Circulaire 2019/C/132 over de beperkingen van de fiscale aftrekken zoals bedoeld in art. 207, WIB 92

Deze circulaire gaat over de beperkingen van de fiscale aftrekken zoals bedoeld in art. 207, WIB 92, en die werden ingevoegd door art. 53 van de wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting.

inkomstenbelastingen ; vennootschapsbelasting ; belasting van niet-inwoners/vennootschappen ; beperkingen van de fiscale aftrekken

FOD Financiën, 16.12.2019
Algemene Administratie van de Fiscaliteit – Vennootschapsbelasting

Inhoudstafel

I. Inleiding
II. Wettelijke bepalingen

A. W 25.12.2017
B. Gecoördineerde tekst van art. 207, WIB 92

III. Berekening van de fiscale korf

A. Algemeenheden
B. Volgorde voor de aanrekening
C. Fiscale korf
D. Bijzonderheid
E. Voorbeeld
F. Geval van de NIA

IV. Belastingsupplementen
V. Wijziging van de controle
VI. Inwerkingtreding

I. Inleiding

1. Deze circulaire bespreekt de wijzigingen die aan art. 207, WIB 92, werden aangebracht door art. 53, W 25.12.2017 (1).

(1) Wet van 25.12.2017 tot hervorming van de vennootschapsbelasting, BS 29.12.2017, en errata in het BS 26.03.2018 (hierna W 25.12.2017).

Die wijzigingen zijn divers en kunnen op de volgende manier beknopt worden omschreven:

- er wordt een nieuwe volgorde voor de aanrekening van de aftrekken in de VenB vastgelegd en daarnaast wordt voor een aantal van die aftrekken een beperking ingevoerd (de 'fiscale korf') met een minimale belastbare grondslag als gevolg;

- de effectieve belasting van belastingsupplementen na een fiscale controle wordt in bepaalde gevallen gewaarborgd;

- de beperking van de aftrekken in het geval van een wijziging van de controle wordt uitgebreid.

II. Wettelijke bepalingen

A. W 25.12.2017

2. Hierna volgt art. 53, W 25.12.2017.

Art. 53

In artikel 207 van hetzelfde Wetboek, laatstelijk gewijzigd bij de wet van 25.12.2016, worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1° voor het eerste lid worden drie leden ingevoegd, luidende:

'De in de artikelen 199 tot 206, 536 en 543 bedoelde aftrekken worden als volgt van de winst van het belastbare tijdperk afgetrokken.

In eerste orde en in de hierna bepaalde volgorde, ten belope van het resterende saldo van de winst van het belastbare tijdperk:

- de in artikel 199 bedoelde aftrekken, andere dan de investeringsaftrek;

- de in de artikelen 202 tot 205 bedoelde aftrek, met uitsluiting van het deel van deze aftrek dat betrekking heeft op de in artikel 205, § 3, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de in artikel 543 bedoelde aftrek voor octrooi-inkomsten;

- de in de artikelen 205/1 tot 205/4 bedoelde aftrek, met uitsluiting van het deel van deze aftrek dat betrekking heeft op de in artikel 205/1, § 1, tweede lid, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de investeringsaftrek.

In tweede orde en in de hierna bepaalde volgorde, ten belope van het na toepassing van het tweede lid resterende saldo van de winst van het belastbare tijdperk:

- de in de artikelen 205bis tot 205octies bedoelde aftrek voor risicokapitaal;

- de aftrek van de in artikel 205, § 3, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat of in een later tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de aftrek van de in artikel 205/1, § 1, tweede lid, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat of in een later tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de in artikel 206 bedoelde vorige beroepsverliezen;

- de in artikel 536, derde lid, bedoelde aftrek;

- de in artikel 536, eerste en tweede lid, bedoelde aftrek.';

2° het tweede lid wordt aangevuld met wat volgt:

