Commentaar van art. 145^5, WIB 92

D. Aflossing of wedersamenstelling van hypothecaire leningen

Art. 145/5, WIB 92

I. VOORWOORD

Met het oog op een rationele indeling van de te behandelen stof, worden de art. 145/5 en 145/6, WIB 92, samen besproken.

II. WETTEKSTEN

Nummer 145/5/0

Art. 145/5 [De tekst van art. 145/5, WIB 92, is van toepassing met ingang van aj. 1993]. - De in artikel 145/1, 3°, vermelde betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van hypotheekleningen komen voor vermindering in aanmerking op voorwaarde dat :

1° het leningscontract en het verzekeringscontract een looptijd van ten minste 10 jaar hebben en de verzekerde kapitalen bij het sluiten van het verzekeringscontract ten minste gelijk zijn aan de geleende kapitalen;

2° de voordelen van het verzekeringscontract bedongen zijn ten gunste van de schuldeiser, van de echtgenoot of van bloedverwanten tot de tweede graad van de belastingplichtige.

Wanneer de voor vermindering in aanmerking komende uitgave beperkt wordt ingevolge artikel 145/6, tweede lid, mag het verzekerde kapitaal, in afwijking van het eerste lid, 1°, verminderd worden tot het in aanmerking komende aanvangsbedrag van de leningen.

Art. 145/6 [De tekst van art. 145/6, WIB 92, is van toepassing met ingang van aj. 1993]. - De bijdragen en betalingen als vermeld in artikel 145/1, 2° en 3°, komen voor vermindering in aanmerking voor zover die uitgaven niet meer bedragen dan 15 pct. van de eerste schijf van 50.000 frank van het totale beroepsinkomen en 6 pct. van het overige, met een maximum van 60.000 frank.

Bovendien komen betalingen als vermeld in artikel 145/1, 3°, slechts voor vermindering in aanmerking in zoverre zij betrekking hebben op de eerste schijf van 2.000.000 frank van het aanvangsbedrag van de voor die woning aangegane leningen.

De Koning bepaalt de voorwaarden en de wijze waarop de vermindering ingevolge artikel 145/1, 2° en 3°, wordt toegepast.

III. KB/WIB 92

Nummer 145/5/1

Art. 63/3. - Betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is aangegaan om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen en gewaarborgd is door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal, worden, binnen de grenzen gesteld in artikel 145/6, eerste en tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, slechts in aanmerking genomen voor de vermindering voor het lange termijnsparen indien de belastingplichtige het bewijs van die betalingen overlegt, zomede een attest waarvan het model door de Minister van Financiën of zijn gedelegeerde wordt vastgesteld, waarbij de verzekeraar :

a) bevestigt dat het verzekeringscontract en het leningscontract aan de in 145/5 van hetzelfde Wetboek gestelde voorwaarden voldoen;

b) er zich toe verbindt de taxatiedienst van het ambtsgebied van de belastingplichtige in kennis te stellen van alle wijzigingen die aan de contracten worden aangebracht.

Art. 63/4. - Premies betreffende een contract met kosteloze of betalende deelneming in de winst, worden tot hun nominale bedrag in aanmerking genomen voor de vermindering voor het lange termijnsparen.

IV. ALGEMEEN

Nummer 145/5/2

Overeenkomstig art. 145/1, 3°, WIB 92, wordt, met ingang van aj. 1993, een belastingvermindering voor het lange termijnsparen [Onder bepaalde voorwaarden (zie 145/1/7), komen die betalingen in aanmerking voor de verhoogde vermindering voor het bouwsparen (zie commentaar op art. 145/17, WIB 92) ] verleend die wordt berekend op de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is aangegaan om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen en gewaarborgd is door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal.

Voorheen waren die betalingen aftrekbaar van het totale beroepsinkomen krachtens het thans opgeheven art. 81, 2°, WIB 92.

Nummer 145/5/3

De voorwaarden waaronder en de grenzen waarbinnen de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van een hypothecaire lening in aanmerking worden genomen voor de belastingvermindering voor het lange termijnsparen [Wanneer hierna sprake is van belastingvermindering, wordt in principe steeds de belastingvermindering voor het lange termijnsparen bedoeld], zijn opgenomen in de art. 145/5 en 145/6, WIB 92.

Nummer 145/5/4

Krachtens art. 145/6, tweede lid, WIB 92, komen de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van hypothecaire leningen slechts in aanmerking voor de belastingvermindering voor het lange termijnsparen in zover zij betrekking hebben op de eerste schijf van 2.000.000 F (te indexeren bedrag) van het aanvangsbedrag van de leningen, aangegaan om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen.

Nummer 145/5/5

Wat betreft de met ingang van 1.1.1993 aangegane hypothecaire leningen, geldt de in 145/5/4 vermelde beperking voor de woning die, bij het aangaan van die leningen, niet de enige woning van de belastingplichtige is [De eventuele beperking van het aanvangsbedrag van de leningen m.b.t. voor 1.1.1993 aangegane leningen is opgenomen in art. 516, § 1, WIB 92. Ter zake betreft het de woningen waarvoor de woningaftrek ingevolge art. 16, WIB 92, niet kan worden toegestaan].

Nummer 145/5/6

De premies van individuele levensverzekeringen en de kapitaalaflossingen van hypothecaire leningen worden slechts in aanmerking genomen voor het bepalen van de belastingvermindering ten belope van 15 % van de eerste schijf van 50.000 F (te indexeren bedrag) van het totale beroepsinkomen en 6 % van het overige, met een maximum van 60.000 F (te indexeren bedrag).

V. WAARBORGEN VAN EEN HYPOTHECAIRE LENING

Nummer 145/5/7

Wanneer een persoon termijnverbintenissen heeft aangegaan ingevolge de aankoop van een zaak (terugbetaling van een lening die is aangegaan voor de aankoop of het bouwen van een huis bijvoorbeeld), kan hij zijn schuldeisers waarborgen verschaffen tegen de eventuele gevolgen van zijn vroegtijdige dood door een levensverzekeringscontract te sluiten.

Nummer 145/5/8

Twee combinaties zijn in zwang :

1° Gemengde verzekering

Wanneer de verbintenis op vaste termijn wordt aangegaan, d.w.z. wanneer de lening op een gegeven ogenblik ineens moet worden terugbetaald, wordt de terugbetaling gewaarborgd door een gemengde verzekering (zie 145/4/20).

De ontlener (de verzekerde) betaalt jaarlijks de interest van het geleende geld en een verzekeringspremie tot dekking van de terugbetaling van het geleende kapitaal.

Bij het vervallen van het contract, zal de verzekeraar het aan de verzekerde gewaarborgde kapitaal betalen, zo hij in leven is; bij vroegtijdig overlijden, wordt het kapitaal onmiddellijk aan de in het contract aangewezen begunstigde uitbetaald.

2° Tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekering)

Wanneer de geleende som jaarlijks terugbetaalbaar is, wordt alleen het na iedere betaling nog verschuldigde saldo gewaarborgd door een tijdelijke verzekering bij overlijden (zie 145/4/16). De verzekerde kan niet alleen het kapitaal doch tevens de eenmalige premie die het op de lening nog verschuldigde saldo moet waarborgen, ontlenen. In dat geval betaalt hij jaarlijks de interest op het met de eenmalige premie vermeerderde kapitaal, zomede de nodige annuïteit om het met de premie vermeerderde kapitaal af te lossen.

Bij leven van de verzekerde bij het vervallen van het contract, neemt dit laatste een einde zonder dat de verzekeraar enigerlei last te dragen heeft en deze laatste behoudt de betaalde premies. Zo de verzekerde sterft vóór het verstrijken van de in het contract vastgestelde termijn, stort de verzekeraar op dat ogenblik, aan de in het contract aangewezen begunstigde, het saldo van het bij het overlijden nog verzekerde kapitaal.

Nummer 145/5/9

Er wordt opgemerkt dat de levensverzekeringscombinaties die een lening waarborgen, hetzelfde doel nastreven als de gewone levensverzekeringscombinaties : het verkrijgen van een kapitaal; een enkel verschil : in het eerste geval worden de premies betaald met het oog op de terugbetaling van een reeds toegekend kapitaal, terwijl in het tweede geval, de betalingen gedaan worden met het oog op het vestigen van een kapitaal.

VI. AARD VAN DE VOOR BELASTINGVERMINDERING IN AANMERKING KOMENDE BEDRAGEN

Nummer 145/5/10

Art. 145/1, 3°, WIB 92, heeft betrekking op de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling met annuïteiten van hypothecaire leningen die zijn aangegaan om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen en gewaarborgd zijn door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekering). De hier vermelde belastingvermindering wordt slechts verleend ten aanzien van de annuïteit die nodig is om het kapitaal af te lossen. Wat de interestaftrek betreft, wordt verwezen naar de commentaar op art. 14, WIB 92 (zie 14/1 tot 20) en art. 104, WIB 92 (zie 104/207 tot 260).

