Commentaar van art. 375, WIB 92 (bijwerking)
Bijwerking van 01.03.2014
HOOFDSTUK VII: Bezwaar, ambtshalve ontheffing en voorzieningen
Afdeling I: Bezwaar
Onderafdeling IV: Beslissing van de directeur
Art. 375, WIB 92
| I. WETTEKST | 375/0 |
| II. COMMENTAAR | 375/1-50 |
| A. Ambtenaar die bevoegd is om over het bezwaarschrift te beslissen | 375/1-3 |
| 375/4-36 | |
| 375/37-47 | |
| D. Diverse | 375/48-50 |
I. WETTEKST
Nummer 375/0
Art. 375. - § 1. De directeur der belastingen of de door hem gedelegeerde ambtenaar doet, als administratieve overheid, uitspraak bij met redenen omklede beslissing nopens de bezwaren aangevoerd door de belastingschuldige of door zijn echtgenoot op wiens goederen de aanslag wordt ingevorderd.
De kennisgeving van de beslissing geschiedt bij ter post aangetekende brief. Deze beslissing is onherroepelijk wanneer geen vordering is ingesteld bij de rechtbank van eerste aanleg binnen de in artikel 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek vermelde termijn.
§ 2. Het is hem niet toegelaten bij zijn beslissing een aanvullende aanslag te vestigen, noch de compensatie te verwezenlijken tussen een rechtmatig bevonden ontheffing en een ontoereikendheid van aanslag die zou zijn vastgesteld.
II. COMMENTAAR
A. AMBTENAAR DIE BEVOEGD IS OM OVER HET BEZWAARSCHRIFT TE BESLISSEN
Nummer 375/1
Krachtens art. 375, WIB 92, is de directeur der belastingen of de door hem gedelegeerde ambtenaar bevoegd om, bij met redenen omklede beslissing, uitspraak te doen over de bezwaarschriften.
Krachtens art. 375, WIB 92, zijn de hierna vermelde ambtenaren bevoegd om over de bezwaarschriften uitspraak te doen:
- de gewestelijk directeur der belastingen;
- de plaatsvervanger van de gewestelijk directeur. Volgens art. 8, § 2, W 27.07.1953 (V 877 - Bull. 296, blz. 337) duidt het woord "directeur" immers op de ambtenaar die met de leiding van de gewestelijke directie is belast of zijn plaatsvervanger. Wanneer de gewestelijk directeur zijn ambt niet meer uitoefent of daartoe wettelijk is verhinderd, kan hij, volgens art. 8, § 2, worden vervangen door hem die daar tot voordien door de bevoegde overheid is aangewezen of door de ambtenaar die hem ingevolge de regels van de hiërarchie van ambtswege vervangt (Cass., 30.01.1980, Kleynen, Bull. 600, blz. 2498);
- de door de gewestelijk directeur of door zijn plaatsvervanger daartoe gedelegeerde ambtena(a)r(en);
- de directeuren van de controlecentra van de AOIF en de BBI en de door hen gedelegeerde ambtenaren: artikel 95 van de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS 27 maart 1999, 9882 - V 2673) dat artikel 87 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980 vervangt bepaalt "Art. 87.- De Administratie van de bijzondere belastinginspectie en de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit en hun ambtenaren hebben de bevoegdheden die door de wettelijke en reglementaire bepalingen inzake belastingen, rechten en taksen worden verleend aan de fiscale administraties en aan hun ambtenaren."
Nummer 375/2
De directeur der belastingen doet uitspraak als administratieve overheid. Die verduidelijking werd ingevoegd in het wetboek van de inkomstenbelastingen nadat de rechtsprekende bevoegdheid van de directeur der belastingen die het Hof van Cassatie hem had toegekend sinds het arrest van 16 februari 1954 (Pas., I, 641) in vraag werd gesteld door het arrest van 10 juni 1998 van het Arbitragehof (BS 12 september 1998) alsook op Europees niveau door een arrest van het Hof van Justitie van 14 december 1995 (JMLB, 1996, p. 1616).
Door uitdrukkelijk te stellen dat de directeur geen enkele rechtsprekende bevoegdheid uitoefent, keert men terug naar de toestand zoals die bestond vóór 1954. Voor die datum oordeelde het Hof van Cassatie immers dat "de directeur geen enkele rechtsprekende functie uitoefent" (cf. Cass. 22 juni 1936, Pas., I, p. 310; Cass. 8 juni 1939, Pas., I, p. 197).
Nummer 375/3
De algemene regel inzake "onafhankelijkheid en onpartijdigheid" van de rechter is niet langer van toepassing sinds de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar uitspraak doet als administratieve overheid (cf. 375/2). Ingevolge de beginselen van behoorlijk bestuur blijft de regel van de onpartijdigheid evenwel van toepassing (cf. Pâques, L'application de la loi fiscale - Principes de bonne administration en droit administratif et en droit fiscal. Présentation et mise en oeuvre, Act. Dr., p. 433).
Bijgevolg mag men, zoals in het verleden, een ambtenaar niet belasten met het onderzoek van een bezwaarschrift dat gericht is tegen een aanslag die hij zelf heeft gevestigd. Daarentegen is de rechtspraak die de ambtenaar die met het onderzoek van een bezwaarschrift was belast verbood uitspraak te doen als gedelegeerde ambtenaar van de directeur, niet langer relevant (Brussel 21 januari 1999, FJF, nr. 99/59).
B. DE BESLISSING
1. Aard van de beslissing
Nummer 375/4
Aangezien de directeur der belastingen of de door hem gedelegeerde ambtenaar uitspraak doet over de bezwaarschriften als administratieve overheid (art. 98, W 15 maart 1999) is de beslissing een administratieve handeling.
De huidige tekst van artikel 375, § 1, WIB 92 (art. 32, W 15 maart 1999) vloeit voort uit een regeringsamendement dat ertoe strekt "besluiten te trekken uit het arrest R. Walgraffe over de administratieve aard van de beslissing van de belastingdirecteur." (Parl. St. Kamer, Zitting 1997-98, nr. 1341/23, p. 35; Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 169).
Artikel 98 van de wet van 15 maart 1999 gaat terug op een ander amendement van de regering dat ertoe strekt "ingevolge het op 10 juni 1998 verleende arrest van het Arbitragehof de interpretatie te bevestigen volgens welke de thans bestaande procedure van bezwaarschriften reeds vóór de goedkeuring van deze wet, een administratief beroep vormde bij een administratieve overheid." (Parl. St. Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 210).
Daar waar artikel 32 van de wet van 15 maart 1999 van toepassing is vanaf aanslagjaar 1999, is artikel 98, volgens de voorbereidende werken, een interpretatieve bepaling (Parl. St. Kamer, Zitting 1997-98, Verslag namens de commissie van Financiën en Begroting, nr. 1341/23, p. 43).
Als interpretatieve wet heeft die bepaling terugwerkende kracht in die zin dat de handelingen die volbracht werden vóór de inwerkingtreding van de nieuwe wet beheerst blijven door de geïnterpreteerde wet met de betekenis van de interpretatieve wet (Velu, Publiek Recht, 1986, nr. 386, p. 587; Mast, Overzicht van het Belgisch grondwettelijk recht, 7de druk, 1983, nr. 385, p. 586/1).
De wetgever heeft op die manier getracht om elke polemiek te voorkomen in verband met geschillen die betrekking hebben op eerdere beslissingen genomen vóór de inwerkingtreding van de nieuwe wet. Die beslissingen moeten dan ook beschouwd worden als zuiver administratieve handelingen.
In zijn arrest van 20 februari 2000 (Pas. 2000, I, 145) heeft het Hof van Cassatie de interpretatieve strekking van artikel 98 van de wet van 15 maart 1999 erkend.
Nummer 375/5
Het beroep waarvan sprake in artikel 366, WIB 92, moet worden beschouwd als een georganiseerd administratief beroep dat wordt gebracht voor een hiërarchische overheid met geschilbeslechtende bevoegdheid (cf. Lewalle, Contentieux administratif, 1997, nr. 5, p. 32).
Binnen een georganiseerd beroep is niet alleen de hiërarchische overheid verplicht om de bestreden handeling in heroverweging te nemen maar de bestuurde is eveneens gehouden om, binnen de opgelegde termijnen, de voornoemde overheid, voorafgaand aan ieder beroep, te vatten (Flamme, Droit administratif, T.I., nr. 188, p. 437; in dit geval heeft het beroep de aard van geschil vanaf de eerste aanleg). Dat principe wordt uitdrukkelijk bevestigd door artikel 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek, dat bepaalt dat de vordering inzake de geschillen betreffende de toepassing van een belastingwet slechts bij de rechtbank van eerste aanleg toegelaten wordt indien de eiser voorafgaandelijk het door de wet georganiseerde administratief beroep heeft ingesteld.
De directeur heeft de bevoegdheid om geschillen te beslechten: artikel 375, § 1, WIB 92, stelt inderdaad dat de directeur uitspraak doet over de bezwaren aangevoerd door de belastingschuldige. Hij heeft dus de macht om geschillen betreffende subjectieve rechten te beslechten. Daaruit volgt dat de directeur gehouden is om het geschil te onderzoeken, maar de belastingschuldige heeft het recht om na verloop van een bepaalde termijn zich rechtstreeks tot de rechter te wenden.
Ten slotte gaat het om een beroep dat hiërarchisch van aard is, hoewel in het administratief recht dit begrip in het algemeen verwijst naar een niet georganiseerd beroep dat open staat voor iedere burger zelfs wanneer er geen bijzonder beroep bestaat (cf. Lewalle, o.c. p. 165 en 193).
