Commentaar van art. 515bis, WIB 92

Art. 515bis, WIB 92

I. WETTEKST

Nummer 515bis/0

Art. 515bis (*). - Artikel 31, derde lid, zoals het bestond alvorens door artikel 74 van de wet van 28 december 1992 te zijn gewijzigd, blijft van toepassing in zoverre de aldaar bedoelde bezoldigingen hun oorsprong vinden in de overdracht van aandelen waarvan het betaalde bedrag voorheen van de beroepsinkomsten is afgetrokken.

Artikel 34, § 1, 2°, zoals het bestond alvorens door artikel 75, 1°, van de wet van 28 december 1992 te zijn gewijzigd, blijft van toepassing in zoverre de aldaar bedoelde pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in artikel 52, 9°, voordat het door artikel 78 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven, en in artikel 81, 1° en 2°, voordat het door artikel 80, van voormelde wet werd opgeheven.

Artikel 34, § 1, 3° en § 3, eerste lid, zoals het bestond vóór dat het door artikel 75, 2° en 3°, van de wet van 28 december 1992 werd gewijzigd, blijven van toepassing in zoverre de aldaar bedoelde inkomsten geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van bedragen als vermeld in de artikelen 104, eerste lid, 10° en 117, voordat deze artikelen respectievelijk door de artikelen 81, 2°, en 85 van de wet van 28 december 1992 zijn opgeheven.

Artikel 169, zoals het bestond voordat het door artikel 88 van de wet van 28 december 1992 werd gewijzigd, blijft van toepassing in zoverre de aldaar bedoelde kapitalen en afkoopwaarden geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in artikel 52, 9°, voordat het door artikel 78 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven, of in uitvoering van levensverzekeringscontracten als vermeld in artikel 81, 1° en 2°, voordat het door artikel 80 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven.

Art 171, zoals het bestond voordat het door artikel 89 van de wet van 28 december 1992 werd gewijzigd, blijft van toepassing in zoverre de aldaar bedoelde kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in artikel 52, 9°, voordat het door artikel 78 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven, of in uitvoering van levensverzekeringscontracten als vermeld in artikel 81, 1°, voordat het door artikel 80 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven, of betalingen als vermeld in de artikelen 104, eerste lid, 10° en 117, voordat deze artikelen respectievelijk door de artikelen 81, 2°, en 85 van de wet van 28 december 1992 zijn opgeheven.

In afwijking van het tweede tot het vijfde lid, zijn vrijgesteld de kapitalen en de afkoopwaarden die worden uitgekeerd uit hoofde van levensverzekeringscontracten gevormd door middel van bijdragen als vermeld in artikel 81, 1°, voordat het door artikel 80 van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven of gevormd in het kader van het pensioensparen door middel van betalingen als vermeld in artikel 104, eerste lid, 10°, voordat het door artikel 81, 2°, van de wet van 28 december 1992 werd opgeheven, indien en in zoverre zij het voorwerp zijn geweest van een taks op het lange termijnsparen zoals bepaald in titel XIII van het Wetboek der met het zegel gelijkgestelde taksen of in artikel 119 van de wet van 28 december 1992.

[(*) De tekst van art. 515bis, WIB 92, is van toepassing met ingang van aj. 1993.]

II. ALGEMEEN

Nummer 515bis/1

Het nieuwe belastingstelsel van het lange termijnsparen, ingevoerd door de W 28.12.1992 houdende fiscale, financiële en diverse bepalingen (V 2212 - Bull. 725), dat bepaalde aftrekken in belastingverminderingen heeft omgezet (zie art. 145/1 tot 145/20, WIB 92), heeft eveneens aanpassingen van de tekst van andere artikelen van het WIB 92 en de invoering van verschillende overgangsmaatregelen noodzakelijk gemaakt.

Nummer 515bis/2

De zes overgangsmaatregelen die in art. 515bis, WIB 92, zijn opgenomen hebben tot doel ervoor te zorgen dat sommige bepalingen, die reeds voor de W 28.12.1992 golden, van toepassing blijven. Terzake betreft het:

- de verdere vaststelling op grond van art. 31, 3e lid, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 74, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd, van het als bezoldiging van werknemer belastbare bedrag ingeval van overdracht binnen 5 jaar na de aanschaffing ervan - van aandelen van de vennootschap-werkgeefster waarvan het betaalde bedrag voorheen van het totale beroepsinkomen is afgetrokken (cf. art. 515bis, 1e lid, WIB 92 - zie 515bis/3 tot 7);

- de verdere belastbaarheid als beroepsinkomsten op grond van art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 75, 1°, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd, van pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van groepsverzekeringscontracten en pensioenkapitalen, die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in art. 52, 9°, WIB 92, voordat het door art. 78, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1993 betaalde premies van groepsverzekeringen en bijdragen aan pensioenfondsen die in principe als beroepskosten aftrekbaar waren) alsmede pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van individuele levensverzekeringscontracten (met inbegrip van schuldsaldoverzekeringscontracten) die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in art. 81, 1° en 2°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen die van het totale beroepsinkomen afgetrokken zijn) (cf. art. 515bis, 2e lid, WIB 92 - zie 515bis/8 tot 15);

