Commentaar van art. 322, WIB 92 (bijwerking)
Bijwerking van 01.01.2010
TITEL VII: VESTIGING EN INVORDERING
HOOFDSTUK III: Onderzoek en controle
Art. 322, WIB 92
| 322/0 | |
| 322/1 | |
| 322/2-15 | |
| A. Wijzen van onderzoek en ambtenaren die bevoegd zijn om deze uit te voeren | 322/2 |
| 322/3-10 | |
| 322/5 | |
| 322/6 | |
| 3. Bank-, wissel-, krediet- en spaarinstellingen (financiële instellingen) | 322/7 |
| 322/8 | |
| 322/9-10 | |
| 322/11-15 | |
| 322/16-26 | |
| 322/17-20 | |
| 322/21-25 | |
| 322/26 |
I. WETTEKST
Nummer 322/0
Art. 322, § 1.- De administratie mag, wat een bepaalde belastingplichtige betreft, geschreven attesten inzamelen, derden horen, een onderzoek instellen, en binnen de door haar bepaalde termijn, welke wegens wettige redenen kan worden verlengd, van natuurlijke of rechtspersonen, alsook van verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid alle inlichtingen vorderen die zij nodig acht om de juiste heffing van de belasting te verzekeren.
Nochtans mag het recht om derden te horen en om een onderzoek in te stellen slechts worden uitgeoefend door een ambtenaar met een hogere graad dan die van controleur.
§ 2.- Wanneer de administratie bij het onderzoek over één of meer aanwijzingen van belastingontduiking beschikt of wanneer de administratie zich voorneemt om de belastbare grondslag te bepalen overeenkomstig artikel 341, wordt een bank-, wissel-, krediet- of spaarinstelling als een derde beschouwd waarop de bepalingen van paragraaf 1 onverminderd van toepassing zijn.
In voorkomend geval kan een ambtenaar met minstens de graad van directeur, die hiertoe werd aangesteld door de Minister van Financiën, een ambtenaar met de graad van ten minste inspecteur ermee belasten om bij een bank-, wissel-, krediet- en spaarinstelling elke inlichting op te vragen die nuttig kan zijn om het bedrag van de belastbare inkomsten van de belastingplichtige te bepalen.
De door de Minister aangestelde ambtenaar mag de machtiging slechts verlenen:
1° nadat de ambtenaar die het onderzoek voert, de inlichtingen en gegevens met betrekking tot de rekeningen tijdens het onderzoek middels een vraag om inlichtingen als bedoeld in artikel 316 heeft gevraagd en bij die vraag duidelijk heeft aangegeven dat hij de toepassing van artikel 322, § 2, kan vragen indien de belastingplichtige de gevraagde gegevens verborgen houdt of ze weigert te verschaffen. De opdracht bedoeld in het tweede lid kan pas aanvangen wanneer de termijn bepaald in artikel 316 is verlopen;
2° nadat hij heeft vastgesteld dat het gevoerde onderzoek een eventuele toepassing van artikel 341 uitwijst of één of meer aanwijzingen van belastingontduiking heeft opgeleverd en dat er vermoedens zijn dat de belastingplichtige gegevens daarover bij een in het tweede lid bedoelde instelling verborgen houdt of dat de belastingplichtige weigert om die gegevens zelf te verschaffen.
§ 3. Iedere bank- wissel-, krediet- en spaarinstelling is er toe gehouden om volgende gegevens kenbaar te maken bij een centraal aanspreekpunt dat door de Nationale Bank van België wordt gehouden: de identiteit van de cliënten en de nummers van hun rekeningen en contracten.
Wanneer de door de Minister aangestelde ambtenaar bedoeld in paragraaf 2, derde lid, heeft vastgesteld dat het gevoerde onderzoek bedoeld in paragraaf 2, één of meer aanwijzingen van belastingontduiking heeft opgeleverd, kan hij de beschikbare gegevens over die belastingplichtige opvragen bij dat centraal aanspreekpunt.
De Koning bepaalt de werking van het centraal aanspreekpunt.
Met als enig doel de verplichtingen van deze paragraaf na te komen, hebben de bank-, wissel-, krediet- en spaarinstellingen en de Nationale Bank van België de toelating om het identificatienummer van het Rijksregister van de natuurlijke personen te gebruiken om de cliënten te identificeren.
§ 4. De paragrafen 2 en 3 zijn eveneens van toepassing wanneer een inlichting wordt gevraagd door een buitenlandse Staat:
1° hetzij in het geval bedoeld in artikel 338, § 5;
2° hetzij overeenkomstig de bepalingen met betrekking tot de uitwisseling van inlichtingen in een van toepassing zijnde overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting of een andere internationale overeenkomst in het kader waarvan de wederkerigheid is gewaarborgd.
De vraag van de buitenlandse Staat wordt gelijkgesteld met een aanwijzing als bedoeld in paragraaf 2. In dat geval verleent de door de Minister aangestelde ambtenaar, in afwijking van paragraaf 2, de machtiging op basis van de vraag gesteld door de buitenlandse Staat.”
II. INLEIDING
Nummer 322/1
Art. 322, WIB 92, laat de administratie toe derden te horen of bij deze inlichtingen in te zamelen wat een met name opgegeven belastingplichtige betreft.
Daarbij dient een onderscheid gemaakt te worden naargelang de derde:
- geen bank-, wissel-, krediet- of spaarinstelling (hierna financiële instellingen) is (art. 322, § 1, WIB 92);
- een financiële instelling of het centraal aanspreekpunt is (art. 322, § 2 tot en met § 4, WIB 92).