2. Gevolgen van de administratieve aard van de beslissing
Nummer 375/6
De beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) die uitspraak doet over de aanslag die het onderwerp vormt van het bezwaarschrift dat de belastingschuldige overeenkomstig art. 375, WIB 92, heeft ingediend, is een administratieve handeling die onderworpen is aan het algemene beginsel van behoorlijk bestuur, die gezag van administratief gewijsde heeft, en waardoor de directeur (of de door hem aangewezen ambtenaar) van zijn bevoegdheid wordt ontheven.
a) Het algemene beginsel van behoorlijk bestuur is van toepassing
Nummer 375/7
Als administratieve overheid is de directeur der belastingen onderworpen aan het algemene rechtsbeginsel van behoorlijk bestuur.
Die regel die in de voorbereidende werken bij de wet van 15 maart 1999 (Parl. St. Kamer, Zitting 1997-98, nr. 1341/17, p. 103; nr. 1341/23, p. 2) herhaaldelijk in herinnering wordt gebracht moet des te strikter worden toegepast nu de belastingschuldige verplicht is voorafgaandelijk het administratief beroep bij de directeur uit te putten en de belastingschuldige niet de mogelijkheid heeft om zich rechtstreeks tot de rechter te wenden met het geschil dat hij met de administratie heeft.
Dat beginsel van behoorlijk bestuur bestaat uit in een aantal "sub-principes", met name de openbaarheid van het bestuur, de rechtszekerheid, de niet discriminatie, het verbod op machtsafwending, de plicht tot strengheid, het beginsel van loyauteit, de motiveringsplicht en de onpartijdigheid.
Nochtans moet worden benadrukt dat in het fiscaal recht het algemeen belang dat iedere administratieve overheid moet nastreven om niet te vervallen in willekeur samenvalt met de juiste inning van de belasting en dus met de correcte toepassing van de wet. Dienaangaande spreekt het vanzelf dat de wet van openbare orde het haalt op het beginsel van behoorlijk bestuur. De rechtspraak heeft herhaaldelijk aan dit principe herinnerd (cf. Cass. 29 mei 1992, Pas, I, p 856; Cass. 8 januari 1993, FJF nr. 93/230; Cass. 21 november 1996, Arr. Cass. 1996, nr. 447, p. 1072; Cass. 4 juni 1998, Pas., I, p 287; Antwerpen 27 januari 1994, FJF, nr. 94/103; Brussel 24 mei 1996, onuitgegeven, waarin op een zeer duidelijke manier wordt beslist dat de machtsoverschrijding die vervat ligt in een onwettige vrijstelling van belasting nooit een beginsel van behoorlijk bestuur kan uitmaken).
De wet zelf legt aan de directeur en aan de ambtenaren belast met het onderzoek van de bezwaren enkel "beginselen van behoorlijk bestuur" op.
Zo ligt de plicht om de bestuurde te horen alvorens een beslissing te nemen (audi alteram partem) vervat in artikel 374, derde lid, WIB 92 en het recht om inzage te nemen in het administratief dossier in de wet van 11 april 1994 betreffende de openbaarheid van bestuur en de motiveringsplicht in artikel 375, 1ste lid, WIB 92 (zie nr. 375/7).
b) Gezag van gewijsde - Onherroepelijk karakter van de beslissing van de directeur
Nummer 375/8
Aangezien de opdracht van de directeur voortaan van administratieve aard is, is de beslissing genomen op grond van artikel 375, § 1, WIB 92, bijgevolg niet meer bekleed met het gezag van rechterlijk gewijsde, kenmerk dat verbonden is aan een rechtsprekende handeling.
Nochtans had het "gezag van rechterlijk gewijsde" toegekend aan de beslissing van de directeur een zeer bijzondere betekenis, verbonden aan de specificiteit van de fiscaliteit. Het gezag van gewijsde van de beslissing van de directeur der belastingen houdt "een middel van niet-ontvankelijkheid in dat definitief verhindert dat de directeur of de rechter de grondslag van de betwiste aanslag onderzoekt en die zich in ieder geval verzet tegen de vestiging van de belasting".
Het Hof van Cassatie had voor recht gezegd dat het gezag van gewijsde op het vlak van de directe belastingen zijn wettelijke grondslag vond in de algemene beginselen die de vestiging van de belasting beheersen en volgens dewelke een aanslag slechts kan gevestigd worden gedurende bepaalde termijnen, en dat, behoudens uitzondering bepaald in de wet, dit slechts één keer per aanslagjaar mogelijk is. Het gezag van gewijsde heeft derhalve tot belangrijkste gevolg dat hij de vestiging verhindert van een nieuwe aanslag met betrekking tot dezelfde belastingplichtige, voor het geheel of voor een deel onverzoenbaar met wat "geoordeeld" werd in verband met de vorige aanslag (Cass. 3 september 1968, Pas., 1969, I, p.4, en de conclusies van het Openbaar Ministerie, 3 mei 1973, Bull. nr. 519, p. 1228).
Vanuit die invalshoek bekeken wordt de draagwijdte van een beslissing van de directeur die uitspraak doet over de bezwaren aangevoerd door de belastingschuldige niet fundamenteel in vraag gesteld door het feit dat zij voortaan als een zuivere administratieve handeling wordt aangemerkt. Inderdaad, wanneer de beslissing definitief van aard wordt, verhindert zij steeds de vestiging van een nieuwe aanslag die niet verzoenbaar is met haar bewoordingen.
Het staat immers vast dat, zelfs wanneer zij ontdaan zijn van elke rechtsprekende aard in strikte zin, beslissingen van de directeur definitief van aard kunnen worden, op grond van bijzondere wetten die de bevoegdheid van de directeur der belastingen bepalen (cf. Cardyn, Depret en Loockx, Procédure fiscale contentieuse, 3de editie, T. II, p. 151, nr. 109).
Bovendien doet de directeur "uitspraak nopens de grieven" en geschillen met betrekking tot subjectieve rechten. Aangezien zijn beslissing een geschil beslecht, dat krachtens een wettelijke bepaling tot zijn bevoegdheid behoort, verkrijgt zij een werkelijk gezag van gewijsde, in die zin dat niemand nog afbreuk kan doen aan de uitvoerbare kracht van het kohier, in combinatie met de beslissing die definitief is geworden (cf. Voorafgaand advies Cass. 8 juni 1938, Pas., I, p. 198).
Aangezien de kohieren slechts voor één jaar worden vastgesteld, gelden de administratieve geschilbeslechtende beslissingen slechts voor het betrokken aanslagjaar. Het gezag van administratief gewijsde beperkt zich tot de in de beslissing vermelde aanslagjaren en strekt zich niet uit tot de aanslagen m.b.t. de volgende aanslagjaren, bij ontstentenis van eenzelfde voorwerp (cf. door gelijkheid van de motieven, Cass. 26 januari 1965, Pas., I, p. 515).
Wanneer een beslissing van de directeur zich beperkt tot de volledige ontheffing van de betwiste aanslag op grond van vorige beroepsverliezen die de belastbare inkomsten van het aanslagjaar volledig opslorpen, dan kan de belastingschuldige het bewijs leveren van een saldo aan inhaalbare verliezen dat hoger is in het kader van het ingediende bezwaarschrift voor de volgende aanslagjaren, zelfs wanneer de eerste aanslag definitief is geworden bij ontstentenis van een gerechtelijk beroep (Brussel 17 december 1999, SA Sobelair, onuit.).
Wanneer echter de beslissing van de directeur het saldo bepaalt van de vorige verliezen die aan te rekenen zijn op het betwiste aanslagjaar en wanneer de belastingschuldige die beslissing niet in rechte heeft aangevochten, waardoor ze definitief wordt, dan kan hij het vastgestelde bedrag van de vorige verliezen niet meer betwisten in het kader van een bezwaarschrift dat hij indient voor een later aanslagjaar om een hoger bedrag aan vorige verliezen te kunnen verrekenen dan wat werd bepaald in de beslissing van de directeur (Cass. 15 september 1994, FJF, nr. 94/223, impliciete beslissing; zie eveneens, Brussel 6 april 1963, Bull. nr. 408, p. 1213).
Wanneer een beslissing genomen over een vroeger aanslagjaar definitief is geworden, kan de belastingschuldige een punt waarover de directeur der belastingen definitief uitspraak heeft gedaan, rekening houdend met alle middelen die de belastingschuldige in feite of in rechte kon doen gelden, niet meer in vraag stellen. Derhalve verkrijgt bijvoorbeeld de beslissing van de directeur waarmee het bestaan van een kapitaal op een bepaalde datum wordt vastgesteld het gezag van administratief gewijsde voor de volgende aanslagjaren (cf. Luik 17 december 1971, Rev. Fiscale, 1972, p. 318 en Luik 9 juni 1982, J.D.F. 1983, p. 290).
Nummer 375/9
Een onderscheid moet worden gemaakt tussen het "gezag van administratief gewijsde" en de "kracht van administratief gewijsde":
het gezag van administratief gewijsde werd hierboven reeds omschreven;
de kracht van administratief gewijsde.
Dit principe wordt uitdrukkelijk vermeld in artikel 375, § 1, tweede lid, WIB 92, dat bepaalt dat de beslissing die aan de belastingschuldige ter kennis is gebracht onherroepelijk is wanneer geen vordering is ingesteld bij de rechtbank van eerste aanleg binnen de door de wet bepaalde termijn. Hieruit volgt dat na verloop van die termijn, de beslissing "kracht van administratief gewijsde" verkrijgt en dat de belasting onaantastbaar wordt, onverminderd het recht van de administratie om een aanvullende aanslag te vestigen indien de wettelijke termijnen hiervoor nog open staan.
c) Het onttrekken van de betwisting aan de directeur of aan de door hem gedelegeerde ambtenaar
- Wanneer de directeur een beslissing heeft genomen.