- de verdere belastbaarheid als beroepsinkomsten op grond van art. 34, § 1, 3°, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 2°, W 28.12.1992 werd gewijzigd, van de inkomsten uit pensioensparen, en de verdere vaststelling van het belastbare bedrag van de inkomsten uit spaarrekeningen overeenkomstig art. 34, § 3, eerste lid, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 3°, W 28.12.1992 werd gewijzigd, in zoverre die inkomsten geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van bedragen als vermeld in de art. 104, 1e lid, 10°, en 117, WIB 92, voordat deze artikelen respectievelijk door de art. 81, 2°, en 85, W 28.12.1992 zijn opgeheven (voor 1.1.1992 verrichte betalingen voor het pensioensparen die van het totale netto-inkomen afgetrokken zijn) (cf. art. 515bis, 3e lid, WIB 92 - zie 515bis/16 tot 22);

- het behoud van het, stelsel van omzetting in lijfrente van sommige kapitalen en afkoopwaarden overeenkomstig art. 169, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 88, W 28.12.1992 werd gewijzigd, in zoverre zij geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in art. 52, 9°, WIB 92, voordat het door art. 78, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1993 betaalde premies van groepsverzekeringen en bijdragen aan pensioenfondsen die in principe als beroepskosten aftrekbaar waren), of in uitvoering van levensverzekeringscontracten als vermeld in art. 81, 1° en 2°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen die van het totale beroepsinkomen afgetrokken zijn) (cf. art. 515bis, 4e lid, WIB 92 - zie 515bis/23 tot 26);

- de afzonderlijke belasting van sommige kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden overeenkomstig art. 171, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 89, W 28.12.1992 werd gewijzigd, in zoverre zij geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in art. 52, 9°, WIB 92, voordat het door art. 78, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1993 betaalde premies van groepsverzekeringen en bijdragen aan pensioenfondsen die in principe als beroepskosten aftrekbaar waren) of in uitvoering van levensverzekeringscontracten als vermeld in art. 81, 1°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen die van het totale beroepsinkomen afgetrokken zijn), of door middel van betalingen als vermeld in art. 104, 1e lid, 10° en 117, WIB 92, voordat deze artikelen respectievelijk door de art. 81, 2°, en 85, W 28.12.1992 zijn opgeheven (voor 1.1.1992 verrichte betalingen voor het pensioensparen die van het totale nettoinkomen afgetrokken zijn); die kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden worden verder belast tegen de aanslagvoeten die voor de W 28.12.1992 van toepassing waren wanneer de vereffening of de uitkering in welbepaalde omstandigheden plaats vindt (cf. art. 515bis, 5e lid, WIB 92 - zie 515bis/27 tot 29);

- de vrijstelling - in de inkomstenbelastingen - van de kapitalen en de afkoopwaarden die worden uitgekeerd uit hoofde van levensverzekeringscontracten gevormd door middel van bijdragen als vermeld in art. 81, 1°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen die van het totale beroepsinkomen afgetrokken zijn) of gevormd in het kader van het pensioensparen door middel van betalingen als vermeld in art. 104, 1e lid, 10°, WIB 92, voordat het door art. 81, 2°, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 verrichte betalingen voor het pensioensparen die van het totale netto-inkomen afgetrokken zijn), indien en in zoverre zij onderworpen zijn geweest aan een taks op het lange termijnsparen (cf. art. 515bis, 6e lid, WIB 92 - zie 515bis/30 tot 38).

III. OVERDRACHT VAN AANDELEN VAN DE VENNOOTSCHAP-WERKGEEFSTER

Nummer 515bis/3

Op de met ingang van 1.1.1992 gedane betalingen in geld voor aandelen van de vennootschap-werkgeefster, die voorheen van het totale beroepsinkomen konden worden afgetrokken, wordt een belastingvermindering verleend overeenkomstig art. 145/1, 4°, WIB 92 (zie terzake commentaar opart. 145/7, WIB 92).

Nummer 515bis/4

Behalve in geval van overdracht bij overlijden, wordt het als bezoldiging van werknemer belastbare bedrag bij de overdracht van die aandelen binnen 5 jaar na de aanschaffing ervan, met ingang van aj. 1993 in beginsel bepaald op zoveel maal één zestigste van de bedragen die voor belastingvermindering in aanmerking zijn gekomen, als er volle maanden overblijven tot het einde van de termijn van 5 jaar na de aanschaffing ervan (cf. art. 31, 3e lid, WIB 92 - zie 31/44 tot 47).

Nummer 515bis/5

Wanneer het echter de overdracht van aandelen betreft waarvan de aanschaffingsprijs in een van de jaren 1987 tot 1991 (aj. 1988 tot 1992) van het totale beroepsinkomen is afgetrokken op grond van art. 81, 3°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven, is het als bezoldiging van werknemer belastbare bedrag gelijk aan zoveel maal één zestigste van de aldus afgetrokken bedragen, als er volle maanden overblijven tot het einde van de termijn van 5 jaar na de aanschaffing ervan.

Art. 515bis, 1e lid, WIB 92, bepaalt inderdaad dat de oude bepalingen van art. 31, 3e lid, WIB 92 (*), van toepassing blijven in zoverre de bedoelde bezoldigingen hun oorsprong vinden in de overdracht van aandelen waarvan het betaalde bedrag voorheen van het totale beroepsinkomen is afgetrokken.

Die overgangsbepaling heeft een uitdovend karakter en zal voor het laatst worden toegepast op voor aj. 1997 te belasten bezoldigingen van werknemer.

[(*) Art. 31, 3e lid, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 74, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd, luidde als volgt :

"Wanneer de in artikel 81, 3°, bedoelde aandelen anders dan bij overlijden worden overgedragen binnen vijf jaar na de aanschaffing ervan, wordt als bezoldiging van werknemer aangemerkt een bedrag dat gelijk is aan zoveel één zestigste van de bedragen waarmee de beroepsinkomsten zijn verminderd, als er volle maanden overblijven tot het einde van de termijn van vijf jaar."]