'- de in artikel 205/5 bedoelde aftrek van de groepsbijdrage.';

3° tussen het vroegere eerste lid, dat het vierde lid wordt, en het vroegere tweede lid, dat het zevende lid wordt, worden twee leden ingevoegd, luidende:

'Het totale bedrag van de in het derde lid bedoelde aftrekken wordt voor het belastbare tijdperk beperkt tot 1 000 000 euro, vermeerderd met 70 pct. van het gedeelte van de na toepassing van de in het tweede lid bedoelde aftrekken overblijvende winst die het bedrag van 1 000 000 euro overstijgt. De aldus beperkte aftrek wordt uitgevoerd in de in het derde lid bepaalde volgorde. De Koning regelt de wijze waarop deze aftrekken worden verricht.

Ten name van een vennootschap die op grond van artikel 15, §§ 1 tot 6, van het Wetboek van vennootschappen als kleine vennootschap wordt aangemerkt, is het vijfde lid niet van toepassing op de in artikel 206 bedoelde verliezen, gedurende de eerste vier belastbare tijdperken vanaf haar oprichting zoals bedoeld in artikel 145^26, § 1, derde en vierde lid;

4° in het vroegere tweede lid, dat het zevende lid wordt, worden de woorden 'noch op de meerwaarden bedoeld in artikel 217, 3° noch op de dividenden als bedoeld in artikel 219ter' vervangen door de woorden 'noch op de dividenden bedoeld in artikel 219ter, noch op het gedeelte van het resultaat dat het voorwerp uitmaakt van een wijziging van de aangifte bedoeld in artikel 346 of een aanslag van ambtswege bedoeld in artikel 351 waarvoor de in artikel 444 bedoelde belastingverhogingen tegen een percentage gelijk of hoger dan 10 pct. effectief worden toegepast, met uitzondering in dit laatste geval van de overeenkomstig artikel 205, § 2, aftrekbare inkomsten.';

5° in het vroegere derde lid, dat het achtste lid wordt, worden tussen het eerste en het tweede streepje twee streepjes ingevoegd, luidende:

'- in afwijking van artikel 205, § 3, de wegens geen of onvoldoende winst van de belastbare tijdperken die voorafgaan aan het eerstgenoemde tijdperk niet-verleende in de artikelen 202 tot 205 bedoelde aftrek;

- in afwijking van artikel 205/1, § 1, tweede lid, de wegens geen of onvoldoende winst van de belastbare tijdperken die voorafgaan aan het eerstgenoemde tijdperk niet-verleende aftrek voor innovatie-inkomsten;';

6° in het vroegere vierde lid dat het negende lid wordt, worden de woorden 'op het werkelijk gebruikte bedrag, ' vervangen door de woorden 'op het werkelijk gebruikte bedrag rekening houdend met de toepassing van het vijfde en zesde lid, '.

B. Gecoördineerde tekst van art. 207, WIB 92

3. Hierna volgt de gecoördineerde tekst van art. 207, WIB 92.

'De in de artikelen 199 tot 206, 536 en 543 bedoelde aftrekken worden als volgt van de winst van het belastbare tijdperk afgetrokken.

In eerste orde en in de hierna bepaalde volgorde, ten belope van het resterende saldo van de winst van het belastbare tijdperk:

- de in artikel 199 bedoelde aftrekken, andere dan de investeringsaftrek;

- de in artikel 543 bedoelde aftrek voor octrooi-inkomsten;

- de investeringsaftrek.

In tweede orde en in de hierna bepaalde volgorde, ten belope van het na toepassing van het tweede lid resterende saldo van de winst van het belastbare tijdperk:

- de in de artikelen 205bis tot 205octies bedoelde aftrek voor risicokapitaal;

- de aftrek van de in artikel 205, § 3, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat of in een later tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de aftrek van de in artikel 205/1, § 1, tweede lid, bedoelde inkomsten van een voorgaand belastbaar tijdperk die in dat of in een later tijdperk niet van de winst konden worden afgetrokken;

- de in artikel 206 bedoelde vorige beroepsverliezen;

- de in artikel 536, derde lid, bedoelde aftrek;

- de in artikel 536, eerste en tweede lid, bedoelde aftrek.