In dit laatste geval dienen bepaalde voorwaarden te zijn voldaan alvorens de administratie kan overgaan tot het stellen van vragen om inlichtingen. Gelet op de ter zake specifiek te volgen procedure, wordt art. 322, §2 tot en met §4, WIB 92, hierna afzonderlijk behandeld (zie 322/16 en verder).
III. ARTIKEL 322, § 1, WIB 92
A. WIJZEN VAN ONDERZOEK EN AMBTENAREN DIE BEVOEGD ZIJN OM DEZE UIT TE VOEREN
Nummer 322/2
Art. 322, § 1, WIB 92, stelt de administratie twee onderscheiden middelen van onderzoek ter hand (Luik, 27.5.1969, Boutard, bevestigd bij Cass. 17.3.1970, Bull. 477, blz. 1428):
- eensdeels, de inzameling van inlichtingen: de administratie mag attesten inzamelen en, van bepaalde personen en binnen bepaalde termijnen, alle inlichtingen vorderen die zij nodig acht, ongeacht het feit of deze persoon al dan niet eigenaar is van de opgevraagde gegevens (Cass. 1.10.2004, FisconetPlus). Die attesten en inlichtingen mogen door om het even welke ambtenaar van de administratie worden ingezameld;
- anderdeels, het recht derden te horen en een onderzoek in te stellen. Het gaat hier om het bewijs door getuigen, waarvan de aanwending dient te geschieden volgens de procedureregels vastgesteld in de art. 325 en 326, WIB 92. Overeenkomstig art. 322, § 1, 2e lid, WIB 92, mag het laatste recht - en enkel dit - slechts worden uitgeoefend door ambtenaren met een hogere graad dan die van eerstaanwezend Inspecteur. Het zal doorgaans door de eerstaanwezend inspecteur dienstchef, en eventueel door de Insp. van de Administratie van de Bijzondere belastinginspectie worden uitgeoefend.
B. WIE KAN HET VOORWERP ZIJN VAN ONDERZOEKINGEN?
Nummer 322/3
Om de juiste heffing van de belasting ten name van een bepaalde belastingplichtige te verzekeren, en onder voorbehoud van wat in 322/5 tot 10 is voorgeschreven, mag de administratie attesten inzamelen, derden horen, een onderzoek instellen en inlichtingen vorderen, niet alleen van of bij derden waarmede de belastingplichtige beroepsmatige of winstgevende verrichtingen heeft uitgevoerd, zoals leveranciers, klanten, schuldeisers, schuldenaars, maar ook van of bij andere natuurlijke personen of rechtspersonen en verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid, die bij machte zijn haar gegevens te verstrekken, welke tot de juiste heffing van de belasting ten name van deze belastingplichtige kunnen leiden (PV nr. 129 van Hismans, Bull.VA, Senaat, zitting 1983-1984, blz. 794 - Bull. 629, blz. 1497).
Ter zake worden eveneens de raadgevers in informatica beoogd inzonderheid voor het verkrijgen van analysedossiers van de door hun cliënten gebruikte programma's. Immers, dergelijke inlichtingen, alhoewel zij niet a priori rechtstreeks betrekking hebben op de belastbare stof, kunnen elementen vormen die het de administratie mogelijk maken zich te vergewissen van de werkelijkheid van de geboekte cijfers en, bijgevolg, van het bedrag van de belastbare inkomsten (PV nr. 57 van Delahaye, Bull.VA nr. 22, Kamer, zitting 1981-1982, blz. 1517 - Bull. 609, blz. 2275, zie ook commentaar op art. 323bis WIB 92).
Nummer 322/4
Er kan natuurlijk geen sprake van zijn aanvragen om attesten of inlichtingen te richten tot alle natuurlijke personen en rechtspersonen waarmede de belastingplichtige in contact kan zijn geweest.
Attesten of inlichtingen mogen derhalve slechts dan van derden worden gevorderd wanneer de belastingplichtige zelf nalaat gevolg te geven aan een op grond van art. 316, WIB 92, tot hem gericht verzoek, wanneer de van hem bekomen inlichtingen twijfelachtig voorkomen, wanneer de inlichtingen
noodzakelijk blijken om een bepaalde belastingplichtige, over wie men onvoldoende gegevens bezit, oordeelkundig te belasten, of nog, wanneer men bepaalde verrichtingen, uitgevoerd door een belasting-plichtige die men op grond van ernstige vermoedens van fraude verdenkt, wil opsporen of wanneer men de juiste aard of omvang van die verrichtingen wil bepalen.
Men moet zich enkel wenden tot de derden van wie zeker geweten is dat zij met de belastingplichtige verrichtingen hebben gedaan of van wie, op grond van nauwkeurige en overeenstem-mende vermoedens, terecht mag worden verondersteld dat zij daarbij betrokken waren.
Nummer 322/5
Art. 322, § 1, WIB 92, is niet van toepassing op de openbare diensten, instellingen of inrichtingen; het onderzoeksrecht van de administratie ten opzichte van de openbare machten is immers vastgelegd in de art. 327 tot 330, WIB 92.
2. Politieke organisaties, vakverenigingen, enz.
Nummer 322/6
Zie 317/13.
3. Bank-, wissel-, krediet- en spaarinstellingen (financiële instellingen)
Nummer 322/7
Voor het begrip bank-, wissel-, krediet- en spaarinstellingen of hierna "financiële instellingen" wordt verwezen naar Com.IB 318/3-4.
Bij het opvragen van bepaalde inlichtingen bij financiële instellingen dient een specifieke procedure te worden gevolgd. Ter zake wordt verwezen naar 322/16 en verder.
4. Beoefenaars van bepaalde vrije beroepen
Nummer 322/8
De uitoefening van diverse vrije beroepen vereist een geheimhouding die de administratie belet sommige inlichtingen in te zamelen bij de beoefenaars (zie 317/11 en commentaar op art. 334, WIB 92).
