Circulaire 2021/C/11 betreffende het Waals decreet van 02.05.2019 inzake successierechten en registratierechten
Administratieve commentaar betreffende het Waals decreet van 2 mei 2019 tot wijziging van het Wetboek der successierechten en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten met het oog op de ondersteuning van de hervorming van de pacht – Waalse Gewest – Successierechten en registratierechten – Vermindering van de successierechten en schenkingsrechten op de langdurige pachten en loopbaanpachten
langdurige pacht ; loopbaanpacht ; vermindering van de successierechten ; vermindering van de schenkingsrechten
FOD Financiën, 03.03.2021
Algemene Administratie van de Patrimoniumdocumentatie
INHOUD
II. Burgerrechtelijke hervorming van de pacht – Duur van de pacht
3.1. Doelstellingen van de Waalse decreetgever
3.2. Grondslag en toepassingsveld
3.4. Geen uitdrukkelijke vormvoorwaarden
3.5. Teruggave van rechten – Beschrijving van de goederen
3.6. Vermindering van de successierechten en van de schenkingsrechten
3.6.1. Tarief van de verminderingen
3.6.2. Berekening van de verminderde rechten
In het Belgisch Staatsblad van 8 november 2019 werden twee Waalse decreten van 2 mei 2019 gepubliceerd, namelijk:
- het decreet tot wijziging van verscheidene wetgevingen inzake pacht, in werking getreden sedert 1 januari 2020 (hierna: ‘burgerrechtelijk decreet’);
- het decreet tot wijziging van het Wetboek der successierechten en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten met het oog op de ondersteuning van de hervorming van de pacht, in werking getreden sedert 1 januari 2021 (hierna: ‘fiscaal decreet’).
Het burgerrechtelijk decreet voert een hervorming in van de pacht op burgerrechtelijk vlak. Het hervormt met name de duur van de pacht.
Het fiscaal decreet wijzigt het Wetboek der successierechten ( W.Succ.W.) en het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (W.Reg.W.) met het oog op de ondersteuning van de burgerrechtelijke hervorming van de pacht. De huidige circulaire volgt de grote lijnen van het burgerrechtelijk decreet en geeft toelichting bij de wijzigingen inzake de materie van de successierechten en de registratierechten.
Het fiscaal decreet treedt in werking op 1 januari 2021 (art. 3, fiscaal decreet).
II. Burgerrechtelijke hervorming van de pacht – Duur van de pacht
Dertig jaar na de laatste grote burgerrechtelijke hervorming van de pacht (wet van 7 november 1988), versterkt het eerste decreet van 2 mei 2019 de noodzaak van een schriftelijke en geregistreerde pacht, legt het de opmaak van een gedetailleerde plaatsbeschrijving op, belet het de onrechtmatige bevoorrechte overdracht in geval van verkoop van het verpachte goed, en maakt het de inlassing van milieubepalingen mogelijk (Parl.St. W.Parl. 2018-2019, nrs. 1317/3 en 1318/7, uiteenzetting van de minister van Landbouw René COLLIN, p. 3 en 4).
Het burgerrechtelijk decreet wijzigt de duur van de pacht grondig. Hierdoor beperkt het aantal verlengingen tot drie (klassieke pacht van 9 jaar), laat het de mogelijkheid om in bepaalde omstandigheden de pacht af te sluiten voor een duur van 5 jaar of minder (pacht van korte duur), en geeft het aan de pachter het recht om het goed te blijven bezitten tot de wettelijke pensioenleeftijd (eindeloopbaanpacht). Het laat eveneens toe een pacht af te sluiten voor minstens 27 jaar (langdurige pacht) en een ander type van pacht voor een bepaalde duur – van minimum 27 jaar – die gelijk is aan het verschil tussen het ogenblik waarop de pachter de wettelijke pensioenleeftijd bereikt zal hebben en zijn leeftijd op de datum van inwerkingtreding van de overeenkomst (loopbaanpacht). In het geval er meerdere pachters zijn, wordt de bepaalde duur berekend volgens de leeftijd van de jongste medepachter. Op het einde van een loopbaanpacht kan de verpachter van rechtswege vrij over zijn goed beschikken zonder dat de pachter zich hiertegen kan verzetten.