Nummer 515bis/6

In de praktijk zal uiteraard slechts één van die wettelijke grondslagen tot taxatie (art. 31, 3e lid, WIB 92 of art. 515bis, 1e lid, WIB 92) van toepassing zijn, welke zal verschillen naargelang het aandelen betreft die vóór of vanaf 1.1.1992 zijn aangeschaft.

Nummer 515bis/7

Voorbeeld

Een gehuwde belastingplichtige met één kind ten laste, heeft op 24.11.1991 voor een bedrag van 24.000 F aandelen van de vennootschap- werkgeefster aangekocht.

Die belastingplichtige heeft een bedrag van 21.000 F afgetrokken van zijn inkomsten van het jaar 1991 (aj. 1992).

Op 13.5.1995 heeft de belastingplichtige zijn aandelen verkocht voor een bedrag van 30.000 F. In zijn aangifte in de PB over aj. 1996 moet hij als gezamenlijk belastbare bezoldigingen een bedrag vermelden dat als volgt is vastgesteld:

- einde van de termijn van 60 maanden: 24.11.1996;

- aantal nog te lopen volle maanden vanaf 13.5.1995 (datum van de verkoop) tot 24.11.1996 (5e verjaardag van de aankoop): 18 maanden;

- belastbaar bedrag: 21.000 F x 18/60 = 6.300 F.

IV. PENSIOENEN, RENTEN, KAPITALEN EN AFKOOPWAARDEN VAN LEVENSVERZEKERINGSCONTRACTEN

A. GROEPSVERZEKERINGEN EN PENSIOENFONDSEN

Nummer 515bis/8

Met ingang van aj. 1994 geven de persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood met het oog op het vestigen van een rente of van een kapitaal bij leven of bij overlijden en die door de werkgever op de bezoldigingen zijn ingehouden ter uitvoering van een groepsverzekeringscontractofvan het reglement van een pensioenfonds, recht op een belastingvermindering in het kader van het lange termijnsparen overeenkomstig art. 145/1, 1°, WIB 92 zie terzake commentaar op art. 145/3, WIB 92).

Tot en met aj. 1993 waren die bijdragen als beroepskosten aftrekbaar krachtens art. 52, 9°, WIB 92, voordat het door art. 78, W 28.12.1992 werd opgeheven.

Nummer 515bis/9

Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het van toepassing is met ingang van aj. 1994 (*), bevestigt de belastbaarheid - als beroepsinkomsten - van pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in art. 145/1, 1°, WIB 92 (vanaf 1.1.1993 betaalde premies van groepsverzekeringen en bijdragen aan pensioenfondsen), of door middel van werkgeversbijdragen (zie terzake 34/8 tot 12).

[(*) Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 75, 1°, W 28.12.1992, is van toepassing met ingang van aj. 1993, met uitzondering van art. 52, 9°, WIB 92, in zoverre het wordt vervangen door art. 145/1, 1°, WIB 92, dat van toepassing is met ingang van aj. 1994.]

Nummer 515bis/10

Art. 515bis, 2e lid, WIB 92, stelt echter, als overgangsbepaling, dat de pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden welke belastbaar waren krachtens de tekst van art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 75, 1°, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd (*), belastbaar blijven.

Het betreft hier dus de pensioenen, renten enz. die zijn gevormd door middel van in 515bis/8 bedoelde bijdragen die krachtens (het door art. 78, W 28.12.1992 opgeheven) art. 52, 9°, WIB 92, in principe aftrekbaar waren als beroepskosten (voor 1.1.1993 betaalde premies van groepsverzekeringen en bijdragen aan pensioenfondsen).

[(*) Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 75, 1°, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd, luidde als volgt: "§ 1. Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen omvatten, ongeacht de schuldenaar, de verkrijger of de benaming ervan en de wijze waarop ze worden vastgesteld en toegekend:

1° ....;

2° pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in artikel 52, 9°, en artikel 81, 1° en 2°, of door middel van werkgeversbijdragen;

3° ....".]

Nummer 515bis/11

De in 515bis/9 en 10 bedoelde inkomsten zijn met andere woorden altijd belastbaar met inbegrip van het deel dat is samengesteld door middel van persoonlijke bijdragen gestort voor 1.1.1993.

B. INDIVIDUELE LEVENSVERZEKERINGEN

Nummer 515bis/12

Met ingang van aj. 1993 zijn de premies van individuele levensverzekeringen en de kapitaalaflossingen van hypothecaire leningen niet meer aftrekbaar van het totale beroepsinkomen, maar geven zij recht op een belastingvermindering in het kader van het lange termijnsparen (cf. art. 145/1, 2° en 3°, WIB 92) of van het bouwsparen (cf. art. 145/17,1° en 2°, WIB 92).

Nummer 515bis/13

Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het van toepassing is met ingang van aj. 1993 (*), bepaalt dat pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten belastbaar zijn als beroepsinkomsten, wanneer zij geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van:

- bijdragen van een aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood die de belastingplichtige tot uitvoering van een individueel gesloten levensverzekeringscontract definitief in België heeft betaald voor het vestigen van een rente of van een kapitaal bij leven of bij overlijden (bijdragen bedoeld in art. 145/1, 2°, WIB 92) of voor het vestigen van een kapitaal bij leven of bij overlijden dat uitsluitend dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een hypothecaire lening die voor de enige woning van de belastingplichtige is aangegaan (bijdragen bedoeld in art. 145/17, 1°, WIB 92);

- betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is aangegaan om een in België gelegen (enige) woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen en gewaarborgd is door een tijdelijke verzekering bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekering) (betalingen bedoeld in art. 145/1, 3° en 145/17, 2°, WIB 92).