De Koning regelt de wijze waarop de in de artikelen 199 tot 206 en 536 bepaalde aftrekken worden verricht.

Het totale bedrag van de in het derde lid bedoelde aftrekken wordt voor het belastbare tijdperk beperkt tot 1.000.000 euro, vermeerderd met 70 % van het gedeelte van de na toepassing van de in het tweede lid bedoelde aftrekken overblijvende winst die het bedrag van 1.000.000 euro overstijgt. De aldus beperkte aftrek wordt uitgevoerd in de in het derde lid bepaalde volgorde. De Koning regelt de wijze waarop deze aftrekken worden verricht.

Geen van deze aftrekken noch compensatie met het verlies van het belastbare tijdperk mag worden verricht op het gedeelte van het resultaat dat voortkomt van abnormale of goedgunstige voordelen vermeld in artikel 79, noch op verkregen financiële voordelen of voordelen van alle aard vermeld in artikel 53, 24°, noch op de grondslag van de bijzondere afzonderlijke aanslag op niet verantwoorde kosten of voordelen van alle aard ingevolge artikel 219, noch op het gedeelte van de winst dat bestemd is voor de uitgaven bedoeld in artikel 198, § 1, 9°, 9°bis en 12°, noch op het gedeelte van de winst uit de niet-naleving van artikel 194quater, § 2, vierde lid en de toepassing van artikel 194quater, § 4, noch op de dividenden bedoeld in artikel 219ter, noch op het gedeelte van het resultaat dat het voorwerp uitmaakt van een wijziging van de aangifte bedoeld in artikel 346 of een aanslag van ambtswege bedoeld in artikel 351 waarvoor de in artikel 444 bedoelde belastingverhogingen tegen een percentage gelijk of hoger dan 10 % effectief worden toegepast, met uitzondering in dit laatste geval van de overeenkomstig artikel 205, § 2, aftrekbare inkomsten.

In geval van verwerving of van wijziging tijdens het belastbaar tijdperk van de controle van een vennootschap die niet beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften, zijn, noch aftrekbaar van de winst van dat tijdperk, noch van deze van enig later belastbaar tijdperk:

- in afwijking van artikel 72, de niet-verleende investeringsaftrek wegens geen of onvoldoende winst van de belastbare tijdperken welke voorafgaan aan eerstgenoemde tijdperk;

- in afwijking van artikel 205, § 3, de wegens geen of onvoldoende winst van de belastbare tijdperken die voorafgaan aan het eerstgenoemde tijdperk niet-verleende in de artikelen 202 tot 205 bedoelde aftrek;

- in afwijking van artikel 536, de niet-verleende aftrek voor risicokapitaal wegens geen of onvoldoende winst van de belastbare tijdperken welke voorafgaan aan eerstgenoemd tijdperk;

- in afwijking van artikel 206, de vorige beroepsverliezen.

Ten name van verzekeringsondernemingen naar Belgisch recht die zijn erkend overeenkomstig de wet van 9 juli 1975 betreffende de controle der verzekeringsondernemingen en andere verzekeringsondernemingen die hun activiteiten op het Belgisch grondgebied uitoefenen, worden de aftrek die bij toepassing van de artikelen 202 tot 205 werkelijk wordt toegepast, evenals de aftrekken bedoeld in de artikelen 205bis tot 205novies en in artikel 206 verminderd met het bedrag vastgesteld overeenkomstig het vijfde lid, waarbij deze vermindering achtereenvolgens wordt toegepast op het werkelijk gebruikte bedrag rekening houdend met de toepassing van het vijfde en zesde lid, vóór de toepassing van de vermindering vervat in dit lid, van:

1° de in artikel 206 bedoelde aftrek;

2° de in artikelen 202 tot 205 bedoelde aftrek, waarbij de vermindering bij voorrang wordt toegepast op de aftrekbare definitief belaste inkomsten die krachtens artikel 205, § 3, overdraagbaar zijn;

3° de in de artikelen 205bis tot 205novies bedoelde aftrek;

zonder dat de vermindering van de aftrek bedoeld in 2° er toe kan leiden dat het bedrag aan werkelijk afgetrokken aftrek voor risicokapitaal zoals vastgesteld voorafgaand aan de toepassing van dit lid, toeneemt.

Het bedrag van de vermindering bedoeld in het vierde lid is gelijk:

- aan totaal bedrag vermeld onder de posten C. 'Technische voorzieningen' (code 14) en D. 'Technische voorzieningen betreffende de verrichtingen verbonden aan een beleggingsfonds van de groep van activiteiten 'Leven' wanneer het beleggingsrisico niet gedragen wordt door de onderneming' (code 15) van de balans, zoals die balansposten worden omschreven in de bijlage (Hoofdstuk I, Afdeling I) bij het koninklijk besluit van 17 november 1994 met betrekking tot de jaarrekening van verzekeringsondernemingen;

- vermenigvuldigd met een percentage van 3,88 % en nogmaals;

- vermenigvuldigd met het tarief van de aftrek voor risicokapitaal van toepassing voor het betreffende aanslagjaar.'

III. Berekening van de fiscale korf

A. Algemeenheden

4. Art. 207, eerste lid, oud, WIB 92, bepaalde dat de koning de wijze regelt waarop de in de art. 199 tot 206 en 536, WIB 92, bepaalde aftrekken worden verricht (2).

(2) Zie de art. 74 tot 79, KB/WIB 92.

5. De W 25.12.2017 wijzigt in de eerste plaats de volgorde van die aftrekken en voert vervolgens een nieuwe beperking in die betrekking heeft op:

- de overdrachten van de aftrekken die niet worden toegestaan wegens onvoldoende winst, met uitzondering van de overdracht van de investeringsaftrek (IA) die al wordt beperkt overeenkomstig art. 72, tweede lid, WIB 92;

- de vorige verliezen zoals bedoeld in art. 206, WIB 92;

- de aftrek voor risicokapitaal (ook notionele interestaftrek genoemd, NIA) zoals hervormd door de W 25.12.2017 (3)

(3) Zie in die zin Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 92.

6. Die nieuwe volgorde voor de aanrekening van de aftrekken zal worden ingevoerd door een aanpassing van het KB/WIB 92 in die zin (zie het nieuwe art. 207, derde lid, WIB 92).

B. Volgorde voor de aanrekening

7. Vóór de wijzigingen die door de W 25.12.2017 werden aangebracht, werd het fiscaal resultaat, dat naar de oorsprong was omgedeeld (tweede bewerking), verminderd met een aantal aftrekbewerkingen om zo te komen tot de belastbare grondslag in de VenB.

Volgorde vóór de hervorming	Beperking
Niet-belastbare bestanddelen
DBI-aftrek van het betrokken aanslagjaar (aj.) + overgedragen DBI-aftrek
Aftrek voor octrooi-inkomsten
NIA
Vorige verliezen
IA
Saldo van de belastbare winst
Overgedragen NIA	Beperkt tot 1.000.000 euro + 60 % van het saldo > 1.000.000 euro

8. Om de fiscale korf toe te passen of anders gezegd, om de nieuwe beperking van bepaalde aftrekken in te voeren, herdefinieert art. 53, 1°, W 25.12.2017, de volgorde van die aftrekken. De opname van die nieuwe volgorde van de aftrekken in art. 207, tweede en derde lid, WIB 92, beantwoordt aan de opmerking van de Raad van State dat het wenselijk blijft om die volgorde in de wet te voorzien omdat ze een invloed heeft op de belastbare grondslag (4)

(4) Zie in die zin Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 93.