Nummer 375/10
Het verglijden van het begrip "gezag van rechterlijk gewijsde" naar het begrip "gezag van administratief gewijsde" heeft niet tot gevolg dat het principe wordt opgegeven dat de betwisting aan de directeur wordt ontnomen zodra hij een beslissing heeft genomen.
De algemene beginselen van de veranderlijkheid van de administratieve handelingen kunnen immers niet zonder meer worden overgeplaatst naar deze materie.
Zo kan de directeur zijn beslissing niet intrekken gedurende de periode van 3 maanden bepaald in artikel 1385undecies, tweede lid, Ger.W. (zie nr. 375/37), om deze te vervangen door een andere.
Wanneer de beslissing geheel of gedeeltelijk gunstig is voor de belastingschuldige volgt die oplossing uit het verbod opgelegd door artikel 375, § 2, WIB 92, om een aanvullende aanslag te vestigen of een compensatie te verwezenlijken tussen een rechtmatig bevonden ontheffing en een ontoereikendheid van aanslag. De directeur kan dus niet terugkomen op verleende ontheffingen wanneer hij van oordeel is dat die ten onrechte gebeurden.
Bij een ongunstige beslissing zouden sommige belastingplichtigen ertoe kunnen gebracht worden, eerder dan rechtstreeks een vordering bij de rechtbank in te stellen, bij de gewestelijke directeur een vraag in te dienen tot heroverweging van de genomen beslissing, middels een "gratie"verzoek, door nieuwe middelen aan te voeren, eventueel bewijselementen die zij niet zouden hebben kunnen voortbrengen tijdens het onderzoek van het bezwaarschrift (de voorlegging van nieuwe bezwaren is uitgesloten, a contrario, door de tekst van artikel 372, WIB 92).
Die mogelijkheid kan om de volgende redenen niet worden toegelaten:
- Enerzijds dient te worden benadrukt dat, zelfs in het administratief recht, de uitvoering van een algemeen administratief beroep dat bestaat in een willig beroep gericht aan de auteur van de betwiste handeling en dat algemeen open staat voor de bestuurden tegen administratieve handelingen die hun belangen schaden, uitgesloten is wanneer een tekst voorziet in een georganiseerd beroep, wat specifieke procedures en termijnen met zich brengt (Lewalle, Contentieux administratif, Luik, 1997, p. 189, nr. 165 en de aldaar aangehaalde rechtspraak).
- Anderzijds werd het Hof van Cassatie ertoe gebracht om deze vraag te beslechten, lang voordat het een rechtsprekende bevoegdheid aan de directeur had toegewezen. In zijn arrest van 8 juni 1938 (Pas., I, p. 197) heeft het Hof van Cassatie geoordeeld dat "geen enkele wettelijke bepaling m.b.t. de inkomstenbelastingen aan de directeur der belastingen het recht verleent om een genomen beslissing te herroepen of te vernietigen en om haar te vervangen door een nieuwe beslissing; (…) dat de administratie gebonden is door de beslissing eens deze is genomen en bij aangetekende brief ter kennis is gebracht van de belastingschuldige" en "dat het slechts ten aanzien van de belastingschuldige is dat de beslissing niet definitief is (aangezien deze beschikt over een termijn van veertig dagen om de beslissing aan te vechten voor het hof van beroep)".
In het kader van de voorbereidende werken bij de wet van 15 maart 1999 heeft de minister van Financiën in dat verband verklaard dat "als de belastingplichtige het niet eens is met de beslissing van de directeur, hij het geschil voor de rechtbank moet brengen in plaats van een verzoek tot herziening in te dienen in de vorm van een verzoek om ontheffing. Dat is de betekenis van het concept "kracht van gewijsde": men moet voor de rechter verschijnen en niet opnieuw voor dezelfde persoon" en "door de directeur de mogelijkheid te geven om op zijn beslissing terug te komen, schept men rechtsonzekerheid. Alleen de rechter kan een beslissing van de directeur herzien" (Parl. St. Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 169).
- In geval van een vordering in rechte
Nummer 375/11
Wanneer een vordering is ingesteld tegen de beslissing van de directeur, dan wordt de administratie hierdoor ontheven van haar administratieve geschilbeslechtende bevoegdheid. De twee procedures, - administratief en gerechtelijk -, kunnen immers nooit samen bestaan.
Tijdens de voorbereidende werkzaamheden heeft de minister van Financiën in dat verband verklaard dat "alleen de rechter de oorspronkelijke beslissing kan herzien. Als de directeur zijn beslissing wil "wijzigen", moet hij dat aan de rechter meedelen. Niets belet de partijen om een akkoord te treffen." (Parl. St. Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 169).
Het beginsel is identiek wanneer de belastingschuldige beslist om een vordering in rechte in te stellen zonder de beslissing van de directeur af te wachten. Ook in dat geval wordt de zaak onttrokken aan de bevoegdheid van de administratie (Parl. St. Kamer, zitting 1997-1998, nr. 1341/23, p. 20; Parl. St. Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 128 en p. 169).
Nochtans zal men moeten nagaan of de vordering in rechte niet voortijdig plaats vindt. Een vordering die bij de rechtbank van eerste aanleg wordt ingesteld vóór het verstrijken van de termijn zes of negen maanden is immers ontoelaatbaar en verhindert de directeur der belastingen niet om nog een beslissing te nemen. In dat geval staat het aan de belastingschuldige om een nieuwe vordering in te stellen binnen een termijn van drie maanden vanaf die beslissing (cf. Afschrift, Th., La procédure fiscale après les lois des 15 et 23 mars 1999, JT, 1999, nr. 54, p. 498).
Op te merken valt dat het instellen van de vordering de zaak aan de administratie onttrekt en niet de kennisgeving van de vordering door de griffie of de ontvangst van de gerechtsbrief door de directeur. Indien een beslissing wordt genomen in de periode tussen de neerlegging door de belastingschuldige van een verzoekschrift bij de rechtbank van eerste aanleg en de kennisgeving aan de directeur door de griffie, dan is de beslissing van de administratie niet rechtsgeldig aangezien zij niet langer bevoegd is: op het ogenblik waarop beroep werd ingesteld, werd het dossier immers aan de administratie onttrokken (Parl. St. Kamer, zitting 1997-1998, nr. 1341/23, p. 20). In dat geval komt het aan de rechter toe om te oordelen over de wettelijkheid van de betwiste aanslag, zonder de laattijdige beslissing van de administratie in aanmerking te nemen. Het spreekt echter vanzelf dat de motieven van de beslissing kunnen hernomen worden in de conclusies die bij de rechtbank worden neergelegd.
Deze oplossing geldt zelfs ingeval de beslissing die werd genomen nadat beroep werd ingesteld, de bestreden aanslag vernietigde of onthief. Vanaf het ogenblik dat het beroep wordt ingesteld, kan de directeur de aanslag niet meer wijzigen in het voordeel van de belastingschuldige, aangezien het de rechter toekomt en niemand anders om de aanslag te hervormen. Dit verhindert echter niet dat partijen akkoordconclusies kunnen neerleggen (Parl. St. Senaat, Zitting 1998-99, nr. 1-966/11, p. 169).
In de gevallen waar de administratie van haar bevoegdheid is ontheven en het onderzoek van het bezwaarschrift niet is beëindigd, moet zo snel mogelijk standpunt worden ingenomen over het verzoekschrift. Dat standpunt moet zo vlug mogelijk worden medegedeeld aan de ambtenaar of de advocaat die de Staat in rechte vertegenwoordigt die ze in zijn conclusies opneemt.
Wanneer bij gelijkaardige geschillen sommige hangende zijn bij de rechtbanken en er voor de andere nog geen beslissing werd genomen en de belastingschuldige ze nog niet voor de rechter heeft gebracht, moet men vermijden om de beslissing uit te stellen. De administratie is verplicht om voor de rechter standpunt in te nemen en, behoudens specifieke gevallen, verhindert niets om zo vlug mogelijk uitspraak te doen over de bij dezelfde directeur hangende geschillen. Dergelijke handelswijze is zelfs te verkiezen, nu de nalatigheidsinterest wordt opgeschort vanaf de zevende maand na de datum van de ontvangst van het bezwaarschrift (cf. art. 414, § 2, nieuw, WIB 92).
3. Vorm van de beslissing
Nummer 375/12
De wet legt geen enkele geijkte vorm op, waaronder de beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) moet worden genomen.
Aldus is de directeur (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) gerechtigd zijn beslissing op te stellen in de vorm van een gewone brief (Brussel, 09.03.1966, Vanstaen J.; Cass. 15.09.1988, onuitgeg.)
De beslissing van de directeur valt voortaan als administratieve beslissing binnen het toepassingsgebied van artikel 2, § 4, van de wet van 11 april 1994 (cf. Parl. St. Kamer, Zitting 1997-98, nr. 1341/17, p. 68). Dat artikel bepaalt dat elk document waarmee een beslissing of een administratieve handeling met individuele strekking uitgaande van een federale administratieve overheid ter kennis wordt gebracht van een bestuurde, de eventuele beroepsmogelijkheden, de instanties bij wie het beroep moet worden ingesteld en de geldende vormen en termijnen moet vermelden; bij ontstentenis neemt de verjaringstermijn voor het indienen van het beroep geen aanvang (Bull. nr. 741, p. 1689).
Wat betreft de tekst van de kennisgeving van de beroepsmogelijkheden, zie nr. 375/35.
4. Taal van de beslissing
Nummer 375/13
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar moet zijn beslissing opstellen in de taal die hem wordt opgelegd door het KB van 18.07.1966 houdende coördinatie van de wetten op het gebruik van de talen in bestuurszaken (V 1146) (BS. 02.08.1966).
