Commentaar van art. 230, WIB 92

Afdeling II - Vrijgestelde inkomsten

Art. 230, WIB 92

I. VOORWOORD

Met het oog op een rationele voorstelling van de te behandelen stof, worden de art. 230 en 231, WIB 92, samen besproken.

II. WETTEKSTEN

Nummer 230/0

Art. 230. - Vrijgesteld zijn :

1° inkomsten van roerende goederen en kapitalen niet zijnde dividenden, waarvan de schuldenaar een rijksinwoner is, een binnenlandse vennootschap of een vereniging, instelling of lichaam met maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer in België, wanneer die inkomsten worden toegerekend op de resultaten van een inrichting waarover de schuldenaar in het buitenland beschikt en door de verkrijger niet in België worden verkregen;

2° de inkomsten van buitenlandse roerende waarden die werden gedeponeerd in België en de inkomsten bekomen als gevolg van transacties met die waarden, wanneer die bewaargevingen en die transacties voldoen aan de voorwaarden bepaald door de Minister van Financiën en voor zover de bewaargever die waarden niet voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid in België gebruikt;

3° bezoldigingen vermeld in artikel 23, § 1, 4°, waarvan de schuldenaar, niet zijnde de Belgische Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies, de agglomeraties, de federaties van gemeenten en de gemeenten, in België aan de personenbelasting, aan de vennootschapsbelasting of aan de rechtspersonenbelasting is onderworpen, in zover zij een door de verkrijger in het buitenland uitgeoefende werkzaamheid bezoldigen en op de resultaten van een in het buitenland gelegen inrichting worden toegerekend;

4° bezoldigingen die in artikel 4, 1°, bedoelde personen verkrijgen in hun hoedanigheid;

5° diverse inkomsten als vermeld in artikel 228, §2, 9°, verkregen door vreemde Staten of door staatkundige onderdelen daarvan, zomede door inrichtingen, instellingen of andere rechtspersonen zonder winstoogmerk naar buitenlands publiek recht.

Art. 231. - § 1. Op voorwaarde van wederkerigheid zijn vrijgesteld :

1° inkomsten van onroerende goederen die een vreemde Staat heeft bestemd voor de huisvesting van zijn diplomatieke of consulaire zendingen of van culturele instellingen die zich niet met verrichtingen van winstgevende aard bezighouden;

2° bezoldigingen die ten laste van in België geaccrediteerde buitenlandse diplomatieke en consulaire zendingen of van de hoofden van die zendingen worden verkregen door hun personeelsleden die de Belgische nationaliteit niet bezitten, en bezoldigingen die ten laste van een vreemde staat of van een staatkundig onderdeel of plaatselijke gemeenschap daarvan of van een buitenlands publiekrechtelijk lichaam worden verkregen door personen als bedoeld in artikel 4, 3°;

3° winst die een niet in artikel 228, § 2, 3°, b, vermelde buitenlandse onderneming in België verkrijgt uit verrichtingen door bemiddeling van een vertegenwoordiger die er enkel de bestellingen van de cliënteel inzamelt en ze aan de onderneming doet toekomen zonder deze te verbinden, of uit de exploitatie van schepen of vliegtuigen waarvan zij eigenares of bevrachtster is en die België aandoen.

§ 2. Wanneer een Belgische inrichting behoort tot de goederen die naar aanleiding van een fusie, een splitsing of een inbreng van één of meer bedrijfstakken of takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen door een vennootschap van een lidstaat van de Europese Gemeenschappen met vrijstelling van inkomstenbelasting worden ingebracht, zijn de naar aanleiding van deze verrichting vastgestelde meerwaarden op die Belgische inrichting of op haar activa-bestanddelen eveneens vrijgesteld voor zover die inrichting of die activa-bestanddelen in België behouden blijven.

Het eerste lid is niet van toepassing wanneer een door de Commissie voor het Bank- en Financiewezen erkende vennootschap met vast kapitaal voor belegging in onroerende goederen of in niet genoteerde aandelen heeft deelgenomen aan voormelde verrichting.

In het geval als vermeld in het eerste lid, worden bij de Belgische inrichting van de verkrijgende, overnemende of nieuwe vennootschap, de afschrijvingen, investeringsaftrekken, minderwaarden of meerwaarden bepaald alsof die verrichting niet had plaatsgevonden.

