Commentaar van art. 515, WIB 92

Art. 515, WIB 92

I. WETTEKST

Nummer 515/0

Art. 515. - § 1. In afwijking van artikel 47, § 1, 4°, van de wet van 27 december 1984 houdende fiscale bepalingen :

1° wordt de omzettingsrente van de in artikel 171, 4°, littera f tot h, bedoelde kapitalen, afkoopwaarden en andere éénmalige toelagen die vóór 1 januari 1985 zijn betaald of toegekend, gezamenlijk met de andere inkomsten van de verkrijger belast vanaf het belastbare tijdperk waarin het bedrag dat die rente vormt, is betaald of toegekend :

a) wanneer de omzettingsrente overeenkomstig de bepalingen van artikel 169, 5 pct. bedraagt, gedurende tien opeenvolgende belastbare tijdperken of tot het belastbare tijdperk waarin de verkrijger is overleden wanneer die gebeurtenis plaats vindt vóór het verstrijken van deze periode van tien belastbare tijdperken;

b) wanneer die omzettingsrente overeenkomstig de bepalingen van artikel 169 minder dan 5 pct. bedraagt, gedurende dertien opeenvolgende belastbare tijdperken of tot het belastbaar tijdperk waarin de verkrijger is overleden wanneer die gebeurtenis plaats vindt vóór het verstrijken van deze periode van dertien belastbare tijdperken;

2° wordt de omzettingsrente van de vóór 1 januari 1985 betaalde of toegekende vergoedingen in kapitaal, die niet gewaarborgd zijn door een verzekeringscontract ten voordele van de schuldenaar of door het reglement van een voorzorgsfonds ingesteld ten voordele van het personeel van de onderneming en die bedoeld zijn in artikel 169, § 1, 2°, zoals de bepaling bestond alvorens te zijn gewijzigd bij artikel 16 van de wet van 27 december 1984 houdende fiscale bepalingen, gezamenlijk met de andere inkomsten van de verkrijger belast vanaf het belastbare tijdperk waarin het bedrag dat die rente vormt is betaald of toegekend :

a) wanneer overeenkomstig de bepalingen van bedoeld artikel 169, de omzettingsrente 6,57 pct. of meer bedraagt, gedurende 10 opeenvolgende belastbare tijdperken of tot het belastbare tijdperk waarin de verkrijger is overleden wanneer die gebeurtenis plaats vindt vóór het verstrijken van deze periode van 10 belastbare tijdperken;

b) wanneer die omzettingsrente overeenkomstig de bepalingen van bedoeld artikel 169 minder dan 6,57 pct. bedraagt, gedurende 13 opeenvolgende belastbare tijdperken of tot het belastbare tijdperk waarin de verkrijger is overleden wanneer die gebeurtenis plaats vindt vóór het verstrijken van deze periode van 13 belastbare tijdperken.

[Tekst van toepassing met ingang van het aj. 1993.]

II. ALGEMEEN

Nummer 515/1

De bepalingen van art. 515, WIB 92, hebben tot doel de belastingheffing op basis van een fictieve omzettingsrente voor sommige kapitalen en afkoopwaarden, in de tijd te beperken.

Deze overgangsbepalingen betreffen :

1° de vóór 1.1.1985 betaalde of toegekende kapitalen en afkoopwaarden die, ingevolge art. 171, 4°, litt. f, g en h, WIB 92, afzonderlijk tegen het tarief van 16,5 % zouden zijn belast indien zij op of na 1.1.1985 zouden zijn betaald of toegekend;

2° de vóór 1.8.1992 betaalde of toegekende kapitalen (vereffend bij het normaal verstrijken van het contract of bij overlijden van de verzekerde) en afkoopwaarden (vereffend in een der 5 jaren die aan het normaal verstrijken van het contract voorafgaan), voor zover die kapitalen en afkoopwaarden werden uitgekeerd uit hoofde van individueel gesloten levensverzekeringscontracten waarvan de bijdragen definitief in België zijn betaald voor het vestigen van een kapitaal bij leven of bij overlijden, indien dat kapitaal of die afkoopwaarde niet dient (of tot het bedrag van het kapitaal of de afkoopwaarde dat niet dient) voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening. [Ter zake is de datum van vereffening van het kapitaal of de afkoopwaarde bepalend en niet de vervaldag van het levensverzekeringscontract. Voor het belastingstelsel van de met ingang van 1.8.1992 vereffende kapitalen en afkoopwaarden : zie commentaar op art. 171, WIB 92]