Er wordt opgemerkt dat de "vergoeding voor bewonen" die door de toekomstige eigenaar van een kleine landeigendom is gestort vóór de datum van de authentieke akte van verwerving van het onroerend goed, geen aanleiding geeft tot belastingvermindering op grond van art. 145/1, 3°, WIB 92.

Nummer 145/5/11

Bij een schuldsaldoverzekering tot waarborg van een hypothecaire lening, betaalt men een verzekeringspremie en aflossings- of wedersamenstellingsannuïteiten. De verzekeringspremie dekt de verzekerde risico's en de annuïteiten dienen voor de aflossing of de wedersamenstelling van het geleende kapitaal.

Nummer 145/5/12

In beginsel mogen bij de ontlener tegelijkertijd voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen :

- krachtens art. 145/1, 3°, WIB 92, de aflossings- of wedersamenstellingsannuïteiten van de lening;

- krachtens art. 145/1, 2°, WIB 92, en mits aan alle voor de toekenning van de belastingvermindering gestelde wettelijke en reglementaire voorwaarden voldaan is (zie 145/4/25 tot 49) :

- ofwel de periodieke verzekeringspremies;

- ofwel de eenmalige verzekeringspremie(eventueel begrensd zoals bepaald in 145/5/13).

Nummer 145/5/13

Wanneer de eenmalige premie van een schuldsaldoverzekering tot waarborg van een hypothecaire lening als vermeld in art. 145/1, 3°, WIB 92, wordt betaald door een afname op de geleende sommen, mag het voor belastingvermindering in aanmerking komende bedrag van de desbetreffende verzekeringspremie niet hoger zijn dan het verschil tussen, enerzijds, de totale kostprijs van de verrichting waarop de lening slaat (bouw, aankoop of verbouwing van een woning en verzekeringspremie) en, anderzijds, het voor belastingvermindering in aanmerking komende bedrag van de lening (eventueel het maximumbedrag van 2.000.000 F) [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)]

Voorbeelden

Nummer 145/5/14

1° Aankoopprijs van de woning 1.640.000 F

Aankoopkosten (kosten van de akte en notariële erelonen) : 260.000 F

Eenmalige verzekeringspremie : 100.000 F

- Totale kostprijs van de verrichting : 2.000.000 F

Voor de belastingvermindering in aanmerking komend bedrag van de lening : - 1.500.000.F

- Verschil : 500.000 F

De éénmalige premie van 100.000 F komt volledig in aanmerking voor de belastingvermindering.

2° Totale kostprijs van de verrichting (zelfde bedrag als in het eerste voorbeeld) : 2.000.000 F Voor de belastingvermindering in aanmerking komend bedrag van de lening : - 1.900.000 F

- Verschil : 100.000 F

De éénmalige premie van 100.000 F komt volledig in aanmerking voor de belastingvermindering.

3° Totale kostprijs van de verrichting (zelfde bedrag als in het eerste voorbeeld) : 2.000.000 F Voor de belastingvermindering in aanmerking komend bedrag van de lening : - 1.950.000 F

- Verschil : 50.000 F

De éénmalige premie van 100.000 F komt slechts ten belope van 50.000 F in aanmerking voor de belastingvermindering.

4° Aankoopprijs van een in 1993 verworven tweede woning : 1.850.000 F

Aankoopkosten (kosten van de akte en notariële erelonen) : 310.000 F

Eenmalige verzekeringspremie : 130.000 F

- Totale kostprijs van de verrichting : 2.290.000 F

Totaal bedrag van de lening : - 2.260,000 F

- Verschil : 30.000 F Voor de belastingvermindering in aanmerking komend maximumbedrag van de lening : 2.200.000 F

De éénmalige premie van 130.000 F komt in aanmerking voor de belastingvermindering ten belope van 90.000 F, zijnde het verschil tussen de totale kostprijs van de verrichting waarop de lening slaat (2.290.000 F) en het voor de belastingvermindering in aanmerking komende maximumbedrag van de lening (2.200.000 F).

VII. FACULTATIEF KARAKTER VAN DE BELASTINGVERMINDERING

Nummer 145/5/15

De belastingplichtige kan van de toepassing van de belastingvermindering afzien, opdat het schuldsaldo bij overlijden vóór de volledige terugbetaling van het verzekerde kapitaal niet als beroepsinkomen zou belast worden ten name van de begunstigde van het verzekeringscontract.

Hierbij wordt evenwel opgemerkt dat de gehele of gedeeltelijke toepassing van de belastingvermindering op één enkele annuïteit de latere belastbaarheid van het voormelde schuldsaldo tot gevolg heeft.

VIII. VOORWAARDEN EN WIJZE VAN TOEKENNING VAN DE BELASTINGVERMINDERING

A. VOORWOORD

Nummer 145/5/16

Behoudens strijdige wettelijke of reglementaire bepalingen, moeten de voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering vervuld zijn op het tijdstip van de betalingen.

De hierna vermelde voorwaarden en wijze van toekenning van de belastingvermindering zijn van toepassing op de vanaf 1.1.1993 aangegane hypothecaire leningen (die geen vóór die datum bestaande contracten vervangen).

Voor het bepalen van de datum waarop het contract is aangegaan, moet de datum van de voor de notaris verleden authentieke akte in aanmerking worden genomen (met dien verstande dat indien de lening ter vervanging van een bestaande lening wordt aangegaan de datum van de oorspronkelijke lening in aanmerking komt).

Inzake de specifieke voorwaarden en grenzen voor de toepassing van de belastingvermindering met betrekking tot vanaf 1.1.1963 tot 31.12.1992 aangegane leningen en de herfinancieringsleningen van dergelijke leningen (inzonderheid inzake de bestemming van de lening en de begrenzing van de lening) wordt verwezen naar 145/5/47 tot 52 en naar de commentaar op art. 516, WIB 92.

B. VOORWAARDEN OMTRENT DE AARD VAN DE CONTRACTEN (VERZEKERING EN LENING)

1. Eerste voorwaarde : het moet een hypothecaire lening betreffen die door de belastingplichtige is aangegaan

Nummer 145/5/17

De in de art. 145/1, 3° en 145/5, WIB 92, bedoelde belastingvermindering kan slechts worden verleend indien het een hypothecaire lening betreft, d.w.z. een lening waarvoor daadwerkelijk een hypothecaire inschrijving is genomen.

Voorschotten die worden toegestaan in het kader van een kredietopening en gewaarborgd zijn door een hypothecaire inschrijving, worden met hypothecaire leningen gelijkgesteld, met dien verstande dat ieder voorschot ten name van de ontlener als een afzonderlijk leningcontract moet worden beschouwd waarvoor vanaf de ondertekening van het contract aan al de in de wet gestelde voorwaarden moet voldaan zijn (inzonderheid inzake het doel en de duur van de lening, alsmede inzake de gelijkwaardigheid tussen de geleende en de verzekerde kapitalen).

Een lening die slechts gewaarborgd is door een notariële volmacht tot het nemen van een hypotheek (hypothecair mandaat of hypotheekbelofte) voldoet evenwel niet aan deze voorwaarde, zelfs niet wanneer de voormelde authentieke akte aan het evenredig recht van 1 % is onderworpen krachtens art. 87, Wetboek der Registratierechten.

Indien voor een lening met hypothecair mandaat daadwerkelijk een hypothecaire inschrijving wordt genomen, komen de kapitaalaflossingen van die lening in beginsel vanaf dat ogenblik voor de toekenning van de belastingvermindering in aanmerking, voor zover weliswaar alle overige door de wet gestelde voorwaarden zijn vervuld, wat inzonderheid impliceert dat de lening, op het tijdstip van hypothecaire inschrijving, nog een looptijd van ten minste 10 jaar moet hebben.

Nummer 145/5/18

Wanneer de lening slechts gedeeltelijk door een hypothecaire inschrijving is gewaarborgd, kunnen de kapitaalaflossingen slechts in aanmerking komen voor de toekenning van de belastingvermindering in de mate dat zij betrekking hebben op het gedeelte van de lening dat door de hypothecaire inschrijving is gewaarborgd (in voorkomend geval beperkt tot de in art. 145/6, tweede lid, WIB 92, gestelde grens). Alsdan moet van de omstandigheid dat de lening slechts gedeeltelijk door een hypothecaire inschrijving gewaarborgd is, melding worden gemaakt op het door de verzekeraar uit te reiken attest (PV nr. 388, 20.1.1993, Volksv. Vergote, Bull. 730, blz. 2364).

