Circulaire nr. Ci.D.19/453.895 dd. 06.12.1993
CIRC 06.12.93/2
Circulaire nr. Ci.D.19/453.895 dd. 06.12.1993
Bull. nr. 735, pag. 291
AKTE
Herkwalificatie van een akte.
Kwalificatie van een akte.
BELASTINGONTWIJKING
Kwalificatie van een akte.
BEWIJSMIDDEL VAN DE ADMINISTRATIE
Herkwalificatie van een akte.
COMMISSIE
Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden.
FISCAAL RECHTSMISBRUIK
Kwalificatie van een akte.
FISCALE EN FINANCIELE BEPALINGEN 1993
Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden.
Kwalificatie van een akte.
Commentaar op de art. 16 en 23, § 4, W 22.7.1993 houdende fiscale en financiële bepalingen.
AAN ALLE AMBTENAREN VAN DE NIVEAUS 1 EN 2
I. ALGEMEEN
1.
Deze circulaire verstrekt commentaar op de maatregelen die het voorwerp zijn van de art. 16 en 23, § 4, W 22.07.1993 houdende fiscale en financiële bepalingen (V 2253).
2.
Art. 16 betreft de wijziging en de aanvulling van de art. 344 en 345, § 1, WIB 92. Art. 23, § 4 regelt de inwerkingtreding ervan.
3.
"In artikel 344 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij artikel 35 van de wet van 28 juli 1992, worden de volgende wijzigingen aangebracht:
4.
"§ 4. Artikel 16 is van toepassing op de akten die vanaf 31 maart 1993 zijn gesloten, behoudens de ermede verband houdende toepassing van artikel 345 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 die in werking treedt op een door de Koning, bij een in Ministerraad overlegd besluit, bepaalde datum, en uiterlijk op 31 december 1993.
In het in het eerste lid vermelde besluit, bepaalt de Koning, in afwijking van de bepalingen van artikel 345 van voormeld Wetboek, overgangsmaatregelen om het de belastingplichtige toe te laten een schriftelijk akkoord te vragen omtrent de tussen 31 maart 1993 en de dag van de inwerkingtreding van dit besluit gesloten akten, zelfs indien ondertussen de verrichtingen werden verwezenlijkt."
5.
Artikel 1. Een artikel 1bis, luidend als volgt, wordt in het koninklijk besluit van 9 november 1992 tot oprichtingen van een commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden ingevoegd :
Artikel 1bis. Voor de akten gesloten tussen 31 maart 1993 en 1 oktober 1993 moeten de aanvragen voor de toepassing van artikel 23, § 4, tweede lid, van de wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en financiële bepalingen ten laatste op 30 november 1993 aan de voorzitter van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden worden gericht.
Voor het overige geldt voor die aanvragen de procedure vastgelegd in artikel 1.
Art. 2. Artikel 16 van de wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en fiscale en financiële bepalingen treedt, wat betreft de toepassing van artikel 345, § 1, eerste lid, 5°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, op 1 oktober 1993 in werking.
Art. 3. Onze Minister van Financiën is belast met de uitvoering van dit besluit".
6.
Thans luidt art. 344, WIB 92 als volgt :
§ 1. Aan de administratie der directe belastingen kan niet worden tegengeworpen, de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, wanneer de administratie door vermoedens of door andere in artikel 340 vermelde bewijsmiddelen vaststelt dat die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt.
§ 2. Aan de administratie der directe belastingen kan evenmin worden tegengeworpen, de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken, of alle andere soortgelijke rechten, of geldsommen, aan een in artikel 227 vermelde belastingplichtige die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar hij is gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen, tenzij de belastingplichtige bewijst dat de verrichting beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften, ofwel dat hij voor de verrichtingen een werkelijke tegenwaarde heeft ontvangen die een bedrag aan inkomsten opbrengt waarop in België een werkelijke belastingdruk weegt die, vergeleken met de belastingdruk welke zonder die verrichting zou bestaan, als normaal kan worden aangemerkt.
II. ART. 344, § 1, WIB 92
A. Oorsprong
7.
De administratie der directe belastingen heeft in het verleden vaak gepoogd de kwalificatie te weerleggen die de belastingplichtige geeft aan een akte of een geheel van akten. Daartoe diende zij het bewijs te leveren dat het om simulatie of veinzing ging.
Simulatie is in wezen een begrip uit het burgerlijk recht. Er is simulatie wanneer de partijen een schijnbare akte stellen, maar overeenkomen de gevolgen ervan te wijzigen of teniet te doen door een andere overeenkomst, die verborgen blijft.
Dat begrip is overgenomen op fiscaal gebied waar simulatie erkend is als een specifieke vorm van belastingontduiking (ook fiscale fraude genaamd).
Belastingontduiking wordt omschreven als een inbreuk op de wet met de bedoeling aan de belasting te ontsnappen of de last ervan te verminderen. Daarbij is zowel een materieel element (de wetsovertreding) als een intentioneel element (het oogmerk aan de belasting te ontsnappen) aanwezig.
8.
Evenwel moet worden opgemerkt dat, wat de administratie als veinzing omschreef, niet steeds op dezelfde wijze is beoordeeld door de Hoven van beroep of het Hof van cassatie.
In die zin is het cassatiearrest van 6.6.1961 inzake Brepols (zie 340/79, Com.IB 92) toonaangevend. Het opperste hof stelt daarin vast dat er geen sprake is van verboden simulatie ten aanzien van de fiscus en bijgevolg geen belastingontduiking wanneer de partijen om een voordeliger belastingregeling te genieten, gebruik makend van de vrijheid der overeenkomsten, zonder nochtans een wettelijke verplichting te schenden, handelingen verrichten waarvan zij alle gevolgen aanvaarden ook al is de vorm die zij er aan geven niet de meest normale.
Dit betekent zonder meer dat, wanneer de belastingplichtige de keuze heeft tussen verschillende wegen om een bepaald doel te bereiken, hij bewust de minst belaste weg mag kiezen, dit echter zonder fraude te plegen. Die keuze wordt ook wel belastingontwijking genoemd. In tegenstelling tot de belastingontduiking ontbreekt hier het materieel element (= de overtreding van enige wettelijke bepaling).