Volgorde nà de hervorming (5)
Niet-belastbare bestanddelen
DBI-aftrek van het betrokken aj.
Overgangsbepalingen voor de aftrek voor octrooi-inkomsten
Aftrek voor innovatie-inkomsten
IA
Saldo van de belastbare winst
NIA	Die aftrekken worden samen beperkt in een korf die maximum gelijk is aan 1.000.000 euro + 70 % van het positieve saldo dat overblijft na de IA
Overgedragen DBI-aftrek
Overgedragen aftrek voor innovatie-inkomsten
Vorige verliezen
Overgedragen, onbeperkt overdraagbare NIA (art. 536, derde lid, WIB 92)
Overgedragen, beperkt overdraagbare NIA (art. 536, eerste en tweede lid, WIB 92)

(5) Zie in die zin Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 93-94.

C. Fiscale korf

9. Zoals de parlementaire stukken verduidelijken, is de belastbare grondslag na de IA de basis voor de korf (6).

(6) Zie Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 94. Vanaf het aj. 2020verbonden aan een belastbaar tijdperk dat ten vroegste aanvangt op 01.01.2019, is de basis voor de korf gelijk aan het saldo van de winst die overblijft na de aftrek van de groepsbijdrage zoals bedoeld in art. 205/5, WIB 92.

10. Volgens het nieuwe art. 207, derde lid, WIB 92, vallen de volgende aftrekken onder de beperking (zie nr. 8):

- de NIA zoals bedoeld in de art. 205bis tot 205octies, WIB 92;

- de overgedragen DBI-aftrek zoals bedoeld in art. 205, § 3, WIB 92;

- de overgedragen aftrek voor innovatie-inkomsten zoals bedoeld in art. 205/1, § 1, tweede lid, WIB 92;

- de vorige verliezen zoals bedoeld in art. 206, WIB 92;

- de overgedragen, onbeperkt overdraagbare NIA zoals bedoeld in art. 536, derde lid, WIB 92;

- de overgedragen, beperkt overdraagbare NIA zoals bedoeld in art. 536, eerste en tweede lid, WIB 92 (7).

(7) Die bepaling werd gewijzigd door art. 85, W 25.12.2017, dat in werking treedt op 01.01.2018 en van toepassing is vanaf het aj. 2019 verbonden aan een belastbaar tijdperk dat ten vroegste aanvangt op 01.01.2018.

11. Het geheel van de hiervoor vermelde aftrekken wordt beperkt tot een fiscale korf die gelijk is aan 1.000.000 euro, vermeerderd met 70 % van het gedeelte van de winst die overblijft na de IA en meer bedraagt dan 1.000.000 euro. Er wordt aan herinnerd dat de volgorde van de aftrekken zoals bepaald in het nieuwe art. 207, tweede en derde lid, WIB 92, van dwingende aard is.

Bijgevolg vormt 30 % van de belastbare winst die overblijft na de toepassing van het nieuwe art. 207, tweede lid, WIB 92, en meer bedraagt dan 1.000.000 euro een minimale belastbare grondslag voor het betrokken aj. M.a.w., 30 % van het gedeelte van het belastbare resultaat dat meer bedraagt dan 1.000.000 euro zal niet kunnen worden afgetrokken voor dat aj. (8).

(8) Zie Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 94.

12. Het bedrag van de fiscale aftrekken dat niet kan worden aangewend door de toepassing van de fiscale korf is in principe overdraagbaar naar het volgende aj., onder voorbehoud van de toepassing van art. 536, eerste lid, WIB 92.