In zijn arrest van 30.04.1980 (Arr.Cass., 1979-1980, III, nr. 556) over een in het Frans gestelde beslissing van de gewestelijke directeur te Luik heeft het Hof van Cassatie bepaald dat "de directeur der belastingen die beslist over een bezwaarschrift tegen een aanslag inzake inkomstenbelastingen, een gewestelijke dienst waarneemt in de zin van art. 32 Taalwet Bestuurszaken, gecoördineerd bij koninklijk besluit van 18 juli 1966; wanneer hij uitspraak doet over een bezwaarschrift tegen een aanslag uit het kohier van een gemeente van het Duitse taalgebied, in welke gemeente de belastingplichtige zijn woonplaats heeft, moet die beslissing in het Duits worden gesteld". (Art. 32, 34, alinea 1, en 36, alinea 2, Taalwet Bestuurszaken).
In principe gebruikt een gewestelijke dienst in de zin van artikel 32, Taalwet Bestuurszaken, en waarvan de werkkring gemeenten met een speciale taalregeling of met verschillende regelingen uit het Nederlands of Franse taalgebied bestrijkt en waarvan de zetel gevestigd is in hetzelfde gebied (artikel 34, Taalwet Bestuurszaken) in zijn betrekkingen met een particulier de taal die wordt opgelegd door de plaatselijke diensten van de woonplaats van de betrokken particulier (en niet de taal van het gebied waar de gemeente van inkohiering gelegen is).
Er werd geoordeeld dat een vennootschap met maatschappelijke zetel in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest die een in het Frans opgesteld bezwaarschrift bij de gewestelijke directeur te Luik heeft ingediend tegen de onroerende voorheffing van de gemeente Raeren (gemeente van het Duitstalige gebied), recht heeft op een beslissing in het Frans (en niet in het Duits) (artikel 34, § 1, b, Taalwet Bestuurszaken) (Appellationshof Lüttig, 26.02.2004, rolnummer 2003/AL/34).
Op grond van artikel 19 Taalwet Bestuurszaken gebruikt elke plaatselijke dienst van Brussel Hoofdstad, in zijn betrekkingen met een particulier, de taal die de belanghebbende gebruikt indien dit het Frans of het Nederlands is (Appellationshof Lüttig, 26.02.2004, rolnr. 2003/AL/34).
Krachtens artikel 33, § 1, Taalwet Bestuurszaken gebruikt iedere gewestelijke dienst waarvan de werkkring uitsluitend gemeenten zonder speciale regeling uit het Nederlands of Franse taalgebied bestrijkt en waarvan de zetel in dat gebied is gevestigd, in zijn betrekkingen met de particulieren uitsluitend de taal van zijn gebied, onverminderd de mogelijkheid die hem gelaten wordt met de particulieren die gevestigd zijn in een ander taalgebied, briefwisseling te voeren in de taal waarvan de betrokkenen zich bedienen
5. Verplichting om te beslissen binnen een redelijke termijn
Nummer 375/14
Geen enkele wetsbepaling verplicht de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar binnen een bepaalde termijn over een bezwaarschrift te beslissen of maakt de geldigheid van zijn beslissing afhankelijk van de naleving van een vastgestelde termijn.
De belastingschuldige heeft echter de mogelijkheid om de dialoog met de administratie te verbreken wanneer hij meent dat hij, na het verstrijken van een redelijke termijn, nog steeds geen kennis heeft genomen van "het laatste woord" van de administratie.
Artikel 1385undecies Ger.W bepaalt inderdaad dat de belastingschuldige, na een termijn van zes maanden (of negen maanden ingeval van een aanslag van ambtswege), bij de bevoegde rechtbank een vordering in rechte kan instellen zonder nog langer de beslissing van de administratie af te wachten. In dat geval wordt de zaak aan de administratie onttrokken.
Het spreekt vanzelf dat niet alle belastingschuldigen de dialoog met de administratie willen verbreken na een termijn van zes maanden. In bepaalde gevallen is dat zelfs niet in hun belang. Dat is bijvoorbeeld het geval voor bezwaarschriften inzake onroerende voorheffing wegens de improductiviteit van een goed dat tijdens het belastbaar tijdperk niet in gebruik is genomen en die bijgevolg slechts na afloop van die periode kunnen worden onderzocht.
Daarentegen heeft de wetgever geoordeeld dat de redelijke termijn om een bezwaarschrift te behandelen zes maanden is. De minister van Financiën heeft zich trouwens uitdrukkelijk in die zin uitgelaten door te erkennen dat de termijn van zes maanden moet worden beschouwd "als de redelijke termijn waarbinnen de administratie een beslissing moet kunnen nemen" (Parl. St. Kamer 1998-99 nr. 1341/23, p.16) rekening houdend met het feit dat "de duur van die termijn in sommige gevallen kan schommelen naar gelang van het belang of de aard van het geschil" (Parl. St. Kamer, nr. 1341/23, p.46).
Ook al is de belastingschuldige niet verplicht om na een termijn van zes of negen maanden een vordering in rechte in te stellen, toch moet hij in staat zijn om met kennis van zaken te kiezen. Het is dus onontbeerlijk om, met het oog op een gezond beheer, aan de belastingschuldige (of zijn lasthebber) op diens verzoek, de redenen mede te delen waarom de directeur nog niet heeft kunnen beslissen.
6. Verplichting de beslissing te motiveren
a) Beginselen
Nummer 375/15
Art. 375, WIB 92, legt aan de directeur der belastingen of aan de door hem gedelegeerde ambtenaar uitdrukkelijk de verplichting op hun beslissingen te motiveren.
De motivering is niet aan geijkte vormen gebonden: het volstaat dat uit de voorstelling en de bewoordingen van de beslissing duidelijk de redenen blijken waarom de grieven die in het bezwaarschrift werden aangevoerd, werden afgewezen (Brussel, 09.03.1966, Vanstaen J.).
De minister van Financiën heeft benadrukt dat "de beslissing (…) duidelijk moet worden gemotiveerd. De belastingadministratie moet de bestaande rechtsregels op een feitelijke situatie toepassen." (Parl. St. Kamer, 1998-1999, nr. 1341/23, p. 3).
Aangezien het een bestuurshandeling is moet de beslissing van de directeur beantwoorden aan de motiveringsvereisten van de Wet van 29 juli 1991 met betrekking tot de uitdrukkelijke motivering van de bestuurshandelingen (BS 12.09.1991, Bull. nr. 710, p. 2490). De motivering moet dus niet alleen uitdrukkelijk zijn in rechte en in feite, maar ook afdoende (Circ. Nr. Ci.RH.81/439.496 van 27 juli 1992, Bull. nr. 719, p. 2187).
Een beslissing die niet aan die vormvereiste voldoet, is evenwel niet nietig, vermits het gebrek aan motivering niet belet dat de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar uitspraak heeft gedaan over het bezwaarschrift, maar de rechtbank van eerste aanleg kan, in geval van vordering in rechte, de beslissing wegens gebrek aan motivering nietig verklaren. Dit brengt nochtans de nietigheid van de aanslag niet mee (Gent, 09.01.1951, Acar).
b) Gemotiveerde beslissing die niet alle aangevoerde bezwaren weerlegt
Nummer 375/16
Wanneer de directeur der belastingen (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) heeft nagelaten zich over een punt van het bezwaarschrift uit te spreken, is de belastingschuldige, die zijn bezwaarschrift handhaaft ertoe gehouden een vordering bij de rechtbank van eerste aanleg in te dienen, daar het verzuim te beslissen gelijk staat met een niet gemotiveerde verwerping overeenkomstig artikel 375, WIB 92.
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar ontdoet zich immers van het bezwaarschrift door erover te beslissen. Hij kan door een nieuw bezwaarschrift geen kennis nemen van een betwisting waarover hij had moeten beslissen, daar het tweede bezwaarschrift, ingediend om een bij het eerste bezwaarschrift reeds gevraagde ontheffing te bekomen, zonder voorwerp is (Cass., 06.02.1962, Grisar, Bull. 390, blz. 1640).
De beslissing die, als enige reden voor verwerping van het bezwaarschrift, het feit inroept dat de belastingplichtige geen gevolg heeft gegeven aan de uitnodiging van de inspecteur om bewijskrachtige stukken over te leggen, is niet naar recht gemotiveerd, wanneer blijkt dat de mogelijkheid bestond om te antwoorden op verscheidene voorgebrachte middelen, ondanks het ontbreken van de gevraagde stukken (Gent, 09.01.1951, Acar) (zie 374/21 tot 23).
c) Brieven die als een eenvoudige vraag om inlichtingen moeten worden beschouwd
Nummer 375/17
De brieven, die aan de directeur worden gericht en die te beschouwen zijn als eenvoudige vragen om inlichtingen, moeten voor verder gevolg worden doorgezonden aan de leiders van de taxatiedienst of het ontvangkantoor die de nodige inlichtingen aan de betrokkenen moeten verstrekken.
d) Bezwaarschriften die niet ontvankelijk zijn omdat zij niet werden ingediend in de wettelijke vormen
Nummer 375/18
Een brief die niet ondertekend of niet gemotiveerd is mag niet als een bezwaarschrift worden beschouwd; dergelijke aanvraag moet niet voor onderzoek aan de bevoegde ambtenaar worden toegezonden.
