Circulaire nr. Ci.D.19/416.334 26e afl. dd. 18.05.1992
CIRC 18.05.92/1
Circulaire nr. Ci.D.19/416.334 26e afl. dd. 18.05.1992
Bull. nr. 718, pag. 1827
FISCALE BEPALINGEN 1989
Meerwaarden op aandelen
Monetaire meerwaarden
Uitgedrukte meerwaarden
Verwezenlijkte meerwaarden
Vrijgestelde meerwaarden
INBRENG IN VENNOOTSCHAP
Neutraliteitsbeginsel
MEERWAARDEN
Effecten uitgegeven of gewaarborgd door openbare instellingen
Gespreide belasting
Herbeleggingsvoorwaarden
Verwezenlijkte meerwaarden
VRIJGESTELDE MEERWAARDEN
Herbeleggingsvoorwaarden
Meerwaarden op aandelen
Monetaire meerwaarden
Neutraliteitsbeginsel
Onaantastbaarheidsvoorwaarde
Uitgedrukte meerwaarden
Commentaar op de art. 271, 272, 284, 1° en 3°, en 309, 13°, W. 22.12.1989 houdende fiscale bepalingen :
MEERWAARDENSTELSEL INZAKE VEN.B.
Inhoudstabel Nrs. I. WETTEKSTEN II/201 II. INLEIDING II/202 III. STELSEL VAN DE MEERWAARDEN A. Algemeen II/203 B. Stopzetting van de beroepswerkzaamheid II/204 C. Belastingvrije verrichtingen II/205-II/208 IV. ONAANTASTBAARHEIDSVOORWAARDE A. Algemeen II/209 B. Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden II/210 C. Gespreid te belasten meerwaarden II/211-II/212 V. MEERWAARDEN OP ONGEBOUWDE ONROERENDE GOEDEREN VAN LANDBOUW- OF TUINBOUWONDERNEMINGEN II/213 VI. BIJZONDERHEDEN M.B.T. EEN BELASTINGVRIJE INBRENG VAN TAKKEN VAN WERKZAAMHEID OF VAN ALGEMEENHEID VAN GOEDEREN TEN NAME VAN DE INBRENG GENIETENDE VENNOOTSCHAP A. Vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal II/214-II/216 B. Realisatie van bestanddelen van een ingebrachte tak van werkzaamheid of algemeenheid van goederen II/217-II/219 C. Inwerkingtreding II/220 VII. GESPREIDE BELASTING VAN MEERWAARDEN OP BEPAALDE EFFECTEN A. Algemeen II/221 B. Bijzonderheden inzake Ven.B II/222-II/224 VIII. OPNEMING VAN VRIJGESTELDE MEERWAARDEN TEN GEVOLGE VAN EEN INKOOP VAN EIGEN AANDELEN OF TER GELEGENHEID VAN EEN GEDEELTELIJKE VERDELING VAN MAATSCHAPPELIJK VERMOGEN II/225 I. WETTEKSTEN
Art. 171 II/201
Artikel 105, eerste lid, van hetzelfde Wetboek gewijzigd bij artikel 27 van de wet van 25 juni 1973 en bij artikel 57 van de wet van 2 juli 1981, wordt vervangen door volgende bepaling :
"De meerwaarden vermeld in de artikelen 34, eerste lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, worden slechts vrijgesteld en de meerwaarden vermeld in artikel 32sexies, worden slechts belast op de in dat artikel bedoelde wijze, voor zover zij op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt zijn en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning".
Art. 272
Artikel 106 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij artikel 28 van de wet van 25 juni 1973, wordt vervangen door volgende bepaling :
"Art. 106. - Artikel 34, tweede lid, betreffende de vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen is niet van toepassing".
Art. 284, 1° en 3°
In artikel 122 van hetzelfde Wetboek worden de volgende wijzigingen aangebracht :
1° de woorden "Voor de toepassing van de artikelen 118 tot 121" worden vervangen door de woorden "Voor de toepassing van de artikelen 103 en 118";
2° .....;
3° er wordt een 5° ingevoegd luidend als volgt :
"5° wordt, in de gevallen bedoeld in artikel 40, § 1, 2°, het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng wordt volgestort slechts als werkelijk gestort kapitaal aangemerkt tot beloop van de waarde die de inbreng, uit fiscaal oogpunt, ten name van de vroegere belastingplichtige had".
Art. 309
In het Wetboek van de inkomstenbelastingen worden opgeheven :
.....