In principe treedt de burgerrechtelijke hervorming van de pacht in werking op 1 januari 2020, behoudens sommige bepalingen waarvoor de Waalse Regering de inwerkingtreding kan bepalen en een vroegere datum kan vaststellen (art. 55, eerste tot derde lid, burgerrechtelijk decreet). Aangezien de Waalse Regering deze mogelijkheid niet heeft gebruikt, zijn alle bepalingen van de burgerrechtelijke hervorming van de pacht in werking getreden op 1 januari 2020.
III. Vermindering van de successierechten en van de schenkingsrechten op de langdurige pachten en de loopbaanpachten
3.1. Doelstellingen van de Waalse decreetgever
Het tweede decreet van 2 mei 2019 voert fiscale voordelen in om het afsluiten van langdurige pachten en loopbaanpachten aan te moedigen (zie supra, nr. II). Omdat die een interessant compromis bieden tussen de noodzaak, enerzijds, voor de landbouwer, om de voor de landbouwactiviteit nodige exploitatiezekerheid te bieden, en anderzijds, voor de grondeigenaar, om duidelijkheid te scheppen over de duur van de pacht, wordt een vermindering van de successierechten en van de schenkingsrechten voorzien zodat de verpachters worden aangemoedigd om pachten voor te stellen of te aanvaarden die hen voor een betrekkelijk lange periode verbinden (Parl.St. W.Parl. 2018-2019, nrs. 1317/3 en 1318/7, uiteenzetting van de minister van Landbouw René COLLIN, p. 4).
3.2. Grondslag en toepassingsveld
Het fiscaal decreet voert een vermindering van de successierechten in voor de niet bebouwde onroerende goederen gelegen in het Waalse Gewest die door erfenis worden overgedragen; deze vermindering wordt beoogd in artikel 60quater W.Succ.W. (art. 1, fiscaal decreet).
Hetzelfde decreet voert eveneens een vermindering in van de schenkingsrechten die toepasselijk zijn op de onbebouwde onroerende goederen gelegen in het Waalse Gewest die worden overgedragen door schenking; deze vermindering wordt beoogd in artikel 131septies W.Reg.W. (art. 2, fiscaal decreet).
Deze verminderingen gelden enkel voor de onroerende goederen:
- die onbebouwd zijn, met uitzondering van landbouwgebouwen; indien het landbouwgebouw (vb. een schuur) echter een aanhorigheid vormt bij de overgedragen percelen, kan het genieten van de vermindering;
- gelegen in het Waalse Gewest, met uitsluiting van deze die gelegen zijn in een ander gewest;
- overgedragen door erfenis of schenking, en niet bij kosteloze inbreng;
- onderworpen aan een langdurige pacht of loopbaanpacht (zie punt II hiervoor), met uitsluiting van andere landbouwpachten.
De overledene/schenker moet zijn fiscale woonplaats gevestigd hebben in het Waalse Gewest. Indien de overledene/schenker evenwel gedurende de vijf jaren voorafgaand aan het overlijden/de schenking zijn fiscale woonplaats voor een langere periode in het Waalse Gewest heeft gehad dan in het Vlaamse Gewest of in het Brussels Hoofdstedelijke Gewest, kan de vermindering worden toegepast (matigingsregel voor de vijf jaar).
De fiscale vermindering is eveneens toepasselijk indien de overledene/schenker een niet-Rijksinwoner is, op voorwaarde dat de overgedragen goederen in het Waalse Gewest gelegen zijn.
