig en onverkort door te geven.

Art. 5. - De normaal ten laste van de verkrijger van de inkomsten vallende kosten die, al of niet volgens overeenkomst, door de schuldenaar van de inkomsten zijn gedragen, moeten bij de werkelijk verleende of toegekende sommen worden gevoegd om het brutobedrag te bepalen.

In het in artikel 4, 2°, c, vermelde geval worden kosten van kopieën, van onderschriften en van nasynchronisatie van films en van voorfilms, kosten voor vervoer van films naar het buitenland, tolgelden, belasting op roerende verhuring en transferkosten op huurgelden, zomede alle andere gelijkaardige kosten, aan het belastbare brutobedrag toegevoegd ingeval zij door de schuldenaar van de inkomsten zijn gedragen.

III. ALGEMEEN

Nummer 22/2

Art. 22, WIB 92, stelt de regels vast voor het bepalen van het als zodanig belastbare netto-inkomen van roerende goederen en kapitalen.

Paragraaf 1 van dat artikel betreft de andere inkomsten van roerende goederen en kapitalen dan de inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten als bedoeld in de art. 17, § 1, 4° en 20, WIB 92 (waarvan het nettobedrag overeenstemt met het werkelijke ontvangen bedrag, als het renten betreft met niet afgestaan kapitaal, of met 3 % van het afgestane kapitaal, wanneer het lijfrenten met aangelegd tegen storting met afstand van het kapitaal betreft).

Paragraaf 2 verduidelijkt dat interest van schulden aangegaan om inkomsten van roerende goederen en kapitalen te verkrijgen of te behouden niet aftrekbaar is.

Paragraaf 3 heeft betrekking op inkomsten van verhuring, verpachting, gebruik of concessie van alle roerende goederen.

IV. VASTSTELLING VAN HET NETTO-INKOMEN

A. ALGEMEEN BEGINSEL

Nummer 22/3

Onder het netto-inkomen van roerende goederen en kapitalen moet het bedrag worden verstaan dat in enige vorm is geïnd of verkregen (in geld, effecten of anderszins), vóór aftrek van de innings- en bewaringskosten en van andere soortgelijke kosten, en verhoogd met de (werkelijke of fictieve) RV met betrekking tot die inkomsten.

Wel te verstaan zijn, voor de vaststelling van het netto-inkomen van roerende goederen en kapitalen van buitenlandse oorsprong, de in het buitenland op die inkomsten ingehouden belastingen (door de schuldenaar of door de betalende buitenlandse instelling) aftrekbaar.

Nummer 22/4

(De circulaire 2017/C/74 betreft de schrapping van de administratieve commentaar zoals opgenomen in nr. 22/4, Com.IB 92, met betrekking tot de compensatie tussen debet- en creditinteresten van bepaalde rekeningen.)

Wanneer bij een financiële instelling op naam van één zelfde titularis verschillende rekeningen zijn geopend, is compensatie tussen de credit- en debetinteresten toegestaan, op de tweevoudige voorwaarde :

- dat die rekeningen de elementen van een enige en ondeelbare rekening vormen krachtens het reglement van die instelling of van de overeenkomst genaamd "eenheid van rekening";

- dat de te compenseren interesten op dezelfde datum vervallen en slechts het voorwerp van één enkele inschrijving op rekening zijn (indien de debetinteresten op het einde van ieder kwartaal worden toegekend terwijl de toekenning van de creditinteresten slechts éénmaal op 31 december van elk jaar plaatsheeft, mag de eventuele compensatie slechts worden toegestaan tussen de creditinteresten van het jaar en de debetinteresten betreffende het laatste kwartaal van hetzelfde jaar).

B. AAN HET GEINDE OF VERKREGEN BEDRAG TOE TE VOEGEN ROERENDE VOORHEFFING

Nummer 22/5

De werkelijke of fictieve RV die aan het geïnde of verkregen bedrag moet worden toegevoegd voor de vaststelling van het in de PB belastbare netto-inkomen, stemt overeen met het bedrag dat als dusdanig in beginsel verrekenbaar is met de PB die de verkrijger van de inkomsten verschuldigd is (zie 276/19 tot 27).

Nummer 22/6

Men mag niet uit het oog verliezen dat, voor inkomsten van buitenlandse oorsprong, het geïnde of verkregen bedrag niet moet verhoogd worden met het forfaitair gedeelte van buitenlandse belasting (FBB). Daarmee samengaand is het FBB niet verrekenbaar met het gedeelte van de PB dat op de inkomsten van roerende goederen en kapitalen met privé-karakter betrekking heeft.

