Circulaire nr. Ci.D.19/416.334 dd. 22.04.1993
Circulaire nr. Ci.D.19/416.334 33e afl. dd. 22.04.1993
Bull. nr. 728, pag. 1555
FISCALE BEPALINGEN 1989
Vennootschap in vereffening
VENNOOTSCHAP IN VEREFFENING
Belastingstelsel
VENNOOTSCHAPSBELASTING
Ontbinding van vennootschappen
Vereffening van vennootschappen
Commentaar op de art. 255, 279 tot 285, 294, 299, 300, 309, 1°, 10°, 17° tot 20° en 333, §1, 9°, W 22.12.1989 houdende fiscale bepalingen (V 2019) en op de art. 3, I, 1°, en 9°, §6, W 23.10.1991 tot omzetting in het Belgische recht van de Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 23.7.1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen (V 2143).
ONTBINDING EN VEREFFENING
WIB
II/654
Art. 116
De bepalingen van de artikelen 96 tot 115 blijven van toepassing op de vennootschappen in vereffening, zelfs wanneer de ontbinding een einde aan de exploitatie heeft gesteld.
Art. 117
De winst van de in artikel 116 bedoelde vennootschappen bevat bovendien de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld naar aanleiding van de verdeling van hun vermogen.
Art. 118
Wanneer het maatschappelijk vermogen van een in artikel 98 of 100 bedoelde vennootschap wordt verdeeld ten gevolge van ontbinding of om enige andere reden, wordt voor de toepassing van die artikelen als een uitgekeerde winst aangemerkt het verschil in meer tussen de uitkeringen in geld, in effecten of in enige andere vorm, en het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde maatschappelijk kapitaal.
De gedane uitkeringen worden achtereenvolgens geacht overeen te stemmen :
| 1° | eerst met het in het eerste lid bedoelde eventueel gerevaloriseerde kapitaal; |
| 2° | vervolgens met de voorheen gereserveerde winsten die reeds aan de vennootschapsbelasting werden onderworpen, inbegrepen de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld naar aanleiding van de verdeling van het vermogen; |
| 3° | en tenslotte met de voorheen vrijgestelde winsten. |
Art. 123
§ 1. De bepalingen van de artikelen 116 tot 122 zijn mede van toepassing op vennootschappen :
1° tot 3° ... (ongewijzigd)
4° die hun maatschappelijke zetel, hun voornaamste inrichting of hun zetel van bestuur of beheer naar het buitenland overbrengen.
§ 2. In de gevallen van § 1, 2° tot 4°, wordt de werkelijke waarde van het maatschappelijk vermogen op de datum waarop de bedoelde feiten plaatsvonden gelijkgesteld met een in geval van verdeling van dat vermogen uitgekeerde som.
Art. 169, 1e lid, 2°
De roerende voorheffing is niet verschuldigd op het gedeelte van de inkomsten uit aandelen of delen of uit belegde kapitalen, met inbegrip van die welke bedoeld zijn in de artikelen 12, § 1, 3°, en 15, lid 2 :
1° ... (ongewijzigd)
2° dat overeenstemt met de uitgekeerde winst bedoeld in de artikelen 103 en 118; ...
W. 22.12.1989 houdende fiscale bepalingen
Art. 309
In het Wetboek van de inkomstenbelastingen worden opgeheven :
1° artikel 19, 3°, gewijzigd bij artikel 3, 1°, van de wet van 4 augustus 1986;
...
10° artikel 97, tweede lid, ingevoegd door artikel 25 van de wet van 25 juni 1973;
...
17° artikel 125, gewijzigd bij artikel 38 van de wet van 25 juni 1973;
18° artikel 131, gewijzigd bij artikel 42 van de wet van 25 juni 1973 en bij artikel 27 van de wet van 4 augustus 1986;
19° artikel 133, gewijzigd bij artikel 20 van de wet van 28 december 1983 en bij artikel 28 van de wet van 4 augustus 1986;
20° artikel 191, eerste lid, 6°, ingevoegd door artikel 68 van de wet van 25 juni 1973 en gewijzigd bij artikel 31, 2°, van de wet van 28 december 1983;
...
Art. 333
| § | 1. Deze titel is van toepassing : |
...
9° met betrekking tot de artikelen 255, ..., 279 tot 285, ..., 294 tot 300, ..., 309, 1°, 10°, 13° tot 20° ... op de verrichtingen die vanaf 1 januari 1990 plaatsgrijpen;
...
II. ALGEMENE DRAAGWIJDTE
II/652
De art. 281 tot 283, W. 22.12.1989, hebben voor de verrichtingen vanaf 01.01.1990 het stelsel van bijzondere aanslagen voor vennootschappen in vereffening afgeschaft en vervangen door het gewone Ven.B-regime.
Het nieuwe stelsel houdt inzonderheid in dat voor vennootschappen in vereffening :
| 1° | de bepalingen van de art. 96 tot 115, WIB van toepassing blijven (zie art. 116, WIB); |
| 2° | de winst eveneens de naar aanleiding van de verdeling van het vermogen verwezenlijkte of vastgestelde meerwaarden bevat (zie art. 117, WIB); |
3° als een uitgekeerde winst wordt aangemerkt, het verschil in meer tussen :
- enerzijds, de naar aanleiding van de verdeling van het maatschappelijk vermogen gedane uitkeringen in geld, in effecten of enige andere vorm;
- en anderzijds, het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde maatschappelijk kapitaal (zie art. 118, 1e lid, WIB).