[(*) Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 75, 1°, W 28.12.1992, is van toepassing met ingang van aj. 1993, met uitzondering van art. 52, 9°, WIB 92, in zoverre het wordt vervangen door art. 145/1, 10°, WIB 92, dat van toepassing is met ingang van aj. 1994.]

Nummer 515bis/14

Art. 515bis, 2e lid, WIB 92, voert echter een overgangsbepaling in, waardoor de pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden die overeenkomstig de voorheen geldende regels (d.w.z. krachtens art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 75, 1°, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd) (*), belastbaar waren als beroepsinkomsten, niettegenstaande de ingevoerde wijzigingen belastbaar blijven.

Het betreft hier dus pensioenen, renten enz. die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd d.m.v. in 515bis/1 3 bedoelde bijdragen of betalingen die overeenkomstig (het door art. 80, W 28.12.1992 opgeheven) art. 81, 1° en 2°, WIB 92, van het totale beroepsinkomen werden afgetrokken (vóór 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen en kapitaalaflossingen).

[(*) Art. 34, § 1, 2°, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 75, 1°, W 28.12.1992 te zijn gewijzigd, luidde als volgt: "§ 1. Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen omvatten, ongeacht de schuldenaar, de verkrijger of de benaming ervan en de wijze waarop ze worden vastgesteld en toegekend:

1° ....;

2° pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen van aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood als vermeld in artikel 52, 9°, en artikel 81, 1° en 2°, of door middel van werkgeversbijdragen;

3° ....".]

Nummer 515bis/15

De in 515bis/13 en 14 vermelde inkomsten zijn dus in principe (*) belastbaar als beroepsinkomsten zonder dat er een onderscheid moet worden gemaakt naargelang de bijdragen en betalingen voor of vanaf 1.1.1992 zijn betaald of gedaan.

In de praktijk hebben de terzake ingevoerde wijzigingen dus geen enkele weerslag op de belastbare materie.

[(*) In sommige gevallen wordt de taxatie in de inkomstenbelastingen van pensioenen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten (individuele levensverzekeringen) vervangen door een indirecte belasting, "taks op het lange termijnsparen" genoemd (zie 515bis/33 tot 38).]

V. INKOMSTEN UIT PENSIOENSPAREN

A. BELASTBAARHEID VAN DE INKOMSTEN UIT PENSIOENSPAREN

Nummer 515bis/16

Met ingang van aj. 1993 is de aftrek (van het totale netto-inkomen) van de betalingen voor het pensioensparen vervangen door een belastingvermindering in het kader van het lange termijnsparen (cf. art. 145/1, 5° en 145/8 tot 145/16, WIB 92 - zie terzake commentaar op art. 145/8, WIB 92).

Nummer 515bis/17

Art. 34, § 1, 3°, WIB 92, zoals het van toepassing is met ingang van aj. 1993, bepaalt dat de inkomsten uit pensioensparen die overeenkomstig art. 145/8, WIB 92, zijn gevormd, belastbaar zijn als beroepsinkomsten (zie 34/13 tot 17).

Nummer 515bis/18

Art. 515bis, 3e lid, WIB 92, verzekert bij voortduur de belastbaarheid van de inkomsten uit pensioensparen die gevormd zijn ten tijde van de bepalingen die tot en met aj. 1992 van toepassing waren (d.w.z. art. 34, § 1, 3°, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 2°, W 28.12.1992 werd gewijzigd) (*). Het betreft dus de inkomsten die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd met betalingen voor het pensioensparen die van het totale netto-inkomen werden afgetrokken op grond van art. 117, WIB 92, zoals het bestond alvorens door art. 85, W 28.12.1992 te zijn opgeheven.

[(*) Art. 34, § 1, 3°, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 2°, W 28.12.1992 werd gewijzigd, luidde als volgt:

"§ 1. Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen omvatten, ongeacht de schuldenaar, de verkrijger of de benaming ervan en de wijze waarop ze worden vastgesteld en toegekend:

1° ...

2° ...

3° inkomsten uit pensioensparen ingevolge artikel 117."]

Nummer 515bis/19

Uit de art. 34, § 1, 3° en 515bis, 3e lid, WIB 92, samen volgt dus dat de inkomsten uit pensioensparen in principe (*) belastbaar zijn als beroepsinkomsten, ongeacht de datum waarop de betalingen voor het aanleggen van een collectieve of individuele spaarrekening zijn verricht of de premies van een spaarverzekering zijn betaald.

[(*) In de meeste gevallen wordt de taxatie in de inkomstenbelastingen van de inkomsten uit pensioensparen vervangen door een indirecte belasting, "taks op het lange termijnsparen" genoemd (zie 515bis/33 tot 38).]

B. BELASTBAAR BEDRAG VAN DE INKOMSTEN UIT SPAARREKENINGEN

Nummer 515bis/20

Art. 34, § 3, 1e lid, WIB 92, zoals het van toepassing is met ingang van aj. 1993, wijzigt het belastbare bedrag dat uit een spaarrekening voorkomt. De kapitalisatierentevoet om het belastbare bedrag te bepalen wordt immers van 6,25 % tot 4,75 % teruggebracht (zie 34/18 tot 25).