5. In het buitenland gevestigde derden
Nummer 322/9
De territorialiteit van de belasting verhindert dat de Administratie een derde ondervraagt met toepassing van art. 322, WIB 92, indien de betrokkene niet-inwoner is en niet onderworpen is aan de BNI ingevolge de art. 232 tot 234 of art. 248, § 2, WIB 92.
Nummer 322/10
Indien de bepalingen van de overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belasting voorzien in een uitwisseling van inlichtingen met de Staat waar de derde is gevestigd, kan wel door bemiddeling van de centrale diensten van de Algemene Administratie van de Fiscaliteit (AAFisc) (direc-tie III/3 - zie 26/15, 31 en 32, Com.Ov.) een verzoek aan de bevoegde autoriteiten van het partnerland worden gericht om bij die derde de gewenste inlichtingen in te winnen.
C. UITVOERING VAN DE ONDERZOEKINGEN
Nummer 322/11
Behalve voor de in 322/10 vermelde gevallen worden de vragen om inlichtingen gesteld op een formulier 332ter.
Nummer 322/12
Wat de verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid betreft, dient men zich te richten tot de natuurlijke persoon die tegenover derden verschijnt als degene die het dagelijks beheer van de feitelijke
vereniging waarneemt (Senaat, zitting 1961-1962, doc. 366, blz. 296).
Nummer 322/13
De wet machtigt de administratie zelf de termijn te bepalen binnen welke de gevraagde inlichtingen moeten worden verstrekt. Die termijn dient, in elk geval afzonderlijk, en gelet op de omvang van de opzoekingen die nodig blijken, op redelijke wijze te worden vastgesteld. Bij het beoordelen van de termijn, alsmede van de gepastheid een vraag om inlichtingen te verzenden, moet men zich zeer breed tonen, vermits de wet aan derden verplichtingen oplegt die geen direct verband houden met hun eigen fiscale toestand.
Gelet op het arrest van het Grondwettelijk Hof van 2.6.2010 dient het vertrekpunt van de antwoordtermijn bepaald te worden overeenkomstig art. 53bis G.W. d.w.z. te rekenen vanaf de derde werkdag die volgt op die waarop de vraag om inlichtingen aan de postdiensten werd overhandigd.
Nummer 322/14
De vermelde termijn in 322/13 kan wegens wettige redenen worden verlengd (zie 316/12).
In geval van weigering om de termijn te verlengen moet de beslissing van de administratie verwijzen naar art. 322, § 1, 1e lid, WIB 92, en de redenen vermelden waarom de aangehaalde motieven niet kunnen worden weerhouden.
Nummer 322/15
Indien de ondervraagde derden nalaten de vragen om inlichtingen te beantwoorden die hen door de administratie worden toegezonden of indien de schriftelijk verstrekte inlichtingen ontoereikend schijnen of als zeer twijfelachtig voorkomen, kan, zo nodig, nog een onderzoek worden ingesteld en tot het verhoor van die derden worden overgegaan.
Tevens zijn de bepalingen van art. 445, WIB 92 (administratieve boete) en, in voorkomend geval, art. 449 en 450, WIB 92 (strafrechtelijke sancties) van toepassing bij overtreding van art. 322, § 1, WIB 92.
IV. ARTIKEL 322, § 2 TOT EN MET § 4, WIB 92
Nummer 322/16
De art. 55 en 56, W 14.04.2011 houdende diverse bepalingen (BS 06.05.2011) voeren een nieuwe belangrijke uitzondering op het fiscaal bankgeheim in door art. 322, WIB 92, aan te vullen met drie nieuwe paragrafen. Daardoor beschikt de administratie sinds 01.07.2011 over het recht om, mits naleving van bepaalde voorwaarden en het volgen van een stapsgewijze procedure, onderzoeksdaden te stellen bij financiële instellingen. Dit is het geval:
1. wanneer zij in het kader van het onderzoek over één of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking beschikt (art. 322, § 2, WIB 92);
2. wanneer zij zich voorneemt om de belastbare grondslag op grond van art. 341, WIB 92, te bepalen, d.w.z. volgens tekenen en indiciën waaruit een hogere graad van gegoedheid blijkt dan uit de aangegeven inkomsten (art. 322, § 2, WIB 92);
3. bij een vraag om bijstand door een buitenlandse Staat (art. 322, § 4, WIB 92).
Tevens kan de administratie een beroep doen op een centraal aanspreekpunt voor de hele banksector in de schoot van de Nationale bank van België. Elke financiële instelling (= informatieplichtige) is immers verplicht de identiteit van zijn klanten en hun rekening- en contractnummers mee te delen aan dit centraal aanspreekpunt (art. 322, § 3, WIB 92, KB 17.07.2013).
Volgende financiële instellingen zijn alleszins informatieplichtigen:
- kredietinstellingen (banken en effectenbanken) zoals bedoeld in art. 1, § 3 van de W 25.04.2014;
- publieke kredietinstellingen zoals bv. bpost;
- beursvennootschappen bedoeld in de W 06.04.1995;
- kredietondernemingen zoals onder andere bedoeld in art. 1, 2° van de W 12.06.1991 op het consumentenkrediet en in art. 1 en 2 van de W 04.08.1992 op het hypothecair krediet;
- ondernemingen bedoeld in KB nr. 55 van 10.11.1967 tot regeling van het juridisch statuut der ondernemingen gespecialiseerd in financieringshuur;
- deposito- en consignatiekas;
- ondernemingen en particulieren die zich met wisselverrichtingen inlaten;
- beheersvennootschappen van instellingen voor collectieve beleggingen (W 03.08.2012);
- betalingsinstellingen als bedoeld in de W 21.12.2009, gewijzigd door de W 27.11.2012;
- met betrekking tot voorgaande instellingen de bijkantoren in België van buitenlandse instellingen en elke andere activiteit die de verdeling door één of ander in België gevestigd verkooppunt van buitenlandse instellingen vereist. Ingeval waarin de instelling meerdere bijkantoren of verkooppunten in België heeft gevestigd, wordt het geheel van deze bijkantoren en/of verkooppunten beschouwd als één informatieplichtige in de zin van dit besluit.