De in voorgaand 3° bedoelde uitkeringen worden achtereenvolgens geacht overeen te stemmen met het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde maatschappelijk kapitaal, met de belaste reserves en met de vrijgestelde reserves (zie art. 118, 2e lid, WIB).
Art. 3, I, 1°, W. 23.10.1991 tot omzetting in het Belgische recht van de Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 23 juli 1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen (V 2143 - Bull. 712) (afgekort : W.23.10.1991), heeft art. 169, 1e lid, 2°, WIB, opnieuw opgenomen derwijze dat op de voormelde uitgekeerde winst geen RV verschuldigd is.
II/653
Art. 285, 1° en 2°, W. 22.12.1989, heeft art. 123, § 1, WIB, gewijzigd en aangevuld waardoor de onder II/652 hiervoor bedoelde bepalingen voortaan eveneens van toepassing zijn op vennootschappen die hun maatschappelijke zetel, hun voornaamste inrichting of hun zetel van bestuur of beheer naar het buitenland overbrengen.
II/654
In relatie met wat voorafgaat heeft de W. 22.12.1989 nog de volgende bepalingen van het WIB gewijzigd :
- art. 19, 2° en 3° (resp. gewijzigd en opgeheven) : de voormelde liquidatiebonussen worden voortaan in beginsel als belastbare roerende inkomsten beschouwd;
- art. 97, 2e lid (opgeheven) : opheffing ingevolge de afschaffing van de FRV op liquidatiebonussen;
- art. 111 tot 113 : aanpassing van het DBI-stelsel;
- art. 115, 2e lid : schrapping van de verwijzing naar de opgeheven bijzondere aanslagen;
- art. 125 (opgeheven) : door de veralgemening van het gewone Ven.B-stelsel voor ontbonden vennootschappen, is er geen onderscheid meer noodzakelijk in de fiscale behandeling van ontbindingen met of zonder voortzetting van de exploitatie of tussen immobiliënvennootschappen en andere;
- art. 131 : opheffing van de tarieven van de bijzondere aanslagen voor ontbindingen vanaf 01.01.1990;
- art. 133 (opgeheven) : afschaffing van de bijzondere aanslag ten name van vennootschappen die vanaf 01.01.1990 zijn ontbonden op het bedrag van de toegekende voordelen van alle aard (art. 24, 3e lid, WIB beoogt o.m. hetzelfde doel voor alle, al dan niet ontbonden vennootschappen - zie eveneens de 7de afl. van 19.10.1990 van onderhavige circ., nr. I/122 - Bull. 700);
- art. 164, 2e lid, b : schrapping van vennootschappen in vereffening als schuldenaar van de RV op rechtstreeks in het buitenland geïnde roerende inkomsten;
- art. 191, 6° (opgeheven) : opheffing van de voormelde FRV liquidatiebonussen;
- art. 200 : aanpassing vermits het verbod om met de afgeschafte bijzondere aanslagen voorheffingen te verrekenen, zonder voorwerp wordt;
- art. 211, § 2, 2e lid : aanpassing ingevolge de afschaffing van de voormelde FRV en bijzondere aanslagen.
II/655
De aandacht wordt erop gevestigd dat, wanneer een vennootschap wordt ontbonden op een andere datum dan haar statutaire afsluitingsdatum, een aangifte in de Ven.B moet worden ingediend voor het belastbare tijdperk dat loopt vanaf de eerste dag na het vorige belastbare tijdperk tot op de datum van de ontbinding (zie ook PV nr. 90 van 09.02.1990 gesteld door sen. de Clippele, Bull. 696).
II/656
De wijzigingen die de W. 22.12.1989 heeft aangebracht aan art. 124, WIB (belastingvrije verrichtingen) worden in een afzonderlijke afl. van deze circ. besproken.
III. VASTSTELLING VAN DE BELASTBARE GRONDSLAG
II/657
Ontbonden vennootschappen blijven voortaan onderworpen aan de gewone regels van de Ven.B, waarbij het zonder belang is of die vennootschappen al dan niet hun exploitatie hebben stopgezet.
II/658
Ze zijn belastbaar op het geheel van de tijdens de vereffeningsperiode verkregen inkomsten. Die inkomsten bevatten zowel de eventueel nog verkregen exploitatiewinsten als de eigenlijke vereffeningsresultaten. De inkomsten moeten bovendien inzonderheid worden verhoogd met :
- de in art. 23, WIB, bedoelde voorheen vrijgestelde waardeverminderingen of voorzieningen die worden teruggenomen of overbodig zijn geworden;
- de in art. 24, WIB, bedoelde abnormale of goedgunstige voordelen die door de ontbonden vennootschap worden toegestaan (zie in dat verband het nr. I/122 in de 7e afl. van 19.10.1990 van deze circ. - Bull. 700);
- de voorheen vrijgestelde meerwaarden of andere vrijgestelde reserves (investeringsreserve, afschrijvingen boven de aanschaffings- of beleggingswaarde, ...) die belastbaar worden o.m. omdat ze worden - of geacht worden te zijn - opgenomen.
II/659
De belastbare winst bevat tenslotte de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld naar aanleiding van de verdeling van het vermogen. Zulks impliceert dat, in de gevallen waarin een ontbonden vennootschap al of een deel van haar activa rechtstreeks aan haar aandeelhouders of vennoten toebedeelt, voor de vaststelling van de winst rekening moet worden gehouden met de werkelijke waarde van de verdeelde activa op het ogenblik van hun verdeling (zie Com.IB 118/11).