Nummer 515/2

Vroeger was de omzettingsrente van deze kapitalen en afkoopwaarden belastbaar tot aan het overlijden van de verkrijger, ongeacht de termijn die verliep tussen het tijdstip van betaling of toekenning van het kapitaal of de afkoopwaarde en het overlijden.

Bij lange levensduur leidde die regeling tot een overdreven belastingheffing in vergelijking met het huidig aanslagstelsel dat in een éénmalige heffing bestaat.

Daarom moet de bedoelde omzettingsrente, die wordt bepaald aan de hand van een schaal die naar het geval varieert van 1 tot 5 % of van 2,81 tot 15 %, aan de hand van de toegepaste omzettingscoëfficiënt nog slechts gedurende 10 of 13 opeenvolgende belastbare tijdperken worden belast. Het overlijden vóór het verstrijken van de termijn van 10 of 13 belastbare tijdperken maakt vanzelfsprekend een einde aan de belastingheffing.

III. BEDOELDE KAPITALEN EN AFKOOPWAARDEN

Nummer 515/3

Bedoeld zijn :

1° de vóór 1.1.1985 betaalde of toegekende kapitalen en afkoopwaarden, die tot de hiernavolgende categorieën behoren :

a) kapitalen van groepsverzekeringscontracten, wanneer zij zijn vereffend bij het normaal verstrijken van het contract of bij het overlijden van de verzekerde, zomede de afkoopwaarden van die contracten wanneer zij zijn vereffend :

- ofwel in één van de vijf jaren die aan het normale verstrijken van het contract voorafgaan;

- ofwel naar aanleiding van de pensionering van de verzekerde;

- ofwel naar aanleiding van de brugpensionering van de verzekerde;

b) andere kapitalen dan die bedoeld sub a, geldend als renten of pensioenen, wanneer zij aan de rechthebbende worden uitgekeerd ten vroegste :

- ofwel naar aanleiding van zijn pensionering op de normale datum;

- ofwel naar aanleiding van zijn pensionering in één van de vijf jaren die aan die datum voorafgaan;

- ofwel naar aanleiding van zijn brugpensionering;

- ofwel naar aanleiding van het overlijden van de persoon van wie hij de rechtverkrijgende is;

c) de afkoop van de gekapitaliseerde waarde van een gedeelte van het wettelijk rust- of overlevingspensioen.

2° de kapitalen die vóór 1.8.1992 werden vereffend bij het normale verstrijken van het contract of bij overlijden van de verzekerde en de afkoopwaarden die vóór 1.8.1992 werden vereffend in één der 5 jaren die aan het normaal verstrijken van het contract voorafgaan, voor zover die kapitalen en afkoopwaarden werden uitgekeerd uit hoofde van individuele levensverzekeringscontracten waarvan de premies werden afgetrokken van het totale beroepsinkomen, en indien (of in de mate dat) de kapitalen of de afkoopwaarden niet dienen voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening (niet-beleende levensverzekeringscontracten).

Nummer 515/4

Integendeel zijn niet bedoeld :

- kapitalen en afkoopwaarden die voortkomen van aanvullende wettelijke pensioenen als bedoeld in art. 52bis, KB nr. 72 van 10.11.1967 betreffende het rust- en overlevingspensioen der zelfstandigen;

- vergoedingen in kapitaal die de aard hebben van een vergoeding tot geheel of gedeeltelijk herstel van een bestendige derving van beroepsinkomsten;

- kapitalen en afkoopwaarden van individuele levensverzekeringen die dienen voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening.

Die kapitalen, vergoedingen en afkoopwaarden zijn beoogd in art. 169, WIB 92 (zie commentaar op dat artikel).