Voormelde opsomming is niet exhaustief en kan nog evolueren in de tijd (bv. door rechtspraak).
Volgende instellingen worden niet beschouwd als informatieplichtingen:
- verzekeringsmaatschappijen vermits zij niet zijn onderworpen en in het verleden ook nooit werden onderworpen aan de regels van het fiscaal bankgeheim (cfr. Parl. Wzh, Kamer, 2010-2011, nr. 53-1208/012, p. 34).
Niettemin, worden de verzekeringsmaatschappijen die een beroep doen op de geldmiddelen van het publiek om activiteiten uit te oefenen die vreemd zijn aan de verzekeringsactiviteit, voor deze activiteiten -die duidelijk financiële activiteiten zijn en derhalve aan de financiële wetgeving onderworpen zijn-, informatieplichtigen in de zin van het art. 1, 2° KB 17.07.2013 (BS 26.07.2013). Bijgevolg dienen de desbetreffende verzekeringsmaatschappijen de contracten bedoeld in art.1, 5° van voormeld mede te delen.
- factoringbedrijven, bedoeld in art. 3, § 1, 41° van de W 25.04.2014 (de wet op het statuut van en de controle op kredietinstellingen), die leningen toekennen in de vorm van factoring zoals bedoeld in art. 4, 2) van voormelde wet.
Tevens moeten de gegevens met betrekking tot bankrelaties of contractuele relaties onderhouden door in het buitenland gevestigde bijkantoren en verkooppunten van financiële instellingen naar Belgische recht niet medegedeeld worden aan het CAP.
De instellingen die niet beschouwd worden als informatieplichtige zijn niet onderworpen aan het bankgeheim noch aan de bepalingen van de art. 318 en 322, § 2 tot 4, WIB 92: zij zijn bijgevolg verplicht, op eenvoudige vraag van de administratie, haar alle inlichtingen mede te delen die zij wenst te bekomen (dus ook financiële inlichtingen).
Alvorens evenwel te kunnen overgaan tot het bevragen van financiële instellingen en het centraal aanspreekpunt dient een specifieke procedure te worden gevolgd. Deze wordt hierna geval per geval besproken.
De algemene bepalingen van art. 322, § 1, WIB 92, blijven evenwel onverminderd van toepassing.
De specifieke procedure bepaald in de paragrafen 2 tot en met 4 van art. 322, WIB 92, is echter niet van toepassing:
- voor de gevallen beoogd in Com.IB 318/7-8.
Het is immers vaste rechtspraak dat wanneer het fiscale bankgeheim van toepassing is, het enkel de bank- of kredietactiviteiten dekt en dat het geen toepassing vindt in commerciële aan- en verkoopverrichtingen van niet-financiële goederen of diensten (bv. de verkoop door een leasingmaatschappij van een voertuig dat voordien het voorwerp heeft uitgemaakt van een leasingovereenkomst aan een andere persoon dan de leasingnemer). In dergelijke gevallen is de algemene procedure bepaald in art. 322, § 1, WIB 92, van toepassing;
- in het kader van de toepassing van art. 338bis, WIB 92 (zie Com.IB 333/1/4);
- voor de met invordering belaste ambtenaren (art. 319bis, WIB 92);
- in de fase van het bezwaarschrift (art. 374, WIB 92);
- bij gebruik van inlichtingen afkomstig van financiële instellingen die op wettige wijze zijn verkregen ingevolge de inzage van een gerechtsdossier overeenkomstig art. 327, § 1, WIB 92 (Cass. 16.02.2001).
A. Artikel 322, § 2 en § 3, WIB 92
Nummer 322/17
1e stap
Wanneer de administratie bij het onderzoek over één of meer aanwijzingen van belastingontduiking beschikt of wanneer de administratie zich voorneemt om de belastbare grondslag te bepalen overeenkomstig art. 341, WIB 92, zal zij eerst aan de belastingplichtige zelf de inlichtingen die zij wenst te bekomen, moeten vragen door middel van een vraag om inlichtingen in toepassing van art. 316, WIB 92 (1). Daarbij dient het formulier 332 te worden gebruikt, vermits het steeds een schriftelijke procedure betreft.
De belastingplichtige moet immers de mogelijkheid hebben om spontaan mee te werken aan het onderzoek en eventueel zelf de gevraagde bankgegevens ter beschikking te stellen. Hij beschikt daartoe over een termijn van een maand te rekenen van de derde werkdag volgend op de verzending van de vraag om (schriftelijk) te antwoorden. Deze termijn kan wegens wettige redenen worden verlengd (zie Com.IB 316/12).
(1) Indien de aanwijzing(en) en bijgevolg de vraag om inlichtingen betrekking hebben op de in arti-kel 354, 2e lid, WIB 92, bedoelde aanvullende termijn van 4 jaar dient de administratie de belas-tingplichtige vooraf schriftelijk en op nauwkeurige wijze in kennis te stellen van die aanwijzingen. Deze kennisgeving kan o.a. gebeuren in die vraag om inlichtingen op voorwaarde dat de kennisge-ving de gestelde vragen voorafgaat (Cass. 18.6.2003, Fisconet plus).