B. Uitgekeerde winst
1. Bedrag van de uitgekeerde winst
II/660
Art. 118, 1e lid, WIB bepaalt dat wanneer het maatschappelijk vermogen van een vennootschap wordt verdeeld ingevolge de ontbinding of om enige andere reden, als een uitgekeerde winst moet worden aangemerkt het verschil in meer tussen :
- enerzijds, de uitkeringen aan de aandeelhouders of vennoten in geld, in effecten of in enige andere vorm,
- en, anderzijds, het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde maatschappelijk kapitaal (*).
| (*) | Te noteren dat ten name van een ontbonden vennootschap ook een uitgekeerde winst kan moeten worden belast wanneer ze eigen aandelen of delen heeft verkregen (zie de nrs. II/105, 106 en 108 van de 28e afl. van 10.08.1992 van deze circ. - Bull. 720). |
II/661
Er wordt verwezen naar de commentaar op art. 118, WIB, wat betreft :
- de in aanmerking te nemen uitkeringen (zie Com.IB 118/9 tot 11);
- de bepaling van het nog terugbetaalbare, werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde kapitaal (zie Com.IB 118/13 tot 24, 118/30 en 118/31, e.v.).
2. Aanrekening van de uitgekeerde winst
II/662
Wanneer het maatschappelijk vermogen van een ontbonden vennootschap wordt verdeeld, worden de gedane uitkeringen achtereenvolgens geacht overeen te stemmen :
| 1° | eerst met het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde kapitaal; |
| 2° | vervolgens met de voorheen gereserveerde winsten die reeds aan de Ven.B werden onderworpen, inbegrepen de meerwaarden die worden verwezenlijkt of vastgesteld naar aanleiding van de verdeling van het vermogen; |
| 3° | en tenslotte met de voorheen vrijgestelde winsten. |
II/663
Dit houdt in dat :
- de gedane uitkeringen niet als een uitgekeerde winst moeten worden aangemerkt zolang ze niet meer bedragen dan het gerevaloriseerde kapitaal;
- de uitgekeerde winst die geacht wordt overeen te stemmen met voorheen belaste reserves geen weerslag heeft op het belastbare inkomen aangezien ze wordt gecompenseerd door een evenwaardige opneming van die reserves.
II/664
Concreet betekent dit dat een ontbonden vennootschap, over het geheel van de vereffeningsperiode, in de regel op geen hoger bedrag zal worden belast dan het totaal van :
- de tijdens de vereffeningsperiode verkregen inkomsten (met inbegrip van de naar aanleiding van de verdeling verwezenlijkte of vastgestelde meerwaarden);
- de voorheen vrijgestelde reserves die door hun uitkering belastbaar worden.
Bij vennootschappen die vóór 1950 zijn opgericht zal het belastbare inkomen bovendien nog verminderen met de revalorisatie van het kapitaal.
II/665
Op het bedrag dat bij verdeling van het vermogen als een uitgekeerde winst wordt aangemerkt is zoals gezegd geen RV verschuldigd.
Dit impliceert dat, ten name van de verkrijgers van dergelijke inkomsten, in geen geval een RV mag worden verrekend. Evenmin mag een RV worden toegevoegd om het belastbare inkomen of, bij vennootschappen, het bedrag van de DBI te bepalen.
Wanneer toch RV zou zijn gestort, kan die slechts aan de ontbonden vennootschap worden teruggegeven door een directoriale beslissing (zie ook PV nr. 712 van 19.02.1991, gesteld door Volksv. Annemans, Bull. 709).
C. Berekening van de belastbare grondslag
II/666
Ook bij vennootschappen in vereffening moet de belastbare grondslag worden vastgesteld door achtereenvolgens de verschillende bewerkingen te verrichten waarover wordt gehandeld in Com.IB 110/5 e.v. : vaststelling van de in beginsel belastbare winst, eventuele uitsplitsing van de winst volgens oorsprong, aftrek van de bij verdrag vrijgestelde winst en van de niet- belastbare bestanddelen, van de DBI en VRI en van de vorige verliezen, toepassing van de investeringsaftrek.
Bovendien is ook op vennootschappen in vereffening het in art. 115, 2e lid, WIB, bedoelde aftrekverbod op verkregen abnormale of goedgunstige voordelen van toepassing.
II/667
Om het bestanddeel "reserves" van de in beginsel belastbare winst vast te stellen, moet rekening worden gehouden met het gedeelte van de gedane verdelingen dat geacht wordt met een opneming van belaste reserves overeen te stemmen.
II/668
Alhoewel art. 118, 2e lid, WIB, bepaalt dat de gedane uitkeringen geacht worden bij voorrang overeen te stemmen met het gestorte, eventueel gerevaloriseerde kapitaal, moeten de uitkeringen worden aangerekend op de belaste reserves zodra ze het niet gerevaloriseerde kapitaal overtreffen, aangezien de revalorisatie van het kapitaal zich niet als zodanig onder de vermogensbestanddelen bevindt.
II/669
Hoe de opnemingen van belaste reserves bij de berekening van het bestanddeel "gereserveerde winst" moet worden verwerkt, is mede afhankelijk van de wijze waarop de gedane verdelingen door de vennootschap worden geboekt.
De navolgende voorbeelden illustreren dan ook slechts enkele - maar als meest logisch voorkomende - mogelijkheden.
