Circulaire nr. Ci.RH.26/441.227 van 28.01.1993

CIRC 28.01.93/1
Bull. nr. 725, pag. 538
INTEREST
Bouwen of verwerven van nieuwe woning.
Vernieuwen van een woning.
Toelichting bij een aantal bijzondere gevallen inzake de toepassing van de bijkomende interestaftrek van art. 104, 1° lid 9°, 115 en 116 WIB 1992 (art. 71, § 1, 11 en § 2ter WIB).
INHOUDSTABEL I. ALGEMEEN 1 II. VOORWAARDEN MET BETREKKING TOT DE LENING - Hypotheekoverdracht of -ruil 2 - Heropnemingen in het kader van een kredietopening 3 - Herfinancieringsleningen 4 - 5 - Aanvullende leningen 6 - Renteloze of tegen verminderde rentevoet toegestane leningen 7 - Aanwending van de lening 8 - 13 - Voorbeeld 14 III. VOORWAARDEN MET BETREKKING TOT DE ENIGE WONING - Handelszaak 15 - Vakantiewoning 16 - Stal 17 - Tweede woning in onverdeeldheid 18 - Tweede woning die onteigend wordt 19 IV. HOEDANIGHEID VAN DE BELASTINGPLICHTIGE 20 V. EERSTE BELASTBAAR TIJDPERK VOOR DE TOEPASSING VAN DE BIJKOMENDE INTERESTAFTREK VOOR VERNIEUWBOUW 21 VI. TOEKENNING VAN EEN VOORLOPIG K.I. 22 VII. BEGRENZING VAN DE BIJKOMENDE INTERESTAFTREK - Nieuwe woning in onverdeeldheid 23 - Voorbeeld 24
I. ALGEMEEN
1. In deze circulaire wordt de toepassing van de in art. 104, eerste lid, 9°, 115 en 116 (*) WIB 1992 (art. 71, § 1, 11° en § 2ter WIB) bedoelde bijkomende interestaftrek in een aantal bijzondere gevallen, nader toegelicht.
(*) Art. 116 WIB 1992 is gewijzigd bij art. 13, W. 28.07.1992 (V. 2185) dat vanaf aj. 1992 van toepassing is.
II. VOORWAARDEN MET BETREKKING TOT DE LENING
Hypotheekoverdracht of -ruil
2. Uit de samenlezing van de art. 104, eerste lid, 9°, 115 en 116 WIB 1992 (§ 1, 11° en § 2ter van art. 71, WIB), blijkt onder meer dat de interesten van een hypothecaire lening die is gesloten om een nieuwe enige woning te verwerven of een en minste 20 jaar oude enige woning te vernieuwen, slechts voor de bijkomende interestaftrek in aanmerking komen gedurende ten hoogste 12 opeenvolgende belastbare tijdperken waarin het kadastraal inkomen van die nieuwe of vernieuwde woning waarvoor de lening is aangegaan ingevolge de art. 7, § 1 en 9 WIB 1992 (art. 7, § 1 en § 3, WIB) in het belastbaar inkomen is opgenomen.
Ingeval van hypotheekoverdracht of -ruil is de nieuwe of vernieuwde woning waarvoor de lening is gesloten, doorgaans
  • ofwel niet meer in de belastbare basis opgenomen (wanneer die woning is vervreemd);
  • ofwel niet langer de enige woning (wanneer die woning behouden blijft).
In beide gevallen zijn de voorwaarden voor de bijkomende aftrek dus niet langer vervuld.
De vorenbedoelde voorwaarden zijn echter wel nog vervuld :
  • voor het jaar waarin de woning waarvoor de lening aanvankelijk is gesloten wordt vervreemd (het K.I. van die woning is nog gedeeltelijk in de belastbare basis opgenomen);
  • wanneer de woning waarvoor de lening aanvankelijk is gesloten behouden blijft en de hypotheek niet op een woning, maar bijvoorbeeld op een handelspand wordt overgedragen.
Heropneming in het kader van een kredietopening.
3. Alle heropnemingen die na 30.04.1986 gebeuren in het kader van een bestaande kredietopening die gewaarborgd is door een niet vervallen hypothecaire inschrijving, komen in principe voor de bijkomende interestaftrek in aanmerking.
Iedere heropneming moet, naar analogie met de voorschotten toegestaan in het kader van een kredietopening (cf. Com.I.B. 54/68, tweede lid en Com.I.B. 71/26, tweede lid), als een afzonderlijk leningscontract worden beschouwd dat aan alle ter zake door de wet gestelde voorwaarden voor de bijkomende interestaftrek moet voldoen.
Herfinancieringsleningen.