Volgens de wijze en onder de voorwaarden die daarin zijn gesteld, blijven de bepalingen van dit Wetboek van toepassing op de bij de ingebrachte inrichting bestaande waardeverminderingen, voorzieningen, onderwaarderingen, overwaarderingen, subsidies, vorderingen, meerwaarden en reserves, alsof die inbreng niet had plaatsgevonden.

In de gevallen als vermeld in artikel 47, kan de gedane inbreng niet tot gevolg hebben dat de oorspronkelijke wederbeleggingstermijn wordt verlengd.

§ 3. Vrijgesteld zijn de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld ter gelegenheid van de inbreng van een Belgische inrichting in een binnenlandse vennootschap, tegen verkrijging van aandelen die het maatschappelijk kapitaal van de vennootschap vertegenwoordigen.

Het bedrag van de voorheen bij de Belgische inrichting gereserveerde winst, wordt ten name van de binnenlandse vennootschap bepaald alsof de inbrengverrichting niet had plaatsgevonden.

De ten name van de binnenlandse vennootschap in aanmerking te nemen afschrijvingen, investeringsaftrekken, minderwaarden of meerwaarden op de door de Belgische inrichting afgestane activa worden bepaald alsof deze laatste niet van eigenaar waren veranderd.

Het bepaalde in de artikelen 44, 45, 47, 48 en 361 tot 363 blijft van toepassing op de bij de Belgische inrichting bestaande meerwaarden, waardeverminderingen, voorzieningen, onderwaarderingen, overwaarderingen, subsidies en vorderingen in zover die bestanddelen als dusdanig worden teruggevonden in de boekhouding van de binnenlandse vennootschap.

In de gevallen vermeld in artikel 47, kan de inbrengverrichting niet tot gevolg hebben dat de oorspronkelijke herbeleggingstermijn wordt verlengd.

III. INLEIDING

Nummer 230/1

De art. 230 en 231, WIB 92, bevatten een reeks uitzonderingen op het bepaalde van art. 228, WIB 92, betreffende de aan de BNI onderworpen inkomsten.

Het betreft bepaalde categorieën van inkomsten die - soms op voorwaarde van wederkerigheid - van BNI zijn vrijgesteld.

Deze verschillende categorieën van inkomsten worden hierna besproken.

IV. VRIJGESTELDE INKOMSTEN ZONDER VOORWAARDE VAN WEDERKERIGHEID

A. ALGEMEEN

Nummer 230/2

Art. 230, WIB 92, vermeldt vijf categorieën van inkomsten die, los van elke voorwaarde van wederkerigheid, van de BNI zijn vrijgesteld, met name :

- andere inkomsten van roerende goederen en kapitalen dan dividenden, die worden betaald of toegekend aan niet-inwoners door rijksinwoners, door binnenlandse vennootschappen of door Belgische verenigingen, mits die inkomsten worden toegerekend op de resultaten van een buitenlandse inrichting van de schuldenaar en in het buitenland zijn verkregen;

- inkomsten uit buitenlandse roerende waarden die in België gedeponeerd zijn, mits aan bepaalde voorwaarden is voldaan;

- bezoldigingen van werknemers en bedrijfsleiders ten laste van een aan de PB, de Ven.B of de RPB onderworpen schuldenaar (uitgezonderd de Belgische Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies enz.), in de mate dat zij een door de verkrijger in het buitenland uitgeoefende werkzaamheid bezoldigen en op de resultaten van een in het buitenland gelegen inrichting worden toegerekend;

- bezoldigingen die in België geaccrediteerde buitenlandse diplomatieke ambtenaren en consulaire beroepsambtenaren verkrijgen in die hoedanigheid;

- diverse inkomsten verkregen door vreemde Staten of door staatkundige onderdelen daarvan, zomede door inrichtingen, instellingen enz. naar buitenlands publiek recht.

B. INKOMSTEN VAN ROERENDE GOEDEREN EN KAPITALEN

Nummer 230/3

Krachtens art. 230, 1°, WIB 92, is geen belasting verschuldigd op de andere inkomsten van roerende goederen en kapitalen dan dividenden die worden betaald of toegekend :

- in het buitenland;

- aan niet-inwoners;

- door een schuldenaar die een rijksinwoner is, een binnenlandse vennootschap of een vereniging, instelling of lichaam met maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer in België, op voorwaarde dat die inkomsten op de uitkomsten van een buitenlandse inrichting van die schuldenaar worden toegerekend.