II/670
Voorbeeld 1
Het vermogen van een vennootschap is op het ogenblik van haar ontbinding als volgt samengesteld :
| -kapitaal (werkelijk gestort in 1949) : | 3.000.000 | |
| - | belaste reserves | |
| - | wettelijke reserve : | 300.000 |
| - | beschikbare reserves : | 4.200.000 |
| - | overgedragen winst : | 500.000 |
| 5.000.000 | ||
| - | vrijgestelde reserves : | 2.000.000 |
Tijdens het eerste boekjaar van haar vereffeningsperiode verwezenlijkt de vennootschap een positief resultaat van 600.000 F dat ze toevoegt aan de overgedragen winst. Tijdens dat boekjaar doet de vereffenaar een eerste verdeling van 4.500.000 F die gedebiteerd wordt op een rekening "Verdelingen".
De beweging van de reserves moet als volgt worden bepaald :
| Begintoestand | Eindtoestand | ||
| - | wettelijke reserve | 300.000 | 300.000 |
| - | beschikbare reserves | 4.200.000 | 4.200.000 |
| - | overgedragen winst | 500.000 | 1.100.000 |
| - | verdeelde reserves : 4.500.000 - 3.000.000 | 0 | - 1.500.000 |
| 5.000.000 | 4.100.000 | ||
| - | opneming | 900.000 |
II/671
Voorbeeld 2
Zelfde gegevens als in voorbeeld 1, behalve dat de verdeling ten bedrage van 3.000.000 F wordt gedebiteerd op het kapitaal en ten bedrage van 1.500.000 F op de beschikbare reserves.
Beweging van de reserves :
| Begintoestand | Eindtoestand | ||
| - | wettelijke reserve | 300.000 | 300.000 |
| - | beschikbare reserves | 4.200.000 | 2.700.000 |
| - | overgedragen winst | 500.000 | 1.100.000 |
| 5.000.000 | 4.100.000 | ||
| - | opneming | 900.000 |
II/672
Voorbeeld 3
Zelfde gegevens als in voorbeeld 1, behalve dat de verdeling op de beschikbare reserves en voor het saldo op de overgedragen winst wordt gedebiteerd.
Beweging van de reserves :
| Begintoestand | Eindtoestand | ||
| - | reserve in kapitaal | 0 | 3.000.000 |
| - | wettelijke reserve | 300.000 | 300.000 |
| - | beschikbare reserves | 4.200.000 | 0 |
| - | overgedragen winst | 500.000 | 800.000 |
| 5.000.000 | 4.100.000 | ||
| - | opneming | 900.000 |
II/673
Voorbeeld 4
Zelfde gegevens als in voorbeeld 1, behalve dat de uitkering gedeeltelijk gebeurt door toewijzing aan de vennoten van materiële vaste activa waarvan de werkelijke waarde 1.600.000 F bedraagt en de boekwaarde (en fiscale waarde) 900.000 F.
Alhoewel het bedrag van de uitgekeerde winst in dat geval 5.200.000 F (werkelijke waarde van de uitkeringen) min 3.300.000 F (gerevaloriseerd kapitaal) of 1.900.000 F bedraagt (tegenover 4.500.000 F - 3.300.000 F of 1.200.000 F in de voorbeelden 1 tot 3), moet de opneming van reserves op dezelfde wijze als in voorbeeld 1 op 900.000 F worden bepaald (de post "verdeelde reserves" blijft behouden op het verschil tussen de ten belope van 4.500.000 F geboekte verdeling en het niet gerevaloriseerde kapitaal).
De bijkomende winst van 700.000 F stemt overeen met de naar aanleiding van de verdeling vastgestelde meerwaarde.
II/674
De berekening van de uitgekeerde winst biedt voor de administratie geen bijzondere moeilijkheden. Het volstaat immers het bedrag - of de werkelijke waarde - van de verdelingen te verminderen met het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde kapitaal.
Wanneer de verdeling van het vermogen trapsgewijze gebeurt, is de uitgekeerde winst bovendien gelijk aan het totale uitgekeerde bedrag of aan de werkelijke waarde van de uitgekeerde bestanddelen van zodra de uitkeringen dat kapitaal overtreffen.
II/675
De vereffenaar van de vennootschap daarentegen moet berekenen welk gedeelte van het nog beschikbare vermogen effectief onder de aandeelhouders of vennoten kan worden verdeeld en welk gedeelte ervan als belasting moet worden afgedragen.
In de praktijk - en inzonderheid bij de eindverdeling - kan hij dit doel bereiken door :
| 1° | het nog beschikbare vermogen (verdeelbaar + nog te betalen Ven.B) na aftrek van het nog terugbetaalbare werkelijk gestorte en eventueel gerevaloriseerde kapitaal dat voorheen nog niet in mindering werd gebracht, voorlopig aan te merken als een uitgekeerde winst; |
| 2° | de belastbare grondslag vast te stellen op de hiervoor beschreven wijze; |
| 3° | de belasting te berekenen (zie verder) die op die grondslag is verschuldigd; |
| 4° | het vermogen te splitsen in het effectief verdeelbare bedrag en in de nog verschuldigde belasting. Die werkwijze wordt geïllustreerd in de voorbeelden onder de nrs. II/679 |
en 680 hierna.
IV. BEREKENING VAN DE BELASTING
II/676
Ook ten name van vennootschappen in vereffening kan de belastbare grondslag moeten worden gesplitst in :
- gewoon belastbare Belgische inkomsten;
- tegen verlaagd tarief belastbare buitenlandse inkomsten;
- afzonderlijk belastbare meerwaarden.