Nummer 145/5/19

De hypotheek tot waarborg van de lening mag worden genomen op een andere woning dan de te bouwen, te verwerven of te verbouwen woning waarvoor de lening is aangegaan, voor zover het gehypothekeerde goed in België is gelegen en voorheen door de belastingplichtige is verworven (PV nr. 43, 27.12.1985, Volksv. Pillaert, Bull. 649, blz. 831).

2. Tweede voorwaarde : de lening moet aangegaan zijn om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen, waarvan de belastingplichtige eigenaar is

a) woning

Nummer 145/5/20

Onder "woning" wordt een gebouw of een gedeelte van een gebouw (inzonderheid een eengezinswoning of een appartement) verstaan, dat wegens zijn aard voor bewoning bestemd is of als zodanig wordt gebruikt, ofwel door een gezin, ofwel door een alleenstaande, en waar de verschillende gezinsactiviteiten (zoals wonen, slapen, maaltijden bereiden enz.) worden uitgeoefend [Zijn geen woningen in de zin van die omschrijving, de kamers in gemeenschappelijke gebouwen (kloosters, klinieken, hospitalen, weeshuizen, enz.), alsmede kamers voor studenten of voor seizoenarbeiders].

De bestemming van een gebouw als "woning" kan onder meer worden aangetoond aan de hand van het plan, van aanleg, het bouwplan, de bouwvergunning, de clausules van de hypothecaire leningakte enz.

Wanneer een gebouw speciaal is ingericht of verbouwd om meerdere duidelijk van elkaar onderscheiden wooneenheden te vormen, wordt elk van die eenheden geacht een woning te zijn, zelfs indien het gebouw slechts één enkel kadastraal perceel uitmaakt.

De omstandigheid dat de woning in kwestie gedeeltelijk beroepsmatig wordt gebruikt vormt geen beletsel voor de toepassing van de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen van een hypothecaire lening. Die aflossingen moeten derhalve niet tot het privé-gedeelte van de lening worden beperkt (cf. PV nr. 396, 21.1.1993, Volksv. Berben, Bull. 728, blz. 1690; PV nr. 489, 16.3.1993, Volksv. Pinxten, Bull. 730, blz. 2376 en PV nr. 924, 22.2.1994, Volksv. Defeyt, Bull. 740, blz. 1594).

b) Eigenaar van de woning

Nummer 145/5/21

Art. 54, 3°, WIB (thans art. 145/1, 3°, WIB 92) vermeldt niet expressis verbis dat de belastingplichtige die de aftrek (thans belastingvermindering) van kapitaalaflossingen wil toepassen ook eigenaar moet zijn van de woning waarvoor de hypothecaire lening wordt aangegaan.

Dat artikel drukt wel het verband uit tussen het voordeel van de aftrek (thans belastingvermindering) en de betalingen voor de aflossing van de lening aangegaan voor het bouwen, verbouwen of verwerven van een woning : wanneer de lening is aangegaan voor andere doeleinden, zoals het financieren van andermans bouwproject, stelt de wet geen voordeel van aftrek (thans belastingvermindering) in het vooruitzicht.

Hieruit volgt onvermijdelijk dat alleen de belastingplichtige die voor zichzelf een woning bouwt, verwerft of verbouwt de aftrek (thans belastingvermindering) kan verkrijgen.

Op die wijze wordt geen eigendomsvoorwaarde aan de wet toegevoegd, maar de wettekst zelf houdt de eigendomsverwerving door de belastingplichtige, die de aftrek (thans belastingvermindering) geniet, in zich (cf. Antwerpen, 26.4.1993, Cipriani-Thijs, Fiscale Jurisprudentie, 93/239). In dezelfde zin : Luik, 16.2.1994, L.M. en G.M., Bull. 752, blz. 2396; Antwerpen, 8.3.1994, Geerts-Engelen, niet gepubliceerd.

c) Overdracht of ruil van de hypotheek

Nummer 145/5/22

Het Hof van beroep te Brussel heeft op 18.10.1988, inzake De Jaeger Jacques (Bull. 694, blz. 1421), geoordeeld dat de administratie een voorwaarde aan de wet toevoegt als zij de aftrek (thans belastingvermindering) van aflossingen van een hypothecaire lening, gedekt door een schuldsaldoverzekering, onderwerpt aan de voorwaarde dat de belastingplichtige eigenaar moet blijven van de woning waarvoor de lening is aangegaan. De administratie heeft zich bij dit standpunt aangesloten.

Gelet op die rechtspraak moet bijgevolg de voorwaarde dat de lening aangegaan moet zijn voor het bouwen, het verwerven of het verbouwen van een in België gelegen woning uitsluitend worden beoordeeld in de beginfase van de lening (nl. in de periode dat het geleende kapitaal wordt aangewend). De latere vervreemding van de woning is derhalve geen reden om de belastingvermindering ingevolge art. 145/1, 3°, WIB 92, te weigeren.

Het is evenwel zo dat die belastingvermindering alleen kan worden verleend zolang de lening de in de wet bepaalde eigenschappen behoudt, d.w.z. :

- hypothecair zijn;

- gewaarborgd zijn door een schuldsaldoverzekering;

- een looptijd hebben van ten minste 10 jaar.

De hypotheekoverdracht of hypotheekruil, d.i. het overbrengen van de hypothecaire inschrijving van een onroerend goed (dat eventueel wordt vervreemd) naar een ander, waarbij de (oude) lening zonder meer verder blijft lopen heeft geen weerslag op het principe of op het bedrag van de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen. Concreet houdt dit in dat de aard van het goed waarop de hypotheek is overgedragen (woning, nijverheidsgebouw enz.) zonder belang is.

3. Derde voorwaarde : het moet een hypothecaire lening betreffen die door de belastingplichtige is aangegaan en die gewaarborgd is door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekering) op zijn eigen hoofd

Nummer 145/5/23

Aan die voorwaarde wordt eveneens geacht te zijn voldaan voor een hypothecaire lening gewaarborgd door een levensverzekering die in eenzelfde contract een schuldsaldoverzekering gedurende de looptijd van de hypothecaire lening met een andere verzekeringsvorm combineert (b.v. een levenslange verzekering tijdens of na de looptijd van de lening).

Nummer 145/5/24

Het gebeurt dat de ontlener het verzekeringscontract niet persoonlijk sluit; in dat geval geeft hij opdracht aan de kredietinstelling om een levensverzekering op zijn hoofd te sluiten. Het feit opdracht te geven om het contract te sluiten, verandert niets aan de toestand. De belastingplichtige blijft de verzekerde en de belastingvermindering mag worden toegestaan.

Nummer 145/5/25

In zijn arrest van 22.9.1983, inzake Orban Edgard Jules (Bull. 636, blz. 304), heeft het Hof van Cassatie aangenomen dat de sommen besteed tot aflossing van een hypothecaire lening, hoofdelijk en onverdeeld toegestaan aan beide echtgenoten en gewaarborgd door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal die is gesloten op het hoofd van de man ten voordele van zijn vrouw, aftrekbaar zijn van de beroepsinkomsten van deze laatste (thans : voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen bij deze laatste).

Derhalve mogen, in de gevallen waarin een hypothecaire lening hoofdelijk en onverdeeld door beide echtgenoten is aangegaan om een woning (toebehorend aan de huwelijksgemeenschap of in onverdeeldheid tussen de echtgenoten) te bouwen, te verwerven of te verbouwen, de in art. 145/1, 3°, WIB 92, vermelde kapitaalaflossingen steeds bij de echtgenoten in aanmerking worden genomen volgens de door hen vastgestelde wijze van omdeling [Dit geldt eveneens voor de gehuwden die overeenkomstig art. 128, eerste lid, 4°, WIB 92, als alleenstaanden worden aangemerkt].

De omstandigheid dat de schuldsaldoverzekering [Het verzekerde kapitaal moet "in globo" worden beoordeeld wat betreft de gelijkwaardigheid met het geleende kapitaal als bedoeld in 145/5/38] alleen op het hoofd van de man of van de vrouw is gesloten of dat beide echtgenoten elk afzonderlijk een schuldsaldoverzekering ten belope van een gedeelte van de hypothecaire lening hebben gesloten, vormt geen beletsel voor de toepassing van die regel.

Nummer 145/5/26

Het bepaalde in 145/5/25 doet echter geen afbreuk aan de eigendomsvoorwaarde waarvan sprake in 145/5/21. Voor de toepassing van 145/5/25 is m.a.w. onder meer vereist dat beide echtgenoten minstens gedeeltelijk een eigendomsrecht in de beoogde woning hebben.

Indien de woning uitsluitend de eigendom van één der echtgenoten is, kan de echtgenoot die geen eigendomsrecht op die woning (ook niet voor een deel) heeft, geen aanspraak maken op de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen van een voor die woning aangegane hypothecaire lening.