D. Bijzonderheid

13. Voor de kleine vennootschappen in de zin van art. 1:24, §§ 1 tot 6, WVV, is de beperking van de overgedragen vorige verliezen zoals bedoeld in art. 206, WIB 92, niet van toepassing gedurende de eerste vier belastbare tijdperken vanaf hun oprichting (zie het nieuwe art. 207, zesde lid, WIB 92).

E. Voorbeeld

14. Vennootschap A heeft een belastbaar resultaat na de tweede bewerking van 10.000.000 euro (zie code 1430 van de aangifte, Resterend resultaat).

Ze wenst de volgende aftrekken te doen:

DBI-aftrek van het jaar:4.000.000
Overgedragen DBI-aftrek:2.000.000
Vorige verliezen:5.000.000

Berekening van de belastbare winst vóór de toepassing van de fiscale korf:

Resultaat na de tweede bewerking:10.000.000
DBI-aftrek van het jaar zelf:-4.000.000

Resultaat vóór de toepassing van de fiscale korf:6.000.000

Berekening van de fiscale korf: 1.000.000 + 70 % (5.000.000) = 4.500.000 (9)

(9) Dat is het maximumbedrag van de aftrekken zoals bedoeld in het nieuwe art. 207, derde lid, WIB 92.

Resultaat vóór de toepassing van de fiscale korf:6.000.000
Overgedragen DBI-aftrek:-2.000.000
Vorige verliezen:-2.500.000

Minimale belastbare grondslag:1.500.000

F. Geval van de NIA

15. De nieuwe volgorde voor de aanrekening van de aftrekken (zie nr. 8) en de toepassing van de fiscale korf (zie titel C) hebben niet alleen een invloed op de hervormde NIA, de zogenaamde 'incrementele' NIA, maar ook op de overgedragen NIA (onbeperkt en beperkt overdraagbaar).

16. Naast de berekening van de fiscale korf, moet inzake de overgedragen NIA rekening worden gehouden met de bepalingen van art. 536, WIB 92.

Art. 536, tweede lid, WIB 92, bepaalt dat, als het resultaat verkregen na de in de art. 199 tot 205/4, 206 en 543, WIB 92, bepaalde aftrekken, hoger is dan 1.000.000 euro, het vrijgesteld bedrag van de overgedragen NIA dat die beperking overtreft, zelf wordt beperkt tot 60 % (60 % grens).

17. In dat geval wordt de 60 % grens toegepast op het resultaat dat overblijft na de hiervoor vermelde aftrekken, zonder rekening te houden met de 'incrementele' NIA.

18. Wanneer het bedrag van de aftrek van de overgedragen NIA van het betrokken aj. is bepaald, wordt de volgorde voor de aanrekening van die aftrek in het kader van de fiscale korf bepaald volgens art. 207, derde lid, WIB 92, namelijk:

- eerst de onbeperkt overdraagbare NIA;

- daarna de beperkt overdraagbare NIA.

19. Voorbeelden

Voorbeeld 1:

Een vennootschap heeft een belastbare winst na de IA van 4.000.000 euro.

Ze heeft bovendien de volgende aftrekken:

'Incrementele' NIA:500.000
Overgedragen DBI-aftrek:300.000
Vorige verliezen:300.000
Onbeperkt overdraagbare NIA:800.000
Beperkt overdraagbare NIA:2.200.000

In de eerste plaats wordt de 60 % grens zoals bedoeld in art. 536, tweede lid, WIB 92, als volgt bepaald:

Resultaat na de toepassing van art. 207, tweede lid,
WIB 92 (10):4.000.000
Overgedragen DBI-aftrek:-300.000
Vorige verliezen:-300.000

Saldo:3.400.000

Berekening 60 % grens: 1.000.000 + (60 % x 2.400.000) = 2.440.000 euro

(10) Dat resultaat stemt overeen met het saldo van de belastbare winst, na de IA.

Vervolgens wordt de fiscale korf berekend.