9.
Het cassatiearrest van 22.3.1990 inzake "Au Vieux St.-Martin" (FJF 90/95), heeft drie decennia later het standpunt bevestigd van de absolute wettelijkheid die de rechtspraak heeft gegeven aan de keuze van de minst belaste weg en heeft daarbij nog verduidelijkt dat "handelingen geen simulatie zijn als de partijen, zonder evenwel enige wettelijke verplichting te schenden, er alle gevolgen van aanvaarden, ook al worden die handelingen enkel en alleen verricht om de belastingdruk te verminderen.
10.
De rechtvaardiging van dit standpunt van het opperste hof ligt in twee rechtsbeginselen :
11.
Nochtans bleef de wetgever met een probleem opgezadeld dat om opheldering vroeg, namelijk de billijkheid. De belastingontwijking wordt inderdaad beloond daar bij gelijkwaardige economische resultaten, maar door een andere keuze, de belasting zal verschillen.
12.
Aangezien niets de wetgever verbiedt om, voor de toekomst een wijziging voor te stellen, zonder dat op welke manier ook voor het verleden op de bestaande rechtspraak wordt teruggekomen, heeft hij geoordeeld dat met het oog op rechtszekerheid het aangewezen was het rechtskundig middel van het rechtsmisbruik inzake belastingen rechtstreeks in de wet op te nemen.
B. Doel en draagwijdte
13.
Het nieuwe art. 344, § 1, WIB 92 strekt er daarom toe de maneuvers te bestrijden die erin bestaan via juridische combinaties de belasting te ontwijken. Het zorgt ervoor dat oneigenlijke kwalificaties - oneigenlijk in de zin dat de kwalificatie van een of meer rechtshandelingen die, al zijn ze regelmatig gesteld, er uitsluitend toe strekken de belasting te ontwijken - niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen.
Het fiscale rechtsmisbruik zal de eenvoudige veinzing overstijgen in de zin van het burgerlijk recht zoals die thans door de rechtspraak wordt toegepast inzake belastingrecht.
Er is vooreerst rechtsmisbruik als de juridische akte die de partijen beweren te hebben gemaakt niet beantwoordt aan de werkelijkheid die de verhoudingen tussen de partijen regelt; dit is de eenvoudige veinzing in de zin van het burgerlijk recht. Er is eveneens rechtsmisbruik als de juridische kwalificatie die de partijen aan een handeling geven, hoewel werkelijk gewild en uitgevoerd, werd uitgedokterd om de belasting te ontwijken; dit is het rechtsmisbruik dat wordt beoogd door de nieuwe anti-rechtsmisbruikbepaling. Uiteraard kunnen de beide bepalingen nooit gelijktijdig worden aangewend. Ofwel is er sprake van veinzing, ofwel is er rechtsmisbruik waarop de nieuwe bepaling van toepassing is.
14.
De verduidelijking in nr. 13, laatste lid, vormt de hoeksteen van de nieuwe bepaling van art. 344, § 1, WIB 92. Alles is gericht op de juridische (her)kwalificatie van de akte of de akten gesteld door partijen. Om die nieuwe bepaling toe te passen moeten er bijgevolg zijn :
15.
In die context is het belangrijk een aantal begrippen die in de nieuwe wettekst worden gehanteerd, uit te leggen :
Een daad verricht door een economische factor in het raam van zijn werkzaamheden; de verrichtingen die het beheer van een privaat patrimonium behelzen en die op generlei wijze een weerslag hebben op een belastbaar gegeven - die m.a.w. geen belastbare winst of baat meebrengen - zijn hier niet bedoeld.
De akte in de zin van het burgerlijk recht, als een wilsuiting bestemd om rechtsgevolgen op te leveren.
Als de verrichting tot stand komt via één enkele akte en als aan die akte meer dan één juridische kwalificatie kan worden gegeven, heeft de administratie het recht te kiezen voor de kwalificatie die de belastinggrondslag herstelt wanneer de door de partijen gekozen kwalificatie alleen tot doel heeft de belasting te ontwijken.
Als de verrichtingen tot stand komen door twee of meer afzonderlijke of opeenvolgende akten, kan de administratie - wanneer ze vaststelt dat die akten uit economisch oogpunt eenzelfde verrichting uitmaken - de belasting heffen door aan de verrichting een juridische kwalificatie te geven die abstractie maakt van de kwalificatie van elke akte afzonderlijk. Dit komt erop neer dat, door de kunstmatige opdelingen te groeperen, de verrichting fiscaal in haar totaliteit wordt beschouwd, zodat alleen rekening wordt gehouden met de verrichtingen die de partijen uiteindelijk werkelijk hebben gewild.
16.
Dit betekent duidelijk dat art. 344, § 1, WIB 92 voor de administratie der directe belastingen een vijfde mogelijkheid opent om een akte of opeenvolgende akten te (her)kwalificeren naast de vier gevallen waarin ze reeds gemachtigd was dit te doen :
17.
Uit wat voorafgaat vloeit voort dat het gedrag dat erin bestaat een daad te stellen, zelfs om fiscale redenen, hier niet wordt beoogd bij gebrek aan enige akte.
Hetzelfde geldt in het geval van opzettelijke weigering van juridisch formalisme. De fysieke ontwijking door verplaatsing van de activiteit of van personen hoort ook tot het domein van de feiten en vloeit niet voort uit een rechtshandeling.
18.
Daarentegen moet art. 344, § 1, WIB 92 de Administratie der directe belastingen voortaan in staat stellen situaties op te zoeken waarbij het de bedoeling is de belasting te verminderen of te niet te doen, dit wil zeggen de louter fiscale operaties.
Het is zowel op de inkomstenbelastingen als op de voorheffingen van toepassing.
In geval van twijfel dient de taxatieambtenaar het Hoofdbestuur der directe belastingen (directie III/2) te raadplegen.
C. Bewijslast
19.
Het bewijs dat de administratie moet leveren bestaat erin de fiscale motieven van de belastingplichtige bij de juridische kwalificatie van de akte(n) aan te tonen.