De opsteller van een dergelijke brief, moet door de directeur of door de door hem gedelegeerde ambtenaar onmiddellijk, bij aangetekende brief, ervan in kennis worden gesteld dat zijn verzoekschrift niet ontvankelijk is vermits het niet kan worden beschouwd als een regelmatig bezwaarschrift in de zin van de artikelen 366 en 371, WIB 92. Hiertoe wordt het model van antwoord zoals voorzien in de toepassing Workflow gebruikt dat, naargelang de omstandigheden, dient te worden aangepast en dat het gebruikelijk ontvangstbericht voorgeschreven in artikel 375quater, WIB 92 vervangt.
De niet-ondertekende of niet-gemotiveerde brief van de belastingschuldige moet ter directie worden bewaard om, in geval van gerechtelijk beroep, als bewijsstuk te dienen.
Het antwoord van de directeur of van de door hem gedelegeerde ambtenaar moet worden beschouwd als een beslissing in de zin van art. 375, WIB 92.
Vermits in deze hypothese de aangevoerde bezwaren niet ten gronde werden onderzocht, verhindert dat de belastingschuldige niet, binnen de wettelijke termijn, een geldig bezwaarschrift in te dienen, zelfs indien de bezwaren identiek zijn aan die welke in de oorspronkelijke brief werden aangevoerd.
e) Bezwaarschriften die niet ontvankelijk zijn wegens laattijdigheid
Nummer 375/19
Wanneer een bezwaarschrift niet binnen de wettelijke termijnen is ingediend, moet de beslissing beperkt blijven tot het vaststellen van de niet ontvankelijkheid en, zelfs subsidiair, de grond van de betwisting niet behandelen.
f) Bezwaarschriften die niet ontvankelijk zijn omdat zij niet werden gericht aan een gewestelijke directeur
1) Principe: het bezwaarschrift moet bij de territoriaal bevoegde directeur worden ingediend.
Nummer 375/20
Overeenkomstig artikel 366, eerste lid, WIB 92, moet het bezwaarschrift ingediend worden bij de directeur der belastingen "in wiens ambtsgebied de aanslag, de verhoging en de boete zijn gevestigd".
Vermits er in die bepaling enkel sprake is van de directeur in wiens ambtsgebied de aanslag werd gevestigd, moeten met de gewestelijke directeurs worden gelijkgesteld de gewestelijk directeur van een controlecentrum en de directeur van het gelieerde controlecentrum alsook de directeur van de BBI, gelet op het feit dat aan hen de bevoegdheid werd verleend om uitspraak te doen over administratieve beroepen (zie 375/1).
2) Wettelijke tolerantie: het bezwaarschrift ingediend bij een territoriaal onbevoegde directeur blijft geldig ingediend, onder voorbehoud van andere oorzaken van niet ontvankelijkheid die de territoriaal bevoegde directeur in voorkomend geval zou opwerpen
Nummer 375/21
Om paal en perk te stellen aan een "vormvoorschrift dat vandaag unaniem wordt beschouwd als zijnde te ver doorgedreven" (Parl. St. Kamer, zitting 2004-05, nrs. 1437/001-1438/02, p. 235 en 236), schrijft artikel 366, tweede lid, WIB 92, voor dat het bezwaarschrift evenwel geldig blijft ingediend wanneer het ingediend wordt bij een andere directeur der belastingen dan diegene in wiens ambtsgebied de aanslag, de verhoging en de boete zijn gevestigd.
In dat geval moet de niet bevoegde directeur onmiddellijk de ontvangstdatum met een datumstempel op het document aanbrengen en het ambtshalve doorsturen naar de territoriaal bevoegde directeur; hij stelt de bezwaarindiener hiervan in kennis.
Die kennisgeving onderscheidt zich van het ontvangstbewijs zoals beoogd in het nieuwe artikel 376quater, WIB 92, aangezien laatstgenoemd ontvangstbewijs enkel kan uitgaan van de directeur der belastingen die territoriaal bevoegd is om uitspraak te doen over het bezwaarschrift.
3) Uitsluiting: het bezwaarschrift dat wordt ingediend bij een andere ambtenaar dan de directeur der belastingen blijft ongeldig.
Nummer 375/22
In dat geval kan het bezwaarschrift niet geacht worden rechtsgeldig te zijn ingediend, aangezien het buiten het toepassingsgebied valt van het nieuwe artikel 366, tweede en derde lid, WIB 92. Die bepalingen betreffen immers enkel het geval waarin een bezwaarschrift werd ingediend bij een territoriaal onbevoegde directeur.
Wanneer het bezwaarschrift wordt ingediend bij een andere ambtenaar dan een directeur der belastingen in voormelde zin, moet de ontvangende dienst het onmiddellijk terugzenden naar de belastingschuldige, met vermelding van het adres en de juiste gegevens van de bevoegde directeur.
Aan de betrokken belastingschuldige wordt gemeld dat zijn vraag slechts kan worden behandeld op grond van artikel 376, WIB 92, wanneer geen regelmatig bezwaarschrift wordt ingediend bij de directeur der belastingen.
Vanzelfsprekend moeten de diensten van de directeur aan de betrokkene die een regelmatig bezwaarschrift indient, ontvangst melden. Die ontvangstmelding doet een nieuwe wachttermijn van zes of negen maanden lopen.
7. Rechten en plichten van de directeur of van de door hem gedelegeerde ambtenaar
Nummer 375/23
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar moet zich ertoe beperken in de beslissing enkel uitspraak te doen over de bezwaren die de belastingschuldige in zijn bezwaarschrift (art. 366, WIB 92) of in een aanvullend bezwaarschrift (art. 372, WIB 92) aanvoert.
Dit betekent dat hij in zijn beslissing geen ontheffing mag verlenen die niet voortspruit uit een bezwaar die bezwaarindiener regelmatig heeft opgeworpen (zie evenwel 375/27 en 28), noch supplementen kan vestigen, zelfs niet als compensatie met een rechtmatig bevonden ontheffing (wat dit laatste punt betreft zie evenwel 375/32).
Nummer 375/24
Rekening houdend, mutatis mutandis, met de gevestigde rechtspraak van het Hof van Cassatie in verband met de bevoegdheid van het hof van beroep zoals zij bestond in het kader van de gerechtelijke procedure vóór de inwerkingtreding van de wetten van de maand maart 1999, moet worden aangenomen dat de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar, aangezien de belastingzaken van openbare orde zijn, binnen de perken van zijn bevoegdheid tot kennisneming verplicht is de bestanddelen van de zaak die hem regelmatig is onderworpen in feite en in rechte te beoordelen en de aanslag eventueel te verantwoorden door andere redenen dan die welke de aanslagambtenaar heeft doen gelden (Cass 16.10.1962, Baudinet, Bull. 400, p. 1822; Cass. 27.10.1964, Verjus, Bull. 422, p. 1624; Cass. 16.03.1989, Kleynen, Bull. 690, p. 155).
Nummer 375/25
Om de juiste draagwijdte van de bezwaren te bepalen, dient men zich echter niet te houden aan een letterlijke interpretatie van de bewoordingen die belastingschuldige gebruikt; er moet integendeel worden uitgemaakt wat juist achter de bewoordingen van het bezwaarschrift schuil gaat en wat werkelijk door de belastingschuldige wordt aangevochten, met andere woorden de feitelijke en juridische bestanddelen die tot grondslag van de aanslag hebben gediend die de belastingschuldige betwist.
Aldus kan de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar de beoordeling van de feiten door de aanslagambtenaar staven met andere gegevens (bv. nieuwe redenen tot staving van de thesis dat de belastingplichtige functies gelijkaardig met die van bestuurder uitoefent - zie ook Cass., 17.09.1968, Goldberg, Bull. 464, blz. 924).
Steunende op de werkelijkheid, mag hij aan de feiten een interpretatie geven welke verschilt van die van de aanslagambtenaar (bv. winstgevende bezigheid of bedrijf, baten of diverse inkomsten, meerwaarden op activa of bedrijfsverrichting - zie Cass., 15.04.1969, Mousset, Bull. 473, blz. 552; Gent, 15.06.1973, Coene, J.P.D.F. 1974, blz. 79; Cass., 27.04.1965, Cromphout, Bull. 422, blz. 1630; Cass. 03.05.1991, Pollentier, Bull. 717, blz. 1645).
Hij mag een verrichting anders beoordelen of kwalificeren dan de aanslagambtenaar heeft gedaan (hij mag bv. beslissen dat een bedrag als liberaliteit is betaald, terwijl de belastingschuldige voorhoudt dat een verbintenis tot niet-mededinging is vergoed en de aanslagambtenaar van zijn kant de aanslag heeft gebaseerd op een cessie van cliënteel, Cass., 19.11.1968, CV Laiterie St.-Michel, Bull. 468, blz. 1762).
De directeur (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) mag ook een andere thesis aanhouden dan die van de aanslagambtenaar wat betreft de kwalificering of de beoordeling van een overeenkomst (bv. verkoop of huurceel; huurceel ten name van een natuurlijke persoon of van een rechtspersoon, Cass., 16.10.1962, Baudinet, Bull. 400, blz. 1822).
Nummer 375/26
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar blijft binnen de perken van zijn bevoegdheid tot kennisneming, wanneer hij een juiste kwalificatie geeft aan een bewijsmiddel of een procedure die door de aanslagambtenaar verkeerd is omschreven (bv. wettelijk vermoeden - art. 342 - door de aanslagambtenaar aangevoerd terwijl het klaarblijkelijk een feitelijk vermoeden betreft - art. 340 - Luik, 16.05.1975, Loyens, Bull. 542, blz. 1466; procedure van wijziging van aangifte verkeerdelijk als ambtshalve aanslagprocedure omschreven).