Het maximumbedrag van de aftrekken zoals bedoeld in art. 207, derde lid, WIB 92, bedraagt 3.100.000 euro, namelijk 1.000.000 + (70 % x 3.000.000).

Fiscale korf:3.100.000
'Incrementele' NIA:-500.000
Overgedragen DBI-aftrek:-300.000
Vorige verliezen:-300.000
Onbeperkt overdraagbare NIA:-800.000
Beperkt overdraagbare NIA:-1.200.000 (11)

Saldo:0

(11) In dat geval is de niet aftrekbaarheid van de beperkt overdraagbare NIA van 1.000.000 euro (2.200.000 – 1.200.000) niet het gevolg van de 60 % grens zoals bedoeld in art. 536, tweede lid, WIB 92, maar van onvoldoende winst door de toepassing van de korf. Daaruit volgt dat het saldo van de overdracht (1.000.000 euro) van de beperkt overdraagbare NIA de kwalificatie behoudt als beperkt overdraagbare NIA die in voorkomend geval definitief kan verloren zijn indien de termijn van art. 536, eerste lid, WIB 92, is verlopen (zie nr. 12).

Wegens de beperking van de aftrekken door de toepassing van de fiscale korf, bedraagt de minimale belastbare grondslag 900.000 euro, namelijk 30 % van 3.000.000 euro.

Voorbeeld 2:

Een vennootschap heeft een belastbare winst na de IA van 4.500.000 euro.

Ze heeft bovendien de volgende aftrekken:

Vorige verliezen:200.000
Onbeperkt overdraagbare NIA:1.500.000
Beperkt overdraagbare NIA:2.000.000

In de eerste plaats wordt de 60 % grens zoals bedoeld in art. 536, tweede lid, WIB 92, als volgt bepaald:

Resultaat na de toepassing van art. 207, tweede lid,
WIB 92 (12):4.500.000
Vorige verliezen:- 200.000

Saldo:4.300.000

Berekening 60 % grens: 1.000.000 + (60 % x 3.300.000) = 2.980.000

(12) Dat resultaat stemt overeen met het saldo van de belastbare winst, na de IA.

Vervolgens wordt de fiscale korf berekend.

Het maximumbedrag van de aftrekken zoals bedoeld in art. 207, derde lid, WIB 92, bedraagt 3.450.000 euro, namelijk 1.000.000 + (70 % x 3.500.000).

Fiscale korf:3.450.000
Vorige verliezen:- 200.000
Onbeperkt overdraagbare NIA:- 1.500.000
Beperkt overdraagbare NIA:- 1.480.000 (13)

Saldo:270.000

(13) In dat geval is de niet aftrekbaarheid van de beperkt overdraagbare NIA van 270.000 euro het gevolg van de 60 % grens zoals bedoeld in art. 536, tweede lid, WIB 92. Op die manier wordt de totale overdracht van NIA van 520.000 euro voor het volgende aj. opgesplitst in een onbeperkt overdraagbare NIA van 270.000 euro in toepassing van art. 536, derde lid, WIB 92, en een beperkt overdraagbare NIA van 250.000 euro, die in voorkomend geval definitief kan verloren zijn indien de termijn van art. 536, eerste lid, WIB 92, is verlopen (zie nr. 12).

De belastbare grondslag bedraagt 1.320.000 euro (4.500.000 – 3.180.000). De minimale belastbare grondslag van 1.050.000 euro, namelijk 30 % van 3.500.000 euro, wordt bijgevolg bereikt.

IV. Belastingsupplementen

20. Het nieuwe art. 207, zevende lid, WIB 92, waarborgt de effectieve belasting van het gedeelte van het belastbaar resultaat dat door de administratie wordt toegevoegd aan de inkomsten die de vennootschap heeft vermeld in een aangifte die voldoet aan de vorm- en termijnvereisten van de art. 307, 310 en 311, WIB 92, of schriftelijk heeft erkend.