De administratie zal in deze vraag om inlichtingen duidelijk moeten laten weten dat, indien de belastingplichtige niet meewerkt, deze vragen eventueel kunnen worden gesteld aan de financiële instellingen.
De aan de belastingplichtige gerichte vragen kunnen betrekking hebben op elke inlichting die nuttig is om het bedrag van zijn belastbare inkomsten te bepalen (o.a. inlichtingen en gegevens met betrekking tot zijn rekeningen zoals historieken, saldi, momentopnames, uittreksels, …., contracten, …). Van belang is dat de opgevraagde inlichtingen nuttig zijn om het bedrag van zijn belastbare inkomsten te bepalen. Het moet bijgevolg om ter zake relevante gegevens gaan. Het is uitgesloten dat er specifiek gegevens worden opgevraagd die een bijzondere bescherming genieten onder de art. 6, 7 en 8 van de Wet van 8 december 1992 tot bescherming van de persoonlijke levenssfeer ten opzichte van de verwerking van de persoonsgegevens (bv. betaling van vakbondsbijdrage, politiek lidmaatschap en andere gevoelige verrichtingen die behoren tot de private levenssfeer en die fiscaal niet relevant zijn). Zie ook 316/2, wat hier eveneens van toepassing is.
Nummer 322/18
2de stap
Enkel als de belastingplichtige niet antwoordt, onvolledig antwoordt of de gevraagde inlichtingen verborgen houdt en pas nadat de antwoordtermijn bepaald in art. 316, WIB 92 (2), is verlopen, zal de administratie zich kunnen richten tot de financiële instelling. Dit is evenwel slechts mogelijk in de volgende welbepaalde gevallen:
(2) Daarbij dient evenwel rekening gehouden te worden met eventueel toegestane verlengingen van de antwoordtermijn.
1. Ingeval de administratie in het kader van het onderzoek over één of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking beschikt.
Art. 322, § 2, WIB 92, stelt uitdrukkelijk dat er "een aanwijzing of aanwijzingen van belastingontdui-king" moeten zijn. Dit betekent dus niet dat er reeds een concreet vastgestelde belastingontduiking moet zijn, een vermoeden van belastingontduiking volstaat. De aanwijzing(en) moet(en) niet bewe-zen zijn, maar mag (mogen) ook niet berusten op wilde of vage veronderstellingen. Ze moet(en) voldoende geloofwaardig zijn (zie commentaar op art. 333/1, WIB 92).
De voorbereidende werken preciseren dat een belangrijk en niet behoorlijk gemotiveerd indiciair tekort kan wijzen op een "aanwijzing van ontduiking" (Parl. St., Kamer, 2010-2011, nr. 53-1208/007, p. 14).
2. Ingeval de administratie zich voorneemt om de belastbare grondslag op grond van art. 341, WIB 92, te bepalen.
Ingeval de belastingplichtige nagelaten heeft de op grond van art. 316, WIB 92, gevraagde inlichtingen binnen de termijn te verschaffen, heeft de onderzoekende ambtenaar het recht een aanslag van ambtswege te vestigen (art. 351, WIB 92) en/of een administratieve boete op te leggen (art. 445, WIB 92). Tevens zijn bij overtreding van art. 316, WIB 92, in voorkomend geval, strafrechtelijke sancties mogelijk (art. 449 – 450, WIB 92).
Nummer 322/19
3de stap
Indien de fiscale administratie wordt geconfronteerd met één van de in 322/18 beschreven situaties, controleert een ambtenaar met minstens de graad van directeur, die hiertoe werd aangesteld door de Minister van Financiën (3), :
(3) Overeenkomstig art. 1, 1e lid van het MB van 24.6.2011 (BS 30.6.2011) is dit de directeur waaronder de dienst die het onderzoek heeft verricht, ressorteert. Dit kan zowel de bevoegde di-recteur als de bevoegde gewestelijke directeur zijn van de dienst die het onderzoek heeft verricht.
- of de ambtenaar die het onderzoek voert, voorafgaand de informatie en de gegevens met betrekking tot de rekeningen heeft gevraagd aan de belastingplichtige door gebruik te maken van een vraag om inlichtingen, zoals bedoeld in art. 316, WIB 92, en hierbij duidelijk heeft vermeld dat hij de toepas-sing van art. 322, § 2, WIB 92, kan vorderen indien de belastingplichtige de gevraagde informatie verbergt, weigert te bezorgen of onvolledig bezorgt. De opdracht als bedoeld in het tweede lid van art. 322, § 2, WIB 92, kan slechts aanvangen na het verstrijken van de termijn bedoeld in art. 316, WIB 92 (4);
(4) Daarbij dient evenwel rekening gehouden te worden met eventueel toegestane verlengingen van de antwoordtermijn.
- of het gevoerde onderzoek aanleiding geeft tot een eventuele toepassing van art. 341, WIB 92, of één of meerdere aanwijzingen van belastingontduiking heeft opgeleverd en of er vermoedens zijn dat de belastingplichtige gegevens verborgen houdt bij een instelling bedoeld in art. 322, § 2, 2de lid, WIB 92, of ze weigert zelf te verschaffen.
Nummer 322/20
4de stap
Na deze controle geeft de ambtenaar met minstens de graad van directeur (zie 322/19), die deze controle heeft uitgevoerd, toestemming aan de ambtenaar met de graad van minstens inspecteur om elke inlichting te verzamelen die nuttig zou kunnen zijn om het bedrag van de belastbare inkomsten van de belastingplichtige te kunnen vaststellen. Er moet vermeden worden dat deze toelating gegeven wordt door de directe hiërarchische overste (Doc 53, Kamer, 1208/007, p. 16).