IV. AANSLAGSTELSEL

Nummer 515/5

In de regel worden de in 515/3 bedoelde kapitalen en afkoopwaarden in de vorm van een fictieve omzettingsrente belast, die jaarlijks moet worden aangegeven en aan de hand van coëfficiënten variërend van 1 tot 5 %, afhankelijk van de leeftijd van de verkrijger, wordt berekend (zie tabel opgenomen in art. 73, KB/WIB 92).

Nummer 515/6

Gelet op de destijds geldende wettelijke en reglementaire bepalingen, worden sommige kapitalen die tussen 31.12.1980 en 01.01.1985 zijn betaald of toegekend evenwel volledig of gedeeltelijk belast in de vorm van een fictieve omzettingsrente die wordt berekend aan de hand van coëfficiënten die variëren van 2,81 tot 15 %.

Het betreft :

- "gratis kapitalen", d.w.z. door ondernemingen toegekende vergoedingen in kapitaal die niet voortkomen van een voorheen ten voordele van de schuldenaar gesloten verzekeringscontract of die niet verschuldigd zijn ter uitvoering van het reglement van een voorzorgsfonds dat ten voordele van het personeel van de onderneming is opgericht;

- kapitalen van een bedrijfsleidersverzekering, d.w.z. vergoedingen in kapitaal die aan de belastingplichtige worden uitbetaald na door de onderneming te zijn gefinancierd door middel van een bedrijfsleidersverzekering die in haar voordeel werd gesloten.

Wat de wijze van berekening van de omzettingsrente van deze kapitalen betreft, wordt verwezen naar circ. Ci.D.19/324.587 van mei 1983, Bull. 619, blz. 1688.

V. BEPERKING VAN DE BELASTINGHEFFING IN DE TIJD

[Het stelsel van de beperking van de belastingheffing in de tijd met betrekking tot de in 515/3, 1°, vermelde kapitalen en afkoopwaarden is van toepassing met ingang van aj. 1990. Dit houdt inzonderheid in dat de belastingplichtigen die bepaling slechts met ingang van dat aanslagjaar kunnen doen gelden. In dit opzicht is het zonder belang dat de omzettingsrente voorheen reeds gedurende meer dan 10 of 13 belastbare tijdperken werd belast.

Het stelsel van de beperking van de belastingheffing in de tijd met betrekking tot de in 515/3, 2°, vermelde kapitalen en afkoopwaarden is van toepassing met ingang van aj. 1993. Dit houdt in dat de belastingplichtigen slechts met ingang van dat aanslagjaar aanspraak kunnen maken op de belastingheffing in de vorm van een fictieve rente gedurende maximaal 10 of 13 belastbare tijdperken; in dit opzicht is het vanzelfsprekend dat wanneer de omzettingsrente voorheen reeds gedurende meer dan 10 of 13 belastbare tijdperken werd belast, zij voor de aj. 1993 en volgende niet meer zal worden belast.]

Nummer 515/7

Voor omzettingsrenten die worden verkregen met toepassing van de schaal van 1 tot 5 %, wordt de aanslagtermijn beperkt tot maximaal :

- 10 opeenvolgende belastbare tijdperken wanneer de coëfficiënt van 5 % werd toegepast, d.w.z. wanneer de belastingplichtige bij de betaling of toekenning van het kapitaal of de afkoopwaarde 65 jaar of ouder was;

- 13 opeenvolgende belastbare tijdperken wanneer een lagere coëfficiënt dan 5 % werd toegepast.

Nummer 515/8

Voor de omzettingsrenten die worden verkregen met toepassing van de schaal van 2,81 tot 15 %, wordt de aanslagtermijn beperkt tot maximaal :

- 10 opeenvolgende belastbare tijdperken wanneer een coëfficiënt van 6,57 % of hoger werd toegepast, d.w.z. wanneer de belastingplichtige bij de betaling of toekenning van het kapitaal 65 jaar of ouder was;

- 13 opeenvolgende belastbare tijdperken wanneer een lagere coëfficiënt dan 6,57 % werd toegepast.

Nummer 515/9

Bij overlijden voor het verstrijken van de 10 of 13 opeenvolgende belastbare tijdperken is de jaarlijkse fictieve rente voor de laatste maal en onverkort belastbaar voor het jaar van overlijden.