Onder die voorwaarde zijn derhalve, bijvoorbeeld, niet belastbaar in België :

- de interesten die een Spaanse inrichting van een Belgische onderneming in Spanje betaalt aan een Spaanse bank die aan de bedoelde inrichting kredieten verleent;

- de royalty's die de Zwitserse inrichting van een Belgische onderneming betaalt in Zwitserland aan een Zwitserse onderneming die de Belgische onderneming het recht verleent om een fabricageprocédé in haar Zwitserse inrichting aan te wenden.

Nummer 230/4

De inkomsten van buitenlandse roerende waarden die werden gedeponeerd in België en de inkomsten bekomen als gevolg van transacties met die waarden, zijn eveneens vrijgesteld, wanneer die bewaargevingen en die transacties voldoen aan de voorwaarden bepaald door de Minister van Financiën en voor zover de bewaargever die waarden niet voor het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid in België gebruikt (cf. art. 230, 2°, WIB 92).

Voor de voorwaarden waaraan de voormelde bewaargevingen moeten beantwoorden raadplege men de commentaar op art. 261, WIB 92.

C. BEZOLDIGINGEN VAN WERKNEMERS EN BEDRIJFSLEIDERS

Nummer 230/5

Krachtens art. 230, 3°, WIB 92, zijn bezoldigingen van werknemers en bedrijfsleiders (cf. art. 30 tot 32, WIB 92) die aan niet-inwoners zijn betaald of toegekend, niet belastbaar in de BNI/nat.pers., voor zover aan drie voorwaarden is voldaan.

Eerste voorwaarde : De schuldenaar van de bezoldigingen moet een aan de PB, aan de Ven.B of aan de RPB onderworpen belastingplichtige zijn, met uitzondering van de Belgische Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies enz.

Nummer 230/6

De vrijstelling van de bezoldigingen van werknemers en bedrijfsleiders in de BNI/nat.pers. is slechts van toepassing wanneer de schuldenaar van die bezoldigingen ofwel een rijksinwoner, ofwel een binnenlandse vennootschap, ofwel een Belgische rechtspersoon is.

De vrijstelling geldt dus niet voor de bezoldigingen die worden betaald of toegekend door :

- een inrichting waarover een niet-inwoner in België beschikt;

- de Belgische Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies, de agglomeraties, de federaties van gemeenten en de gemeenten.

Aldus zijn de bezoldigingen ten laste van de Belgische Schatkist die worden toegekend aan de in het kader van de officiële technische bijstand ter beschikking van ontwikkelingslanden gestelde beambten (niet-inwoners) niet vrijgesteld in de BNI/nat.pers. (Brussel, 15.6.1977, FeytmansErnest, Bull. 565, blz. 1487).

Tweede voorwaarde : De bezoldigingen moeten betrekking hebben op een door de verkrijger in het buitenland uitgeoefende werkzaamheid.

Nummer 230/7

De vrijstelling van de bezoldigingen is alleen van toepassing in zover zij een door de verkrijger in het buitenland uitgeoefende werkzaamheid bezoldigen.

Wanneer zowel in België als in het buitenland een werkzaamheid wordt uitgeoefend, moet een naar objectieve normen verantwoorde omdeling van de totale bezoldigingen worden gemaakt.

Opgemerkt zij dat de vrijstelling slechts geldt voor bezoldigingen die een daadwerkelijk uitgeoefende werkzaamheid bezoldigen en dus niet geldt voor opzeggingsvergoedingen (art. 31, tweede lid, 3°, WIB 92) vervangingsinkomsten (art. 31, tweede lid, 4°, WIB 92) en "verkregen" bezoldigingen die na het stopzetten van de werkzaamheid worden betaald of toegekend (art. 31, tweede lid, 5°, WIB 92).

Derde voorwaarde : De bezoldigingen moeten op de resultaten van een in het buitenland gelegen inrichting van de schuldenaar worden toegerekend.

Nummer 230/8

De voorwaarde dat de bezoldigingen op de resultaten van een in het buitenland gelegen inrichting van de schuldenaar moeten worden toegerekend om vrijgesteld te kunnen worden in de BNI/nat.pers. houdt in dat de vier hiernavolgende voorwaarden samen moeten vervuld zijn :

- de werkgever of de vennootschap moet daadwerkelijk één of meer in het buitenland gelegen inrichtingen hebben, d.w.z. een vaste inrichting met behulp waarvan de beroepswerkzaamheden van de Belgische onderneming geheel of gedeeltelijk in het buitenland worden uitgeoefend (b.v. een plaats waar leiding wordt gegeven, een filiaal, een kantoor, een fabriek enz.);