Dit is inzonderheid het geval wanneer de woning werd gebouwd op grond die uitsluitend aan een der echtgenoten toebehoort, en de woning ingevolge de regels van de natrekking - de eigendom is van die echtgenoot (cf. Antwerpen, 26.4.1993, Cipriani-Thijs, Fiscale Jurisprudentie, 93/239 en Antwerpen, 8.3.1994, Geerts-Engelen, niet gepubliceerd).

Nummer 145/5/27

In de onderstaande tabel komen een aantal gevallen voor waarin de belastingvermindering kan worden toegestaan, mits de andere voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering vervuld zijn.

(1) In de veronderstelling dat de lening hoofdelijk en onverdeeld aan beiden is toegestaan (zie 145/5/25).

(2) Met inbegrip van echtgenoten die beiden een afzonderlijke lening hebben aangegaan en waarop het bepaalde in 145/5/25 dus niet van toepassing is.

(3) Alleen de verzekerde medeëigenaar kan aanspraak maken op de belastingvermindering voor de betalingen die hij voor de aflossing van zijn deel in het ontleende kapitaal heeft verricht, doch alleen in de mate waarin dat deel zijn aandeel in de eigendom van de woning niet overtreft (zo mag bij een medeëigenaar die 50 % van de onverdeeldheid bezit, slechts de helft van de totale aflossingen voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen, ook al zou hij daarvan 2/3 voor zijn rekening nemen).

Nummer 145/5/28

De richtlijnen die uiteengezet zijn in 145/5/25 blijven van toepassing in geval van feitelijke scheiding van de echtgenoten, met dien verstande dat vanaf het jaar volgend op het jaar van de feitelijke scheiding, bij elke echtgenoot slechts de door hem persoonlijk betaalde kapitaalaflossingen voor belastingvermindering in aanmerking komen.

Nummer 145/5/29

Vanzelfsprekend moet er in geval van echtscheiding, bij de ex- echtgenoot die verder aanspraak maakt op de toepassing van deze belastingvermindering, voldaan zijn aan alle in art. 145/1, 3°, WIB 92, gestelde voorwaarden (zie eveneens 145/5/60).

4. Vierde voorwaarde : de contracten moeten in België zijn aangegaan

Nummer 145/5/30

Uit de economie van art. 145/1, 3°, WIB 92, volgt dat de in die wetsbepaling vermelde contracten (lening en verzekering) in België moeten zijn aangegaan.

5. Gevallen waarin de belastingvermindering niet mag worden verleend

Nummer 145/5/31

De belastingvermindering moet worden geweigerd :

1° wanneer de hypothecaire lening is aangegaan voor het verwerven van roerende goederen of het verwerven van een ander onroerend goed dan een woning (werkplaats, grond enz.).

Indien eenzelfde hypothecaire lening echter en het verwerven van een bouwgrond en het bouwen van een woning op die grond tot doel heeft, mogen de totale kapitaalaflossingen van die lening voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen (beperkt tot de eerste schijf van 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)];

2° wanneer de verzekering gesloten is op het hoofd van een derde die als hoofdelijke medeschuldenaar optreedt;

3° wanneer de woning aan de ene echtgenoot toebehoort en de lening uitsluitend door de andere echtgenoot is aangegaan. De echtgenoot die geleend heeft kan slechts aanspraak maken op de in art. 145/1, 3°, WIB 92, vermelde belastingvermindering vanaf het tijdstip waarop hij als eigenaar van de voornoemde woning kan worden aangemerkt en voor zover aan alle andere ter zake gestelde voorwaarden voldaan is (zie 145/5/21 en 26).

C. GRENZEN VAN DE LENING

Nummer 145/5/32

De betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van vanaf 1.1.1993 [Voor de tussen 1.1.1989 en 31.12.1992 aangegane hypothecaire leningen is die grens eveneens 2.000.000 F (te indexeren bedrag) (art. 516, § 1, 2°, WIB 92) ] aangegane hypothecaire leningen om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen die geen vóór die datum aangegane leningen vervangen, komen slechts voor de belastingvermindering in aanmerking voor zover zij betrekking hebben op de eerste schijf van 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)] van het aanvangsbedrag van de voor die woning aangegane leningen (art. 145/6, tweede lid, WIB 92).

Nummer 145/5/33

De hiernavolgende tabel geeft de grens aan die van toepassing is, afhankelijk van het jaar waarin het leningcontract is gesloten

Nummer 145/5/34

Gelet op de ondubbelzinnige inhoud van art. 145/6, tweede lid, WIB 92 en art. 516, § 1, 2°, WIB 92) moet de grens, van 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)], per woning en niet per lening worden beoordeeld.

Daaruit volgt dat :

1° indien meerdere hypothecaire leningen worden aangegaan ofwel om éénzelfde woning te bouwen of te verwerven, ofwel om die woning te verbouwen (waarbij het geen belang heeft of die leningen tijdens hetzelfde jaar of op min of meer van elkaar verwijderde tijdstippen zijn aangegaan), moet de voormelde grens t.o.v. het geheel van die leningen worden beoordeeld, d.w.z. alsof al die leningen slechts een enkele lening zouden vormen, waarvan het bedrag gelijk zou zijn aan het totale bedrag ervan.

Telkens wanneer een nieuwe lening voor dezelfde woning wordt aangegaan, moeten vroegere leningen die ten laatste op de datum van het aangaan van de nieuwe lening reeds volledig zijn terugbetaald, echter buiten beschouwing worden gelaten;

2° indien de belastingplichtige eigenaar is van meerdere woningen, de voormelde grens voor elk van die woningen mag toegepast worden.

Er wordt aangestipt dat bij de berekening van de (geïndexeerde) grens van 2.000.000 F alleen de vanaf 1.1.1989 aangegane hypothecaire leningen in aanmerking komen. Dat betekent dat indien de belastingplichtige bijvoorbeeld vóór 1.1.1989 een hypothecaire lening heeft aangegaan voor het verwerven van zijn woning en na 1.1.1989 een tweede hypothecaire lening heeft aangegaan om die woning te verbouwen, moet worden aangenomen dat :

1° de eerste lening slechts in aanmerking komt wanneer de voorwaarden vervuld zijn waarvan sprake in art. 516, § 1, WIB 92 (zie 516/6 tot 28);

2° de kapitaalaflossingen m.b.t. de tweede lening in principe voor belastingvermindering in aanmerking komen in de mate dat zij op de eerste schijf van 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)] van het aanvangsbedrag van de lening betrekking hebben.

Indien beide echtgenoten hoofdelijk en onverdeeld een hypothecaire lening hebben aangegaan die bestemd is om een woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen, geldt de voormelde grens voor beide echtgenoten gezamenlijk, en mag dus niet worden verdubbeld.

In dezelfde gedachtengang moet de (geïndexeerde) grens van 2.000.000 F in globo worden gehanteerd voor al de onverdeelde eigenaars van eenzelfde woning samen, met dien verstande dat alleen de medeëigenaar die de waarborg van een schuldsaldoverzekering heeft, aanspraak zal kunnen maken op de belastingvermindering voor de betalingen die hij werkelijk heeft verricht voor de aflossing van zijn deel in het ontleende kapitaal, maar slechts in de mate waarin dat deel zijn aandeel in de eigendom van de met een gemeenschappelijke lening verworven, gebouwde of verbouwde woning niet overtreft (zie eveneens 145/5/59).

Voorbeelden

Nummer 145/5/35

1° Een alleenstaande belastingplichtige heeft in 1994 een tweede woning gekocht met een hypothecaire lening van 1.800.000 F. In hetzelfde jaar wil hij verbouwingswerken aan die woning doen uitvoeren en gaat daarvoor een nieuwe hypothecaire lening aan van 500.000 F.

Het totale bedrag van de hypothecaire leningen die de belastingplichtige voor die woning heeft aangegaan is bijgevolg gelijk aan (1.800.000 F + 500.000 F =) 2.300.000 F.

Voor de kapitaalaflossingen mag slechts een maximumbedrag van 2.200.000 F in aanmerking worden genomen (zie 145/5/33).

2° Een echtpaar, dat reeds eigenaar is van een woning, heeft in 1994 een hypothecaire lening aangegaan voor een bedrag van 7.000.000 F voor de aanschaffing van twee appartementen (tegen een eenheidsprijs van 3.500.000 F).

Voor de kapitaalaflossingen van die lening komt slechts een maximumbedrag in aanmerking van (zie 145/5/33) :

- voor het eerste appartement : 2.200.000 F

- voor het tweede appartement : 2.200.000 F

- totaal : 4.400.000 F

3° Twee ongehuwde broers A en B hebben in januari 1994 in onverdeeldheid een in België gelegen appartement gekocht voor 4.000.000 F. Die broers zijn elk voor de helft eigenaar van het appartement. Elk van hen is reeds eigenaar van een woning.

Zij gaan hiervoor elk afzonderlijk een hypothecaire lening aan van respectievelijk 1.800.000 F en 1.950.000 F; elke lening is volledig gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering.