C. INNINGS- EN BEWARINGSKOSTEN EN ANDERE SOORTGELIJKE KOSTEN

Nummer 22/7

Overeenkomstig art. 22, § 1, tweede lid, WIB 92, moet het netto-inkomen van roerende goederen en kapitalen worden verminderd met de innings- en bewaringskosten en andere soortgelijke kosten:

- met betrekking tot inkomsten van roerende goederen en kapitalen die bijdragen tot het gezamenlijk belastbare inkomen;

- die in België en in het buitenland op de bedoelde inkomsten zijn afgenomen of aangerekend.

Het aftrekbare bedrag van die kosten omvat de erop betrekking hebbende BTW.

Nummer 22/8

Met betrekking tot interest van deposito's in rekening-courant zijn o.m. aftrekbaar op grond van art. 22, § 1, tweede lid, WIB 92 :

- de uit hoofde van die deposito's bepaalde commissielonen;

- de briefwisselingskosten in verband met het beheer van de rekening;

- het bedrag van de op de rekeninguittreksels aangebrachte registratiezegels.

Nummer 22/9

Onder "andere soortgelijke kosten" moeten worden verstaan de kosten die door de verschillende financiële instellingen worden aangerekend voor kosten met betrekking tot de inning en bewaring van roerende inkomsten en kapitalen.

Nummer 22/10

Daarentegen zijn o.m. niet aftrekbaar, de kosten in verband met beursverrichtingen, de kosten betreffende andere briefwisseling dan met betrekking tot de rekeningstand, de kosten in verband met het huren van een brandkast in de inrichting van de depositaris en de sommen betaald aan een financieel expert om een zo goed mogelijk beheer van een privé-vermogen te bewerkstelligen.

Nummer 22/11

Die aftrek wordt slechts toegestaan indien de roerende inkomsten werkelijk worden samengeteld met de andere inkomsten (d.w.z. wanneer zij niet afzonderlijk worden belast overeenkomstig art. 171, 2°bis tot 3°bis, WIB 92 - zie 171/159 tot 168).

Nummer 22/12

Indien de belastingplichtige sommige roerende inkomsten wel aangeeft en voor het niet aangeven van sommige andere kiest waarvoor de RV bevrijdend wordt (vrijstelling van aangifteplicht op grond van art. 313, WIB 92), mogen alleen de innings- en bewaringskosten met betrekking tot de aangegeven inkomsten worden afgetrokken (mits die inkomsten gezamenlijk met de andere inkomsten belast worden); de kosten met betrekking tot de niet aangegeven inkomsten zijn daarentegen niet aftrekbaar.

Nummer 22/13

Concreet zal de belastingplichtige niet dikwijls kunnen voorzien of de door hem aangegeven roerende inkomsten al dan niet afzonderlijk zullen worden belast. Daarom mag hij in zijn aangifte in de PB het bedrag van alle innings- en bewaringskosten met betrekking tot de aangegeven roerende inkomsten vermelden. Die kosten zullen echter bij de vestiging van de aanslag in de PB slechts in aanmerking worden genomen, indien de volledige samentelling het voordeligst uitkomt.

D. INTEREST VAN SCHULDEN

Nummer 22/14

Uit art. 22, § 2, WIB 92, volgt dat de interest van schulden die zijn aangegaan om inkomsten van roerende goederen en kapitalen met privé-karakter te verkrijgen of te behouden, in geen geval aftrekbare kosten zijn.

V. NETTO-INKOMEN VAN VERHURING ENZ. VAN ALLE ROERENDE GOEDEREN

Nummer 22/15

Krachtens art. 22, § 3, WIB 92, moet onder het in de PB als inkomen van roerende goederen en kapitalen belastbare netto-inkomen van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen worden verstaan, het brutobedrag, verminderd met de kosten die zijn gedragen om die inkomsten te verkrijgen of te behouden.

Die regel leunt enigszins aan bij die welke inzake beroepskosten is bepaald voor het vaststellen van het netto-beroepsinkomen (zie art. 49, WIB 92).

Aldus zijn aftrekbaar :

- van de retributies wegens de concessie van het recht om een bepaald werk op platen te reproduceren, de kosten die bij de concessieverlener werkelijk die retributies bezwaren zoals het aandeel in de studiokosten, de kostprijs van de grondstoffen, de vergoedingen van de artiesten voor het opnemen van de originele platen;

- van de huurprijs van boten of van materieel, de kosten van verzekering, onderhoud, afschrijving en andere gelijkaardige kosten.