Diezelfde effectieve belasting is eveneens van toepassing voor de inkomsten die de administratie kan vermoeden op grond van de gegevens waarover zij beschikt in het kader van een aanslag van ambtswege zoals bedoeld in art. 351, WIB 92.

21. Er mag geen enkele fiscale aftrek, met uitzondering van de DBI-aftrek van het belastbare tijdperk, of compensatie met het verlies van het belastbare tijdperk worden verricht op de verhoging van de belastbare grondslag wanneer de in art. 444, WIB 92, bedoelde belastingverhogingen van 10 % of hoger effectief worden toegepast.

Wanneer een belastingverhoging van 10 % van toepassing is, maar die niet effectief wordt toegepast (bij ontstentenis van kwade trouw), zal de maatregel niet worden toegepast indien het een eerste overtreding betreft (14).

De maatregel zal evenmin van toepassing zijn als de belastingverhoging niet wordt toegepast omdat de verhoging van de inkomsten minder bedraagt dan 2.500 euro (art. 444, vierde lid, WIB 92).

(14) Zie Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 95.

22. In geval van fraude zal die bepaling bijgevolg steeds van toepassing zijn. Het tarief van de belastingverhoging bedraagt in dat geval altijd minimum 50 %.

23. Die maatregel is bedoeld om de vennootschappen aan te sporen om hun aangifteverplichtingen correct te vervullen en om een grotere fiscale eenvormigheid te bekomen ('compliance') (15).

(15) Zie Parl. St., Kamer, zitting 2017-2018, DOC 54 2864/001, blz. 95.

V. Wijziging van de controle

24. Volgens het nieuwe art. 207, achtste lid, WIB 92, wordt in geval van de verwerving of van een wijziging van de controle van een vennootschap, tijdens het belastbare tijdperk, die niet beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften, het aftrekverbod uitgebreid:

- voor de DBI-overschotten (overgedragen DBI-aftrek) die tijdens vorige belastbare tijdperken niet konden worden afgetrokken wegens geen of onvoldoende winst;

- voor de overgedragen aftrek voor innovatie-inkomsten die tijdens vorige belastbare tijdperken niet kon worden afgetrokken wegens geen of onvoldoende winst.

VI. Inwerkingtreding

25. Art. 53, 1° en 3° tot 6°, PW 25.12.2017, treedt in werking op 01.01.2018 en is van toepassing vanaf het aj. 2019 verbonden aan een belastbaar tijdperk dat ten vroegste aanvangt op 01.01.2018 (16).

Art. 53, 2°, W 25.12.2017, dat betrekking heeft op de aftrek van de groepsbijdrage, treedt in werking op 01.01.2019 en is van toepassing vanaf het aj. 2020 verbonden aan een belastbaar tijdperk dat ten vroegste aanvangt op 01.01.2019 (17).

(16) Zie art. 86. A., W 25.12.2017.
(17) Zie art. 86. B1., W 25.12.2017, zoals gewijzigd door art. 38, a) tot c), W 30.07.2018 houdende diverse bepalingen inzake inkomstenbelastingen, BS 10.08.2018 en art. 6, 1°, W 11.02.2019 houdende fiscale, fraudebestrijdende, financiële alsook diverse bepalingen, BS 22.03.2019.

26. Elke wijziging die vanaf 26.07.2017 aan de afsluitingsdatum van het boekjaar wordt aangebracht, blijft zonder uitwerking voor de toepassing van de besproken bepalingen (18).

(18) Zie art. 86. D., W 25.12.2017 en circulaire 2019/C/50 over de toepassing van de antimisbruikbepalingen bij de inwerkingtreding van de wet van 25.12.2017 van 17.06.2019.

NAMENS DE MINISTER:
Voor de Administrateur-generaal van de Fiscaliteit,

Danny DELVAUX
Adviseur-generaal

Interne ref.: 714.819

Bron: FisconetPlus