- de eventueel door bemiddeling van de buitenlandse inrichting verwezenlijkte winst moet fiscaal worden aangemerkt als in het buitenland behaald en belast (cf. art. 155, 156 en 217, WIB 92);

- de belastbare winst of het verlies van elke inrichting moet afzonderlijk worden vastgesteld volgens de in art. 199, WIB 92, en art. 75, KB/WIB 92, bepaalde regels;

- de bezoldigingen moeten fiscaal ten laste zijn van de in het buitenland gelegen inrichting ten behoeve waarvan de werkzaamheden worden uitgeoefend (m.a.w. de loonkost moet in de beroepskosten van de buitenlandse inrichting - en niet van de Belgische zetel - voorkomen en moet derhalve in mindering komen van het resultaat van die inrichting).

Het is daarbij zonder belang dat de boekhoudkundige verwerking van de werkzaamheden van een buitenlandse inrichting in de praktijk in België zou gebeuren.

Nummer 230/9

De vrijstelling is evenwel niet van toepassing wanneer de bezoldigingen anders dan door toerekening op de resultaten van de eigen buitenlandse inrichting door de werkgever of vennootschap ten laste worden genomen, bijvoorbeeld wanneer de loonkosten fiscaal ten laste zijn van de Belgische zetel van de onderneming en worden doorgerekend aan een buitenlandse dochtervennootschap, zustervennootschap of klant.

Nummer 230/10

De voorwaarde dat de bezoldigingen moeten worden toegerekend op de resultaten van een buitenlandse inrichting van de werkgever of de vennootschap heeft uiteraard alleen zin voor ondernemingen.

Daarom moet worden aangenomen dat aan die voorwaarde niet is voldaan of niet kan worden voldaan door aan de RPB onderworpen rechtspersonen die geen onderneming exploiteren (inzonderheid VZW), zodat de vrijstelling van door die rechtspersonen betaalde of toegekende bezoldigingen zonder meer is uitgesloten.

Nummer 230/11

Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen die in een rechtstreeks verband staan met een voorheen door de verkrijgers of door de personen waarvan zij de rechtverkrijgenden zijn in het buitenland uitgeoefende beroepswerkzaamheid, vallen niet onder de toepassing van art. 230, WIB 92, en blijven aan de BNI onderworpen (zie 228/30).

D. BEZOLDIGINGEN VAN DIPLOMATIEKE AMBTENAREN EN CONSULAIRE BEROEPSAMBTENAREN

Nummer 230/12

De officiële bezoldigingen van de door vreemde Staten in België geaccrediteerde diplomatieke ambtenaren en consulaire beroepsambtenaren zijn krachtens art. 230, 4°, WIB 92, vrijgesteld in de BNI/nat.pers. (zie ook 4/2 tot 6 en 227/21 en 22).

E. DIVERSE INKOMSTEN

Nummer 230/13

Art. 230, 5°, WIB 92, stelt alle diverse inkomsten als bedoeld in art. 228, § 2, 9°, WIB 92 (zie 228/48 en 49), vrij die in België worden verkregen of verwezenlijkt door vreemde Staten welke door België diplomatiek werden erkend of door staatkundige onderdelen daarvan, zomede door inrichtingen, instellingen of andere rechtspersonen zonder winstoogmerk naar buitenlands publiek recht.

V. OP VOORWAARDE VAN WEDERKERIGHEID VRIJGESTELDE INKOMSTEN

A. ALGEMEEN

Nummer 230/14

Art. 231, § 1, WIB 92, vermeldt drie categorieën van inkomsten die op voorwaarde van wederkerigheid van de BNI zijn vrijgesteld, met name:

- de inkomsten van onroerende goederen die een vreemde Staat heeft bestemd voor de huisvesting van zijn diplomatieke of consulaire zendingen of van culturele instellingen die zich niet met verrichtingen van winstgevende aard bezighouden;

- de bezoldigingen die ten laste van in België geaccrediteerde buitenlandse diplomatieke en consulaire zendingen of van de hoofden van die zendingen worden verkregen door hun personeelsleden die de Belgische nationaliteit niet bezitten, zomede de bezoldigingen die ten laste van een vreemde Staat of van een staatkundig onderdeel of plaatselijke gemeenschap daarvan of van een buitenlands publiekrechtelijk lichaam worden verkregen door personen als bedoeld in art. 4, 3°, WIB 92;

- winst die een buitenlandse onderneming die geen verzekeraar is in België behaalt, ofwel uit verrichtingen gedaan door bemiddeling van een vertegenwoordiger die er enkel de bestellingen van de clientèle inzamelt en ze aan de onderneming doet toekomen zonder deze te verbinden, ofwel uit de exploitatie van schepen of vliegtuigen waarvan zij eigenares of bevrachtster is en die België aandoen.