1e mogelijkheid: de gevolmachtigde ambtenaar beschikt over de gegevens om zich tot de juiste financiële instelling te richten en de betrokken financiële instelling is Belgisch.
Wanneer de gevolmachtigde ambtenaar de bankrekeningen van de belastingplichtige kent, kan hij zich, na de toestemming te hebben verkregen van de directeur, rechtstreeks richten tot de betrokken instelling om gegevens in te zamelen.
Wanneer de gevolmachtigde ambtenaar de financiële instelling bevraagt, wordt de belastingplichtige schriftelijk in kennis gesteld van:
- ofwel de aanwijzing(en) van belastingontduiking,
- ofwel van de gegevens op grond waarvan de administratie meent dat het gevoerde onderzoek tot een eventuele toepassing van art. 341, WIB 92, kan leiden om de vraag om inlichtingen aan de financiële instelling te rechtvaardigen.
Deze kennisgeving gebeurt bij een ter post aangetekende brief en gelijktijdig met het verzenden van de voormelde vraag om inlichtingen (zie commentaar op art. 333/1, WIB 92). Als echter de rechten van de Schatkist in gevaar zijn (bijvoorbeeld in het geval van dreigende insolvabiliteit van de belastingplichtige), zal de administratie op dat moment kunnen afzien van deze verplichting. Niettemin zal zij erover waken om de belastingplichtige te informeren, en dit, ten laatste dertig dagen na het verzenden van de vraag aan de financiële instelling (Parl. St., Kamer, 2010-2011, nr. 53-1208/007, p. 18, zie eveneens de commentaar op art. 333/1, WIB 92).
2e mogelijkheid: de gevolmachtigde ambtenaar beschikt over de gegevens om zich tot de juiste financiële instelling te richten, de betrokken financiële instelling is evenwel gevestigd in het buitenland.
In geen geval mag de gevolmachtigde ambtenaar zich rechtstreeks richten tot de buiten-landse financiële instelling. Hij bezorgt een gemotiveerd rapport (met in bijlage de vraag om inlichtingen en de volmacht van de bevoegde directeur) aan directie III/1A van de centrale diensten van de AAFisc die deze vraag verder zal behandelen. Deze dienst verifieert de voorwaarden.
Ingeval de voorwaarden:
- zijn voldaan, stuurt zij de vraag om inlichtingen aan de bevoegde buitenlandse autoriteiten. Gelijktijdig hiermee verstuurt zij ook een kennisgeving aan de belastingplichtige zoals bepaald in art. 333/1, § 1, al. 1, WIB 92 (zie commentaar op art. 333/1). Bij ontvangst van het antwoord van de bevoegde buitenlandse autoriteiten, bezorgt de directie III/1A de gevraagde gegevens aan de gevolmachtigde ambtenaar;
- niet zijn voldaan, brengt directie III/1A de gevolmachtigde ambtenaar hiervan op de hoogte. De vraag om inlichtingen gericht aan de buitenlandse autoriteit zal in dat geval niet verstuurd worden.
3e mogelijkheid: de gevolmachtigde ambtenaar beschikt over onvoldoende gegevens om zich tot de juiste financiële instelling te richten.
In bepaalde gevallen zullen er verborgen rekeningen of andere gegevens zijn of zal de belastingplichtige elke medewerking weigeren.
Wanneer de gevolmachtigde ambtenaar de rekeningnummers van de belastingplichtige niet kent of vermoedt dat de belastingplichtige gegevens verborgen houdt, maar een aanwijzing of aanwijzingen van belastingontduiking heeft ontdekt of zich voorneemt om art. 341 WIB 92, toe te passen (Parl. St., Kamer, 2010-2011, nr. 53-1737/003, p. 8), kan de door de Minister aangestelde ambtenaar bedoeld in § 2 van art. 322, WIB 92 (zie 322/19), beslissen om het centraal aanspreekpunt te raadplegen. Met het oog hierop vraagt de directeur zelf de ontbrekende rekeningnummers waarvan de belastingplichtige titularis of medetitularis is, op (5). Het contactpunt heeft geen beoordelingsbevoegdheid over het al dan niet meedelen van de rekeningnummers. Zo nodig, stelt de directeur deze gegevens ter beschikking aan de gevolmachtigde ambtenaar. In combinatie met de procedure, bedoeld in artikel 322, § 2, WIB 92, kan deze laatste vervolgens het rekeningenonderzoek van de belastingplichtige voortzetten bij toepassing van artikel 316, WIB 92. Indien de belastingplichtige rekeningen of andere gevraagde gegevens blijft
verborgen houden of weigert om ze mee te delen, zal de ambtenaar via een nieuwe toelating van de directeur zich rechtstreeks tot de betrokken financiële instelling kunnen richten.
(5) In dit geval dient geen kennisgeving in de zin van art. 333/1, § 1, 1° lid, WIB 92, aan de belastingplichtige te worden verzonden.
B. ART. 322, § 4, WIB 92
Nummer 322/21
Ook wanneer een bankinlichting gevraagd wordt door een buitenlandse Staat kan de administratie zich richten tot de betrokken financiële instelling en/of het centraal aanspreekpunt.
Bij een vraag om bijstand door een buitenlandse Staat gelden volgende basisprincipes:
1. De vraag tot het uitwisselen van bankinlichtingen van de buitenlandse administratie wordt voor de toepassing van de nieuwe regeling automatisch beschouwd als een voldoende aanwijzing van belastingontduiking. De partnerstaat moet dus geen concrete bewijzen aanleveren van aanwijzingen van belastingontduiking.