Het is het feit van het verminderen of het tenietdoen van de belasting dat de Administratie der directe belastingen in eerste instantie zal moeten vaststellen om de toepassing van art. 344, § 1, WIB 92 op gang te brengen in het kader van een procedure tot wijziging van de aangifte of van aanslag van ambtswege zoals beoogd in art. 346 of 351, WIB 92.
20.
De bewijsmiddelen waarover de Administratie der directe belastingen beschikt worden opgesomd in art. 340, WIB 92. Het gaat om de bewijsmiddelen van het gemeen recht, met uitzondering van de eed.
21.
Het bewijsmiddel bij uitstek zal wel het beroep op de vermoedens zijn.
22.
In de praktijk zal de Administratie der directe belastingen noodzakelijkerwijze de verdachte akte of akten opnieuw moeten kwalificeren om de nieuwe wetsbepaling te kunnen toepassen. Drie gevallen kunnen zich daarbij voordoen :
Eerste geval :
De door de partijen overeengekomen akte kan niet opnieuw worden gekwalificeerd; in dit geval kan art. 344, § 1, WIB 92 niet worden toegepast. Hetzelfde geldt als geen enkel akte is gesteld of als het gaat om een materieel feit of om de uitvoering van verplichtingen die voortvloeien uit een overeenkomst (die zelf opnieuw kan worden gekwalificeerd).
Tweede geval:
De akte is vatbaar voor verschillende kwalificaties en die welke de partijen hebben gekozen strekt er alleen toe de belasting te ontwijken, zonder dat ze enig rechtmatig economisch doel dient. De Administratie der directe belastingen heeft in dit geval het recht te kiezen voor een juridische kwalificatie die de juiste belastingheffing herstelt.
Derde geval:
Inzake opeenvolgende akten, is de Administratie der directe belastingen gemachtigd de belasting te heffen op grond van een juridische kwalificatie die abstractie maakt van die welke gegeven is aan elk van de aparte juridische akten. Als een operatie kunstmatig wordt opgesplitst in opeenvolgende akten, zelfs wanneer die een relatief lange tijdsperiode dekken, mag de Administratie der directe belastingen toch art. 344, § 1, WIB 92 toepassen als ze de eenheid van bedoeling tussen die akten aantoont.
23.
Wat de bewijslast betreft, moet de Administratie der directe belastingen in een bericht van wijziging of van een aanslag van ambtswege niet het formeel bewijs leveren van het bestaan van een fiscale operatie in de zin van art. 344, § 1, WIB 92. Het volstaat, maar het is nodig, dat ze de belastingplichtige uitvoerig de elementen in rechte en in feite ter kennis brengt die zij aanvoert opdat de belastingplichtige daarop zou kunnen antwoorden. De Administratie der directe belastingen mag geen genoegen nemen met eenvoudige beweringen.
D. Tegenbewijs
24.
Op het vlak van het tegenbewijs is het nodig maar voldoende dat de belastingplichtige bewijst dat de juridische inkleding beantwoordt aan rechtmatige behoeften van financiële of economische aard, opdat de verrichting fiscaalrechtelijk niet langer aan kritiek onderhevig zou zijn in de zin van art. 344, § 1, WIB 92. Het tegenbewijs wordt geleverd zelfs als naast het zoeken van een economische doelstelling een fiscale doelstelling blijkt. Met andere woorden, het bewijs dat de Administratie der directe belastingen moet leveren bestaat erin de fiscale motieven van de belastingplichtige aan te tonen, terwijl het tegenbewijs dat de belastingplichtige moet leveren erin bestaat aan te tonen dat er ook economische motieven voorhanden zijn.
De wetgever heeft het principe van het tegenbewijs in de wet ingeschreven, doch beperkt zich daarbij tot louter financiële of economische motieven.
25.
Het staat de belastingplichtigen uiteraard vrij hun financiële of economische doelstellingen zelf te bepalen, de wet streeft er niet naar die vrijheid aan te tasten, evenmin trouwens als de keuze van de rechtshandelingen die ervoor zorgen dat het nagestreefde financiële of economische doel kan worden bereikt.
26.
In geval van twijfel dient de taxatieambtenaar zoals reeds vermeld in nr. 18, het Hoofdbestuur der directe belastingen (directie III/2) te raadplegen.
E. Gevolgen van de nieuwe maatregel op het vlak van de procedure
27.
Zoals reeds werd uitgelegd in nrs. 7 tot 18, heeft art. 344, § 1, WIB 92 tot doel de maneuvers te bestrijden die erin bestaan via juridische combinaties de belasting te ontwijken.
Aangezien bij de ontwijking het materieel element (= de wetsovertreding) ontbreekt, moet worden besloten dat de aanslagtermijn binnen dewelke de rechtzettingen op grond van art. 344, § 1, WIB 92 moeten worden uitgevoerd, de in art. 354, 1ste lid, WIB 92 vermelde termijn van 3 jaar is. Bij gebrek aan overtreding van enige wettelijke bepaling, is het immers niet mogelijk gebruik te maken van de in art. 354, 2de lid, WIB 92 vermelde aanvullende termijn van 2 jaar.
Terzelfdertijd betekent dit ook dat door het ontbreken van een wetsovertreding geen verplichting bestaat om van de vastgestelde feiten aangifte te doen bij het Parket in toepassing van art. 29 van het Wetboek van Strafvordering. De in dat artikel bedoelde aangifte moet namelijk slechts worden gedaan door iedere ambtenaar die in de uitoefening van zijn ambt kennis krijgt van een misdaad of van een wanbedrijf (zie ook commentaar op art. 340 WIB 92).
28.
Op de in toepassing van art. 344, § 1, WIB 92 gevestigde supplementen kunnen de belastingverhogingen worden toegepast overeenkomstig de toepasselijke schaal opgenomen in rubriek B van art. 225 en 226 KB/WIB 92 (zie ook commentaar op art. 444 WIB 92) en rekening houdend met de gegevens van elk belastingdossier.
III. AANVULLING VAN ART. 345, § 1, WIB 92
29.
Art. 16, 3°, W 22.7.1993 heeft in art. 345, § 1, 1e lid, WIB 92 twee wijzigingen aangebracht.
30.