Nummer 375/27
Het feit dat de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar in de beslissing enkel uitspraak mag doen over de bezwaren die de bezwaarindiener heeft aangevoerd, belet niet dat hij, in geval van gehele of gedeeltelijke inwilliging van die bezwaren, bij de herberekening van de aanslagen, de te verlenen ontheffing moet doorvoeren met inachtneming van alle wijzigingen die krachtens de wet uit die inwilliging voortvloeien (bv. vermindering van het bruto-inkomen waaruit wijzigingen voortvloeien in de berekening van forfaitaire beroepskosten, enz. ...).
Nummer 375/28
Daarentegen gaat de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar de perken van zijn bevoegdheid tot kennisneming te buiten:
wanneer hij de aanslag verantwoordt, verbetert of vernietigt op grond van een middel in feite of in rechte dat totaal vreemd is aan het aangevoerde bezwaar (hij mag zich bv. niet bezig houden met de ontvangsten wanneer het bezwaar betrekking heeft op de beroepskosten);
wanneer hij een aanslag verantwoordt of verbetert op grond van een totaal ander bewijsmiddel dan hetwelk door de aanslagambtenaar is gebruikt (rechtvaardiging door middel van tekenen en indiciën van een inkomen dat bepaald is op grond van niet oordeelkundige vergelijkingspunten);
wanneer hij in een beslissing over een bezwaarschrift tegen een aanslag waarvan de basis is bepaald op grond van art. 341, WIB 92, indiciën of verantwoordingselementen wijzigt die vreemd zijn aan de bezwaren die in het bezwaarschrift werden geformuleerd.
Zie evenwel 375/34 en35 inverband met het akkoord van de belastingschuldige, gegeven in de loop van het onderzoek van het bezwaarschrift.
8. Ambtshalve door de directeur of door de door hem gedelegeerde ambtenaar te onderzoeken punten
Nummer 375/29
Er zijn bepaalde punten die de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar ambtshalve moet onderzoeken alvorens tot het onderzoek ten gronde van de bezwaren over te gaan.
Hij moet ambtshalve nagaan of er geen beletselen zijn die het vestigen van de belasting verhinderen (de verjaring en het gezag van het administratief gewijsde).
9. Onderzoek van een bezwaarschrift dat een overbelasting aan het licht brengt
Nummer 375/30
Wanneer ter gelegenheid van het onderzoek van een bezwaarschrift een overbelasting als beoogd in art. 376, § 1 of § 3, WIB 92, aan het licht komt, moet de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar in de beslissing over het bezwaarschrift, ook de nodige ontheffingen van ambtswege verlenen.
10. Inwelke gevallen moet de directeur de aanslag vernietigen?
Nummer 375/31
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar heeft niet de macht om de onwettelijkheid van een aanslag wegens het niet in acht nemen van een op straffe van nietigheid voorgeschreven substantiële formaliteit te herstellen.
Aldus kan hij, wanneer hij kennis neemt van een bezwaarschrift waarbij wordt aangevoerd dat een substantiële formaliteit betreffende het bericht van wijziging, voorgeschreven bij art. 346, WIB 92, niet is nageleefd, de onwettelijkheid die de aanslagambtenaar beging niet herstellen (Cass., 30.10.1956, Van Haecht, Pas. 1957, I, 217; 17.12.1957, Delforge, Pas. 1958, I, 417), maar moet hij de aanslag vernietigen.
Met ingang van 01.01.1987 is vereist dat, wanneer de administratie gebruik maakt van het bewijsmiddel beoogd in art. 342, § 1, lid 1, WIB 92, zij in het bericht van wijziging van aangifte of in het bericht van aanslag van ambtswege het bedrag van de winsten of baten van 3 soortgelijke belastingplichtigen mededeelt, alsook de gegevens die nodig zijn voor het verhoudingsgewijze bepalen van de winsten of baten van de betrokken belastingplichtige (zie commentaar op art. 346 en 351). Indien het onderzoek van de bezwaren aantoont dat die formaliteit niet is nageleefd of de vergelijkingsmethode niet op oordeelkundige wijze is toegepast, moet de aanslag ook worden vernietigd.
Dat is eveneens het geval wanneer het bezwaar betrekking heeft op een onherstelbaar gebrek in het aangewende bewijsmiddel (minder dan 3 vergelijkingspunten - art. 342, WIB 92).
Opgelet, de directeur kan zich niet ambtshalve buigen over een probleem met betrekking tot de niet naleving van een substantiële formaliteit, die de bezwaarindiener niet aanvoerde. In dat geval is hij verplicht binnen de redelijke termijn van zes maanden uitspraak te doen over de daadwerkelijk aangevoerde bezwaren, om het recht van de administratie te vrijwaren om een subsidiaire aanslag te kunnen vestigen (artikel 356, WIB 92) wanneer de belastingschuldige het geschil voor de rechter zou brengen en daar die grief voor de eerste keer zou aanvoeren.
De directeur der belastingen moet eveneens een ambtshalve gevestigde aanslag vernietigen wanneer de belastingschuldige niet het juiste bedrag van zijn inkomsten bewijst, maar aantoont dat de aanslag willekeurig werd gevestigd. Hij kan slechts een andere belastbare grondslag in de plaats stellen wanneer de belastingschuldige in staat is om het bewijs te leveren van het juiste bedrag van zijn inkomsten (zie artikel 352, WIB 92).
11. Aanvaarding door de directeur brengt de ontvankelijkheid van het bezwaarschrift mee
Nummer 375/32
Door een bezwaarschrift naar de grond af te wijzen, neemt de directeur (of de door hem gedelegeerde ambtenaar) het bestaan en de regelmatigheid van het bezwaarschrift aan (Cass., 25.02.1946, Compagnie auxiliaire d'Electricité, Pas. 1946, I, 89; 22.04.1952, Royal Automobile Club, Pas. 1952, I, 526).
12. Afstand van bezwaarschrift
Nummer 375/33
Door van zijn bezwaarschrift afstand te doen, ziet de belastingschuldige af van de betwistingen die hij had aangevoerd.
Vanaf de afgifte van de regelmatige akte van afstand is de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar ervan ontslagen de ingetrokken bezwaren in zijn beslissing te beantwoorden.
De directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar stelt de regelmatigheid van de afstand vast bij beslissing.
13. Akkoord van de belastingschuldige en het rechtszekerheidsbeginsel
Nummer 375/34
De algemene beginselen van behoorlijk bestuur die de belastingadministratie moet naleven sluiten het recht op rechtszekerheid in. Dat recht houdt onder meer in dat de burger moet kunnen vertrouwen op wat door hem niet anders kan worden opgevat dan als een vaste gedrags- of beleidsregel van de overheid. Bijgevolg dienen de openbare diensten in beginsel de gewettigde verwachtingen die zij bij de burger hebben gewekt in te lossen (Cass. 13 februari 1997, Bull., nr. 775, p. 2272).
Hieruit volgt dat wanneer de onderzoekende ambtenaar en de bezwaarindiener, zonder enig voorbehoud, een akkoord hebben gesloten over een feitenkwestie (bv. de hoegrootheid van het belastbare inkomen in het kader van een aanslag van ambtswege), de ambtenaar die de opdracht heeft uitspraak te doen over het bezwaarschrift door dit akkoord gebonden is, tenzij dit akkoord behept is met een dwaling of een ander wilsgebrek of dat na het sluiten van dat akkoord nieuwe elementen aan het licht gekomen zijn en dat het akkoord geen rekening hield met het juiste bedrag van de belastbare inkomsten (Cass. 13 februari 1997, l.c.).
Men moet er dus op toezien dat de akkoorden over feitenkwesties, gesloten tijdens het onderzoek van het bezwaarschrift, gesloten worden onder voorbehoud van instemming door de directeur.
Daarentegen is het, gelet op het openbare orde karakter van de fiscale wet, het legaliteitsbeginsel (art. 170 GW) en het fiscale gelijkheidsbeginsel (art. 10 en 172 GW), niet mogelijk om akkoorden af te sluiten over rechtskwesties. Daarom is de directeur niet gebonden door het akkoord over de kwalificatie van bepaalde inkomsten of het akkoord over de aftrek van kosten waarvan de aftrek nochtans uitdrukkelijk door de wet is uitgesloten. Maar zelfs in dit geval zal hij duidelijk moeten motiveren wat hem ertoe brengt om anders te beslissen dan tijdens het onderzoek.
Ingevolge het eenjarigheidsbeginsel van de belasting kan de administratie voor een bepaald aanslagjaar een ander standpunt innemen dan voor een vorig aanslagjaar, zelfs gedurende verscheidene jaren. De belastingplichtige verkrijgt geen verworven recht door het feit dat de administratie eerder een welbepaalde verrichting heeft aanvaard, wanneer het nieuw ingenomen standpunt niet in tegenspraak blijkt te zijn met de wet. Immers, het rechtszekerheidsbeginsel heeft niet tot doel om onregelmatigheden in hoofde van de belastingplichtige te dekken (Cass. 21 november 1996, Arr. Cass. 1996, 7, nr. 447, p. 1072; Antwerpen 21 april 1994, FJF 1994, nr. 94/203; Luik 10 mei 1995, Courtois, onuitg.). Het is niet mogelijk zich te beroepen op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur wanneer zij zouden leiden tot een beleid dat tegen de wettelijke bepalingen ingaat (Cass. 14 juni 1999, Belgische Staat, Staatssecretaris voor de Sociale Integratie tegen Willekens, Arr.Cass. 1999, 5, nr. 352).
Nummer 375/35
Binnen het kader van een administratief beroep, onderworpen aan een administratieve overheid, kan men de directeur niet verwijten dat hij zijn eigen hiërarchie volgt en dat hij zonder meer de instructies van de centrale diensten toepast, noch dat hij zich hieraan onderwerpt. Tijdens de voorbereidende werken werd verduidelijkt dat de behandeling van een administratief beroep zich moet voltrekken "met naleving van de regels van de interne bestuurlijke hiërarchie" (Parl. St. Kamer, Zitting 1998-99, nr. 1341/23, p. 3).