2. De vraag van de buitenlandse administratie moet gesteund zijn op:
- de Richtlijn 77/799/EEG van de Raad van 19 december 1977 (een verzoek tot bijstand vanwege een andere EU-lidstaat zoals bedoeld in art. 338, § 5, WIB 92);
- of de bepalingen inzake uitwisseling van inlichtingen die opgenomen zijn in een door België gesloten en van toepassing zijnd DBV of andere overeenkomst en die voldoen aan de voorwaarde van wederkerigheid.
3. De machtiging om bij financiële instellingen de gevraagde inlichtingen op te vragen wordt door de door de Minister aangestelde ambtenaar (6) automatisch verleend op basis van de vraag gesteld door de buitenlandse Staat.
(6) Overeenkomstig art. 1, 2° lid van het MB van 24.6.2011 (BS 30.6.2011) is dit de directeur van de centrale dienst van de Algemene administratie van de fiscaliteit die bevoegd is voor de toepassing van de bepalingen inzake de uitwisseling van inlichtingen tussen België en andere Staten of een hiërarchische meerdere.
4. De voorwaarde dat de ambtenaar die het onderzoek voert voorafgaandelijk alles in het werk heeft moeten stellen om de inlichtingen van de belastingplichtige zelf te verkrijgen, (zie nummer 322/17), is niet van toepassing in het geval van een vraag om inlichtingen van een partnerstaat (7).
(7) In de eerste plaats bepaalt het tweede lid van § 4 van art. 322, WIB 92, dat de door de Minister aangestelde ambtenaar, in afwijking van § 2 van hetzelfde artikel, de machtiging (automatisch) verleent op basis van de vraag gesteld door de buitenlandse Staat. Bovendien is het een algemeen beginsel dat een Staat slechts bijstand vraagt aan een partnerstaat (in casu België) indien hij voorafgaandelijk al het mogelijke heeft gedaan om de inlichtingen zelf van de (buitenlandse) belastingplichtige te verkrijgen. Dit noemt men het "uitputtingsbeginsel" . Dit beginsel is bevestigd in de internationale rechtsinstrumenten inzake de uitwisseling van inlichtingen (In het kader van het OESO-Modelverdrag (versie 2010) is dit beginsel vermeld in de commentaar op artikel 26, paragraaf 9).
5. De schriftelijke inkennisstelling van de belastingplichtige, zoals is vermeld in § 1 van art. 333/1, WIB 92, is niet van toepassing in het geval van een vraag om bankinlichtingen van een partnerstaat (zie commentaar op art. 333/1, WIB 92).
Hierna wordt de specifiek te volgen procedure besproken.
Nummer 322/22
1e stap
De verzoeken om bankinlichtingen vanwege een buitenlandse Staat worden behandeld door de Directie III/1A van de centrale diensten van de AAFisc.
In eerste instantie dient de voormelde Directie III/1A na te gaan welk internationaal rechtsinstrument de partnerstaat aanhaalt om bankinlichtingen van België te verkrijgen. Het moet gaan om één van de
volgende vier juridische instrumenten waarover de Belgische fiscale administratie (inzake directe belastingen) beschikt om inlichtingen uit te wisselen met partnerlanden:
- de van toepassing zijnde DBV waarin een passend artikel inzake uitwisseling van inlichtingen is opgenomen;
- de van toepassing zijnde bilaterale akkoorden inzake de uitwisseling van fiscale inlichtingen ("Tax Information Exchange Agreements" of "TIEA" (8));
(8) Op dit ogenblik heeft echter nog geen enkel door België ondertekend TIEA uitwerking gekregen.
- het van toepassing zijnde multilateraal verdrag inzake wederzijdse bijstand in fiscale aangelegenheden van 25 januari 1988 van de OESO en de Raad van Europa ("het Multilateraal verdrag") (9);
(9) Dit multilateraal verdrag werd gewijzigd door het Protocol van 27 mei 2010 dat door België is ondertekend op 4 april 2011 maar dat nog geen uitwerking heeft gekregen.
en
- de Richtlijn 77/799/EEG van de Raad van 19 december 1977 ("Richtlijn wederzijdse bijstand") die in het Belgisch intern fiscaal recht is omgezet middels art. 338, WIB 92. Deze richtlijn wordt ingetrokken met ingang van 1 januari 2013 door de Richtlijn 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011. Artikel 338, WIB 92, zal aan die nieuwe richtlijn moeten aangepast worden.
Nummer 322/23
2e stap
Daarna moet, met uitzondering van de verzoeken die overeenkomstig de voormelde Richtlijn wederzijdse bijstand of het voormelde Multilateraal Verdrag worden gedaan, door de Directie III/1A worden nagegaan of de bepalingen van het door de partnerstaat aangehaald rechtsinstrument uitdrukkelijk specifiëren dat de uitwisseling van gegevens zich uitstrekt tot inlichtingen die nodig zijn (of de varianten daarop: zoals bijvoorbeeld "die noodzakelijk zijn" of "die naar verwachting relevant zijn") voor de toepassing of de tenuitvoerlegging van de nationale wetgeving met betrekking tot de belastingen die worden geheven door de partnerstaat en waarop de betrokken overeenkomst van toepassing is. Het is dus niet vereist dat de overeenkomsten een bepaling bevatten zoals is opgenomen in paragraaf 5 van het artikel 26 van het OESO-model van dubbelbelastingverdrag (10).
(10) Paragraaf 5 van artikel 26 van het OESO-model van dubbelbelastingverdrag bepaalt dat een Staat niet mag weigeren inlichtingen te verschaffen louter en alleen omdat de gevraagde inlichtingen in het bezit zijn van een financiële instelling.
De door België gesloten dubbelbelastingverdragen voldoen in de regel aan deze voorwaarde.