De kapitaalaflossingen in 1994 bedragen 60.000 F voor A en 68.500 F voor B. Alle wettelijke voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen zijn vervuld.

Voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen :

A :

- beperking van het geïndexeerde aanvangsbedrag van de lening op grond van zijn aandeel in de eigendom van het appartement 2.200.000 F x 1/2 = 1.100.000 F

- bedrag van de kapitaalaflossingen dat in principe [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn] voor belastingvermindering in aanmerking komt :

60.000 F x 1.100.000 = 36.667 F

1.800.000

B :

•beperking van het geïndexeerde aanvangsbedrag van de lening op grond van zijn aandeel in de eigendom van het appartement 2.200.000 F x 1/2 = 1.100.000 F

•bedrag van de kapitaalaflossingen dat in principe [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn] voor belastingvermindering in aanmerking komt :

68.500 F x 1.100.000 = 38.641 F

1.950.000

4° Een man en een vrouw die een feitelijk gezin vormen, kopen op 4.1.1994 in onverdeeldheid een in België gelegen woning. De man is voor 2/3 en de vrouw voor 1/3 eigenaar. Elk van hen is reeds eigenaar van een woning.

Zij hebben daartoe hoofdelijk en onverdeeld een hypothecaire lening van 3.300.000 F aangegaan, gedekt door een schuldsaldoverzekering van 2.200.000 F op naam van de man en een schuldsaldoverzekering van 1.100.000 F op naam van de vrouw.

De kapitaalaflossingen in 1994 bedragen 100.000 F (voor 2/3 betaald door de man en voor 1/3 door de vrouw).

Alle wettelijke voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen zijn vervuld.

Voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen :

Man :

- beperking van het geïndexeerde aanvangsbedrag van de lening op grond van zijn aandeel in de eigendom van de woning 2.200.000 F x 2/3 = 1.466.667 F

- in principe [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn] voor belastingvermindering in aanmerking komend bedrag :

100.000 F x 1.466.667 = 44.444 F

3.300.000

Vrouw :

- beperking van het geïndexeerde aanvangsbedrag van de lening op grond van haar aandeel in de eigendom van de woning 2.200.000 F x 1/3 = 733.333 F

- in principe [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn] voor belastingvermindering in aanmerking komend bedrag :

100.000 F x 733.333 = 22.222 F

3.300.000

D. VOORWAARDE OMTRENT DE LOOPTIJD VAN DE CONTRACTEN

Nummer 145/5/36

Het leningcontract en het verzekeringscontract dat het dekt, moeten een looptijd van ten minste 10 jaar hebben (art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92) .

Nummer 145/5/37

De hypothecaire lening of de "schuldsaldoverzekering" die oorspronkelijk gesloten is voor een periode van minder dan 10 jaar en waarvan de looptijd wordt verlengd zodat hij ten minste 10 jaar bedraagt, beantwoordt aan de voorwaarde inzake looptijd opgelegd door art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92, vanaf het ogenblik waarop de wijziging wordt doorgevoerd.

E. VOORWAARDE OMTRENT DE GELIJKWAARDIGHEID TUSSEN DE GELEENDE EN DE VERZEKERDE KAPITALEN

Nummer 145/5/38

De verzekerde kapitalen moeten bij het sluiten van het verzekeringscontract ten minste gelijk zijn aan de geleende kapitalen (art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92) .

Wanneer evenwel het bedrag van de leningen dat voor de toepassing van de belastingvermindering in aanmerking komt, beperkt is tot de eerste schijf van 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)], mag het verzekerde kapitaal, in afwijking van art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92, verminderd worden tot het in aanmerking komende aanvangsbedrag van de leningen (art. 145/5, tweede lid, WIB 92) . Met andere woorden, het verzekerde bedrag zal dus mogen worden beperkt tot 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)].

In het geval dat een lening wordt aangegaan waarvoor een hypothecaire inschrijving wordt genomen voor een lager bedrag dan het geleende kapitaal, dan nog moet het verzekerde kapitaal ten minste gelijk zijn aan het ontleende kapitaal, eventueel zoals hierboven uiteengezet beperkt tot 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)], opdat de kapitaalaflossingen voor belastingvermindering in aanmerking zouden komen. Uiteraard mogen de kapitaalaflossingen alsdan slechts effectief voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen in de mate dat zij betrekking hebben op het gedeelte van de lening dat door een hypothecaire inschrijving is gewaarborgd.

Wanneer één enkele lening door beide echtgenoten hoofdelijk en onverdeeld is aangegaan, moet de gelijkwaardigheid tussen de geleende en de verzekerde kapitalen in globo worden beoordeeld; in dat geval moet dus het bedrag van de door beide echtgenoten verzekerde kapitalen ten minste gelijk zijn aan het totale bedrag van het kapitaal dat voor belastingvermindering in aanmerking komt.

Wanneer iedere echtgenoot afzonderlijk een lening heeft aangegaan, moet er voor elk van beide leningen gelijkwaardigheid bestaan tussen het verzekerde kapitaal en het kapitaal dat voor belastingvermindering in aanmerking komt.

Nummer 145/5/39

Om aan de voorwaarde van 145/5/38, eerste lid, te voldoen, moet de aflossingstabel van de lening bij het sluiten van de contracten overeenstemmen met de tabel van de verzekerde kapitalen, d.w.z. dat de oorspronkelijke vooruitzichten inzake "verzekerd blijvende kapitalen" op het einde van elke jaarlijkse periode gelijkwaardig of ten minste gelijk zijn aan de vooruitzichten inzake "nog terug te betalen kapitalen". Het feit dat tijdens de uitvoering van de contracten hogere aflossingen gedaan zijn dan die welke oorspronkelijk waren voorzien, speelt dus geen rol; alleen de gelijkwaardigheid bij het aangaan van de contracten is van belang.

Nummer 145/5/40

Er mag evenmin worden geweigerd de belastingvermindering te verlenen :

- wanneer de niet-overeenstemming tussen de tabel van de verzekerd blijvende kapitalen en de tabel van de verschuldigd blijvende kapitalen slechts voortvloeit uit omstandigheden van zuiver technische aard (verzekeringstarief gevestigd op basis van een interest van 6 %, hoewel de lening is toegestaan tegen een interest van 5 of 5,75 %; lening terugbetaalbaar per halfjaarlijkse vervaltijden, hoewel de verzekering uitgaat van een aflossing van annuïteiten; verzekering die een aanvang neemt vóór het begin van de aflossingsperiode van de lening, hoewel het verzekerings- en het leningcontract terzelfder tijd zijn gesloten enz.);

- wanneer de verzekering is gesloten in de loop van de lening, voor een kapitaal gelijk aan het nog terug te betalen deel van de lening, voor zover er sinds het sluiten van het contract gelijkwaardigheid bestaat tussen het nog terug te betalen en het verzekerde bedrag;

- wanneer de verzekering niet is gesloten voor de volledige duur van de lening, voor zover er gelijkwaardigheid bestaat tussen het nog terug te betalen en het verzekerde bedrag zolang de verzekering duurt.

F. VOORWAARDE OMTRENT DE BEGUNSTIGDE VAN HET CONTRACT

Nummer 145/5/41

De voordelen van het verzekeringscontract moeten bedongen zijn ten gunste van de echtgenoot van de belastingplichtige, van zijn bloedverwanten tot de tweede graad of van de schuldeiser van de hypothecaire lening (art. 145/5, eerste lid, 2°, WIB 92) .

Voldoet niet aan de in art. 145/5, eerste lid, 2°, WIB 92, gestelde voorwaarde inzake begunstiging, het levensverzekeringscontract waarin als eerste begunstigde een persoon wordt vermeld die op de. datum van het sluiten van het contract reeds overleden is, en waarin als volgende begunstigden personen zijn aangewezen die niet aan de bovenvermelde omschrijving voldoen (vaak de bijzit van de verzekerde). De kapitaalaflossingen van hypothecaire leningen gewaarborgd door dergelijke verzekeringen mogen geenszins in aanmerking genomen worden voor de toekenning van de in art. 145/1, 3°, WIB 92, vermelde belastingvermindering.

Wanneer de in het verzekeringscontract aangewezen begunstigde geen persoon is als bedoeld in art. 145/5, eerste lid, 2°, WIB 92, in casu de persoon waarmee de belastingplichtige een feitelijk gezin vormt, komt de kapitaalaflossing niet voor belastingvermindering in aanmerking, zelfs wanneer uit een bijkomende vermelding in het attest blijkt dat "de begunstiging en het recht tot afkoop, bij wijze van inpandgeving tot beloop van alle verschuldigde sommen, overgedragen zijn aan de hypothecaire schuldeiser" (zie Antwerpen, 2.3.1992, V.G., M., Bull. 741, blz. 1985).