B. INKOMSTEN UIT ONROERENDE GOEDEREN

Nummer 230/15

Art. 231, § 1, 1°, WIB 92, stelt de inkomsten vrij van de onroerende goederen van een vreemde Staat die door België diplomatiek werd erkend en door deze worden bestemd voor de huisvesting van zijn diplomatieke of consulaire zendingen of van culturele instellingen die zich niet met winstgevende verrichtingen bezighouden (onderwijsinstellingen enz.). Die vrijstelling wordt slechts toegestaan op voorwaarde dat de vreemde Staat de inkomsten uit op zijn grondgebied gelegen onroerende goederen die toebehoren aan de Belgische staat of gelijkaardige instellingen en die op dezelfde wijze worden aangewend, van belasting vrijstelt.

Deze bepaling wordt besproken in het kader van de commentaar op art. 253, WIB 92 (zie 253/64 tot 76).

C. BEZOLDIGINGEN VAN PERSONEELSLEDEN VAN DIPLOMATIEKE EN CONSULAIRE ZENDINGEN IN BELGIE EN VAN ANDERE BUITENLANDSE AMBTENAREN

Nummer 230/16

Het hierna omschreven stelsel inzake de toepasselijke belasting en de aanslagregeling voor de bezoldigingen van de personeelsleden - andere dan die bedoeld in 230/12 - van de officiële in België geaccrediteerde ambassades (met inbegrip van vertegenwoordigingen of delegaties bij internationale organisaties) en consulaten, van het particulier personeel van die personeelsleden (met inbegrip van het particulier personeel in dienst van de sub 230/12 bedoelde ambtenaren) en van sommige andere buitenlandse ambtenaren en personeelsleden van vreemde Staten en buitenlandse overheidsinstellingen, is gebaseerd op de (soms gecombineerde) bepalingen van :

1. het interne recht (art. 4, 2° en 3° en 231, § 1, 2°, WIB 92);

2. het Verdrag van Wenen van 18.4.1961 inzake diplomatiek verkeer (art. 34 en 37) (¹);

3. het Verdrag van Wenen van 24.4.1963 inzake consulair verkeer (art. 49)(1);

4. de door België gesloten bilaterale consulaire overeenkomsten (1);

5. de door België gesloten overeenkomsten tot voorkoming van dubbele belasting (²).

Er wordt aan herinnerd dat hier slechts de personen worden bedoeld die in dienst zijn van vreemde Staten die door België diplomatiek zijn erkend of van staatkundige onderdelen of plaatselijke gemeenschappen daarvan of nog publiekrechtelijke lichamen van die Staten.

[ ¹ Zie Wetboek, deel V, rubriek III "DC Overeenk.".]

[ ² Zie Wetboek, deel V, rubriek I "Overeenk. IB".]

Nummer 230/17

Ingevolge de voormelde bepalingen mag de vrijstelling van Belgische belastingen van de bezoldigingen van de voormelde personen slechts worden verleend indien voldaan is aan :

1° de voorwaarde van wederkerigheid, d.w.z. indien in de afzendstaat de vrijstelling van belasting wordt uitgebreid tot de bezoldigingen van de ambtenaren van de Belgische zendingen, die de nationaliteit van de ontvangstaat niet bezitten. Er mag worden aangenomen dat aan die voorwaarde is voldaan in al de gevallen waarvoor in de kolommen 5, 9 en 12 van de in 230/19 opgenomen lijst de vermelding vrij (nB) of vrij (A) is vermeld;

2° de nationaliteitsclausule, d.w.z. die personen mogen niet de Belgische nationaliteit bezitten;

3° de voorwaarde dat ze geen "bestendig inwoner" van België zijn. In de praktijk moet als "bestendig inwoner" van België worden aangemerkt de persoon die, op het ogenblik van zijn aanwerving door een buitenlandse zending of door een personeelslid van die zending, onder fiscaal oogpunt als een Belgische rijksinwoner in de zin van art. 3, WIB 92, moet worden beschouwd.

Het betreft meestal personen die hun fiscale woonplaats om welke reden ook in België hadden (b.v. omdat ze er werden geboren, of er reeds een beroepswerkzaamheid uitoefenden vóór hun indiensttreding bij een buitenlandse zending of een personeelslid van die zending). Hierbij wordt opgemerkt dat de tijd die zij in België hebben verbleven om een betrekking bij een internationale organisatie in België uit te oefenen, niet in aanmerking wordt genomen voor zover zij uit hoofde van de uitoefening van die dienstbetrekking de "exceptie van fiscale woonplaats" genoten (zie 227/24).