Nummer 515bis/21

Art. 515bis, 3e lid, WIB 92, behoudt echter de kapitalisatierentevoet van 6,25 % waarvan sprake in art. 34, § 3, 1e lid, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 3°, W 28.12.1992 werd gewijzigd (1) voor de inkomsten die geheel of gedeeltelijk zijn gevormd met stortingen die in het stelsel dat voor aj. 1993 bestond (d.w.z. art. 117, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven) recht gaven op een fiscale aftrek, d.w.z. met voor 1.1.1992 gedane stortingen die van het totale netto-inkomen werden afgetrokken.

[(1) Art. 34, § 3, 1e lid, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 75, 3°, W 28.12.1992 werd gewijzigd, luidde als volgt: "§ 3. Het belastbare bedrag van de in § 2, 1°, vermelde spaartegoeden is gelijk aan het bedrag dat overeenstemt met de kapitalisatie, tegen een rentevoet van 6,25 % per jaar, van het totale bedrag van de op de spaarrekening ingeschreven nettosommen die als spaaraftrek in aanmerking zijn genomen".]

Nummer 515bis/22

Voorbeeld

Stortingen op een collectieve spaarrekening

Betaling op 25.2.1995.

Aangerekende kosten: 3 % van de stortingen.

[(1) nl. 22.354 F + 21.340 F.

(2) Waardedatum van de betaling: 31.3.1995.

(3) nl. 45.769 F + 21.340 F.]

VI. OMZETTING IN LIJFRENTE VAN SOMMIGE KAPITALEN EN AFKOOPWAARDEN

Nummer 515bis/23

Ingevolge de omvorming van het stelsel van aftrek "inkomen van inkomen" in een stelsel van belastingverminderingen in het kader van het lange termijnsparen, is art. 169, § 1, WIB 92, aangepast (*) zodat voor de aanwijzing van sommige kapitalen en afkoopwaarden die in de vorm van een fictieve omzettingsrente belastbaar zijn, wordt verwezen naar het stelsel van de belastingverminderingen dat van toepassing is op de bijdragen waarmee die kapitalen en afkoopwaarden zijn gevormd (zie terzake commentaar op art. 169, WIB 92).

[(*) Art. 169, § 1, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 88, W 28.12.1992, is van toepassing met ingang van aj. 1993, in zoverre art. 81, 1° en art. 81, 2°, WIB 92, respectievelijk worden vervangen door art. 145/1, 2° en de art. 145/1, 3° en 145/17, 1° en 2°, WIB 92, en met ingang van aj. 1994, in zoverre art. 52, 9°, WIB 92, wordt vervangen door art. 145/1, 1°, WIB 92.]

Nummer 515bis/24

Om de continuïteit te verzekeren van de belastbaarheid van de in 515bis/23 vermelde kapitalen en afkoopwaarden die zijn gevormd met bijdragen die tot een aftrek van het inkomen aanleiding hebben gegeven, voert art. 515bis, 4e lid, WIB 92, echter een overgangsbepaling in, waardoor de omzetting in een fictieve lijfrente bij voortduur van toepassing blijft op de kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten die reeds overeenkomstig de voorheen geldende regels (d.w.z. krachtens art. 169, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 88, W 28.12.1992 werd gewijzigd) in welbepaalde omstandigheden in een fictieve rente konden worden omgezet.

Nummer 515bis/25

Terzake betreft het:

- kapitalen die worden vereffend bij het normaal verstrijken van het contract of bij het overlijden van de verzekerde en afkoopwaarden die worden vereffend in één der vijf jaren die aan het normaal verstrijken van het contract voorafgaan, voor zover die kapitalen en afkoopwaarden worden uitgekeerd in uitvoering ofwel van levensverzekeringscontracten als vermeld in art. 81, 1°, WIB 92, en - voor de met ingang van 1.8.1992 vereffende kapitalen en afkoopwaarden - tot het bedrag dat dient voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening, ofwel van levensverzekeringscontracten als vermeld in art. 81, 2°, WIB 92, zoals het bestond voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven, d.w.z.:

- ofwel individueel gesloten verzekeringscontracten tegen ouderdom en vroegtijdige dood, waarvan de premies - door de belastingplichtige definitief in België betaald voor het vestigen van een rente of van een kapitaal bij leven of bij overlijden - in 1991 of vroeger van het totale beroepsinkomen werden afgetrokken;

- ofwel tijdelijke verzekeringscontracten bij overlijden met afnemend kapitaal (schuldsaldoverzekeringen) gesloten als waarborg van hypothecaire leningen die zijn aangegaan om een in België gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen, wanneer de premies van die verzekeringscontracten en/of de kapitaalaflossingen van de hypothecaire leningen in 1991 of vroeger van het totale beroepsinkomen werden afgetrokken;

- de eerste schijf van 2.000.000 F (1) van het kapitaal of van de afkoopwaarde van groepsverzekeringscontracten (2) waarop voorschotten zijn opgenomen of die als waarborg van een hypothecaire lening hebben gediend voor zover die voorschotten verleend of die leningen gesloten zijn voor het bouwen, het verwerven of het verbouwen van een in België gelegen eerste woning die uitsluitend bestemd is voor het persoonlijk gebruik van de leningnemer en zijn gezinsleden en indien, bij leven van de verzekerde, de voorschotten op contracten of de vestiging van de hypotheek, ten minste tien jaar vóór het verstrijken van het contract hebben plaatsgevonden, wanneer de premies van die groepsverzekeringscontracten in 1992 of vroeger in principe als beroepskosten aftrekbaar waren.