De interest van leningen die zijn aangegaan voor het verkrijgen of het behouden van de inkomsten van verhuring enz. van roerende goederen, mag echter niet onder de aftrekbare kosten worden gerangschikt.

Nummer 22/16

Niettegenstaande het bestaan van de in art. 22, § 3, WIB 92, bedoelde kosten in de praktijk niet kan worden betwijfeld, zullen desbetreffende bewijskrachtige gegevens vaak ontbreken. Daarom bepaalt art. 22, § 3, WIB 92, dat, bij gebrek aan die gegevens, die kosten forfaitair worden geraamd volgens door de Koning bepaalde percentages.

Nummer 22/17

Overeenkomstig art. 3, KB/WIB 92, worden die kosten forfaitair vastgesteld op 15 % van het brutobedrag, wanneer de verkrijger :

1° een rijksinwoner is of enigerlei vennootschap, vereniging, inrichting of instelling die in België haar maatschappelijke zetel, haar voornaamste inrichting of haar zetel van bestuur of beheer heeft, en die goederen niet voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de verkrijger worden gebruikt;

2° een niet-inwoner is als vermeld in art. 227, WIB 92, en die goederen door die niet-inwoner niet voor de beroepswerkzaamheid worden gebruikt die hij in een in België gelegen inrichting uitoefent.

Krachtens art. 4, KB/WIB 92, wordt dat forfait gebracht op :

1° 50 % wanneer het verhuring betreft van :

- toneeldecors en -kostuums;

- roerende goederen die gemeubileerde woningen, kamers of appartementen stofferen; ingeval een gezamenlijke huurprijs voor de roerende en onroerende goederen is bedongen, wordt het brutobedrag van de belastbare inkomsten van de roerende goederen geacht 2/5 van die huurprijs te bedragen;

2° 85 % wanneer het gaat om :

- verhuring van partituren, libretto's en andere gelijkaardige voorwerpen die deel uitmaken van orkestmaterieel voor schouwburgvoorstellingen;

- concessie van het recht handelsgrammofoonplaten te persen;

- concessie van het recht om bioscoopfilms en gelijksoortige audiovisuele werken te distribueren of te vertonen en concessie van het recht om radio- en televisieprogramma's uit te zenden of gelijktijdig en onverkort door te geven.

Nummer 22/18

Voorbeeld van vaststelling van het in de PB belastbare netto roerende inkomen van verhuring van roerende goederen, wanneer een gezamenlijke huurprijs voor de roerende en onroerende goederen is bedongen (zie eveneens 97/18 tot 20.1).

Een gemeubileerd appartement wordt verhuurd tegen een totale jaarlijkse prijs van 260.000 F.

Als inkomen van verhuring van roerende goederen belastbaar brutobedrag (2/5 van 260.000 F) : 104.000 F

Hiermede in verband staande forfaitaire kosten

(50% van 104.000 F) : 52.000 F

In de PB belastbaar netto-inkomen 52.000 F

Nummer 22/19

Volgens de bewoordingen van art. 3, KB/WIB 92, is geen enkel forfait - ongeacht of het gaat om het in dat artikel bedoelde forfait of om de forfaits waarvan sprake is in art. 4 van hetzelfde besluit

- van toepassing wanneer die inkomsten ten name van de verkrijger een beroepskarakter hebben; in dat geval moeten de op deze inkomsten betrekking hebbende kosten zoals de andere exploitatiekosten verantwoord worden.

Wanneer de bedoelde roerende goederen daarentegen door de verkrijger niet voor het uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid worden gebruikt, moeten de op de inkomsten van die goederen betrekking hebbende kosten volgens de voorgeschreven forfaitaire percentages worden bepaald, tenzij de verkrijger ten genoege van rechte kan aantonen dat de door hem werkelijk gedragen kosten het forfaitair bepaalde bedrag overtreffen.

Nummer 22/20

Art. 5, KB/WIB 92, bepaalt dat de normaal ten laste van de verkrijger van de inkomsten vallende kosten die, al of niet volgens overeenkomst, door de schuldenaar van de inkomsten zijn gedragen, bij de werkelijk verleende of toegekende sommen moeten worden gevoegd om het brutobedrag te bepalen.

In het in 22/17, tweede lid, 2°, derde gedachtestreep, vermelde geval worden kosten van kopieën, van onderschriften en van nasynchronisatie van films en van voorfilms, kosten voor vervoer van films naar het buitenland, tolgelden, belasting op roerende verhuring en transferkosten op huurgelden, zomede alle andere gelijkaardige kosten, aan het belastbare brutobedrag toegevoegd ingeval zij door de schuldenaar van de inkomsten zijn gedragen.