De toepassing van de vermindering van de successierechten is afhankelijk van de vervulling van twee cumulatieve voorwaarden voorzien bij artikel 60quater, tweede lid, W.Succ.W.. Ook de toepassing van de vermindering van de schenkingsrechten is afhankelijk van de vervulling van twee cumulatieve voorwaarden voorzien bij artikel 131septies, tweede lid, W.Reg.W..
De toepassing van deze verminderingen veronderstelt dat de langdurige pacht of de loopbaanpacht:
- wordt gemeld aan het Observatoire foncier wallon overeenkomstig artikel D.357 van het Waals Landbouwwetboek (bepaling in voege sedert 1 januari 2017);
- werd vastgesteld bij authentieke akte overeenkomstig artikel 3, § 3, afdeling III van boek III, titel VIII, hoofdstuk II van het Burgerlijk Wetboek (notariële akte, administratieve akte, vonnis dat titel vormt van een pacht).
3.4. Geen uitdrukkelijke vormvoorwaarden
Er dient geen enkele uitdrukkelijke vormvoorwaarde te worden vervuld in de schenkingsakte of in de aangifte van nalatenschap. Aldus is een uitdrukkelijk verzoek tot toepassing van artikel 131septies W.Reg.W. niet vereist; de aangifte van nalatenschap moet evenmin een vermelding bevatten waarin de rechthebbenden verzoeken om toepassing van de vermindering van de rechten voorzien bij artikel 60quater W.Succ.W. Een verklaring van de partijen dat de toepassingsvoorwaarden vervuld zijn is niet voorzien.
Om eventueel de vermindering van de rechten van toepassing te maken, moet de notaris in de schenkingsakte (overeenkomstig artikel 168 W.Reg.) of in de aangifte van nalatenschap uitdrukkelijk vermelden dat de partijen deze belastingvermindering willen inroepen, dat de grondvoorwaarden van de beoogde bepaling (art. 131septies W.Reg.W.; art. 60quater W.Succ.W.) vervuld zijn, en dat de bijkomende gegevens betreffende het soort pacht, de leeftijd van de pachter op het moment van het afsluiten van de pacht, en de schatting van de verkoopwaarde van de vier eerste hectaren die geschonken/door erfenis overgedragen worden en van de andere hectaren erin worden opgenomen, evenals de kenmerken van de melding aan het Observatoire foncier wallon.
3.5. Teruggave van rechten – Beschrijving van de goederen
Het is diegene die wenst te genieten van een vermindering die moet aantonen dat hij de voorwaarden vervult om ervan te kunnen genieten (zie naar analogie punt 1.3 van de Circulaire nr. 11/2009, www.fisconetplus.be).
Aangezien het fiscaal decreet niet voorziet in de afhankelijkheid voor de toekenning van de verminderingen van een uitdrukkelijk verzoek van de partijen om ervan te genieten, en teneinde praktische problemen te vermijden, is de fiscale administratie van oordeel dat het tot de goede praktijken behoort dat de partijen in een aanvullende fiscale verklaring melding maken van de kenmerken van de pacht, de aard van de pacht en het registratierelaas, evenals van de leeftijd van de pachter.
In ieder geval moet elk verzoek tot teruggave van rechten, intresten en gebeurlijke van de boete worden ingediend binnen de twee jaar te rekenen vanaf de datum van de registratie van de akte (schenkingsrechten) en vijf jaar te rekenen vanaf 1 januari van het jaar van de betaling van de rechten (successierechten).
3.6. Vermindering van de successierechten en de schenkingsrechten
3.6.1. Tarief van de verminderingen
Als de voormelde grondvoorwaarden zijn vervuld worden de normaal krachtens artikel 48 W.Succ.W. verschuldigde successierechten op de vererfde percelen die het voorwerp uitmaken van een pacht, verminderd in functie van de aard van de pacht, de oppervlakte van de overgedragen verpachte goederen en de leeftijd van de pachter op het ogenblik van het afsluiten van de overeenkomst.