[(1) Dat bedrag wordt geïndexeerd overeenkomstig art. 178, WIB 92 (zie 178/28 en 41).

(2) De belastbaarheid van dat kapitaal of die af koopwaarde is niet afhankelijk van enigerlei premieaftrek.]

Nummer 515bis/26

De omzetting in een fictieve rente is dus van toepassing op de bedoelde kapitalen en afkoopwaarden (krachtens art. 169, § 1, WIB 92, of krachtens art. 515bis, 4e lid, WIB 92), ongeacht de datum waarop de bijdragen m.b.t. de levensverzekeringscontracten zijn betaald en/of de betalingen voor de wedersamenstelling of het waarborgen van de hypothecaire lening zijn gedaan.

VII. AFZONDERLIJKE BELASTING VAN SOMMIGE KAPITALEN, AFKOOPWAARDEN EN SPAARTEGOEDEN

Nummer 515bis/27

Het belastingstelsel van de opbrengsten uit het lange termijnsparen is ingrijpend gewijzigd door de W 28.12.1992, enerzijds, door de invoering van een lagere eindbelasting van de uitkeringen in het kader van het lange termijnsparen die zijn gevormd door middel van sommen waarvoor een belastingvermindering i.p.v. een aftrek is verleend (1) en, anderzijds, door de invoering van een indirecte taks op het lange termijnsparen.

Het stelsel van afzonderlijke belasting dat - mits bepaalde voorwaarden vervuld zijn omtrent het tijdstip van verkrijging, de looptijd en de stortingen waarmee zij zijn gevormd - in principe (2) van toepassing is op de kapitalen en afkoopwaarden van groepsverzekeringscontracten, de andere kapitalen geldend als renten of pensioenen (3), de kapitalen en afkoopwaarden van individuele levensverzekeringscontracten en de spaartegoeden, kapitalen en afkoopwaarden gevormd in het kader van het pensioensparen, is opgenomen in art. 171, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 89, W 28.12.1992 (4).

Voor de gedetailleerde bespreking van dat belastingstelsel wordt dan ook verwezen naar de commentaar op art. 171, WIB 92.

[(1) De periodieke uitkeringen en renten die in het kader van het lange termijnsparen worden betaald of toegekend blijven echter, net als voor de inwerkingtreding van de W 28.12.1992, tegen het progressieve tarief belastbaar.

(2) Tenzij de volledige samentelling van de inkomsten voordeliger is voor de belastingplichtige.

(3) Met "andere kapitalen geldend als renten of pensioenen" zijn inzonderheid bedoeld:

- de eenmalige vergoedingen in kapitaal die worden betaald door pensioenfondsen;

- de gratis of goedgunstig toegekende pensioenkapitalen die niet voorafgaandelijk werden gefinancierd;

- de kapitalen van bedrijfsleidersverzekeringen.

(4) Art. 171, 1°, f en g, 2°, a, d en e, 4°, fbis (opheffing) en i(opheffing), WIB 92, is van toepassing met ingang van aj. 1993; art. 171, 1°, d en e, 2°, b en c, 4°, f en g, WIB 92, is van toepassing met ingang van aj. 1994. Zie echter ook art. 104, W 28.12.1992.]

Nummer 515bis/28

Om de continuïteit te verzekeren van de belastbaarheid van de in 515bis/27 vermelde kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden die zijn gevormd door middel van bijdragen, premies of betalingen die de aftrek "inkomen van inkomen" hebben genoten, is in art. 515bis, 5e lid, WIB 92, een overgangsbepaling opgenomen die in beginsel van toepassing is met ingang van aj. 1993 en waardoor het vroegere stelsel van afzonderlijke belasting - onder bepaalde voorwaarden - tegen een aanslagvoet van 16,5 % overeenkomstig art. 171, WIB 92 zoals het bestond voordat het door art. 89, W 28.12.1992 werd gewijzigd), bij voortduur van toepassing blijft op die kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden.

Concreet zijn hier bedoeld de in het kader van het lange termijnsparen uitgekeerde kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden:

- die worden vereffend in de in art. 171, 4°, f, fbis, g en i, WIB 92 (zoals het bestond voordat het door art. 89, W 28.12.1992 werd gewijzigd) vermelde omstandigheden;

- in zoverre zij zijn gevormd door middel van sommen die vóór de inwerkingtreding van de W 28.12.1992 bij het bepalen van de belastbare grondslag in verschillende stadia van de belastbare inkomsten aftrekbaar waren (d.w.z. tot en met aj. 1992 wat de premies van individuele levensverzekeringen en de betalingen voor het pensioensparen betreft en tot en met aj. 1993 wat de bijdragen voor groepsverzekering en extra-wettelijke pensioenen betreft), zijnde:

- de kapitalen en afkoopwaarden van groepsverzekeringscontracten en de andere pensioenkapitalen, in zoverre zij zijn gevormd door middel van persoonlijke bijdragen voor aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood die als beroepskosten of van het totale beroepsinkomen aftrekbaar waren;

- de met ingang van 1.8.1992 betaalde of toegekende kapitalen en afkoopwaarden van individuele levensverzekeringscontracten die niet hebben gediend voor de wedersamenstelling of het waarborgen van een hypothecaire lening, in zoverre zij zijn gevormd door van het totale beroepsinkomen aftrekbare bijdragen;

- de in het kader van het pensioensparen uitgekeerde spaartegoeden, kapitalen en afkoopwaarden, in zoverre zij zijn gevormd door van het totale netto-inkomen aftrekbare betalingen.