4. De interesten van een hypothecaire lening die is aangegaan voor de terugbetaling van een voorheen gesloten hypothecaire lening komen niet in aanmerking voor de bijkomende interestaftrek van art. 104, eerste lid, 9°, 115 en 116 WIB 1992 (art. 71, § 1, 11° en § 2ter WIB), aangezien deze lening heeft gediend om een vorige lening terug te betalen en niet om een enige in België gelegen nieuwe woning te verwerven of een woning die ten minste 20 jaar oud is te vernieuwen.
5. De voorwaarden waaronder de interesten van een herfinancieringslening mogen worden afgetrokken en die zijn opgesomd in de circ. 22.02.1990, nr. Ci.RH.243/415.808 (B. 693, blz. 916), gelden dus uitsluitend voor de " gewone " interestaftrek van art. 14, WIB 1992 (art. 9, Hervormingswet 07.12.1988) en niet voor de bijkomende interestaftrek (zie parlementaire vraag nr. 882 van 06.09.1991, van Volksvertegenwoordiger Van Hecke, B. 717, blz. 1657).
Aanvullende leningen.
6. Wanneer een aanvullende hypothecaire lening wordt aangewend voor de financiering van de voltooiingswerken aan de nieuwe woning, komen de interesten in beginsel ook voor de bijkomende aftrek in aanmerking, voor zover al de voorwaarden ter zake zijn vervuld en de werken inderdaad op de voltooiing van de nieuwe woning betrekking hebben en geen van de nieuwbouw onderscheiden verrichtingen, zoals een verbouwing of bijbouw, uitmaken.
Renteloze of tegen verminderde rentevoet toegestane leningen.
7. Het belaste rentevoordeel van een hypothecaire lening die de werkgever of vennootschap renteloos of tegen verminderde rentevoet aan een personeelslid, bestuurder of werkend vennoot toestaat mag voor de toepassing van art. 104, eerste lid, 9°, 115 en 116 WIB 1992 (art. 71, § 1, 11° en § 2ter WIB), met een werkelijk betaalde interest worden gelijkgesteld, wanneer de lening aan al de ter zake gestelde voorwaarden voldoet en het voordeel overeenkomstig art. 9quater, § 3, 1°, KB/WIB is berekend.
Aanwending van de lening.
8. De lening mag uitsluitend worden aangewend voor het bouwen of in nieuwe staat verwerven van een enige woning in België of om een in België gelegen enige woning die ten minste 20 jaar oud is door een geregistreerde aannemer te laten vernieuwen.
9. Bij vernieuwbouw komen alleen de interesten in verband met het gedeelte van de lening dat werkelijk voor de vernieuwbouw (met uitsluiting dus van het deel dat voor de aankoop heeft gediend) voor de bijkomende interestaftrek in aanmerking.
10. De belastingplichtige moet dit gedeelte door middel van bewijskrachtige stukken (akte, rekeninguittreksels, enz....) verantwoorden.
11. Het in aanmerking te nemen aanvangsbedrag van de lening, (code 141, rubriek c, 1 van vak III van de aangifte in de personenbelasting aj. 1992) kan dan ook niet groter zijn dan de totale kostprijs (B.T.W. inbegrepen) van de door een geregistreerde aannemer uitgevoerde vernieuwingswerken (code 145, zelfde rubriek). De interesten van de lening (code 139) moeten in voorkomend geval volgens dezelfde verhouding (totale kostprijs van de door een geregistreerde aannemer uitgevoerde werken/totaal van de lening) als de lening worden beperkt.
12. De overblijvende interesten (die welke betrekking hebben op het deel van de lening dat niet voor de vernieuwbouw werd aangewend) mogen tegenover de code 146 van de aangifte P.B./aj. 1992, worden vermeld, op voorwaarde dat zij voor de gewone interestaftrek in aanmerking komen (art. 14 WIB 1992 - art. 9, Hervormingswet 07.12.1988).
13. Hetzelfde geldt mutatis mutandis voor de interesten van leningen die betrekking hebben op woningen die deels tot bewoning dienend en deels tot de uitoefening van de beroepswerkzaamheid van de eigenaar worden aangewend (inzake de vaststelling van het privé- en beroepsgedeelte, zie parlementaire vraag nr. 29 van 13.12.1985 van Volksvertegenwoordiger Beysen, B. 650, blz. 1022).