Nummer 230/18

Er wordt opgemerkt dat in het verleden de bezoldigingen van de personen welke niet aan de in 230/17, 3° gestelde voorwaarde voldeden, soms, onder bepaalde voorwaarden en op grond van wederkerigheid, alsnog van Belgische belasting konden worden vrijgesteld.

De aandacht wordt evenwel gevestigd op het feit dat in principe art. 3, 2° en 3°, WIB 92, zoals het vanaf aj. 1995 van toepassing is, de "bestendige inwoners" van België uitdrukkelijk uitsluit van het stelsel van wederkerigheid.

Gelet op de complexiteit en de bijzondere aard van deze materie, is het niet mogelijk meer inlichtingen dienaangaande te verstrekken in de in 230/19 opgenomen lijst die eerlang zal worden aangepast met inachtneming van het bovenstaande. Twijfelgevallen en gevallen die eventueel tot moeilijkheden aanleiding kunnen geven, moeten individueel, en zonder de hiërarchische weg te volgen, aan de Centrale diensten (directie III/1) worden onderworpen door middel van een bondig verslag dat naar onderhavig nr 230/18, verwijst en alle bij de taxatiedienst bekende gegevens bevat. Aan het verslag moet het volledige dossier van de betrokken belastingplichtige worden toegevoegd.

Lijst van de landen

Nummer230/19

Nummer 230/20

Naar gelang van de bepalingen van het organiek charter van de internationale organisaties zijn de bezoldigingen die door die organisaties aan hun ambtenaren worden betaald, al dan niet aan een interne stafheffing onderworpen en van nationale belastingen vrijgesteld (zie ook 227/23 tot 33).

De belastingvrijstelling wordt meestal verleend ongeacht de nationaliteit of de fiscale woonplaats van de ambtenaar.

Nummer 230/21

Voor de internationale ambtenaren die belastingvrijstelling genieten voor hun officiële bezoldigingen, moet een onderscheid worden gemaakt tussen die welke de totale belastingvrijstelling genieten en die welke de vrijstelling genieten "onder voorbehoud van progressie" :

1° in het eerste geval blijven de vrijgestelde bezoldigingen uit fiscaal oogpunt volledig buiten beschouwing;

2° in het tweede geval worden de vrijgestelde bezoldigingen in aanmerking genomen voor het bepalen van het belastingtarief dat eventueel op de andere belastbare inkomsten van toepassing is (art. 155, WIB 92).

Nummer 230/22

In bepaalde internationale verdragen zijn geen bepalingen met betrekking tot de belastingregeling voor de bezoldigingen opgenomen. Die bezoldigingen zijn derhalve in België onverkort aan belasting onderworpen (b.v. Benelux Economische Unie, Afrikaanse Aardnootraad enz.).

Nummer 230/23

Wat inzonderheid de ambtenaren van de Europese Unie, de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie (NAVO/IMS/SHAPE), de Verenigde Naties (UNO) en de gespecialiseerde instellingen van de UNO betreft, wordt voor een grondiger bespreking verwezen naar 227/23 tot 33 en naar Bull. 688 Speciaal van november 1989.

E. WINST

1. Algemeen

Nummer 230/24

Overeenkomstig art. 231, § 1, 3°, WIB 92, is de winst die een buitenlandse onderneming in België behaalt niet aan de BNI onderworpen in twee welbepaalde gevallen, namelijk :

- winst uit verrichtingen door bemiddeling van een opnemer van bestellingen;

- winst uit de exploitatie van schepen of vliegtuigen.

2. Winst uit verrichtingen door bemiddeling van een opnemer van bestellingen

Nummer 230/25

De winst die een in het buitenland gevestigde onderneming in België behaalt door bemiddeling van een vertegenwoordiger die er zich toe beperkt de bestellingen van de clientèle in te zamelen en aan de onderneming te doen toekomen zonder deze te verbinden, zijn, op voorwaarde van wederkerigheid, niet belastbaar in de BNI.

Deze regel is van toepassing op alle in het buitenland gevestigde ondernemingen behalve de verzekeraars die gewoonlijk andere contracten dan herverzekeringscontracten in het land zoeken af te sluiten.