Bovendien zijn de gewone regels van toepassing betreffende de verrekening van voorheffingen en andere bestanddelen en betreffende de vermeerderingen bij ontstentenis van of onvoldoende voorafbetalingen.
Tenslotte kan ook de bijzondere aanslag op niet bewezen lasten of bedragen bij ontbonden vennootschappen toepassing vinden.
II/677
Voor de toepasselijke belastingtarieven en berekeningsregels wordt dan ook verwezen naar :
- de bestaande Com.IB op de art. 126 tot 130 en 132, WIB, wat de over het aj. 1990 te vestigen aanslagen betreft;
- de nrs. II/901 e.v. van de 22e afl. van 15.01.1992 van deze circ. (Bull. 713) en de circ. 13.04.1992, Ci.RH.421/438.231 (Bull. 717) wat de aanslagen over de aj. 1991 en 1992 betreft.
II/678
De aandacht wordt erop gevestigd dat, om uit te maken of het in art. 126, 2e lid, WIB, bedoelde verminderde tarief van toepassing is - en inzonderheid of de uitgekeerde winsten al dan niet hoger zijn dan 13 % van het gestorte kapitaal - rekening moet worden gehouden met :
- eensdeels de bedragen die op grond van art. 118, 1e lid, WIB, als uitgekeerde winst worden aangemerkt;
- anderdeels het werkelijk afbetaalde maatschappelijk kapitaal dat, mede gelet op de bepalingen van art. 118, 2e lid, WIB, bij het begin van het belastbare tijdperk nog niet is of nog niet geacht wordt te zijn terugbetaald.
V. VOORBEELDEN
II/679
Voorbeeld 1 : ontbinding en sluiting van de vereffening tijdens hetzelfde belastbare tijdperk
1. Gegevens
Een NV A opgericht in 1949 met een gestort kapitaal van 3.000.000 F (revalorisatiecoëfficiënt : 1,10) en die per kalenderjaar boekhoudt wordt op 20.03.1991 ontbonden.
Op 20.03.1991 ziet de balans van de NV A er samengevat als volgt uit :
De belaste reserves zijn als volgt samengesteld :NV A
A P ------------------------------------------------------------------------- Vaste activa | Kapitaal 3.000.000 Materiële vaste activa 10.000.000| Reserves Vlottende activa | Wettelijke 300.000 Voorraden 6.300.000| Belastingvrije 2.900.000 Vorderingen 4.000.000| Beschikbare 17.700.000 Geldbeleggingen en | Voorzieningen voor Liquide middelen 5.000.000| risico's en kosten 100.000 | Schulden 1.300.000 ==========| ========== 25.300.000| 25.300.000
| - | wettelijke reserve : | 300.000 |
| - | beschikbare reserves : | 17.700.000 |
| - | totaal van de opgave 328 R : | 18.000.000 |
De vrijgestelde reserves zijn als volgt samengesteld :
| a) | verwezenlijkte meerwaarden : meerwaarden die in 1986 werd verwezenlijkt en vrijgesteld bij toepassing van de toen geldende bepalingen van art. 36, WIB : | 1.500.000 |
| b) | voorziening voor risico's en kosten : | 100.000 |
| c) | andere vrijgestelde reserves (investeringsreserve, afschrijvingen boven de aanschaffings- of beleggingswaarde, enz.) : | 1.400.000 |
| d) | totaal van de opgave 328 S : | 3.000.000 |
2. Vereffeningsverrichtingen De vereffenaar int de handelsvorderingen (4.000.000 F) en zuivert de schulden (1.300.000 F) aan.
De andere vereffeningsverrichtingen geven bij de NV A aanleiding tot de volgende opbrengsten en kosten :
Opbrengsten
| Omzet (verkoop van de voorraden) : | 6.200.000 |
| Financiële opbrengsten (bruto-interesten) : | 450.000 |
| Uitzonderlijke opbrengsten : | |
| - terugneming van de voorzieningen : | 100.000 |
| - meerwaarde op de verkoop van de materiële vaste activa op 08.08.1991 (13.300.000 - 10.000.000) : | 3.300.000 |
| 10.050.000 | |
Overgebracht : 10.050.000
Kosten
--------
Wijziging in de voorraad : 6.300.000
Belastingen op het resultaat :
- RV (450.000 x 10 %) : 45.000
Diverse (vereffenings)kosten : 1.620.000
- 7.965.000
-------------
saldo : 2.085.000
-----
De diverse (vereffenings)kosten bestaan voor 150.000 F uit niet aftrekbare kosten.
Na deze verrichtingen beschikt de NV A op de bankrekening over een bedrag van 25.985.000 F.
De vermogensbestanddelen zijn als volgt samengesteld :
- nog terugbetaalbaar werkelijk gestort maatschappelijk
kapitaal (kol. 4 - opgave 328 D) : 3.000.000
- belaste reserves (totaal bedrag op de opgave 328 R) : 18.000.000
- vereffeningsresultaat : 2.085.000
- belastingvrije reserves (totaal bedrag op de opgave
328 S - 100.000 F terugneming van voorzieningen) : 2.900.000
----------
- totaal : 25.985.000
De vereffening wordt op 23.12.1991 afgesloten.