14. Voorbeeld :

a) Gegevens
Hypothecaire lening :
  • gesloten voor de aankoop en vernieuwing van de enige, 20 jaar oude in België gelegen woning van belastingplichtige;
  • voldoet aan de voorwaarden van art. 104, eerste lid, 9° en 115 WIB 1992 (art. 71, § 1, 11°, WIB);
  • gesloten op 03.01.1991;
  • bedrag van de lening : 4.000.000 F;
  • in 1991 betaalde interesten : 400.000 F;
Totale kostprijs van de door geregistreerde aannemers uitgevoerde vernieuwingswerken (B.T.W. inbegrepen) : 1.200.000 F;
De rest van de lening heeft voor de aankoop van de woning gediend;
Voltooiing van de vernieuwingswerken : 26.08.1991;
K.I. - vóór de vernieuwing : 48.000 F - na de vernieuwing : 72.000 F Op 01.01.1992 zijn er 2 kinderen ten laste.
b) Voor aj. 1992 moeten de volgende bedragen worden ingevuld in de codes :
139 (interesten bijkomende aftrek vernieuwbouw) : 1.200.000 400.000 x --------- = 120.000 4.000.000 141 (bedrag van de lening) : 1.200.000 F 145 (totale kostprijs van de vernieuwingswerken, B.T.W. inbegrepen) : 1.200.000 F 146 (andere interesten van leningen die specifiek zijn aangegaan om onroerende goederen te verkrijgen of te behouden) : 400.000 - 120.000 = 280.000 F
c) Berekening van de interestaftrekken
Belastbaar K.I.: 48.000 x 8/12 = 32.000 } } = 56.000 x 1,0503 = 58.800 (*) 72.000 x 4/12 = 24.000 } (*) Na indexering afgerond K.I. (cfr. nrs. 20 en 21 van de circ. 23.08.1991, nr. Ci.RH.21/429.638, B. 709, blz. 2262). 1. Gewone interestaftrek (art. 14 WIB 1992 - art. 9, Hervormingswet 07.12.1988) : - 58.800 -------- 0 Dit bedrag wordt volledig aangerekend op de gewone interesten van Code 146. 2. Bijkomende aftrek 1.173.700 120.000 x --------- (*) x 80 % 93.896 1.200.000 (*) Geïndexeerd aanvangsbedrag van 1.067.000 F verhoogd met 10 % voor 2 kinderen ten laste.
III. VOORWAARDEN MET BETREKKING TOT DE ENIGE WONING

15. Handelszaak

Het bezit van een pand waarin een handelszaak wordt uitgebaat, maar waarvan blijkt (bijvoorbeeld na raadpleging van de Administratie van het Kadaster) dat het nog steeds moet worden beschouwd als een gebouw dat door zijn aard normaal bestemd is om te worden bewoond, sluit de toepassing van de bijkomende interestaftrek voor een andere woning uit.

16. Vakantiewoning

Het bezit van een vakantiewoning met een vrij belangrijk K.I., die wegens haar aard normaliter is bestemd om te worden bewoond, sluit de toepassing van de bijkomende interestaftrek voor een andere woning uit.

17. Stal

het bezit van een stal is in beginsel geen beletsel voor de toepassing van de bijkomende interestaftrek, behalve wanneer de stal zou zijn omgevormd tot een bewoonbaar gebouwd onroerend goed.