Als de voormelde grondvoorwaarden zijn vervuld worden ook de normaal krachtens artikel 131 W.Reg.W. verschuldigde schenkingsrechten op de schenking van percelen die het voorwerp uitmaken van een pacht, verminderd in functie van de aard van de pacht, de oppervlakte van de overgedragen verpachte goederen en de leeftijd van de pachter op het ogenblik van het afsluiten van de overeenkomst.
De verminderingen kunnen slechts worden toegepast als de pachter een natuurlijke persoon is:
- als de (langdurige of loopbaan-)pacht werd afgesloten met twee verschillende pachters, moet de leeftijd van de jongste pachter in aanmerking worden genomen;
- als de pachter een feitelijke vereniging bestaande uit meerdere natuurlijke personen is, moet de leeftijd van de jongste pachter in aanmerking worden genomen.
Indien daarentegen de pachter een rechtspersoon is, zijn de fiscale verminderingen in principe niet toepasselijk. De pachter kan echter een vennootschap onder firma (VOF), een commanditaire vennootschap (commV), een vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (BV) of coöperatieve vennootschap (CV) zijn die als landbouwonderneming is erkend (art. 8:2 Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen). Voor de toepassing van de wet op de pacht wordt de uitbating als vennoot-zaakvoerder van een VOF, een commV, een BV of een CV beschouwd als een persoonlijke uitbating (art. 8:3 WVV). In deze hypothese kunnen de fiscale verminderingen worden toegepast en moet er rekening worden gehouden met de leeftijd van de pachter (de jongste indien er meerdere vennoten-zaakvoerders zijn).
De verminderingen van de successierechten en van de schenkingsrechten kunnen als volgt schematisch worden samengevat:
Langdurige pacht | Loopbaanpacht | |
|
Op de eerste 4 hectaren:
|
55 % 45 % |
75 % 65 % |
|
Boven de eerste 4 hectaren:
|
30 % 20 % |
50 % 40 % |
Deze verschillende gevallen worden toegelicht in de voorbereidende werken (Parl.St. W.Parl. 2018-2019, nr. 1317/1, artikelsgewijze bespreking, p. 4) door een becijferd voorbeeld inzake de overdracht door schenking.
Voorbeeld
Een ouder schenkt aan zijn kind een landbouwgrond van 7 hectaren waarop een loopbaanpacht rust, met een totale waarde van 50.000 EUR. De pachter is 39 jaar oud.
De normaal verschuldigde schenkingsrechten bedragen 1.500 EUR, bij toepassing van art.131 W.Reg.W. (50.000 à 3 %).
Aangezien het een loopbaanpacht betreft en de pachter ouder is dan 35 jaar, bedraagt de vermindering 65 % op de eerste 4 hectaren die worden overgedragen en 40 % op de rest.
Berekening van de schenkingsrechten:
- de waarde van 1 hectare bedraagt 7.142,86 EUR (50.000 : 7)
- de waarde van 4 hectaren bedraagt 28.571,44 EUR (7.142,86 x 4)
- de waarde van 3 hectaren bedraagt 21.428,56 EUR (50.000 – 28.571,44)
- normaal verschuldigde schenkingsrechten: 1.500 EUR
- Vermindering:
a) eerste 4 ha: 857,14 EUR (3 %) verminderd met 65 %: vermindering van 557,14 EUR;
b) overblijvende 3ha: 642,86 EUR (3 %) verminderd met 40 %: vermindering van 257,14 EUR
- Schenkingsrechten verschuldigd na vermindering: 1.500 – (557,14 + 257,14) = 685,72 EUR
- Fiscaal voordeel: 1.500 – 685,72 = 814,28 EUR.
3.6.2. Berekening van de verminderde rechten
De berekening van de verminderde rechten hangt af van het belang van de door erfenis of schenking overgedragen gepachte goederen.