Nummer 515bis/29

De in 515bis/27 vermelde kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden, in zoverre zij zijn gevormd door middel van bijdragen, premies of betalingen die de aftrek "inkomen van inkomen" hebben genoten zijn echter gezamenlijk belastbaar tegen het progressieve tarief wanneer zij anders worden vereffend of uitgekeerd dan in omstandigheden die in principe aanleiding geven tot afzonderlijke belastingheffing.

VIII. INKOMSTEN DIE ONDERWORPEN GEWEEST ZIJN AAN DE INDIRECTE TAKS OP HET LANGE TERMIJNSPAREN

A. VRIJSTELLING IN DE INKOMSTENBELASTINGEN

Nummer 515bis/30

Art. 39, 4°, WIB 92, dat van toepassing is met ingang van aj. 1993, bepaalt dat pensioenen, renten, kapitalen, spaartegoeden en afkoopwaarden zijn vrijgesteld in de inkomstenbelastingen, indien en in zoverre zij het voorwerp zijn geweest van een taks op het lange termijnsparen als bepaald in titel XIII van het Wetboek der met het zegel gelijkgestelde taksen of in art. 119, W 28.12.1992 (zie terzake 39/13 tot 18).

Terzake betreft het pensioenen, renten, kapitalen en af koopwaarden van individuele levensverzekeringscontracten en van spaarverzekeringscontracten (uitgezonderd indien die verzekeringscontracten uitsluitend voordelen bij overlijden bedingen of in zoverre zij ertoe strekken de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening te waarborgen - beleende verzekeringscontracten, zowel individuele levensverzekeringen als spaarverzekeringen) en de spaartegoeden van individuele of collectieve spaarrekeningen, die zijn gevormd door middel van bijdragen of betalingen die aanleiding hebben gegeven tot de in art. 145/1, 2° of 5°, WIB 92, vermelde belastingvermindering (met ingang van 1.1.1992 betaalde premies van verzekeringscontracten en gedane betalingen voor het pensioensparen).

Nummer 515bis/31

Dezelfde vrijstelling is opgenomen in art. 515bis, 6e lid, WIB 92, met betrekking tot de kapitalen en af koopwaarden van individuele levensverzekeringscontracten die zijn gevormd door middel van bijdragen die van het totale beroepsinkomen werden afgetrokken op grond van art. 81,1°, WIB 92, voordat het door art. 80, W 28.12.1992 werd opgeheven (voor 1.1.1992 betaalde premies van individuele levensverzekeringen), en met betrekking tot de kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden gevormd in het kader van het pensioensparen door middel van betalingen als vermeld in art. 104, 1e lid, 10°, WIB 92, voordat het door art. 81, 2°, W 28.12.1992 werd opgeheven, en die krachtens art. 117, WIB 92, voordat het door art. 85, W 28.12.1992 werd opgeheven, van het totale netto-inkomen werden afgetrokken (voor 1.1.1992 betaalde premies van verzekeringscontracten en gedane betalingen voor het pensioensparen).

Nummer 515bis/32

Uit de art. 39, 4° en 515bis, 6e lid, WIB 92, volgt inzonderheid dat de inkomsten van individuele levensverzekeringscontracten en van pensioensparen vrijgesteld zijn van de inkomstenbelastingen indien en in de mate dat zij onderworpen geweest zijn aan de door de Administratie van de BTW, Registratie en Domeinen geïnde taks op het lange termijnsparen, ongeacht de datum waarop de premies werden betaald of de betalingen werden gedaan.

B. DE INDIRECTE TAKS OP HET LANGE TERMIJNSPAREN (*)

[(*) De indirecte taks op het lange termijnsparen is van toepassing met ingang van 1.1.1993]

1. Algemeen

Nummer 515bis/33

De inning van de directe belasting op sommige uitkeringen in het kader van het lange termijnsparen is vervangen door een indirecte taks, zoals bepaald in titel XIII van het Wetboek der met het zegel gelijkgestelde taksen of in art. 119, W 28.12.1992, die in principe wordt geheven op het ogenblik dat de belastingplichtige de leeftijd van 60 jaar heeft bereikt, zelfs wanneer er geen uitkering is.

Die anticipatieve heffing is definitief en vervangt elke andere heffing, met name de inkomstenbelastingen, bij de vereffening van het kapitaal (zie Kamer, gewone zitting 1992-1993, Stuk 717/1, blz. 30).

Terzake is het van belang de gevolgen van die indirecte taks voor de inkomstenbelastingen na te gaan. Hierna wordt dan ook uiteengezet welke uitkeringen of gedeelten ervan onderworpen zijn aan de indirecte taks en derhalve definitief ontsnappen aan de inkomstenbelastingen.

2. Bedoelde kapitalen, afkoopwaarden enz.

Nummer 515bis/34

De indirecte taks wordt geheven op de kapitalen, afkoopwaarden, theoretische afkoopwaarden, spaartegoeden, pensioenen en renten van:

- individuele levensverzekeringscontracten;

- pensioenspaarrekeningen (individuele of collectieve) en pensioenspaarverzekeringen.

Er wordt aangestipt dat de taks alleen verschuldigd is voor zover er ten minste één premie of storting aanleiding heeft gegeven tot een vrijstelling, vermindering of aftrek inzake inkomstenbelastingen.