3. Berekeningen
Berekening door de vereffenaar van de verschuldigde Ven.B :
- Gereserveerde winst (opneming) : -18.000.000
- Verworpen uitgaven :
- RV : 45.000
- andere : 150.000
- totaal : 195.000
- Vermogen, na aftrek van het gerevaloriseerd kapitaal,
dat bestemd wordt tot het betalen van de nog verschuldigde
Ven.B en tot uitkering aan de aandeelhouders
(25.985.000 - 3.300.000) : 22.685.000
-----------
- Resultaat : 4.880.000
- Waarvan :
- afzonderlijk belastbaar tegen 20,5 % (1) : 3.300.000
- afzonderlijk belastbaar tegen 21,5 % (2) : 1.500.000
- gewoon belastbaar : 80.000
(1) De meerwaarde, die op 08.08.1991 werd gerealiseerd op de verkoop van de materiële vaste activa, is belastbaar tegen het tarief van 20,5 % (zie 22e afl. van 15.01.1992 van onderhavige circ., nrs. II/919 en 923 tot 926 - Bull. 713, en circ. 13.04.1992, Ci.RH.421/438.231, nr. 38 - Bull. 717).
(2) De bij toepassing van art. 36, WIB, voorheen vrijgestelde meerwaarde wordt door de uitkering op 23.12.1991 belastbaar tegen het tarief van 21,5 % (zie de laatste in voetnoot 1 vermelde circ., 14, 2e lid, 19, 20 en 40).
1. Basisbelasting :
a) Gewone aanslag :
80.000 x 41 % (*) : 32.800
b) Afzonderlijke aanslag op meerwaarden :
3.300.000 x 20,5 % : 676.500
1.500.000 x 21,5 % : 322.500
------- ---------
c) Basisbelasting : 32.800 999.000
2. Terugbetaalbare voorheffingen
(RV : 45.000) : -32.800 -12.200
-------- -------
0 986.800
--------- ---------
3. Te betalen belasting : 986.800
(*) De verminderde tarieven zijn hier niet van toepassing aangezien de uitgekeerde winst meer bedraagt dan 13 % van het gestorte kapitaal.
De vereffenaar stort de belasting en verdeelt het saldo van de beschikbare middelen onder de aandeelhouders.
Voor het belastbare tijdperk dat loopt vanaf 21.03.1991 tot 23.12.1991 (aj. 1991) moet het belastbare inkomen als volgt worden bepaald :
- Gereserveerde winst (opneming) : -18.000.000
- Verworpen uitgaven :
- RV : 45.000
- Ven.B : 986.800
- andere : 150.000
- totaal 1.181.800
- Uitgekeerde winst (25.985.000 - 986.800 - 3.300.000) : 21.698.200
------------
- Resultaat : 4.880.000
II/680
Voorbeeld 2 : trapsgewijze verdeling
1. Gegevens
Zie nr. II/679 hiervoor maar de vereffening wordt op 30.09.1992 afgesloten.
2. Belastbaar tijdperk : 21.03.1991 tot 31.12.1991 (aj. 1992)
a) Vereffeningsverrichtingen
De vereffenaar int gedeeltelijk de handelsvorderingen voor een bedrag van 1.500.000 F. Bovendien zuivert hij ten dele de schulden aan voor een bedrag van 800.000 F.
De andere vereffeningsverrichtingen geven voor de voormelde periode aanleiding tot de volgende opbrengsten en kosten :
Opbrengsten
-------------
Omzet (gedeeltelijke verkoop van de voorraden) : 1.900.000
Financiële opbrengsten (bruto-interesten) : 225.000
Uitzonderlijke opbrengsten :
- terugneming van de voorziening : 100.000
- meerwaarden op de gedeeltelijke verkoop
van de materiële vaste activa - verkoop op :
- 30.07.1991 : 600.000 (1)
- 10.11.1991 : 700.000 (2)
1.400.000
-----------
Totaal : 3.525.000
(1) 3.800.000 F (verkoopprijs) - 3.200.000 F (boekwaarde).
(2) 4.200.000 F (verkoopprijs) - 3.500.000 F (boekwaarde).
Kosten
--------
Wijziging in de voorraad : 2.000.000
Belastingen op het resultaat :
- RV : 22.500
- Geraamde belastingen : 117.510
Diverse (vereffenings)kosten : 616.000
---------
Totaal : 2.756.010
Saldo : 3.525.000 - 2.756.010 = 768.990
----- --------
De diverse (vereffenings)kosten bestaan voor 50.000 F uit niet aftrekbare beroepskosten.
De vereffenaar betaalt in december 1991 een voorschot op de eindverdeling van 4.500.000 F aan de aandeelhouders en boekt dit bedrag op een rekening "Verdelingen".