G. VOORWAARDEN OMTRENT HET BEWIJS VAN BETALING EN HET ATTEST VAN DE VERZEKERINGSINSTELLING

I. Voorwoord

Nummer 145/5/42

Hier gelden mutatis mutandis dezelfde regels als inzake gewone individuele levensverzekeringen (zie 145/4/49 tot 51), met dien verstande dat, met betrekking tot de uit te reiken attesten, het volgende onderscheid moet worden gemaakt.

2. De verzekeraar is tevens geldschieter

Nummer 145/5/43

In dit geval bezorgt de verzekeraar aan de ontlener een tweevoudig attest.

Het eerste attest betreffende de schuldsaldoverzekering, moet bestaan in een afschrift van de bijzondere voorwaarden van het levensverzekeringscontract (schuldsaldo), met dien verstande dat dit document :

1° ten minste de volgende gegevens moet vermelden :

- volledige identiteit en volledig adres van de verzekerde (deze moet het verzekerde hoofd zijn);

- begin- en einddatum van het contract;

- identiteit en hoedanigheid van de begunstigden;

- aard en bedrag van de verzekerde voordelen;

- aard van de eventuele aanvullende verzekeringen en bedrag ervan;

- nominaal bedrag van de premie en vervaldag ervan, zomede, in voorkomend geval, bedrag van de bijpremies in verband met de aanvullende verzekeringen;

- in voorkomend geval, de opsplitsing tussen het gedeelte van de lening dat gewaarborgd is door een schuldsaldoverzekering en het gedeelte van de lening dat gewaarborgd is door een gemengde levensverzekering (zie 145/5/57);

2° met de volgende formule moet worden aangevuld :

".......(benaming van de verzekeraar) bevestigt dat het contract aan al de in art. 145/5 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gestelde voorwaarden voldoet, en verbindt er zich toe de Administratie der directe belastingen, door middel van een afschrift van de wijzigingsclausules, in kennis te stellen van alle wijzigingen die in het contract worden aangebracht";

3° moet worden gedagtekend en ondertekend door een gevolmachtigde van de verzekeringsinstelling;

4° een tabel van de verzekerde kapitalen moet worden toegevoegd.

Het tweede attest, betreffende het leningcontract, moet ten minste de volgende gegevens bevatten:

- volledige identiteit en volledig adres van de schuldenaar;

- totaal bedrag van de hypothecaire lening en, in voorkomend geval, gedeelte van de lening dat gedekt is door een hypothecaire inschrijving (zie 145/5/18);

- tabel van aflossing of wedersamenstelling van de lening;

- doel van de lening (verwerven, bouwen of verbouwen van een in België gelegen woning);

- ligging van de gehypothekeerde woning;

- verbintenis om de Administratie der directe belastingen rechtstreeks in kennis te stellen van alle wijzigingen in het leningcontract, die aanleiding geven tot een nieuwe aflossingstabel, met uitsluiting van de wijzigingen die voortvloeien uit een vervroegde terugbetaling van de lening.

Er wordt verduidelijkt dat dit tweede attest de verkoopwaarde van het onroerend goed, waarop de lening betrekking heeft, niet moet vermelden.

3. De verzekeraar is niet tevens geldschieter

Nummer 145/5/44

In dit geval moet worden gehandeld zoals in het geval dat de verzekeraar tevens geldschieter is, behalve dat het tweede attest door de geldschieter aan de verzekeraar wordt bezorgd; deze laatste voegt bij het eerste attest een eensluidend verklaard afschrift van het tweede.

Nummer 145/5/45

De geldschieter reikt eventueel een attest uit voor ieder voorschot dat wordt toegestaan in het kader van een kredietopening (zie 145/5/17, tweede lid).

IX. BIJZONDERE GEVALLEN

A. AANKOOP VAN VRUCHTGEBRUIK OF BLOTE EIGENDOM

Nummer 145/5/46

De verrichtingen betreffende de aankoop van vruchtgebruik of van blote eigendom worden niet als een eigenlijke verzekeringsverrichting beschouwd die valt onder de toepassing van art. 145/1, 3°, WIB 92. Die verrichtingen bestaan inderdaad hoofdzakelijk uit een ruiling van een op de dag van het contract gestort kapitaal tegen een reeks waarden, over gelijke tussenruimten en in een onbepaald aantal verdeeld gedurende het ganse leven van de vruchtgebruiker (aankoop van vruchtgebruik) of tegen een ander kapitaal van bekende waarde dat slechts bij het overlijden van een bepaalde persoon zal worden afgegeven (aankoop van blote eigendom).

Kapitaalaflossingen van leningen die zijn aangegaan voor het verwerven van de blote eigendom van onroerende goederen komen derhalve niet in aanmerking voor belastingvermindering (PV nr. 799, 29.6.1994, Sen. Desutter, Bull. 745, blz. 121).

B. HYPOTHECAIRE LENING AANGEGAAN TER VERVANGING VAN EEN GELIJKAARDIGE LENING (HERFINANCIERINGSLENING)

1. Leningen die vóór 1.1.1989 aangegane leningen vervangen

Nummer 145/5/47

De richtlijnen aangaande de leningen die vanaf 1.1.1989 aangegane leningen vervangen (zie 145/5/48 tot 52), zijn mutatis mutandis van toepassing op de leningen die vóór die datum aangegane leningen vervangen, met dien verstande dat moet worden aangenomen dat de herfinancieringsiening gewoon de voortzetting is van de oude lening, zodat :

- de voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering en het in aanmerking te nemen aanvangsbedrag die zijn welke voor de eerste lening van toepassing waren;

- de woning waarvoor de oorspronkelijke lening is aangegaan de aard van sociale, middelgrote of grote woning behoudt, zoals die werd toegekend overeenkomstig de verkoopwaarde van de woning op het tijdstip waarop de eerste lening is aangegaan, en ongeacht het feit dat die waarde ondertussen is gewijzigd.

Voor de bijzonderheden i.v.m. vóór 1.1.1989 aangegane leningen wordt verwezen naar de commentaar op art. 516, WIB 92.

2. Leningen die vanaf 1.1.1989 aangegane leningen vervangen

a) Inleiding

Nummer 145/5/48

Ten einde gezinnen met een bescheiden inkomen die een woning hebben verworven en die door het aangaan van een nieuwe lening tegen een lagere rentevoet de mogelijkheid hebben hun financiële lasten te verlichten, niet te bestraffen, staat de administratie toe dat een herfinancieringslening in bepaalde gevallen geacht wordt in de plaats te treden van de eerste lening zodat de ermede verband houdende fiscale voordelen behouden blijven.

b) Eerste geval : het contract van de oorspronkelijke hypothecaire lening is gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering

Eerste veronderstelling : de belastingplichtige gaat een nieuwe hypothecaire lening aan die gewaarborgd is door een schuldsaldoverzekering

Nummer 145/5/49

In de mate dat het kapitaal van de herfinancieringslening het nog verschuldigd blijvende saldo van de oorspronkelijke hypothecaire lening niet overtreft, kan de belastingvermindering voor de betalingen voor de aflossing of de wedersamenstelling van de nieuwe lening onder de volgende voorwaarden verleend worden :

1° de oorspronkelijke hypothecaire lening moet aangegaan zijn om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen;

2° de nieuwe hypothecaire lening en de schuldsaldoverzekering gesloten tot waarborg van die lening, moeten aan al de voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering, bepaald in de art. 145/1, 3° en 145/5, WIB 92, voldoen, met dien verstande dat de werkelijke duur van het eerste leningcontract en het tijdperk waarop het tweede contract slaat, samen ten minste 10 jaar moeten bereiken. Hetzelfde geldt voor de vaststelling van de totale duur van de levensverzekeringscontracten.

Evenwel wordt de belastingvermindering, onder de voorwaarden en binnen de grenzen bepaald in de art. 145/5 en 145/6, WIB 92, eveneens verleend voor het door een schuldsaldoverzekering gewaarborgde bedrag van het tweede leningcontract dat het verschuldigd blijvende saldo van het eerste contract overtreft, indien de aanvullende lening is aangegaan voor het verbouwen van het gebouwde of aangekochte onroerend goed waarop het eerste leningcontract betrekking had.

Tweede veronderstelling : de belastingplichtige gaat een nieuwe hypothecaire lening aan die gewaarborgd is door een gemengde levensverzekering

Nummer 145/5/50

De nieuwe lening beantwoordt niet aan de voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering gesteld in de art. 145/1, 3° en 145/5, WIB 92. Wat betreft de belastingvermindering voor de levensverzekeringspremies, zie 145/4/25 tot 49.