VI. VOORBEELDEN I.V.M. DE TOEPASSING VAN ART. 515, § 1, WIB 92

Nummer 515/10

Voorbeeld 1

Een belastingplichtige heeft in 1982, op 62-jarige leeftijd, een afkoopwaarde van een groepsverzekeringscontract ontvangen. Die afkoopwaarde bedroeg 1.200.000 F. De omzettingsrente was bijgevolg 1.200.000 F x 4 % = 48.000 F.

De omzettingsrente zal - behoudens overlijden - voor de laatste maal belastbaar zijn voor het aj. 1995 (13 opeenvolgende belastbare tijdperken).

Nummer 515/11

Voorbeeld 2

Een belastingplichtige heeft in 1984, op 65-jarige leeftijd, een kapitaal van 1.000.000 F uit een groepsverzekering ontvangen. De omzettingsrente bedroeg 1.000.000 F x 5 % = 50.000 F.

De omzettingsrente zal - behoudens overlijden - voor de laatste maal belastbaar zijn voor het aj. 1994 (10 opeenvolgende belastbare tijdperken).

Nummer 515/12

Voorbeeld 3

Ingevolge het overlijden van een werkend vennoot ontvangt zijn 57-jarige weduwe in 1983 een kapitaal van 20.000.000 F uit een bedrijfsleidersverzekering.

De jaarlijks belastbare omzettingsrente is als volgt vastgesteld :

16.571.745 F x 3 % = 497.152 F

3.428.255 F x 4,74 % = 162.499 F

Totaal : 659.651 F

Die omzettingsrente zal - behoudens overlijden - voor de laatste maal belastbaar zijn voor het aj. 1996 (13 opeenvolgende belastbare tijdperken).

VII. VOORBEELDEN I.V.M. DE TOEPASSING VAN ART. 515, § 2, WIB 92

Nummer 515/13

Een op 10.1.1916 geboren belastingplichtige heeft op 15.9.1979 een afkoopwaarde van 1.200.000 F (die niet dient voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening) ontvangen van een individueel levensverzekeringscontract dat normaliter op de leeftijd van 65 jaar verstreek (10.1.1981). Hij heeft de premies geheel of gedeeltelijk van het totale beroepsinkomen afgetrokken.

Sinds aj. 1980 werd die afkoopwaarde dus jaarlijks belast onder de vorm van een omzettingsrente ten belope van 54.000 F (1.200.000 F x 4,5 %), d.w.z. gedurende 13 belastbare tijdperken (aj. 1980 tot 1992) en is dus met ingang van aj. 1993 niet meer belastbaar.

Voorbeeld 2

Nummer 515/14

Zelfde gegevens als in voorbeeld 1, behalve dat de afkoopwaarde op 15.9.1980 werd ontvangen.

De omzettingsrente werd reeds gedurende 12 opeenvolgende belastbare tijdperken belast (aj. 1981 tot 1992) en zal dus voor de laatste maal belast worden voor aj. 1993.

Voorbeeld 3

Nummer 515/15

Zelfde gegevens als in voorbeeld 1, behalve dat het een kapitaal betreft dat in 1981 is ontvangen bij het verstrijken van het contract.

De omzettingsrente van 60.000 F (1.200.000 F x 5 %) is niet meer belastbaar vanaf aj. 1993, aangezien zij reeds gedurende meer dan 10 belastbare tijdperken is belast (aj. 1982 tot 1992).

Voorbeeld 4

Nummer 515/16

Een op 15.1.1927 geboren belastingplichtige heeft in maart 1992 een kapitaal van 500.000 F (dat niet dient voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening) ontvangen dat voortkomt van een individueel levensverzekeringscontract waarvan de premies van het totale beroepsinkomen werden afgetrokken.

De fictieve omzettingsrente van 25.000 F (500.000 F x 5 %) wordt jaarlijks belast vanaf aj. 1993 tot en met aj. 2002 (10 opeenvolgende belastbare tijdperken) of, in voorkomend geval, tot het aj. dat betrekking heeft op het jaar van overlijden van de belastingplichtige.