Wat betreft Kirgizstan, Koeweit, Moldavië, Tadzjikistan, Turkmenistan en Zwitserland daarentegen, is deze voorwaarde op dit ogenblik niet vervuld. Ondanks het feit dat tussen België en de laatstvermelde landen een DBV toepassing vindt, laat het artikel inzake de uitwisseling van inlichtingen van die verdragen geen uitwisseling van inlichtingen toe voor de toepassing of tenuitvoerlegging van de nationale wetgeving met betrekking tot de (directe) belastingen.
Nummer 322/24
3e stap
Daarnaast dient nagegaan te worden of de voorwaarde van wederkerigheid is vervuld. Dit betekent dat de verzoekende partnerstaat ook in de mogelijkheid moet verkeren om bankinlichtingen te verschaffen, indien hij daartoe wordt verzocht door België. Derhalve zal België niet verplicht zijn om in te gaan op een vraag om bankinlichtingen van een partnerstaat indien deze partnerstaat zelf geen bankinlichtingen kan verschaffen op verzoek van België.
Dit zal het geval zijn indien het intern recht van de partnerstaat het verschaffen van bankinlichtingen onmogelijk maakt, m.a.w. indien er een internrechtelijk bankgeheim of discretieplicht geldt, en indien het van toepassing zijnde DBV tussen België en de partnerstaat geen bepaling bevat zoals is opgenomen in paragraaf 5 van het artikel 26 van het OESO-model van dubbelbelastingverdrag (zie 322/23).
Nummer 322/25
4e stap
De Directie III/1A zal tenslotte moeten nagaan of het verzoek om bankinlichtingen voldoet aan de overige bepalingen van het internationaal rechtsinstrument waarop de partnerstaat zich baseert. Het gaat hierbij naargelang het geval over de Richtlijn wederzijdse bijstand (art. 338, WIB 92), de bepalingen inzake de uitwisseling van inlichtingen opgenomen in het DBV of TIEA tussen België en de partnerstaat, of de bepalingen inzake de uitwisseling van inlichtingen opgenomen in het Multilateraal Verdrag.
Na het verlenen van de machtiging die is voorzien in art. 322, WIB 92, wordt het verzoek, samen met een begeleidend schrijven, door een ambtenaar met minstens de graad van inspecteur (11) toegezonden aan de betrokken financiële instelling, waarbij in de mate van het mogelijke de originele tekst van het verzoek wordt toegevoegd aan de vraag om inlichtingen gericht aan de financiële instelling.
(11) Deze ambtenaar wordt aangeduid door een ambtenaar met minstens de graad van directeur die is aangesteld door de Minister van Financiën.
De betrokken financiële instelling beantwoordt de vraag om inlichtingen binnen de door de administratie vastgestelde termijn en in de landstaal waarin de contractuele betrekkingen tussen de financiële instelling en de betrokken belastingplichtige zijn opgesteld. De bijlagen worden verstrekt in de originele taal van het document.
Wat de op dit ogenblik van toepassing zijnde DBV betreffen, kunnen de inlichtingen door de AAF uitsluitend worden opgevraagd binnen de door het WIB 92 voorziene termijnen. Ingeval van toepassing van de onderzoekstermijn van 7 jaar, dient de belastingplichtige niet vooraf in kennis te worden gesteld van de aanwijzingen van belastingontduikingen die te zijnen aanzien bestaan (zie commentaar op art. 333/1, WIB 92).
Het DBV tussen België en de Verenigde Staten vormt een uitzondering op de hiervoor vermelde termijnen. In overeenstemming met artikel 25, paragrafen 5 en 6 van dit DBV kunnen de inlichtingen worden opgevraagd buiten de door het WIB 92 voorziene termijnen (12).
(12) Zie randnummer 5 Ci.nr.AFZ/97-380 d.d. 15.02.2008 voor meer detail.
In sommige gevallen kan het aangewezen zijn om beroep te doen op het centraal aanspreekpunt, onder meer wanneer:
1. de buitenlandse administratie beschikt over aanwijzingen dat één van haar inwoners een gedeelte van de inkomsten uit een beroepwerkzaamheid niet aangeeft en verborgen houdt op een bankrekening van de Belgische bank B. Omdat er wordt gevreesd dat bepaalde inkomsten op niet gekende rekeningen worden gestort vraagt de buitenlandse Staat naast het detail van de bankrekening bij bank B of de betrokken inwoner, diens echtgenote en minderjarige kinderen rekeningen hebben bij andere financiële instellingen in België;
2. de buitenlandse administratie wenst een overzicht te bekomen van alle rekeningen waarvan de belastingplichtige (co-)titularis of volmachthouder is bij een bepaalde financiële instelling;
3. de buitenlandse administratie beschikt over aanwijzingen dat één van haar inwoners gebruik maakt van de techniek van back-to-back leningen waarbij ook een Belgische financiële instelling is betrokken. Er wordt gevraagd om een overzicht te geven van alle (lenings-)contracten die de inwoner heeft gesloten bij de betrokken financiële instelling en bij andere Belgische financiële instellingen.
C. UITVOERING VAN DE ONDERZOEKINGEN
Nummer 322/26
Behalve voor de in 322/20 (2e mogelijkheid) en 322/21 vermelde gevallen worden de vragen om inlichtingen aan de financiële instellingen eveneens gesteld op een formulier 332ter.
Wat de antwoordtermijn betreft, wordt verwezen naar 322/13, dat hier eveneens van toepassing is.
De nummers 322/14 en 15 zijn hier eveneens van toepassing.
De vragen gericht aan het centraal aanspreekpunt zullen verlopen volgens een door de Koning bepaalde procedure.