De eerste wijziging bestaat erin, ingevolge de verschuiving van de tekst van het vroegere art. 344, WIB 92 naar de § 2 van het nieuwe artikel, de overeenkomstige verwijzing in verband met de reeds in art. 345, § 1, 1e lid, 1°, WIB 92 bestaande mogelijkheid tot voorafgaand fiscaal akkoord aan te passen.
Aan de mogelijkheid van het bekomen van een voorafgaand schriftelijk akkoord in verband met de vraag of de in art. 344, WIB 92 (oud) bedoelde verrichtingen wel degelijk beantwoorden aan rechtmatige behoeften van financiële of economische aard, wordt derhalve geen afbreuk gedaan.
31.
De tweede wijziging bestaat erin in art. 345, § 1, een 5° in te voegen, waardoor het mogelijk wordt van de Administratie der directe belastingen, onder voorbehoud van de andere voorwaarden van dat art. 3, een voorafgaand schriftelijk akkoord te bekomen omtrent de vraag of, in het raam van de bepalingen van art. 344, § 1, WIB 92, de juridische kwalificatie die door de partijen aan de akte(n) wordt gegeven, aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt.
In verband met de aanvraagprocedure en de waarde van de door de Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden getroffen beslissingen wordt verwezen naar de commentaar op art. 345, WIB 92, gevoegd bij circ. 24.9.1993, Ci.D.19/452.701.
De aandacht wordt nogmaals gevestigd op 345/30 Com.IB 92 waarin wordt gezegd dat bij een gunstige beslissing van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden de taxatieambtenaar enkel nog moet nagaan of de verrichtingen volledig en juist werden beschreven in de aanvraag tot akkoord en of ze wel degelijk overeenkomstig die omschrijving is uitgevoerd.
Alleen wanneer de verrichting niet plaats heeft gehad overeenkomstig de gegevens die aan de commissie werden verstrekt, kan art. 344, § 1, WIB 92 alsnog worden toegepast.
32.
De procedure van voorafgaande fiscale akkoorden blijft gecentraliseerd op het Hoofdbestuur der directe belastingen om een eenvormige beoordeling bij het onderzoek van de aanvragen te behouden.
IV. INWERKINGTREDING
A. Art. 344, § 1, WIB 92
33.
Overeenkomstig art. 23, § 4, W 22.7.1993 is art. 344, § 1, WIB 92 van toepassing op de akten die vanaf 31.3.1993 zijn gesloten.
Deze datum is in aanmerking genomen om te vermijden dat akten die zijn gesloten sedert de maatregel in onderzoek werd genomen buiten het toepassingsgebied ervan zou vallen. Overigens dient te worden opgemerkt dat die akten normaal vanaf het aj. 1994 (inkomsten van 1993) een fiscale weerslag kunnen hebben en dat de op die manier vastgestelde inwerkingtreding het mogelijk maakt alle belastingplichtigen op gelijke voet te behandelen.
B. Art. 345, § 1, 5°, WIB 92
34.
Krachtens art. 2, KB 22.9.1993 i s art. 345, § 1, 5°, WIB 92 in werking getreden op 1.10.1993 (zie nr.5 hiervoor).
35.
In afwijking van de bepalingen van art. 345, WIB 92 bevat art. 1, KB 22.9.1993 een overgangsbepaling die het de belastingplichtige mogelijk maakt een schriftelijk akkoord aan te vragen in verband met de juridische kwalificatie van de akten die tussen 31.3.1993 en 1.10.1993 zijn gesloten, zelfs indien de verrichtingen inmiddels reeds zijn verwezenlijkt. Dergelijke aanvragen moesten ten laatste op 30.11.1993 aan de voorzitter van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden worden gericht.
V. PUBLIKATIE
36.
Voor de toepassingsgevallen van de nieuwe bepaling van art. 345, § 1, 5°, WIB 92 zal, wat de publikatie betreft, dezelfde procedure worden gevolgd als die welke reeds wordt toegepast inzake de voorafgaande schriftelijke akkoorden (zie commentaar op art. 345, WIB 92 gevoegd bij circ. 24.9.1993, Ci.D.19/452.701).
Dat betekent :
NAMENS DE MINISTER:
Circulaire nr. Ci.D.19/453.895 dd. 06.12.1993
Bull. nr. 735, pag. 291
AKTE
Herkwalificatie van een akte.
Kwalificatie van een akte.
BELASTINGONTWIJKING
Kwalificatie van een akte.
BEWIJSMIDDEL VAN DE ADMINISTRATIE
Herkwalificatie van een akte.
COMMISSIE
Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden.
FISCAAL RECHTSMISBRUIK
Kwalificatie van een akte.
FISCALE EN FINANCIELE BEPALINGEN 1993
Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden.
Kwalificatie van een akte.
Commentaar op de art. 16 en 23, § 4, W 22.7.1993 houdende fiscale en financiële bepalingen.
AAN ALLE AMBTENAREN VAN DE NIVEAUS 1 EN 2
I. ALGEMEEN
1.
Deze circulaire verstrekt commentaar op de maatregelen die het voorwerp zijn van de art. 16 en 23, § 4, W 22.07.1993 houdende fiscale en financiële bepalingen (V 2253).
2.
Art. 16 betreft de wijziging en de aanvulling van de art. 344 en 345, § 1, WIB 92. Art. 23, § 4 regelt de inwerkingtreding ervan.
3.
- Art. 16, W 22.7.1993
"In artikel 344 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij artikel 35 van de wet van 28 juli 1992, worden de volgende wijzigingen aangebracht:
| 1° | in de huidige tekst die § 2 zal vormen, worden de woorden "Aan de Administratie der directe belastingen kan niet worden tegengeworpen" vervangen door de woorden "Aan de administratie der directe belastingen kan evenmin worden tegengeworpen"; |
| 2° | een nieuwe als volgt luidende § 1 wordt ingevoegd : "§ 1. Aan de administratie der directe belastingen kan niet worden tegengeworpen, de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, wanneer de administratie door vermoedens of door andere in artikel 340 vermelde bewijsmiddelen vaststelt dat die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt"; |
| 3° | in artikel 345, § 1, eerste lid, van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij artikel 36 van de wet van 28 juli 1992, worden de volgende wijzigingen aangebracht : |
| 1° | in het 1° worden de woorden "of 344" vervangen door de woorden "of 344, § 2"; |
| 2° | er wordt een 5° ingevoegd, luidend als volgt : "5° voor de toepassing van artikel 344, § 1, de juridische kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt." |
- Art. 23, § 4, W 22.7.1993
"§ 4. Artikel 16 is van toepassing op de akten die vanaf 31 maart 1993 zijn gesloten, behoudens de ermede verband houdende toepassing van artikel 345 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 die in werking treedt op een door de Koning, bij een in Ministerraad overlegd besluit, bepaalde datum, en uiterlijk op 31 december 1993.