Indien de schuldsaldoverzekering blijft bestaan, mogende premies ervan, onder dezelfde voorwaarden en grenzen die gelden voor een gemengde verzekering, eventueel eveneens in aanmerking worden genomen voor belastingvermindering (zie 145/4/25 tot 49).

c) Tweede geval: het contract van de oorspronkelijke hypothecaire lening is gewaarborgd door een gemengde levensverzekering waarvan de premies volledig of gedeeltelijk voor belastingvermindering in aanmerking zijn genomen op grond van art. 145/1, 2°, WIB 92

Eerste veronderstelling: de belastingplichtige gaat een nieuwe hypothecaire lening aan die gewaarborgd is door een gemengde levensverzekering

Nummer 145/5/51

Het nieuwe contract beantwoordt niet aan de voorwaarden voor het toekennen van de belastingvermindering als bepaald in de art. 145/1, 3° en 145/5, WIB 92.

De belastingvermindering voor de premies met betrekking tot dit nieuwe contract wordt alleen verleend voor zover voldaan is aan de in art. 145/1, 2°, 145/4 en 145/6, derde lid, WIB 92, gestelde voorwaarden (zie 145/4/25 tot 49).

Om te bepalen of de minimumlooptijd bereikt is, moet rekening worden gehouden met de werkelijke looptijd van het oorspronkelijke contract die zal worden samengevoegd met de voorziene looptijd van het nieuwe contract.

Tweede veronderstelling : de belastingplichtige gaat een nieuwe hypothecaire lening aan die gewaarborgd is door een schuldsaldoverzekering

Nummer 145/5/52

De betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van de nieuwe hypothecaire lening, komen slechts voor belastingvermindering in aanmerking voor zover voldaan wordt aan de voorwaarden van art. 145/5, eerste lid, WIB 92, op de datum van het aangaan van de tweede lening. Wanneer het nieuwe leningcontract (gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering) wordt aangegaan om het schuldsaldo terug te betalen van een leningcontract dat oorspronkelijk door een gemengde levensverzekering werd gewaarborgd, moet de duur van het nieuwe leningcontract alsmede van het nieuwe verzekeringscontract ten minste tien jaar bedragen (de looptijd van de oorspronkelijke contracten komt in dit geval dus niet in aanmerking voor het bepalen van de minimumlooptijd van tien jaar).

3. Berekeningswijze van de voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen

a) Evenredige herleiding

Nummer 145/5/53

Het in aanmerking te nemen gedeelte van de herfinancieringslening mag niet meer bedragen dan het nog verschuldigde saldo van de oorspronkelijke lening (zie evenwel 145/5/54, laatste lid).

Daartoe moet het voor de aflossing of wedersamenstelling van de nieuwe lening betaalde bedrag op evenredige wijze worden herleid, d.w.z. dat dit bedrag moet worden vermenigvuldigd met een breuk waarvan :

- de teller gelijk is aan het nog niet afgeloste saldo van de eerste lening;

- de noemer gelijk is aan het totale bedrag van de nieuwe lening.

b) Beperkingen met betrekking tot de oorspronkelijke lening

Nummer 145/5/54

Wanneer de oorspronkelijke lening meer bedroeg dan het in art. 145/6, tweede lid, WIB 92, vastgelegde grensbedrag, moet het zoals in 145/5/53 herleide bedrag van de aflossingsannuïteit nogmaals worden herleid naar verhouding van dat grensbedrag tot het bedrag van de oorspronkelijke lening.

Het in aanmerking te nemen grensbedrag is steeds het bedrag dat van toepassing was op de oorspronkelijke lening, waarbij rekening moet worden gehouden met :

- het sociaal of middelgroot karakter van de woning, wat de vóór 1.1.1989 aangegane leningen betreft;

- de indexering zoals die van toepassing was voor het jaar van het aangaan van de oorspronkelijke lening.

In die gevallen moet het in 145/5/53 herleide bedrag van de aflossingsannuïteit van de nieuwe lening vermenigvuldigd worden met een nieuwe breuk waarvan de teller gelijk is aan het in aanmerking te nemen grensbedrag en de noemer gelijk is aan het bedrag van de oorspronkelijke lening.

4. Voorbeeld

Nummer 145/5/55

Hypothecaire lening in 1989 aangegaan voor de bouw van een tweede woning van de belastingplichtige : 3.000.000 F.

Voor belastingvermindering in aanmerking te nemen aanvangsbedrag van die lening : 2.000.000 F (1989).

Totaal bedrag van de in de jaren 1989 tot 1994 gedane kapitaalaflossingen 300.000 F.

Nog niet afgelost saldo van de eerste lening : 3.000.000 F - 300.000 F 2.700.000 F,

Bedrag van de in 1994 gesloten herfinancieringslening : 3.600.000 F.

In 1994 gedane aflossingen betreffende de nieuwe lening : 150.000 F.

Voor belastingvermindering in aanmerking te nemen annuïteit van de nieuwe lening :

150.000 F x (2.700.000/3.600.000) x (2.000.000/3.000.000) = 75.000 F.

C. VERVROEGDE TERUGBETALINGEN VAN HYPOTHECAIRE LENINGEN DIE IN AANMERKING KOMEN VOOR DE IN ART. 145/1, 3°, WIB 92, BEPAALDE BELASTINGVERMINDERING

Nummer 145/5/56

Om in aanmerking te komen voor die belastingvermindering, is niet vereist dat de aflossing of wedersamenstelling van het geleende kapitaal volgens de afschrijvingstabel van de lening gebeurt. Derhalve kunnen vervroegde terugbetalingen dit kapitaal voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen in de mate dat ze de wettelijke grenzen (zie 145/5/62 en 63) niet overtreffen en voor zover niet wordt afgeweken van de in art. 145/5, WIB 92, gestelde voorwaarden (inzonderheid wat de minimumlooptijd van 10 jaar betreft).

Daaruit volgt dat de belastingvermindering voor de sommen die dienen voor de vervroegde terugbetaling van het saldo van een lening niet kan worden verleend, wanneer die terugbetaling plaats vindt binnen de eerste 10 jaar na het aangaan van de lening. Dergelijke vervroegde terugbetaling kan evenwel niet als motief worden ingeroepen om de belastingvermindering te weigeren voor de (normale) periodieke kapitaalaflossingen die vóór de datum van de voormelde terugbetaling zijn gedaan (PV nr. 789, 17.6.1991, Volksv. Louis Michel, Bull. 712, blz. 316).

D. HYPOTHECAIRE LENINGEN DIE DEELS DOOR EEN SCHULDSALDOVERZEKERING EN DEELS DOOR EEN GEMENGDE LEVENSVERZEKERING ZIJN GEWAARBORGD

Nummer 145/5/57

Opdat de kapitaalaflossingen van een hypothecaire lening voor het bouwen, verwerven of verbouwen van een woning voor belastingvermindering in aanmerking zouden komen, moet het door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekering) verzekerde kapitaal ten minste gelijk zijn aan het geleende kapitaal (art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92) .

Wanneer evenwel het bedrag van de lening beperkt wordt tot 2.000.000 F [Dit bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/13, 3°, 21 tot 23 en 28)] (zie 145/5/32 tot 35), mag het verzekerde kapitaal, in afwijking van art. 145/5, eerste lid, 1°, WIB 92, verminderd worden tot het in aanmerking komende aanvangsbedrag van de leningen (art. 145/5, tweede lid, WIB 92).

Wanneer een hypothecaire leningakte zo is opgesteld dat een gedeelte van het ontleende kapitaal geleidelijk wordt terugbetaald d.m.v. periodieke kapitaalaflossingen, terwijl het andere gedeelte, gewaarborgd door een gemengde levensverzekering, ineens terugbetaalbaar is op een bepaald tijdstip, mogen deze gedeelten als afzonderlijke leningen worden beschouwd op voorwaarde dat die opsplitsing uitdrukkelijk wordt vermeld op het door de verzekeraar overeenkomstig art. 63/3, KB/WIB 92, uitgereikte attest.

Met het oog op de eventuele toekenning van de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen betaald i.v.m. het eerstgenoemde gedeelte van de lening, betekent dit dat de gelijkwaardigheid tussen verzekerd en geleend kapitaal mag worden beoordeeld zonder rekening te houden met het gedeelte van de lening dat wordt wedersamengesteld door een gemengde levensverzekering.

Aangezien er in principe geen kapitaalaflossingen worden betaald op het door een gemengde levensverzekering gedekte gedeelte van de lening moeten de aflossingen m.b.t. het andere gedeelte ook niet worden beperkt in verhouding tot het totale bedrag van de lening.

In het uitzonderlijke geval dat er toch kapitaalaflossingen worden betaald i.v.m. het gedeelte van de lening dat gewaarborgd is door een gemengde levensverzekering, komen die aflossingen in geen geval voor belastingvermindering in aanmerking. Om die reden moeten de betaalde kapitaalaflossingen in dergelijk geval voor elk gedeelte van de lening afzonderlijk op het betalingsbewijs worden vermeld.