18. Tweede woning in onverdeeldheid

De belastingplichtige die na het overlijden van de echtgenoot nog slechts in onverdeeldheid zakelijke rechten van eigendom en vruchtgebruik bezit op de woning die vóór dit overlijden in gemeenschap aan beide echtgenoten toebehoorde, bevindt zich in een gelijkaardige situatie als bedoeld in nr. 15 van de circ. 31.03.1987, nr. Ci.RH.26/380.438 (B. 661, blz. 986; zie ook parlementaire vraag nr. 273 van 07.05.1987 van Senator Bataille, B. 667, blz. 2564) en kan bijgevolg binnen de gestelde voorwaarden aanspraak maken op de bijkomende aftrek van interesten van leningen in verband met een andere woning.

19. Tweede woning die onteigend wordt

Wanneer de onteigeningsprocedure van een bestaande woning op 31 december van één of meerdere jaren van de twaalfjarige periode nog niet definitief is beëindigd, kan voor dat jaar de bijkomende interestaftrek in verband met een nieuwe woning worden toegepast, mits :
  • de machtiging tot onteigening door een koninklijk besluit is bekrachtigd,
en
  • de te onteigenen woning in het betreffende jaar volstrekt niet in gebruik is genomen en volstrekt geen inkomsten heeft opgebracht (het kadastraal inkomen moet op grond van art. 15 WIB 1992 (art. 9 WIB) tot nul kunnen worden teruggebracht).
IV. HOEDANIGHEID VAN DE BELASTINGPLICHTIGE
20. Voor de toepassing van de bijkomende interestaftrek is vereist dat de lening betrekking heeft op een woning waarvan men eigenaar is. Ter zake wordt de vruchtgebruiker met de eigenaar gelijkgesteld.
De interesten van leningen voor het verwerven van de blote eigendom van een onroerend goed komen echter niet in aanmerking, noch voor de gewone (art. 14, WIB 1992 - art. 9, Hervormingswet 07.12.1988), noch voor de bijkomende interestaftrek (art. 104, eerste lid, 9°, 115 en 116 WIB 1992 - art. 71, § 1, 11° en § 2ter WIB).
Hieruit volgt dat :
  • de volle eigenaar van een woning die de blote eigendom heeft van één of meer andere woningen, zijn recht op de bijkomende interestaftrek niet verliest;
  • de volle eigenaar van een woning die het vruchtgebruik heeft van één of meer andere woningen, dit recht wel verliest, behalve wanneer hij dat recht in onverdeeldheid heeft verkregen ingevolge erfenis of schenking onder levenden of ingevolge het overlijden van de echtgenoot (zie nr. 18 hiervoor en parlementaire vraag nr. 799 van 10.07.1990 van Volksvertegenwoordiger Verhofstadt, B. 712, blz. 325).
V. EERSTE BELASTBAAR TIJDPERK VOOR DE TOEPASSING VAN DE BIJKOMENDE
INTERESTAFTREK VOOR VERNIEUWBOUW.
21. Volgens nr. 32 van de circ 31.03.1987, nr. Ci.RH.26/380.438 (B. 661, blz. 993) is de bijkomende interestaftrek pas van toepassing vanaf het belastbare tijdperk waarin het gewijzigde K.I. van de vernieuwde woning voor het eerst in de aanslagbasis van de P.B. is begrepen.
Wanneer de vernieuwingswerken echter geen aanleiding geven tot een wijziging van het K.I. en wanneer al de andere voorwaarden zijn vervuld, moet de bijkomende interestaftrek worden toegestaan vanaf het belastbare tijdperk waartoe de maand behoort die volgt op de maand waarin de vernieuwingswerken zijn voltooid. Ter zake geldt dus dezelfde datum als die welke aan het Kadaster moet worden medegedeeld wanneer de verbouwingswerken wel aanleiding geven tot een wijziging van het K.I. (nl. de datum van voltooiing van de werken).
VI. TOEKENNING VAN EEN VOORLOPIG-K.I.