In het in het eerste lid vermelde besluit, bepaalt de Koning, in afwijking van de bepalingen van artikel 345 van voormeld Wetboek, overgangsmaatregelen om het de belastingplichtige toe te laten een schriftelijk akkoord te vragen omtrent de tussen 31 maart 1993 en de dag van de inwerkingtreding van dit besluit gesloten akten, zelfs indien ondertussen de verrichtingen werden verwezenlijkt."
5.
- KB 22.9.1993 (V 2269)
Artikel 1. Een artikel 1bis, luidend als volgt, wordt in het koninklijk besluit van 9 november 1992 tot oprichtingen van een commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden ingevoegd :
Artikel 1bis. Voor de akten gesloten tussen 31 maart 1993 en 1 oktober 1993 moeten de aanvragen voor de toepassing van artikel 23, § 4, tweede lid, van de wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en financiële bepalingen ten laatste op 30 november 1993 aan de voorzitter van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden worden gericht.
Voor het overige geldt voor die aanvragen de procedure vastgelegd in artikel 1.
Art. 2. Artikel 16 van de wet van 22 juli 1993 houdende fiscale en fiscale en financiële bepalingen treedt, wat betreft de toepassing van artikel 345, § 1, eerste lid, 5°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, op 1 oktober 1993 in werking.
Art. 3. Onze Minister van Financiën is belast met de uitvoering van dit besluit".
6.
Thans luidt art. 344, WIB 92 als volgt :
§ 1. Aan de administratie der directe belastingen kan niet worden tegengeworpen, de juridische kwalificatie door de partijen gegeven aan een akte alsook aan afzonderlijke akten die een zelfde verrichting tot stand brengen, wanneer de administratie door vermoedens of door andere in artikel 340 vermelde bewijsmiddelen vaststelt dat die kwalificatie tot doel heeft de belasting te ontwijken, tenzij de belastingplichtige bewijst dat die kwalificatie aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt.
§ 2. Aan de administratie der directe belastingen kan evenmin worden tegengeworpen, de verkoop, de cessie of de inbreng van aandelen, obligaties, schuldvorderingen of andere titels tot vestiging van leningen, uitvindingsoctrooien, fabricageprocédés, fabrieks- of handelsmerken, of alle andere soortgelijke rechten, of geldsommen, aan een in artikel 227 vermelde belastingplichtige die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar hij is gevestigd, niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of ter zake van de inkomsten uit de vervreemde goederen en rechten aldaar aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling is onderworpen dan die waaraan soortgelijke inkomsten in België zijn onderworpen, tenzij de belastingplichtige bewijst dat de verrichting beantwoordt aan rechtmatige financiële of economische behoeften, ofwel dat hij voor de verrichtingen een werkelijke tegenwaarde heeft ontvangen die een bedrag aan inkomsten opbrengt waarop in België een werkelijke belastingdruk weegt die, vergeleken met de belastingdruk welke zonder die verrichting zou bestaan, als normaal kan worden aangemerkt.
II. ART. 344, § 1, WIB 92
A. Oorsprong
7.
De administratie der directe belastingen heeft in het verleden vaak gepoogd de kwalificatie te weerleggen die de belastingplichtige geeft aan een akte of een geheel van akten. Daartoe diende zij het bewijs te leveren dat het om simulatie of veinzing ging.
Simulatie is in wezen een begrip uit het burgerlijk recht. Er is simulatie wanneer de partijen een schijnbare akte stellen, maar overeenkomen de gevolgen ervan te wijzigen of teniet te doen door een andere overeenkomst, die verborgen blijft.
Dat begrip is overgenomen op fiscaal gebied waar simulatie erkend is als een specifieke vorm van belastingontduiking (ook fiscale fraude genaamd).
Belastingontduiking wordt omschreven als een inbreuk op de wet met de bedoeling aan de belasting te ontsnappen of de last ervan te verminderen. Daarbij is zowel een materieel element (de wetsovertreding) als een intentioneel element (het oogmerk aan de belasting te ontsnappen) aanwezig.
8.
Evenwel moet worden opgemerkt dat, wat de administratie als veinzing omschreef, niet steeds op dezelfde wijze is beoordeeld door de Hoven van beroep of het Hof van cassatie.
In die zin is het cassatiearrest van 6.6.1961 inzake Brepols (zie 340/79, Com.IB 92) toonaangevend. Het opperste hof stelt daarin vast dat er geen sprake is van verboden simulatie ten aanzien van de fiscus en bijgevolg geen belastingontduiking wanneer de partijen om een voordeliger belastingregeling te genieten, gebruik makend van de vrijheid der overeenkomsten, zonder nochtans een wettelijke verplichting te schenden, handelingen verrichten waarvan zij alle gevolgen aanvaarden ook al is de vorm die zij er aan geven niet de meest normale.
Dit betekent zonder meer dat, wanneer de belastingplichtige de keuze heeft tussen verschillende wegen om een bepaald doel te bereiken, hij bewust de minst belaste weg mag kiezen, dit echter zonder fraude te plegen. Die keuze wordt ook wel belastingontwijking genoemd. In tegenstelling tot de belastingontduiking ontbreekt hier het materieel element (= de overtreding van enige wettelijke bepaling).
9.
Het cassatiearrest van 22.3.1990 inzake "Au Vieux St.-Martin" (FJF 90/95), heeft drie decennia later het standpunt bevestigd van de absolute wettelijkheid die de rechtspraak heeft gegeven aan de keuze van de minst belaste weg en heeft daarbij nog verduidelijkt dat "handelingen geen simulatie zijn als de partijen, zonder evenwel enige wettelijke verplichting te schenden, er alle gevolgen van aanvaarden, ook al worden die handelingen enkel en alleen verricht om de belastingdruk te verminderen.