De balans van de NV A ziet er op 31.12.1991 samengevat als volgt uit :
| NV A | ||||
| A | P | |||
| Vaste activa | Kapitaal | 3.000.000 | ||
| - Materiële vaste activa | 3.300.000 | Reserves | ||
| Vlottende activa | - Wettelijke | 300.000 | ||
| - Voorraden | 4.300.000 | - Belastingvrije | 2.900.000 | |
| - Vorderingen | 2.500.000 | - Beschikbare | 17.700.000 | |
| - Geldbeleggingen en Liquide middelen | 10.686.500 | Vereffeningsresultaat (Overgedragen winst) | 786.990 | |
| Verdelingen | - 4.500.000 | |||
| Geraamd bedrag der belastingschulden | 117.510 | |||
| Handelsschulden | 500.000 | |||
| ------------ | ------------ | |||
| 20.786.500 | 20.786.500 | |||
b) Berekeningen
Voor het belastbare tijdperk dat loopt vanaf 21.03.1991 tot 31.12.1991
(aj. 1992) moet het belastbare inkomen als volgt worden bepaald :
- Gereserveerde winst :
Toestand op : 21.03.1991 31.12.1991
------------ ------------
Wettelijke reserve 300.000 300.000
Beschikbare reserves 17.700.000 17.700.000
Vereffeningsresultaat (Overgedragen winst) 0 768.990
Verdeelde reserves 0 -1.500.000(*)
---------- ----------
Totalen 18.000.000 17.268.990
Opneming : - 731.010
Over te brengen : - 731.010
(*) 4.500.000 F (uitgekeerd bedrag) - 3.000.000 F (kapitaal)
- Overgebracht : - 731.010
- Verworpen uitgaven :
- RV : 22.500
- geraamd bedrag der belastingschulden:117.510
- andere 50.000
-------
- totaal : 190.010
- Uitgekeerde winst (4.500.000 - 3.300.000):1.200.000
---------
Resultaat : 659.000
- Waarvan :
- afzonderlijk belastbaar tegen 19,5 % (*) : 600.000
- gewoon belastbaar : 59.000
(*) De meerwaarde, die op 30.07.1991 werd gerealiseerd op de gedeeltelijke verkoop van de materiële vaste activa, is belastbaar tegen het tarief van 19,5 % (zie circ. 13.04.1992, Ci.RH.421/438.231, nr. 17 - Bull. 717).
Berekening van de aanslag :
1. Basisbelasting :
a) Gewone aanslag :
59.000 x 39 % (*) : 23.010
b) Afzonderlijke aanslag op meerwaarden :
600.000 x 19,5 % : 117.000
------- --------
c) Basisbelasting : 23.010 117.000
2. Terugbetaalbare voorheffingen : -22.500
------- -------
510 117.000
-----------------
3. Te betalen belasting : 117.510
(*) De verminderde tarieven zijn hier niet van toepassing aangezien de uitgekeerde winst meer bedraagt dan 13 % van het gestorte kapitaal.
3. Belastbaar tijdperk : 01.01.1992 tot 30.09.1992
a) Vereffeningsverrichtingen
De vereffenaar int de nog openstaande vorderingen en zuivert de schulden aan.
De andere vereffeningsverrichtingen geven voor de voormelde periode aanleiding tot de volgende opbrengsten en kosten :
Opbrengsten
-------------
Omzet (verkoop van de voorraden) : 4.100.000
Financiële opbrengsten (bruto-interesten) : 450.000
Uitzonderlijke opbrengsten :
meerwaarden op de verkoop van de materiële vaste
activa : 5.300.000 - 3.300.000 : 2.000.000
-----------
Totaal : 6.550.000
Kosten
--------
Wijzigingen in de voorraad : 4.300.000
Belastingen op het resultaat :
- RV : 45.000
- VA3 : 800.000
Diverse (vereffenings)kosten : 1.004.000
-----------
Totaal : 6.149.000
Saldo : 6.550.000 - 6.149.000 = 401.000
------ ---------
De diverse (vereffenings)kosten bestaan voor 100.000 F uit verworpen uitgaven.
Na deze verrichtingen beschikt de vennootschap op de bankrekening over een tegoed van 20.569.990 F.
b) Berekeningen
Om het netto-uitkeerbare bedrag te bepalen dat nog onder de aandeelhouders kan worden verdeeld, moet de vereffenaar vooraf de nog te betalen Ven.B berekenen voor het belastbare tijdperk dat loopt vanaf 01.01.1992 tot 30.09.1992 (aj. 1992).
Die berekening gebeurt als volgt :
- Gereserveerde winst :
Toestand op : 31.12.1991 30.09.1992
------------ ------------
Wettelijke reserve 300.000 0
Beschikbare reserves 17.700.000 0
Vereffeningsresultaat (Overgedragen winst) 768.990 0
Uitgekeerde bedragen -1.500.000 0
------------ -- ----------
Totalen 17.268.990 0
Opneming : - 17.268.990
- Verworpen uitgaven :
- RV : 45.000
- VA3 : 800.000
- andere : 100.000
--------
- totaal : 945.000
---------
- Over te brengen : - 16.323.990
- Overgebracht : - 16.323.990 - Vermogen dat bestemd wordt tot de betaling van de nog verschuldigde Ven.B en tot uitkering aan de aandeelhouders : 20.569.990 ---------- - Resultaat : 4.246.000
| -Waarvan : | |||
| - afzonderlijk belastbaar tegen 10 % (1) | 150.0000 | ||
| - afzonderlijk belastbaar tegen 21,5 % (2) : | 1.350.000 | ||
| - gewoon belastbaar : | 2.746.000 | ||
| Berekening van de aanslag : | |||
| 1. Basisbelasting : | |||
| a) Gewone aanslag : | |||
| 2.746.000 × 39% (3) | 1.070.940 | ||
| b) Afzonderlijke aanslag op meerwaarden : | |||
| 150.000 × 10%: | 15.000 | ||
| 1.350.000 × 21,5%: | 290.250 | ||
| c) Basisbelasting : | 1.070.940 | 305.250 | |
| 2. Terugbetaalbare voorheffingen (RV) : | - 45.000 | ||
| 1.025.940 | 305.250 | ||
| 3. Voorafbetalingen : | - 800.000 | ||
| 225.940 | |||
| 4. Vermeerdering : | |||
| a) Totale vermeerdering : | |||
| 1.025.940 × 20%= | 205.188 | ||
| b) Voordelen wegens VA : | |||
| VA3: 800.000 × 20%= | - 160.000 | ||
| c) Werkelijke vermeerdering : | + 45.188 | ||
| 271.128 | 305.250 | ||
| 5. Te betalen belasting : | 576.378 | ||
(1) 10 % (150.000 F) van de opneming van de bij toepassing van art. 36 (oud), WIB, vrijgestelde meerwaarden (1.500.000 F) is voor aj. 1992 belastbaar tegen 10 %.