De taks op het lange termijnsparen is evenwel niet van toepassing op :

- verzekeringscontracten die uitsluitend voordelen bedingen bij overlijden;

- levensverzekeringscontracten in zoverre ze ertoe strekken de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening te waarborgen (beleende verzekeringscontracten).

De taks op het lange termijnsparen is definitief en heeft tot gevolg dat de uitkeringen van de inkomstenbelastingen zijn vrijgesteld, zelfs als ze voortkomen van premies die werden betaald of stortingen die werden verricht na de toepassing van de taks op het lange termijnsparen.

3. Tot de taks op het lange termijnsparen aanleiding gevend feit

Nummer 515bis/35

De taks op het lange termijnsparen is verschuldigd op het ogenblik dat de verzekeringnemer of de pensioenspaarder de leeftijd van 60 jaar bereikt.

Voor personen die 60 jaar zijn geworden na 31.12.1992 en een levensverzekeringscontract hebben gesloten of een spaarrekening of spaarverzekering hebben geopend of aangegaan op de leeftijd van 55 jaar of ouder, is de taks op het lange termijnsparen niet op 60-jarige leeftijd van toepassing, maar op de datum van de tiende verjaardag van het sluiten van het contract of het openen van de rekening, of bij de daadwerkelijke uitkering indien die plaats heeft vóór die tiende verjaardag en voor zover de betrokkene op dat tijdstip 60 jaar of ouder is.

De taks is, bij overgangsmaatregel, eveneens gevestigd voor de verzekeringnemer of de rekeninghouder die op 1.1.1993 meer dan 60 jaar oud was.

C. INKOMSTEN DIE AAN DE INKOMSTENBELASTINGEN ONDERWORPEN BLIJVEN

Nummer 515bis/36

De volgende uitkeringen die in het kader van het lange termijnsparen worden betaald of toegekend, ontsnappen uitdrukkelijk aan de indirecte taks op het lange termijnsparen en blijven derhalve aan de inkomstenbelastingen onderworpen (onverminderd de eventuele vrijstelling op grond van de art. 39,1° tot 3° en 508bis, WIB 92) :

- de periodieke uitkeringen, renten, kapitalen en afkoopwaarden die voortkomen van groepsverzekeringscontracten;

- de periodieke uitkeringen, renten, kapitalen en afkoopwaarden die voortkomen van een extra-wettelijke voorzorgsregeling van verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood (pensioenfondsen);

- de periodieke uitkeringen, renten, kapitalen en afkoopwaarden van levensverzekeringscontracten (individuele levensverzekeringen en pensioenspaarverzekeringen):

- wanneer die contracten uitsluitend voordelen bij overlijden bedingen;

- in de mate dat die contracten dienen voor de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening (beleende verzekeringscontracten, zowel individuele levensverzekeringen als pensioenspaarverzekeringen);

- wanneer de vereffening plaats vindt voor de leeftijd van 60 jaar (in voorkomend geval de verzekeringsleeftijd).

- de spaartegoeden van (individuele en collectieve) spaarrekeningen wanneer de uitkering plaats vindt voor de leeftijd, van 60 jaar.

D. OPMERKINGEN

1. Gemengde levensverzekeringscontracten

Nummer 515bis/37

De periodieke uitkeringen, renten of kapitalen van gemengde levensverzekeringscontracten zijn integraal aan de indirecte taks op het lange termijnsparen onderworpen, zonder dat er op de leeftijd van 60 jaar een opsplitsing moet worden gemaakt tussen de uitkeringen bedongen bij leven en de uitkeringen bedongen bij overlijden.

2. Beloonde contracten

Nummer 515bis/38

Of een contract al dan niet geheel of gedeeltelijk beleend is, moet worden beoordeeld op het ogenblik dat de taks op het lange termijnsparen verschuldigd is (60 jaar - zie 515bis/35 en 36).

Alleen het op dat tijdstip niet beleende contract of niet beleende gedeelte is aan de taks op het lange termijnsparen onderworpen en van de inkomstenbelastingen vrijgesteld.

Voor de contracten die nog zijn beleend wanneer de belastingplichtige de leeftijd van 60 jaar heeft bereikt, moeten de volgende fasen van belastbaarheid worden onderscheiden:

- de belastingplichtige is 60 jaar en er heeft geen uitkering plaats op dat tijdstip: heffing van de taks op het lange termijnsparen op het gedeelte dat op dat tijdstip niet beleend is;

- de uitkering gebeurt na de leeftijd van 60 jaar van de belastingplichtige: het bedrag dat op 60-jarige leeftijd niet beleend was, werd aan de taks op het lange termijnsparen onderworpen en is dus vrijgesteld in de personenbelasting. Het gedeelte dat op 60-jarige leeftijd beleend was, moet echter bij uitkering aan de personenbelasting worden onderworpen (met inbegrip van het kapitaal dat tussen de 60-jarige leeftijd en de uitkering is gevormd met betrekking tot het gedeelte dat niet aan de taks op het lange termijnsparen werd onderworpen):

- het gedeelte dat op het tijdstip van de uitkering nog beleend is, wordt belast volgens een fictieve omzettingsrente (art. 169 en 515bis, 4e lid, WIB 92) ;

- het gedeelte dat op het tijdstip van de uitkering niet meer beleend is, maar op het moment dat de belastingplichtige de leeftijd van 60 jaar heeft bereikt nog was beleend, wordt in principe afzonderlijk belast (art. 171, 2°, d, en 4°, f, en 515bis, 5e lid, WIB 92).