10.
De rechtvaardiging van dit standpunt van het opperste hof ligt in twee rechtsbeginselen :
- het algemene rechtsbeginsel van de vrijheid van overeenkomsten. Partijen zijn vrij te contracteren op de wijze die hen het meest opportuun en het voordeligst toeschijnt. De belastingplichtige heeft daarbij geen enkele verplichting de weg te volgen die het meest renderend is voor de Schatkist;
- het wettelijkheidsbeginsel van de belasting, ingeschreven in art. 110, § 1, van de grondwet : "Geen belasting ten behoeve van de Staat kan worden ingevoerd dan door een wet". Hieruit volgt dat een juridische handeling of situatie niet kan worden belast buiten de gevallen die uitdrukkelijk in de wet zijn bepaald. In België is uit dat beginsel het verbod afgeleid van de interpretatie bij analogie, wat betekent dat de belastingwet niet mag worden toegepast op situaties die niet uitdrukkelijk in de wet zijn bepaald zelfs als die analoog zijn aan situaties en handelingen waarin de wet wel voorziet.
11.
Nochtans bleef de wetgever met een probleem opgezadeld dat om opheldering vroeg, namelijk de billijkheid. De belastingontwijking wordt inderdaad beloond daar bij gelijkwaardige economische resultaten, maar door een andere keuze, de belasting zal verschillen.
12.
Aangezien niets de wetgever verbiedt om, voor de toekomst een wijziging voor te stellen, zonder dat op welke manier ook voor het verleden op de bestaande rechtspraak wordt teruggekomen, heeft hij geoordeeld dat met het oog op rechtszekerheid het aangewezen was het rechtskundig middel van het rechtsmisbruik inzake belastingen rechtstreeks in de wet op te nemen.
B. Doel en draagwijdte
13.
Het nieuwe art. 344, § 1, WIB 92 strekt er daarom toe de maneuvers te bestrijden die erin bestaan via juridische combinaties de belasting te ontwijken. Het zorgt ervoor dat oneigenlijke kwalificaties - oneigenlijk in de zin dat de kwalificatie van een of meer rechtshandelingen die, al zijn ze regelmatig gesteld, er uitsluitend toe strekken de belasting te ontwijken - niet aan de administratie kunnen worden tegengeworpen.
Het fiscale rechtsmisbruik zal de eenvoudige veinzing overstijgen in de zin van het burgerlijk recht zoals die thans door de rechtspraak wordt toegepast inzake belastingrecht.
Er is vooreerst rechtsmisbruik als de juridische akte die de partijen beweren te hebben gemaakt niet beantwoordt aan de werkelijkheid die de verhoudingen tussen de partijen regelt; dit is de eenvoudige veinzing in de zin van het burgerlijk recht. Er is eveneens rechtsmisbruik als de juridische kwalificatie die de partijen aan een handeling geven, hoewel werkelijk gewild en uitgevoerd, werd uitgedokterd om de belasting te ontwijken; dit is het rechtsmisbruik dat wordt beoogd door de nieuwe anti-rechtsmisbruikbepaling. Uiteraard kunnen de beide bepalingen nooit gelijktijdig worden aangewend. Ofwel is er sprake van veinzing, ofwel is er rechtsmisbruik waarop de nieuwe bepaling van toepassing is.
14.
De verduidelijking in nr. 13, laatste lid, vormt de hoeksteen van de nieuwe bepaling van art. 344, § 1, WIB 92. Alles is gericht op de juridische (her)kwalificatie van de akte of de akten gesteld door partijen. Om die nieuwe bepaling toe te passen moeten er bijgevolg zijn :
- een juridische akte of opeenvolgend juridische akten die eenzelfde verrichting tot stand brengen;
- die kan (kunnen) worden geherkwalificeerd rekening houdend met de vastgestelde feiten;
- en waarvan de herkwalificatie slechts zal kunnen gebeuren als vooraf door de Administratie der directe belastingen is dat de juridische inkleding dient om de belasting te vermijden.
15.
In die context is het belangrijk een aantal begrippen die in de nieuwe wettekst worden gehanteerd, uit te leggen :
- "verrichting"
Een daad verricht door een economische factor in het raam van zijn werkzaamheden; de verrichtingen die het beheer van een privaat patrimonium behelzen en die op generlei wijze een weerslag hebben op een belastbaar gegeven - die m.a.w. geen belastbare winst of baat meebrengen - zijn hier niet bedoeld.
- "akte"
De akte in de zin van het burgerlijk recht, als een wilsuiting bestemd om rechtsgevolgen op te leveren.
- "akten alsook afzonderlijke akten die eenzelfde verrichting tot stand brengen (ook opeenvolgende akten)"
Als de verrichting tot stand komt via één enkele akte en als aan die akte meer dan één juridische kwalificatie kan worden gegeven, heeft de administratie het recht te kiezen voor de kwalificatie die de belastinggrondslag herstelt wanneer de door de partijen gekozen kwalificatie alleen tot doel heeft de belasting te ontwijken.
Als de verrichtingen tot stand komen door twee of meer afzonderlijke of opeenvolgende akten, kan de administratie - wanneer ze vaststelt dat die akten uit economisch oogpunt eenzelfde verrichting uitmaken - de belasting heffen door aan de verrichting een juridische kwalificatie te geven die abstractie maakt van de kwalificatie van elke akte afzonderlijk. Dit komt erop neer dat, door de kunstmatige opdelingen te groeperen, de verrichting fiscaal in haar totaliteit wordt beschouwd, zodat alleen rekening wordt gehouden met de verrichtingen die de partijen uiteindelijk werkelijk hebben gewild.
16.