Alhoewel de vrijstelling in beginsel slechts op voorwaarde van wederkerigheid wordt toegestaan, zal men, zoals voorheen, niet vooraf moeten nagaan of die voorwaarde feitelijk is vervuld; er mag worden verondersteld, zelfs voor de landen waarmede België geen dubbelbelastingverdrag heeft gesloten, dat de wederkerigheid bestaat.

3. Winst uit de exploitatie van schepen of vliegtuigen

Nummer 230/26

De winst welke een in het buitenland gevestigde onderneming in België behaalt uit de exploitatie van schepen of vliegtuigen waarvan zij eigenares of bevrachtster is en die het Belgisch grondgebied aandoen, zijn op voorwaarde van wederkerigheid, vrijgesteld van de BNI.

Nummer 230/26.1

De uitdrukking "exploitatie van schepen of vliegtuigen" moet ruim worden opgevat. De winst van zulke exploitatie omvat niet alleen de winst die rechtstreeks voortvloeit uit het vervoer van passagiers of vracht door de eigenaar of de bevrachter, maar ook de winst uit verrichtingen die nauw met het vervoer verbonden zijn en tot de normale werkzaamheden van de betrokken ondernemingen zijn gaan behoren (³).

[ ³ Een niet-beperkende opsomming van de bedoelde verrichtingen is opgenomen in 8/102, Com.Ov.]

Nummer 230/26.2

Bovendien mogen de woorden "die België aandoen" niet te letterlijk worden opgevat, maar in die zin dat zij veeleer een "maximale" opvatting weergeven. Derhalve past het, op voorwaarde van wederkerigheid, de winst die voortvloeit uit in 230/26.1 vermelde verrichtingen van een buitenlandse onderneming in of door bemiddeling van een Belgische inrichting, vrij te stellen, ongeacht of de schepen of vliegtuigen van de betrokken buitenlandse onderneming België aandoen.

Nummer 230/27

Aan de voorwaarde van wederkerigheid waarvan sprake is in 230/26 moet worden geacht te zijn voldaan wanneer de Belgische zee- en luchtvaartondernemingen in de woonplaatsstaat van de buitenlandse onderneming aanspraak hebben op :

- ofwel een conventionele vrijstelling, d.w.z. wanneer de voorwaarde van wederkerigheid alsmede de vrijstellingsregels vastgelegd zijn in een bilateraal verdrag van algemene of beperkte draagwijdte, langs diplomatieke weg gesloten tussen de bevoegde overheden van de landen waar de betrokken ondernemingen hun fiscale woonplaats hebben. De lijst van de landen waarmee België een dergelijk verdrag heeft gesloten, komt voor in het Wetboek, deel V, Internationale Overeenkomsten;

- ofwel een wettelijk gewaarborgde vrijstelling, d.w.z. onder begunstiging van een wettelijke bepaling, gelijkaardig aan art. 231, § 1, 3°, WIB 92;

- ofwel een feitelijke vrijstelling : dit is het geval wanneer Belgische ondernemingen in het beschouwde land vrijgesteld zijn van elke winstbelasting m.b.t. de aldaar gedane verrichtingen.

VI. BELASTINGVRIJE INBRENGVERRICHTINGEN EN BELASTINGVRIJE GRENSOVERSCHRIJDENDE VERRICHTINGEN

A. BELASTINGVRIJE INBRENGVERRICHTINGEN DOOR BELGISCHE INRICHTINGEN

1. Algemeen

Nummer 230/28

De meerwaarden verkregen of vastgesteld ter gelegenheid van een inbreng van één of meer bedrijfsafdelingen of takken van werkzaamheid als bedoeld in art. 46, § 1, eerste lid, 2°, WIB 92, kunnen ten name van buitenlandse lichamen met winstoogmerk, een tijdelijke vrijstelling genieten indien aan de voorwaarde gesteld door art. 231, §3, WIB 92, is voldaan.

2. Meerwaarden in geval van inbreng van één of meer bedrijfsafdelingen of takken van werkzaamheid

Nummer 230/29

De (aan de BNI/ven. onderworpen) Belgische inrichtingen van buitenlandse lichamen met winstoogmerk kunnen -net zoals binnenlandse vennootschappen - de in art. 46, § 1, eerste lid, 2°, WIB 92, vermelde vrijstelling verkrijgen wanneer zij één of meer bedrijfsafdelingen of takken van werkzaamheid van hun Belgische inrichting inbrengen.