22. Wanneer de belastingplichtige een enige woning bouwt en in afwachting van de voltooiing der werken reeds een gedeelte betrekt (b.v. gaat wonen in wat uiteindelijk de garage zal worden) zal de Administratie van het Kadaster een voorlopig K.I. (ten onrechte ook wel nood K.I. genoemd) toekennen.
Voor zover aan alle andere ter zake gestelde voorwaarden is voldaan is de bijkomende interestaftrek van toepassing vanaf het belastbaar tijdperk waarin dat voorlopig K.I. voor het eerst in het belastbaar inkomen van de belastingplichtige is opgenomen.
VII. BEGRENZING VAN DE BIJKOMENDE INTERESTAFTREK
Nieuwe woning in onverdeeldheid
23. Wanneer een nieuwe woning aan meerdere personen in onverdeeldheid toebehoort, heeft iedere deelhebber in het onverdeelde in principe recht op de bijkomende interestaftrek voor nieuwbouw in verhouding tot zijn aandeel in de onverdeeldheid, met dien verstande dat de maximumgrens (voor aj. 1992, 2.133.000 F) voor de onverdeelde eigenaars samen geldt.
Dit betekent dus dat dit maximum voor nieuwbouw voor elke onverdeelde eigenaar afzonderlijk wordt herleid tot zijn aandeel in de onverdeeldheid en vervolgens eventueel wordt verhoogd met de wettelijke opslag die afhankelijk is van het aantal kinderen ten laste.
24. Voorbeeld
a) Gegevens
Een feitelijk gezin koopt op 04.01.1991 in onverdeeldheid een woning in nieuwe staat in België, die hun enige woning is. De woning is reeds in 1990 in gebruik genomen (K.I. 57.000 F).
De man is voor 2/3 en de vrouw voor 1/3 eigenaar.
Op voormelde datum heeft de man een hypothecaire lening van 2.000.000 F en de vrouw van 1.200.000 F gesloten.
Zij hebben daarvoor in 1991 respectievelijk 160.000 F en 80.000 F interesten betaald.
De vrouw heeft op 01.01.1992, 2 kinderen ten laste.
b) Berekening van de interestaftrekken
1. Gewone interestaftrek (art. 14, WIB 1992 - art. 9 Hervormingswet 07.12.1988) : - man : K.I. 57.100 x 2/3 = 38.067 x 1,0503 (*) = 40.000 Gewone interestaftrek - 40.000 -------- 0 - vrouw : K.I. 57.100 x 1/3 = 19.033 x 1,0503 (*) = 20.000 Gewone interestaftrek - 20.000 -------- 0 (*) Na indexering afgerond K.I. (cfr. nrs. 20 en 21 van de circ. 23.08.1991, nr. Ci.RH.21/429.638, B. 709, blz. 2262). 2. Bijkomende aftrek : - Man : nog beschikbare interesten : 160.000 - 40.000 -------- 120.000 - beperking geïndexeerd aanvangsbedrag : 2.133.000 x 2/3 = 1.422.000 - bijkomende aftrek : 1.422.000 120.000 x --------- = 85.320 2.000.000 x 80 % -------- = 68.256 - Vrouw : nog beschikbare interesten : 80.000 - 20.000 -------- 60.000 - beperking geïndexeerd aanvangsbedrag : 2.133.000 x 1/3 = 711.000 - verhoging wegens kinderlast : 711.000 x 110 % = 782.100 - bijkomende aftrek : 782.100 60.000 x --------- = 39.105 1.200.000 x 80 % -------- = 31.284
c) In dergelijk geval moet in code 141 (bedrag van de lening)
  • voor de man niet 2.000.000 F maar 3.000.000 F (*) worden ingevuld;
  • voor de vrouw niet 1.200.000 F maar 3.600.000 F (*) worden ingevuld.
(*) Deze bedragen werden fictief herberekend als volgt :
120.000 F - man : ----------- (A) x 2.133.000 F (C) = 3.000.000 F 85.320 (B) 60.000 F - vrouw : ---------- (A) x 2.346.300 F (C) = 3.600.000 F 39.105 (B) (A) Totaal van de nog voor de bijkomende aftrek beschikbare interesten (B) bijkomende interestaftrek vóór beperking tot 80 % (C) Geïndexeerd en wegens kinderlast verhoogd aanvangsbedrag van 2.000.000 F.
Bron: FisconetPlus