Dit betekent duidelijk dat art. 344, § 1, WIB 92 voor de administratie der directe belastingen een vijfde mogelijkheid opent om een akte of opeenvolgende akten te (her)kwalificeren naast de vier gevallen waarin ze reeds gemachtigd was dit te doen :
- wanneer de akte door de partijen niet werd gekwalificeerd;
- wanneer de akte bij vergissing werd gekwalificeerd; in dit geval gaat het er enkel om aan de akte de juiste kwalificatie te geven;
- wanneer de voorliggende akte geveinsd is, vestigt de Administratie der directe belastingen de aanslag volgens de werkelijkheid, dat wil zeggen op grond van de onderliggende verrichtingen die de partijen daadwerkelijk tot stand hebben gebracht;
- in geval van onwettelijkheid overeenkomstig de belastingwet.
17.
Uit wat voorafgaat vloeit voort dat het gedrag dat erin bestaat een daad te stellen, zelfs om fiscale redenen, hier niet wordt beoogd bij gebrek aan enige akte.
Hetzelfde geldt in het geval van opzettelijke weigering van juridisch formalisme. De fysieke ontwijking door verplaatsing van de activiteit of van personen hoort ook tot het domein van de feiten en vloeit niet voort uit een rechtshandeling.
18.
Daarentegen moet art. 344, § 1, WIB 92 de Administratie der directe belastingen voortaan in staat stellen situaties op te zoeken waarbij het de bedoeling is de belasting te verminderen of te niet te doen, dit wil zeggen de louter fiscale operaties.
Het is zowel op de inkomstenbelastingen als op de voorheffingen van toepassing.
In geval van twijfel dient de taxatieambtenaar het Hoofdbestuur der directe belastingen (directie III/2) te raadplegen.
C. Bewijslast
19.
Het bewijs dat de administratie moet leveren bestaat erin de fiscale motieven van de belastingplichtige bij de juridische kwalificatie van de akte(n) aan te tonen.
Het is het feit van het verminderen of het tenietdoen van de belasting dat de Administratie der directe belastingen in eerste instantie zal moeten vaststellen om de toepassing van art. 344, § 1, WIB 92 op gang te brengen in het kader van een procedure tot wijziging van de aangifte of van aanslag van ambtswege zoals beoogd in art. 346 of 351, WIB 92.
20.
De bewijsmiddelen waarover de Administratie der directe belastingen beschikt worden opgesomd in art. 340, WIB 92. Het gaat om de bewijsmiddelen van het gemeen recht, met uitzondering van de eed.
21.
Het bewijsmiddel bij uitstek zal wel het beroep op de vermoedens zijn.
22.
In de praktijk zal de Administratie der directe belastingen noodzakelijkerwijze de verdachte akte of akten opnieuw moeten kwalificeren om de nieuwe wetsbepaling te kunnen toepassen. Drie gevallen kunnen zich daarbij voordoen :
Eerste geval :
De door de partijen overeengekomen akte kan niet opnieuw worden gekwalificeerd; in dit geval kan art. 344, § 1, WIB 92 niet worden toegepast. Hetzelfde geldt als geen enkel akte is gesteld of als het gaat om een materieel feit of om de uitvoering van verplichtingen die voortvloeien uit een overeenkomst (die zelf opnieuw kan worden gekwalificeerd).
Tweede geval:
De akte is vatbaar voor verschillende kwalificaties en die welke de partijen hebben gekozen strekt er alleen toe de belasting te ontwijken, zonder dat ze enig rechtmatig economisch doel dient. De Administratie der directe belastingen heeft in dit geval het recht te kiezen voor een juridische kwalificatie die de juiste belastingheffing herstelt.
Derde geval:
Inzake opeenvolgende akten, is de Administratie der directe belastingen gemachtigd de belasting te heffen op grond van een juridische kwalificatie die abstractie maakt van die welke gegeven is aan elk van de aparte juridische akten. Als een operatie kunstmatig wordt opgesplitst in opeenvolgende akten, zelfs wanneer die een relatief lange tijdsperiode dekken, mag de Administratie der directe belastingen toch art. 344, § 1, WIB 92 toepassen als ze de eenheid van bedoeling tussen die akten aantoont.
23.
Wat de bewijslast betreft, moet de Administratie der directe belastingen in een bericht van wijziging of van een aanslag van ambtswege niet het formeel bewijs leveren van het bestaan van een fiscale operatie in de zin van art. 344, § 1, WIB 92. Het volstaat, maar het is nodig, dat ze de belastingplichtige uitvoerig de elementen in rechte en in feite ter kennis brengt die zij aanvoert opdat de belastingplichtige daarop zou kunnen antwoorden. De Administratie der directe belastingen mag geen genoegen nemen met eenvoudige beweringen.
D. Tegenbewijs
24.
Op het vlak van het tegenbewijs is het nodig maar voldoende dat de belastingplichtige bewijst dat de juridische inkleding beantwoordt aan rechtmatige behoeften van financiële of economische aard, opdat de verrichting fiscaalrechtelijk niet langer aan kritiek onderhevig zou zijn in de zin van art. 344, § 1, WIB 92. Het tegenbewijs wordt geleverd zelfs als naast het zoeken van een economische doelstelling een fiscale doelstelling blijkt. Met andere woorden, het bewijs dat de Administratie der directe belastingen moet leveren bestaat erin de fiscale motieven van de belastingplichtige aan te tonen, terwijl het tegenbewijs dat de belastingplichtige moet leveren erin bestaat aan te tonen dat er ook economische motieven voorhanden zijn.
De wetgever heeft het principe van het tegenbewijs in de wet ingeschreven, doch beperkt zich daarbij tot louter financiële of economische motieven.
25.
Het staat de belastingplichtigen uiteraard vrij hun financiële of economische doelstellingen zelf te bepalen, de wet streeft er niet naar die vrijheid aan te tasten, evenmin trouwens als de keuze van de rechtshandelingen die ervoor zorgen dat het nagestreefde financiële of economische doel kan worden bereikt.
26.
In geval van twijfel dient de taxatieambtenaar zoals reeds vermeld in nr. 18, het Hoofdbestuur der directe belastingen (directie III/2) te raadplegen.
E. Gevolgen van de nieuwe maatregel op het vlak van de procedure
27.
Zoals reeds werd uitgelegd in nrs. 7 tot 18, heeft art. 344, § 1, WIB 92 tot doel de maneuvers te bestrijden die erin bestaan via juridische combinaties de belasting te ontwijken.