(2) Het verschil tussen de in voetnoot (1) vermelde bedragen, d.w.z. 1.350.000 F (1.500.000 F - 150.000 F), is belastbaar tegen 21,5 %.
(3) De verminderde tarieven zijn hier niet van toepassing aangezien de uitgekeerde winst meer bedraagt dan 13 % van het gestorte kapitaal.
De vereffenaar stort de belasting en verdeelt het saldo van de beschikbare middelen onder de aandeelhouders. Voor het belastbare tijdperk dat loopt vanaf 01.01.1992 tot 30.09.1992 (eveneens aj. 1992) moet het belastbare inkomen als volgt worden bepaald :
| - Gereserveerde winst : | |||
| Toestand op : | 31.12.1991 | 30.9.1992 | |
| Wettelijke reserve | 300.000 | 0 | |
| Beschikbare reserves | 17.700.000 | 0 | |
| Vereffeningsresultaat (Overgedragen winst) | 768.990 | 0 | |
| Verdeelde reserves | - 1.500.000 | 0 | |
| Totalen | 17.268.990 | 0 | |
| Opneming : | - 17.268.990 | ||
| - | Verworpen uitgaven : | ||
| - | RV : | 45.000 | |
| - | VA3: | 800.000 | |
| - | Ven.B : | 576.378 | |
| - | andere : | 100.000 | |
| totaal : | 1.521.378 | ||
| -Uitgekeerde winst (20.569.990 - 576.378): | 19.993.612 | ||
| - | Resultaat : | 4.246.000 | |
VI. MET ONTBINDING EN VEREFFENING GELIJKGESTELDE VERRICHTINGEN
II/681
Luidens art. 123, WIB, zijn de bepalingen met betrekking tot de verdeling van het maatschappelijk vermogen eveneens van toepassing op vennootschappen :
| 1° | die een fusie aangaan bij wege van opslorping of van oprichting van een nieuwe vennootschap, of die zich splitsen bij wege van inbreng van al hun activa of passiva in meerdere andere bestaande of nieuwe, vennootschappen; |
| 2° | die worden ontbonden zonder dat er verdeling van het maatschappelijk vermogen is; |
| 3° | die een andere rechtsvorm aannemen, behalve in gevallen bedoeld in de art. 165 tot 174, SWHV; |
| 4° | die hun maatschappelijke zetel, hun voornaamste inrichting of hun zetel van bestuur of beheer naar het buitenland overbrengen. Voor de begrippen "fusie" en "splitsing" van vennootschappen, "ontbinding |
zonder verdeling van maatschappelijk vermogen" en "omzetting" van vennootschappen, voor de vaststelling naar aanleiding van een fusie of splitsing van de waarde van de door de vennoten of aandeelhouders ontvangen effecten, en voor de bepaling van het tijdstip waarop de eindverdeling bij een dergelijke verrichting wordt geacht te hebben plaatsgegrepen, kan worden verwezen naar de Com.IB op art. 123, WIB.
II/682
De nieuwe bepaling van art. 123, § 1, 4°, WIB, heeft tot doel op ondubbelzinnige wijze de gevallen waarbij aan de Ven.B onderworpen vennootschappen hun fiscale woonplaats (maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer) naar het buitenland overbrengen, gelijk te stellen met een verdeling van het maatschappelijk vermogen (zie ook PV nr. 678 van 19.12.1990, gesteld door Volksv. Loones - Bull. 707).
In dergelijk geval stelt art. 123, § 2, WIB, de werkelijke waarde van het maatschappelijk vermogen van de vennootschap op de datum van de overbrenging gelijk met een in geval van verdeling van dat vermogen uitgekeerde som (zie dienaangaande ook Com.IB 123/11, 12 en 14).
VII. INWERKINGTREDING
II/683
De nieuwe bepalingen van de art. 116 tot 118 en 123, WIB, zijn van toepassing op de verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen (art. 333, § 1, 9°, W. 22.12.1989), d.w.z. met betrekking tot :
- ontbindingen (invereffeningstellingen),
- en daarmee gelijkgestelde verrichtingen (fusie, splitsing, ontbinding zonder verdeling van maatschappelijk vermogen, omzetting en overbrenging van de maatschappelijke zetel, voornaamste inrichting of zetel van bestuur of beheer naar het buitenland),
die ten vroegste op 01.01.1990 plaatsvinden.
Wanneer dergelijke verrichtingen daarentegen hebben plaatsgevonden vóór 01.01.1990 blijven de bepalingen van de art. 118, 123, 125, 131, 133, WIB (oud), van toepassing (PV nr. 532 van 06.06.1990, gesteld door Volksv. Vandenbroucke, Bull. 709; PV nr. 677 van 17.12.1990, gesteld door Volksv. Nelis-Van Liedekerke, Bull. 709; PV nr. 98 van 21.01.1991, gesteld door Sen. Van Thillo, Bull. 709 en PV nr. 712 van 19.02.1991, gesteld door Volksv. Annemans, Bull. 709).