In dit verband wordt eraan herinnerd dat de circulaires die tot doel hebben om de ambtenaren, belast met de dagelijkse toepassing van de fiscale wetten, in te lichten en te leiden, geen rechtsbronnen vormen voor de belastingplichtigen. Anderzijds moet men wel erkennen dat de uniforme toepassing van een rechtsregel door de administratie voor de belastingplichtigen het voordeel heeft de beginselen van non-discriminatie gestalte te geven; wanneer een circulaire werd gepubliceerd, weten de belastingplichtigen dat zij kunnen rekenen op een "vaste gedragsregel van de administratie" (cf. 375/34).
Men zal er dus voor moeten zorgen om binnen een redelijke termijn een beslissing te nemen wanneer de afhandeling van een bezwaarschrift "bij voorbaat kadert" binnen de strikte toepassing van een circulaire. Bij ontstentenis zou het beginsel van goed bestuur worden geschonden.
Nummer 375/36
Door akkoord te gaan met de cijfers die de administratie voorstelt tijdens het administratief onderzoek van het bezwaarschrift, heeft de belastingschuldige voor die cijfers, afstand gedaan van de bezwaren die in het bezwaarschrift werden aangevoerd (Cass., 16.03.1956, Blancquart, Pas. 1956, I, 761).
Behoudens bewijs van een vergissing in feite of in rechte of van een wilsgebrek heeft de belastingschuldige binnen de perken van deze afstand niet het recht om de onwettelijkheid en de onregelmatigheid in te roepen van de aanslagen beoogd in het bezwaarschrift (ibid.).
Zelfs in de veronderstelling dat de administratie bij het bepalen van de belastbare grondslag een misslag heeft begaan, volgt daaruit niet automatisch dat verzoeker het bewijs levert van de vergissing die zijn op een bepaald cijfer gegeven akkoord nietig maakt (Luik, 20.01.1961, Malherbe).
C. KENNISGEVING VAN DE BESLISSING AAN DE BELASTINGSCHULDIGE
1. Algemeen
Nummer 375/37
Het door de directeur of het door de door hem gedelegeerde ambtenaar ondertekende origineel van de beslissing blijft in het dossier van het bezwaarschrift berusten. Aan de belastingschuldige wordt, bij ter post aangetekende brief, een afschrift toegezonden.
Wanneer het toegezonden afschrift niet met de oorspronkelijke beslissing overeenstemt, mag het door een regelmatige kennisgeving worden vervangen, maar de termijn van beroep, gaat in dat geval slechts in vanaf de geldige kennisgeving (Cass., 10.01.1961, Arckens, en consoorten, Bull. 378, blz. 1415).
2. Vermelding van de beroepsmogelijkheden
Nummer 375/38
Als administratieve beslissing valt de beslissing van de directeur voortaan binnen het toepassingsgebied van artikel 2, § 4, van de wet van 11 april 1994 betreffende de openbaarheid van bestuur (Parl. St. Kamer, Zitting 1997-98, nr. 1341/17, p. 68). Ingevolge die bepaling moet elk document waarmee een beslissing of een administratieve handeling met individuele strekking uitgaande van een federale administratieve overheid ter kennis worden gebracht aan een bestuur, de eventuele beroepsmogelijkheden, de instanties bij wie het beroep moet worden ingesteld en de geldende vormen en termijnen vermelden. Bij gebrek aan die vermeldingen begint de termijn om een vordering in rechte in te stellen niet te lopen.
De kennisgeving van de beslissing moet volgende tekst bevatten:
"Alleen door een vordering in te stellen bij de rechtbank van eerste aanleg te (…) kan de volle uitwerking van deze beslissing worden tegengehouden.
De vordering in de vorm van een verzoekschrift op tegenspraak moet worden ingeleid binnen een termijn van drie maanden vanaf de kennisgeving van de beslissing, en dient, op straffe van nietigheid volgende gegevens te bevatten:
1. de dag, de maand en het jaar;
2. de naam, de voornaam, het beroep, de woonplaats van de verzoeker en, in voorkomend geval, zijn hoedanigheid en inschrijving in het handelsregister of ambachtsregister;
3. het onderwerp en de korte samenvatting van de middelen van de vordering;
4. de rechter voor wie de vordering wordt ingesteld;
5. de handtekening van de verzoeker of van zijn advocaat;
6. als bijlage een kopie van de bestreden beslissing.
Het verzoekschrift op tegenspraak moet met de bijlage worden neergelegd ter griffie van de rechtbank van eerste aanleg ofwel naar deze worden gestuurd per aangetekende brief, in zoveel exemplaren als er in de zaak betrokken partijen zijn. Het verzoekschrift moet op de griffie toekomen voor het verstrijken van voormelde termijn".
Overeenkomstig artikel 53bis, 2° Gerechtelijk Wetboek wordt de termijn van drie maanden, die begint te lopen vanaf de kennisgeving van de beslissing per aangetekend schrijven, berekend vanaf de derde werkdag die volgt op die waarop het aangetekend schrijven aan de postdiensten werd overhandigd, tenzij de geadresseerde het tegendeel bewijst.
Artikel 2, 4°, Wet Openbaarheid Bestuur vereist evenwel niet dat het bestuur de territoriaal bevoegde rechtbank en het adres ervan vermeldt. De vermelding van de georganiseerde beroepsmogelijkheden en de instantie die materieel bevoegd is om kennis te nemen van het beroep, volstaat (Cass. 20.10.2011, A.C. 10/2011 nr. 563 en Fisconetplus).
3. Aan wie moet de kennisgeving van de beslissing worden gedaan?
Nummer 375/39
De kennisgeving van de beslissing wordt aan de belastingschuldige zelf gedaan.
De kennisgeving zal uitsluitend aan de lasthebber worden gedaan indien de belastingschuldige schriftelijk erom heeft verzocht.
Hetzelfde geldt wanneer een advocaat als vertegenwoordiger van de belastingschuldige is opgetreden, met dien verstande dat de advocaat in ieder geval moet worden ingelicht dat een beslissing is genomen.
In het kader van het akkoordprotocol gesloten op 5 mei 2003 tussen de FOD Financiën en de Ordre des barreaux francophones et germanophone (zie circ. Nr. Ci.RH.863/557.192 (AOIF 34/2003) van 18.12.2003) werd beslist om voortaan automatisch een kopie van de beslissing als bijlage te voegen aan die inlichtingsbrief. Die maatregel zet in geen geval de bepaling op losse schroeven, volgens dewelke de kennisgeving van de beslissing moet gebeuren aan de belastingschuldige zelf en niet aan zijn lasthebber, behalve indien de belastingschuldige de wens schriftelijk heeft geuit dat enkel aan de lasthebber kennis moet worden gegeven van de genomen beslissing.
Om elke discriminatie tegen te gaan wordt deze maatregel uitgebreid, niet alleen naar de advocaten die niet verbonden zijn door het protocolakkoord (de advocaten ingeschreven aan de Orde van de Vlaamse balies), maar ook naar iedere gevolmachtigde van de belastingschuldige.
4. De belastingschuldige is na het indienen van zijn bezwaarschrift overleden
Nummer 375/40
In dat geval moet de kennisgeving, in beginsel, worden gedaan aan het adres waar de nalatenschap is opengevallen, met vermelding naar gelang van het geval, van naam en voornaam van de overlevende echtgenoot en van iedere erfgenaam.
Nochtans, om de belanghebbenden in staat te stellen hun volledige rechten op een gerechtelijk beroep uit te oefenen, is het aangewezen een afschrift van de beslissing te zenden aan het persoonlijk adres van ieder van hen.
Indien al die personen of sommigen onder hen worden vertegenwoordigd door een gemeenschappelijke lasthebber die bij de administratie bekend is, wordt de kennisgeving, wat de lastgevers betreft, geldig aan die lasthebber gedaan.
Indien de belastingschuldige overlijdt nadat de beslissing werd genomen, maar vóór het verstrijken van de termijn om een vordering in te stellen bij de rechtbank van eerste aanleg, moet een nieuwe kennisgeving van de beslissing worden gedaan aan de woonplaats van de overledene overeenkomstig art. 56 van het Ger.W dat luidt als volgt
"Het overlijden van de partij schorst het verloop van de termijn die haar was verleend om in verzet, hoger beroep of cassatie te komen.
Deze termijn begint eerst opnieuw te lopen na een nieuwe betekening van de beslissing aan de woonplaats van de overledene, en te rekenen van het verstrijken van de termijnen om een boedelbeschrijving op te maken en zich te beraden, indien de beslissing betekend is vóór het verstrijken van die termijnen.
Deze betekening kan aan de erfgenamen gezamenlijk worden gedaan, zonder opgave van hun naam en hoedanigheid. Iedere betrokkene kan nochtans van het verval wegens verstrijken van de voorzieningstermijn worden vrijgesteld, indien blijkt dat hij van de betekening geen kennis heeft gekregen".
Gaat het om een onbeheerde nalatenschap (zie commentaar op art. 300, WIB 92), dan geschiedt de kennisgeving aan de curator.
5. Aan welk adres wordt de kopie van de beslissing toegezonden?
Nummer 375/41
De kennisgeving van de beslissing geschiedt regelmatig aan het adres dat de belastingschuldige in het bezwaarschrift heeft vermeld (Cass. 02.06.2006, A.C. 2006 Nr. 6-7-8, nr. 308) of, indien de kopie aan de lasthebber moet worden toegezonden, aan het adres van de lasthebber vermeld in het bezwaarschrift.