13° artikel 105, derde lid, gewijzigd bij artikel 27, 3°, van de wet van 25 juni 1973;
.....
Art. 333
.....
7° met betrekking tot de artikelen ....., 271, 272, ...., op de vanaf 1 januari 1990 vastgestelde, uitgedrukte of verwezenlijkte meerwaarden; .....
9° met betrekking tot de artikel ..., 279 tot 285, ...., 309, ... 13° ... op de verrichtingen die vanaf 1 januari 1990 plaatsgrijpen;
.....
WIB
Art. 105
De meerwaarden vermeld in de artikelen 34, eerste lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, worden slechts vrijgesteld en de meerwaarden vermeld in artikel 32sexies worden slechts belast op de in dat artikel bedoelde wijze, voor zover zij op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt zijn en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning.
Indien en in de mate dat die laatste voorwaarden niet langer worden nageleefd tijdens enigerlei belastbaar tijdperk, worden de vroeger vrijgestelde meerwaarden als winsten van dat belastbaar tijdperk beschouwd.
Voor de in artikel 127, 3°, bedoelde vennootschappen worden van belasting vrijgesteld de meerwaarden die zijn verwezenlijkt ter gelegenheid van een overdracht van in België gelegen ongebouwde onroerende goederen.
Art. 106
Artikel 34, tweede lid, betreffende de vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen is niet van toepassing.
Art. 122, 5°
Voor de toepassing van de artikelen 103 en 118 :
5° wordt, in de gevallen bedoeld in artikel 40, § 1, 2°, het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng wordt volgestort slechts als werkelijk gestort kapitaal aangemerkt tot beloop van de waarde die de inbreng, uit fiscaal oogpunt, ten name van de vroegere belastingplichtige had.
II. INLEIDING
II/202 Deze circ. verstrekt inzonderheid commentaar op :
Deze circ. houdt nog geen rekening met de wijzigingen die aan het stelsel van de meerwaarden werden aangebracht door de W. 23.10.1991 tot omzetting in het Belgische recht van de Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 23.07.1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen (V. 2143 - B.712). Deze wijzigingen, die reeds bondig zijn vermeld in de circ. van 06.02.1992, Ci. RH 421/438.156 (B. 715), zullen later uitvoeriger worden behandeld.
III. STELSEL VAN DE MEERWAARDEN
A. Algemeen
II/203
Onder voorbehoud van wat hierna volgt zijn de richtlijnen inzake PB m.b.t. de art. 32quinquies, 32sexies, 34, 36, 38 en 40, WIB mutatis mutandis van toepassing inzake Ven.B. Dienaangaande kan ook worden verwezen naar de 12e, 13e, 14e en 16e aflevering van onderhavige circulaire.
B. Stopzetting van de beroepswerkzaamheid
II/204
Overeenkomstig art. 32sexies, § 1, WIB vervalt het voordeel van de gespreide belasting met ingang van het belastbare tijdperk tijdens hetwelk de beroepswerkzaamheid wordt stopgezet.
Art. 36, § 2, 2°, WIB, bepaalt dat de herbelegging moet plaatshebben binnen een termijn van drie jaar die aanvangt op de eerste dag van het boekjaar waarin de meerwaarde (op aandelen) wordt verwezenlijkt en ten laatste bij het stopzetten van de exploitatie.
Inzake Ven.B impliceert het begrip "stopzetting van de beroepswerkzaamheid of exploitatie" de ontbinding van de vennootschap met inbegrip van de gevallen van belastbare fusie, splitsing of omzetting.
C. Belastingvrije verrichtingen
II/205
In geval van een belastingvrije fusie, splitsing of omzetting van een vennootschap moet, voor de toepassing van respectievelijk de art. 32sexies en 36, WIB, de herbelegging, in zover ze niet is verricht door de belastingplichtige die de meerwaarden heeft verwezenlijkt, worden gedaan door de verkrijgende vennootschap, zonder dat daaruit een verlenging van de oorspronkelijke termijn mag voortvloeien. Wanneer het een opslorping door (een) bestaande vennootschap(pen) betreft, kunnen de investeringen die de overnemende vennootschap(pen) voor de verrichting heeft (hebben) gedaan, niet als herbelegging in aanmerking worden genomen.