Rekening houdend met de bepalingen van de art. 190 en 236, WIB 92, kan die vrijstelling echter slechts worden toegestaan en behouden blijven onder de tweevoudige voorwaarde :

1° dat de in ruil voor de inbreng ontvangen aandelen onder de activabestanddelen van de Belgische inrichting opgenomen worden en blijven (de latere overdracht van die aandelen naar een buitenlandse zetel van de belastingplichtige, zowel tijdens het bestaan als naar aanleiding van de opheffing van de Belgische inrichting, moet als een in art. 46, § 3, WIB 92, bedoelde vervreemding worden aangemerkt);

2° dat de ingevolge de inbreng verwezenlijkte meerwaarden op een afzonderlijke passivarekening geboekt zijn en blijven.

Hetgeen voorafgaat impliceert dat in de huidige stand van de wetgeving (zie in dezelfde zin PV nr. 827, 16.12.1993, Volksv.DeClerck, Bull. 740, blz. 1556) geen vrijstelling kan worden verleend indien een buitenlands lichaam met winstoogmerk het totale vermogen van zijn Belgische inrichting of inrichtingen in een binnenlandse vennootschap inbrengt.

B. GRENSOVERSCHRIJDENDE VERRICHTINGEN VAN BUITENLANDSE VENNOOTSCHAPPEN VERWEZENLIJKT MET VRIJSTELLING VAN INKOMSTENBELASTING

1. Bedoelde verrichtingen

Nummer 230/30

Wanneer een Belgische inrichting van een buitenlands lichaam met winstoogmerk behoort tot de goederen die n.a.v. een grensoverschrijdende verrichting van buitenlandse vennootschappen in het kader van een fusie, een splitsing of een inbreng van één of meer bedrijfstakken of takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen worden ingebracht, voorziet art. 231, § 2, WIB 92, in de vrijstelling voor de meerwaarden vastgesteld op die Belgische inrichting (of op haar activabestanddelen) in zover die inrichting (of die activabestanddelen) in België behouden blijven.

De vrijstelling wordt enkel toegepast in het kader van grensoverschrijdende reorganisatieverrichtingen uitgevoerd met vrijstelling van inkomstenbelasting in een lidstaat van de Europese Gemeenschappen.

Daarenboven impliceert een dergelijke verrichting in beginsel de toepassing van de fiscale neutraliteit bij de inbrenggenietende Belgische inrichting (zie 230/31 en 32).

2. Neutraliteitsbeginsel

Nummer 230/31

Bij de inbrenggenietende Belgische inrichting van de verkrijgende, overnemende of nieuwe buitenlandse vennootschap worden m.b.t. de in 230/30 bedoelde verrichtingen, de reserves (inz. de vrijgestelde reserves, meerwaarden, waardeverminderingen en voorzieningen, alsmede de belaste reserves) bepaald alsof de verrichting niet had plaatsgevonden (art. 231, § 2, derde lid, WIB 92).

Hieruit volgt dat de bij de Belgische inrichting bestaande belaste en vrijgestelde reserves hun eigen aard behouden in het fiscaal vermogen van de inbrenggenietende Belgische inrichting. Daarenboven moeten de n.a.v. de verrichting uitgedrukte inbrengmeerwaarden, behandeld worden als vrijgestelde uitgedrukte niet verwezenlijkte meerwaarden.

De voormelde ingebrachte reserves en uitgedrukte inbrengmeerwaarden zullen dan ook doorgaans kunnen worden teruggevonden :

- onder hun specifieke boekhoudkundige benaming (o.m. de als dusdanig overgedragen boekhoudkundige reserves, meerwaarden, waardeverminderingen en voorzieningen);

- in de rekeningen "kapitaal" of "schulden t.a.v. de maatschappelijke zetel" van de inbrenggenietende Belgische inrichting;

- onder de niet geboekte reserves, inzonderheid m.b.t. de overdracht van ondergewaardeerde activa (o.m. afschrijvingsexcedenten op activa, onderschatting van voorraden) en van overgewaardeerde passiva.

Nummer 230/32

Voorts worden bij de Belgische inrichting van de verkrijgende, overnemende of nieuwe buitenlandse vennootschap, de afschrijvingen, investeringsaftrekken, minderwaarden en meerwaarden bepaald alsof die verrichting niet had plaatsgevonden (art. 231, § 2, tweede lid, WIB 92). Overigens kan m.b.t. de toepassing van art. 47, WIB 92 (gespreid te belasten meerwaarden) de gedane inbreng niet tot gevolg hebben dat de oorspronkelijke wederbeleggingstermijn wordt verlengd (art. 231, § 2, laatste lid, WIB 92.