Aangezien bij de ontwijking het materieel element (= de wetsovertreding) ontbreekt, moet worden besloten dat de aanslagtermijn binnen dewelke de rechtzettingen op grond van art. 344, § 1, WIB 92 moeten worden uitgevoerd, de in art. 354, 1ste lid, WIB 92 vermelde termijn van 3 jaar is. Bij gebrek aan overtreding van enige wettelijke bepaling, is het immers niet mogelijk gebruik te maken van de in art. 354, 2de lid, WIB 92 vermelde aanvullende termijn van 2 jaar.
Terzelfdertijd betekent dit ook dat door het ontbreken van een wetsovertreding geen verplichting bestaat om van de vastgestelde feiten aangifte te doen bij het Parket in toepassing van art. 29 van het Wetboek van Strafvordering. De in dat artikel bedoelde aangifte moet namelijk slechts worden gedaan door iedere ambtenaar die in de uitoefening van zijn ambt kennis krijgt van een misdaad of van een wanbedrijf (zie ook commentaar op art. 340 WIB 92).
28.
Op de in toepassing van art. 344, § 1, WIB 92 gevestigde supplementen kunnen de belastingverhogingen worden toegepast overeenkomstig de toepasselijke schaal opgenomen in rubriek B van art. 225 en 226 KB/WIB 92 (zie ook commentaar op art. 444 WIB 92) en rekening houdend met de gegevens van elk belastingdossier.
III. AANVULLING VAN ART. 345, § 1, WIB 92
29.
Art. 16, 3°, W 22.7.1993 heeft in art. 345, § 1, 1e lid, WIB 92 twee wijzigingen aangebracht.
30.
De eerste wijziging bestaat erin, ingevolge de verschuiving van de tekst van het vroegere art. 344, WIB 92 naar de § 2 van het nieuwe artikel, de overeenkomstige verwijzing in verband met de reeds in art. 345, § 1, 1e lid, 1°, WIB 92 bestaande mogelijkheid tot voorafgaand fiscaal akkoord aan te passen.
Aan de mogelijkheid van het bekomen van een voorafgaand schriftelijk akkoord in verband met de vraag of de in art. 344, WIB 92 (oud) bedoelde verrichtingen wel degelijk beantwoorden aan rechtmatige behoeften van financiële of economische aard, wordt derhalve geen afbreuk gedaan.
31.
De tweede wijziging bestaat erin in art. 345, § 1, een 5° in te voegen, waardoor het mogelijk wordt van de Administratie der directe belastingen, onder voorbehoud van de andere voorwaarden van dat art. 3, een voorafgaand schriftelijk akkoord te bekomen omtrent de vraag of, in het raam van de bepalingen van art. 344, § 1, WIB 92, de juridische kwalificatie die door de partijen aan de akte(n) wordt gegeven, aan rechtmatige financiële of economische behoeften beantwoordt.
In verband met de aanvraagprocedure en de waarde van de door de Commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden getroffen beslissingen wordt verwezen naar de commentaar op art. 345, WIB 92, gevoegd bij circ. 24.9.1993, Ci.D.19/452.701.
De aandacht wordt nogmaals gevestigd op 345/30 Com.IB 92 waarin wordt gezegd dat bij een gunstige beslissing van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden de taxatieambtenaar enkel nog moet nagaan of de verrichtingen volledig en juist werden beschreven in de aanvraag tot akkoord en of ze wel degelijk overeenkomstig die omschrijving is uitgevoerd.
Alleen wanneer de verrichting niet plaats heeft gehad overeenkomstig de gegevens die aan de commissie werden verstrekt, kan art. 344, § 1, WIB 92 alsnog worden toegepast.
32.
De procedure van voorafgaande fiscale akkoorden blijft gecentraliseerd op het Hoofdbestuur der directe belastingen om een eenvormige beoordeling bij het onderzoek van de aanvragen te behouden.
IV. INWERKINGTREDING
A. Art. 344, § 1, WIB 92
33.
Overeenkomstig art. 23, § 4, W 22.7.1993 is art. 344, § 1, WIB 92 van toepassing op de akten die vanaf 31.3.1993 zijn gesloten.
Deze datum is in aanmerking genomen om te vermijden dat akten die zijn gesloten sedert de maatregel in onderzoek werd genomen buiten het toepassingsgebied ervan zou vallen. Overigens dient te worden opgemerkt dat die akten normaal vanaf het aj. 1994 (inkomsten van 1993) een fiscale weerslag kunnen hebben en dat de op die manier vastgestelde inwerkingtreding het mogelijk maakt alle belastingplichtigen op gelijke voet te behandelen.
B. Art. 345, § 1, 5°, WIB 92
34.
Krachtens art. 2, KB 22.9.1993 i s art. 345, § 1, 5°, WIB 92 in werking getreden op 1.10.1993 (zie nr.5 hiervoor).
35.
In afwijking van de bepalingen van art. 345, WIB 92 bevat art. 1, KB 22.9.1993 een overgangsbepaling die het de belastingplichtige mogelijk maakt een schriftelijk akkoord aan te vragen in verband met de juridische kwalificatie van de akten die tussen 31.3.1993 en 1.10.1993 zijn gesloten, zelfs indien de verrichtingen inmiddels reeds zijn verwezenlijkt. Dergelijke aanvragen moesten ten laatste op 30.11.1993 aan de voorzitter van de commissie voor voorafgaande fiscale akkoorden worden gericht.
V. PUBLIKATIE
36.
Voor de toepassingsgevallen van de nieuwe bepaling van art. 345, § 1, 5°, WIB 92 zal, wat de publikatie betreft, dezelfde procedure worden gevolgd als die welke reeds wordt toegepast inzake de voorafgaande schriftelijke akkoorden (zie commentaar op art. 345, WIB 92 gevoegd bij circ. 24.9.1993, Ci.D.19/452.701).
Dat betekent :
- publikatie onder gedepersonaliseerde vorm in het Bulletin der Belastingen van de mechanismen waarop de administratie de nieuwe bepaling heeft toegepast;
- commentaar op de toepassing van de nieuwe bepalingen in het jaarverslag van de Algemene Administratie van de belastingen.
NAMENS DE MINISTER:
De Directeur-generaal,
E. VAN VRECKEM.
Bron: FisconetPlus