Het is zonder belang of het in het bezwaarschrift vermelde adres een werkelijk domicilie, een verblijfplaats of een vakantieadres is.
Er werd inderdaad gevonnist dat:
door de wet niet is opgelegd dat de kennisgeving van de beslissing van de gewestelijk directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) moet geschieden aan de woonplaats van de belastingplichtige, met uitsluiting van zijn verblijfplaats; geldig is de kennisgeving van de beslissing aan de gewone verblijfplaats van de belastingplichtige in het bezwaarschrift speciaal aangeduid (Cass., 12.06.1962, Ferdman, Bull. 389, blz. 1459);
van de beslissing geldig kennis kan worden gegeven op het vakantieadres aangeduid in het bezwaarschrift (Brussel, 25.05.1965, De Smet).
6. Hoe geschiedt de kennisgeving van de beslissing?
Nummer 375/42
De kennisgeving van de beslissing geschiedt door aanbieding van de aangetekende omslag met een afschrift van de beslissing overeenkomstig de beginselen van de postreglementering (MB 12.01.1970, BS 23.04.1970; Antwerpen 13.04.1976, J.D.F., 1977, blz. 147 en Cass., 24.10.1977, Meljado, Pas. 1978, I, 240).
Artikel 53bis Ger.W, dat sinds 31.12.2005 in werking is getreden, bepaalt dat:
"Ten aanzien van de geadresseerde, en tenzij de wet anders bepaalt, worden de termijnen die beginnen te lopen vanaf een kennisgeving op een papieren drager berekend:
1° (…)
2° wanneer de kennisgeving is gebeurd bij aangetekende brief of bij gewone brief, vanaf de derde werkdag die volgt op die waarop de brief aan de postdiensten overhandigd werd, tenzij de geadresseerde het tegendeel bewijst".
Op grond van die bepaling wordt de kennisgeving van de beslissing geacht te hebben plaatsgevonden de derde werkdag volgend op de datum van afgifte van de zending aan de postdiensten.
Bijgevolg wordt de termijn om een vordering in rechte in te stellen gerekend vanaf middernacht van de derde werkdag.
Het Hof van Cassatie heeft in een arrest van 30 januari 2009 (jurdat.be nr. F20080130-6) geoordeeld, op impliciete maar zekere wijze, dat een zaterdag niet kan worden beschouwd als een werkdag voor de bepaling van de derde werkdag die volgt op de afgifte van de zending die de beslissing van de directeur bevat (vraag nr. 52 van 8 december 2009, dhr. D. Van der Maelen, Bull. Vr 52-94 van 15.02.2010, p. 345). Zijn dus werkdagen, alle dagen, behalve de zaterdagen, de zondagen en de feestdagen.
Artikel 53bis Ger.W stelt dus een vermoeden van ontvangst in door de betrokkene, die dat vermoeden kan weerleggen, op voorwaarde dat hij de effectieve ontvangstdatum bewijst.
Daarentegen is er geen "aanbieding" geweest wanneer de aangetekende zending aan de directeur of aan de door hem gedelegeerde ambtenaar wordt terugbezorgd voorzien van een van de volgende vermeldingen "Onbekend", "Vertrokken zonder adres op te geven", "Woont niet meer op het aangeduide adres", "Vertrokken naar ..".
Nummer 375/43 (…)
Nummer 375/44
Wanneer de aangetekende zending aan de directeur of aan de door hem gedelegeerde ambtenaar wordt terugbezorgd en
- de terugbezorgde zending is voorzien van het etiket "Afwezig de ........, Bericht afgegeven op ......... te ....... u. aan M. ......." of van het etiket "Huis gesloten, Bericht in de bus gestoken op ......... te ......... u.".
moet worden aangenomen dat er, overeenkomstig de postreglementering "aanbieding" is geweest; de termijn gesteld in art. 1385undecies Ger.W dient te worden berekend rekening houdend met art. 53bis Ger.W, wat niet belet dat er onmiddellijk pogingen worden gedaan opdat de beslissing de geadresseerde werkelijk zou bereiken (beslissing opnieuw verzenden onder gewone omslag naar het volgende model);
Geachte mevrouw, geachte heer,
Naar aanleiding van uw bezwaarschrift ontvangen op stuur ik u hierbij een afschrift van de beslissing die werd genomen.
Dit afschrift werd reeds op aangetekend aan uw adres verzonden, maar kon wegens afwezigheid niet worden besteld. Het werd ook nadien, ondanks de uitnodiging, niet op het postkantoor afgehaald.
Ik vestig uw aandacht erop dat de termijn van drie maanden, voor het indienen van een verzoekschrift bij de rechtbank van eerste aanleg (artikel 1385undecies, 2de lid van het Gerechtelijk Wetboek) begon te lopen vanaf de derde werkdag die volgt op die waarop het bovenvermelde aangetekend schrijven aan de postdiensten werd overhandigd, tenzij de geadresseerde het tegendeel bewijst (art. 53bis, 2°, Gerechtelijk Wetboek).
Hoogachtend
- de terugbezorgde zending is voorzien van het etiket "Onbekend", "Vertrokken zonder adres op te geven", "Woont niet meer op het aangeduide adres", "Vertrokken naar .........".
Alsdan moet het nieuwe adres van de betrokkene worden opgezocht en moet tot een nieuwe kennisgeving bij aangetekende brief worden overgegaan.
7. Aangetekende brief met de beslissing geadresseerd aan de belastingschuldige, maar in ontvangst genomen door een derde.
Nummer 375/45
Wanneer de aangetekende omslag met de beslissing van de directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) niet aan de belastingschuldige zelf wordt aangeboden, moet de administratie, in geval van betwisting, bewijzen, overeenkomstig de regels van het gemeen recht, dat de omslag de belastingschuldige heeft bereikt of dat de persoon, aan wie hij werd overhandigd, volmacht had om hem namens de belastingschuldige in ontvangst te nemen. Het bewijs van een gewone, zelfs stilzwijgende, volmacht volstaat evenwel (Cass., 18.05.1956, Hulster, Pas. 1956, I, 1001 - zie ook Cass., 17.03.1964, Demeyere, Bull. 411, blz. 1886).
Wat de aangetekende brieven betreft met de beslissing die werden afgegeven aan de echtgenote van de belastingplichtige, werd gevonnist dat:
- wanneer de belastingplichtige geen opmerking heeft gemaakt nopens een onregelmatige of laattijdige toezending van de aangetekende omslag, maar zich heeft gedragen alsof hij persoonlijk de omslag op tijd had ontvangen, moet worden aangenomen dat hij zonder voorbehoud de door de postbode onderstelde volmacht aan zijn echtgenote, door haar de aangetekende omslag te overhandigen, heeft bevestigd (Brussel, 30.06.1954, Saligot);
- de stilzwijgende volmacht welke derden bij de gehuwde vrouw mogen onderstellen, naar de stand van onze zeden en gebruiken, onbetwistbaar de inontvangstneming door de echtgenote van een voor haar man bestemd aangetekend schrijven omvat (Brussel, 20.04.1955, Moureau, Bull. 313, blz. 187);
- afgezien van de omstandigheid dat het in ontvangst nemen van de voor haar man bestemde briefwisseling normaal in de bevoegdheid van de echtgenote valt, toont het feit dat de belastingplichtige de bekwaamheid van zijn echtgenote niet betwist om de aangetekende omslag met de beslissing van de gewestelijke directeur (of van de door hem gedelegeerde ambtenaar) in ontvangst te nemen, aan dat de echtgenote, ter uitvoering van een stilzwijgende volmacht, deze bekwaamheid werkelijk bezat. Alsdan is het zonder belang te weten of de echtgenote de aangetekende omslag wel aan de man heeft afgegeven (Gent, 15.04.1953, Vander Schueren).
8. Bestaan van de beslissing die ter kennis werd gebracht bij gewone brief
Nummer 375/46
De wet heeft het bestaan van de beslissing van de directeur of van de door hem gedelegeerde ambtenaar niet afhankelijk gemaakt van de formaliteit van aantekening ter post van de omslag welke de beslissing behelst (Cass., 22.12.1953, Heyndrickx, Pas. 1954, I, 356).
De kennisgeving bij ter post aangetekende brief dient hoofdzakelijk om de termijn van beroep te doen lopen. Immers, de formaliteit van aantekening ter post heeft tot doel, zonder betwisting, de datum van de kennisgeving vast te stellen (Luik, 28.11.1953, Quertinmont; Brussel, 13.04.1954, NV "P.J. Billard Cie").
9. Kennisgeving van de beslissing aan de aanslagambtenaar, de ontvanger en in voorkomend geval aan de inspecteur en aan de gewestelijk directeur van de BBI
Nummer 375/47
De aanslagambtenaar, de ontvanger en in voorkomend geval de inspecteur worden in kennis gesteld van de beslissing.
D. DIVERSE
1. Vereffening van de ontheffingen
Nummer 375/48
Zie de commentaar op art. 376, WIB 92.
2. Voorschriften na het definitief worden van de beslissing
Nummer 375/49
Zie de commentaar op art. 410, WIB 92.
3. Beslissing over een bezwaarschrift, nadat voorheen reeds een beslissing werd genomen
Nummer 375/50
Het feit dat reeds met toepassing van art. 376, § 1 of § 3, WIB 92, een beslissing werd genomen over een bepaalde aanslag, verhindert niet dat de directeur of de door hem gedelegeerde ambtenaar nadien bij een beslissing op grond van art. 375, WIB 92, uitspraak kan doen over de bezwaren geformuleerd in een regelmatig bezwaarschrift. Er moet nochtans zorg voor worden gedragen om niet meer toe te kennen dan dat waarop de belastingschuldige werkelijk recht heeft.