Voorbeelden

1° Een hypothecaire lening van 3.500.000 F, aangegaan in 1993, is samengesteld uit een schijf van 2.200.000 F, terugbetaalbaar d.m.v. maandelijkse kapitaalaflossingen en gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering voor hetzelfde bedrag, en een schijf van 1.300.000 F, wedersamengesteld door een gemengde levensverzekering (zonder kapitaalaflossingen). Tijdens het jaar 1994 betaalde kapitaalaflossingen (volgens betalingsbewijs) : 50.000 F. Voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen 50.000 F [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn].

2° Een hypothecaire lening van 2.700.000 F, aangegaan in 1993, is samengesteld uit een schijf van 2.200.000 F, terugbetaalbaar d.m.v. trimestriële kapitaalaflossingen en gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering van 1.000.000 F, en een schijf van 500.000 F, wedersamengesteld door een gemengde levensverzekering. Tijdens het jaar 1994 betaalde kapitaalaflossingen (volgens betalingsbewijs) : 50.000 F.

Voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen : nihil, aangezien het verzekerde kapitaal minder bedraagt dan het geleende kapitaal.

3° Een hypothecaire lening van 3.600.000 F, in 1993 aangegaan om een woning te verwerven, is samengesteld uit een schijf van 2.400.000 F, terugbetaalbaar d.m.v. halfjaarlijkse kapitaalaflossingen en gewaarborgd door een schuldsaldoverzekering van 2.200.000 F [Stemt overeen met het geïndexeerde maximumbedrag (zie 145/5/33) van de lening dat voor de toekenning van de belastingvermindering in aanmerking komt (art. 145/6, tweede lid, WIB 92) ], en een schijf van 1.200.000 F wedersamengesteld door een gemengde levensverzekering. Tijdens het jaar 1994 betaalde kapitaalaflossingen (volgens betalingsbewijs) :

- i.v.m. de schijf van 2.400.000 F : 60.000 F;

- i.v.m. de schijf van 1.200.000 F : 30.000 F.

Voor belastingvermindering in aanmerking komende kapitaalaflossingen :

60.000 F x 2.200.000/2.400.000 = 55.000 F [In de veronderstelling dat de in art. 145/6, eerste lid, WIB 92, vermelde grenzen niet overschreden zijn].

E. SCHULDSALDOVERZEKERING GESLOTEN NA HET AANGAAN VAN DE HYPOTHECAIRE LENING

Nummer 145/5/58

In beginsel mogen de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van de hypothecaire lening voor belastingvermindering in aanmerking worden genomen, voor zover aan alle wettelijk gestelde voorwaarden voldaan is, wat inzonderheid inhoudt dat :

- het leningcontract en het verzekeringscontract een minimumlooptijd van tien jaar moeten hebben, met dien verstande dat die termijn een aanvang neemt vanaf de inwerkingtreding van het verzekeringscontract;

- vanaf het sluiten van het verzekeringscontract, het verzekerde kapitaal ten minste gelijk moet zijn aan het nog terug te betalen saldo van de lening.

F. HYPOTHECAIRE LENING(EN) AANGEGAAN DOOR TWEE OF MEER PERSONEN VOOR HET VERWERVEN VAN EEN WONING IN ONVERDEELDHEID

Nummer 145/5/59

Elke deelgerechtigde die de waarborg van een schuldsaldoverzekering heeft, kan binnen de grenzen (zie 145/5/32 tot 35 en inzonderheid 145/5/34, laatste lid) en onder de voorwaarden bepaald in de wet, aanspraak maken op de belastingvermindering voor de betalingen die hij werkelijk heeft verricht voor de aflossing van zijn deel in het ontleende kapitaal, doch slechts in de mate waarin dat deel zijn aandeel in de eigendom van de verworven, gebouwde of verbouwde woning niet overtreft.

Die regel geldt zowel voor gemeenschappelijke hypothecaire leningen die hoofdelijk en onverdeeld door de onverdeelde eigenaars zijn aangegaan als voor afzonderlijke hypothecaire leningen die individueel door de onverdeelde eigenaars zijn aangegaan.

Bovendien wordt de gelijkwaardigheid tussen de geleende en de bij schuldsaldoverzekering gewaarborgde kapitalen (zie 145/5/38) over het totale bedrag van de door de onverdeelde eigenaars verzekerde kapitalen beoordeeld wanneer de lening hoofdelijk en onverdeeld door de onverdeelde eigenaars is aangegaan (PV nr. 126, 22.2.1989, Sen. Egelmeers, Bull. 688, blz. 2417).

G. HOOFDELIJKE EN ONVERDEELDE HYPOTHECAIRE LENING AANGEGAAN DOOR ECHTGENOTEN VOOR HET VERWERVEN VAN EEN WONING WAAROP ELKE ECHTGENOOT EEN EIGENDOMSRECHT HEEFT EN GEWAARBORGD DOOR EEN (OF TWEE) SCHULDSALDOVERZEKERINGEN OP HET HOOFD VAN EEN (OF ELKE) ECHTGENOOT

Nummer 145/5/60

De gewezen echtgenoot die ingevolge echtscheiding ten volle eigenaar van de woning wordt en de lasten van de lening volledig op zich neemt, kan verder aanspraak maken op de belastingvermindering voor de kapitaalaflossingen, indien het nog terug te betalen kapitaal gedekt blijft door een schuldsaldoverzekering, althans wat het voor belastingvermindering in aanmerking komende gedeelte van het kapitaal betreft.

De voorwaarde inzake de looptijd van de schuldsaldoverzekering wordt beoordeeld over de totale duur dat het (de) oorspronkelijk(e) contract(en) en het nieuwe contract werkelijk tot waarborg van de lening hebben gediend (PV nr. 311, 30.11.1992, Volksv. Poncelet, Bull. 727, blz. 1297).

H. TUSSENKOMST VAN DE GEWESTEN (VIA EEN VERZEKERING TEGEN INKOMSTENVERLIES) IN DE TERUGBETALING VAN DE HYPOTHECAIRE LENINGEN, AANGEGAAN DOOR BELASTINGPLICHTIGEN DIE HUN BETREKKING HEBBEN VERLOREN

Nummer 145/5/61

De sommen die een verzekeringsonderneming ten gunste van een belastingplichtige-ontlener heeft betaald ingevolge een met een gewest gesloten contract, komen niet in aanmerking voor de in art. 145/5, 3°, WIB 92, vermelde belastingvermindering.

X. BEGRENZING VAN HET VOOR BELASTINGVERMINDERING IN AANMERKING KOMENDE BEDRAG VAN DE PREMIES VAN INDIVIDUELE LEVENSVERZEKERINGEN EN VAN DE BETALINGEN VOOR DE AFLOSSING OF WEDERSAMENSTELLING VAN HYPOTHECAIRE LENINGEN

Nummer 145/5/62

Krachtens art. 145/6, eerste lid, WIB 92, wordt de belastingvermindering voor de premies van individuele levensverzekeringen en voor de betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van hypothecaire leningen gewaarborgd door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal slechts verleend tot 15 % van de eerste schijf van 50.000 F van het totale beroepsinkomen en 6 % van het overige, maar het totale voor belastingvermindering in aanmerking komende bedrag van de premies en de betalingen mag niet hoger zijn dan 60.000 F.

Die bedragen (50.000 F en 60.000 F) worden geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92, en zijn gelijk aan :

Nummer 145/5/63

Die grenzen moeten beoordeeld worden per echtgenoot en worden berekend op het geheel van de gezamenlijk belastbare nettoberoepsinkomsten van elk van hen (dus met uitsluiting van de overeenkomstig art. 171, WIB 92, afzonderlijk belaste inkomsten), zoals die inkomsten zijn vastgesteld :

- na aftrek van de beroepskosten, de economische vrijstellingen (inzonderheid de investeringsaftrek) en de beroepsverliezen;

- in voorkomend geval, na de toekenning van een meewerkinkomen en/of na de toerekening van een huwelijksquotiënt.

Voorbeeld (aj. 1995)

Man : nettoberoepsinkomsten : 1.120.000 F

Vrouw : nettoberoepsinkomsten : 390.000 F

Kapitaalaflossingen van een hypothecaire lening aangegaan voor de aankoop van een woning die uitsluitend eigendom van de man is : 70.000 F

Premie van een individuele levensverzekering gesloten door de vrouw (contract gesloten in 1990) : 32.000 F

Begrenzing van de voor belastingvermindering aanmerking komende bedragen

Man :

55.000 F x 15 % = 8.250 F

1.065.000 F x 6 % = 63.900 F

Voor belastingvermindering in aanmerking komend bedrag : 72.150 F beperkt tot 66.000 F (maximum).

Vrouw :

55.000 F x 15 % = 8.250 F

335.000 F x 6 % = 20.100 F

Voor belastingvermindering in aanmerking komend bedrag : 28.350 F