De vraag stelt zich wat de “eerste vier overgedragen hectaren” zijn. Het fiscaal decreet spreekt zich niet uit over deze vraag. De fiscale administratie meent bijgevolg dat het aan de rechthebbenden is (of aan de notaris belast met de opmaak van de aangifte van nalatenschap) om in de aangifte van nalatenschap uitdrukkelijk aan te duiden welke de eerste vier door erfenis overgedragen hectaren zijn die worden beoogd voor de vermindering van de successierechten; evenzo is het aan de notaris om in de schenkingsakte uitdrukkelijk aan te duiden welke de eerste vier hectaren zijn die beoogd worden voor de schenkingsrechten. Bij gebrek aan nauwkeurige aanduiding betreft de vermindering van de rechten de vier hectaren van de goederen (één of meerdere kadastrale percelen) die als eerste worden vermeld in de aangifte van nalatenschap of in de authentieke schenkingsakte.
Om de eerste vier hectaren te bepalen, moet er rekening worden gehouden met elke overdracht die plaatsheeft tussen eenzelfde schenker en eenzelfde begiftigde.
Voorbeeld
Schenking van 32 hectaren landbouwgrond (langdurige pacht) door twee ouders aan vier kinderen. De hoogste verminderingstarieven zijn toepasselijk op alle overgedragen goederen, aangezien er rekening dient te worden gehouden met elke overdracht tussen eenzelfde schenker en eenzelfde begiftigde (dus 8 overdrachten in het gegeven voorbeeld).
Variant
Schenking van twee ouders aan hun twee kinderen van een boerderij en een landbouwgrond van 20 hectaren. De boerderij wordt geschat op 400.000 EUR en de landbouwgronden op 30.000 EUR/ha, hetzij een totaal van 1.000.000 EUR. De landbouwgronden zijn bezwaard met een langdurige pacht en de pachter is 39 jaar oud.
Elke schenking moet afzonderlijk worden belast. In dit geval zijn er 4 schenkingen.
- Theoretisch verschuldigde rechten:
– 150.000 EUR x 3 % = 4.500 EUR
– 100.000 EUR x 9 % = 9.000 EUR
- Totaal theoretisch verschuldigde rechten:
– voor elke schenking: 4.500 + 9.000 = 13.500 EUR
– voor de vier schenkingen: 54.000 EUR
De vraag stelt zich of de vermindering van de verschuldigde rechten moet worden berekend op de schijf onderworpen aan 3 % of op de schijf aan 9 % (aan 18 % als de belastbare grondslag hoger is dan 250.000 EUR). De voorbereidende werken en het decreet spreken zich niet uit over de vraag.
Aangezien de Waalse Regering het afsluiten van langdurige pachten en loopbaanpachten wil aanmoedigen, moet de vermindering worden toegepast op de hoogste schijf. Voor elke schenking wordt er uiteindelijk ¼ van 20 hectaren geschonken, hetzij 5 hectaren.
- Theoretisch verschuldigde rechten op de eerste 4 hectaren:
– 100.000 x 9 % = 9.000 EUR
– 20.000 x 3 % = 600 EUR
- Theoretisch verschuldigde rechten op de overblijvende hectare:
– 30.000 x 3 % = 900 EUR
- Vermindering van 45 % op de eerste 4 hectaren:
– 100.000 x 9 % x 45 % = 4.050 EUR
– 20.000 x 3 % x 45 % = 270 EUR
- Vermindering van 20 % op de resterende hectare:
– 30.000 x 3 % x 20 %= 180 EUR
- Totale vermindering op de eerste 5 hectaren: 4.050 + 270 + 180 = 4.500 EUR
Heffing op de akte: (13.500 – 4.500) x 4 = 36.000 EUR
Fiscaal voordeel: 4.500 x 4 = 18.000 EUR
Het fiscaal decreet treedt in werking op 1 januari 2021. Het is toepasselijk op de authentieke schenkingsakten verleden vanaf 1 januari 2021, en op de nalatenschappen opengevallen vanaf deze datum (art. 3, fiscaal decreet).