II/206
In geval van belastingvrije inbreng van één of meer takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen door een vennootschap, mag voor de toepassing van respectievelijk de art. 32sexies en 36, WIB, en in zover de passende herbelegging niet is gedaan door de inbrengende vennootschap die de meerwaarde heeft verwezenlijkt, de herbelegging worden gedaan door de vennootschap bij wie belastingvrij is ingebracht, zonder dat daaruit een verlenging van de oorspronkelijke herbeleggingstermijn mag voortvloeien. De investeringen die deze laatste vennootschap voor de inbreng zou hebben verricht, komen evenmin als herbelegging in aanmerking.
II/207
Indien niet binnen de gestelde termijn aan de voorwaarde van herbelegging is voldaan, worden de overeenkomstig de art. 32sexies en 36, WIB vrijgestelde meerwaarden belastbaar tijdens het belastbare tijdperk waarin de herbeleggingstermijn verstrijkt. Aangezien inzake Ven.B de inbreng van een tak van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen door een vennootschap niet de stopzetting van de exploitatie van die vennootschap tot gevolg heeft en -gelet op de onaantastbaarheidsvoorwaarde- de overeenkomstig de art. 32sexies en 36, WIB bedoelde vrijgestelde meerwaarden slechts in het vermogen van de inbrengende vennootschap kunnen worden teruggevonden, moet worden besloten dat bij gebrek aan geldige herbelegging, de bedoelde meerwaarden bij die inbrengende vennootschap belastbaar worden.
II/208
Ook wanneer, voor de toepassing van art. 32sexies, WIB, de herbelegging geheel of gedeeltelijk is gedaan door de vennootschap die de inbreng geniet, moet het totale bedrag van de meerwaarde (die in het vermogen van de inbrengende vennootschap wordt teruggevonden), gespreid worden belast bij de inbrengende vennootschap en dit naarmate de herbelegde activa bij de inbrengende en/of bij de inbreng genietende vennootschap worden afgeschreven.
In voorkomend geval dient de taxatiedienst van de vennootschap die de inbreng geniet aan de taxatiedienst van de inbrengende vennootschap, de nodige gegevens te verstrekken met het oog op de correcte toepassing van het in art. 32sexies, WIB bedoelde stelsel van gespreide belasting.
IV. ONAANTASTBAARHEIDSVOORWAARDE
A. Algemeen
II/209
Ingevolge de wijzigingen aan het stelsel van de meerwaarden (inzonderheid invoeging van art. 32sexies, WIB, opheffing van de art. 35 en 36bis, WIB en wijziging van art. 34, 36, 38 en 40, WIB) heeft art. 271, W. 22.12.1989, de nodige vormaanpassingen aangebracht aan art. 105, 1e lid, WIB
Overeenkomstig het voormelde art. 105, 1e lid, WIB, zijn de meerwaarden bedoeld in de art. 34, 1e lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, WIB slechts vrijgesteld en worden de meerwaarden bedoeld in art. 32sexies, WIB slechts belast op de in dat artikel vermelde wijze, in zover zij op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief zijn geboekt en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning.
B. Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden.
II/210
M.b.t. uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden (art. 34, 1e lid, 1°, WIB) en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden (art. 34, 1e lid, 2°, 36, 38 en 40, § 1, 2°, WIB) kan voor de toepassing van de "onaantastbaarheidsvoorwaarde" worden verwezen naar Com.I.B. 105/6 e.v.
Die meerwaarden moeten zoals voorheen in de opgave 328 S ("Opgave van de vrijgestelde reserves") worden ingeschreven.
C. Gespreid te belasten meerwaarden
II/211
De in art. 32sexies, WIB, bedoelde meerwaarden worden inzake Ven.B slechts vrijgesteld in zover eveneens voldaan is aan de "Onaantastbaarheidsvoorwaarde".
Die voorwaarde moet uiteraard niet meer worden vervuld voor het belastbaar geworden gedeelte van de meerwaarden.
II/212
De bepalingen van art. 105, 1e lid, WIB zijn daarentegen niet van toepassing op de in art. 445bis, WIB bedoelde gespreid te belasten meerwaarden die vanaf 01.01.1990 op sommige effecten zijn verwezenlijkt (zie de nrs. II/222 tot 224 van onderhavige circ.).
V. MEERWAARDEN OP ONGEBOUWDE ONROERENDE GOEDEREN VAN LANDBOUW- OF TUINBOUWONDERNEMINGEN
II/213
Overeenkomstig de uitdrukkelijke bepalingen van art. 106, WIB, is de in art. 34, 2e lid, WIB vermelde vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen niet van toepassing inzake Ven.B.
VI. BIJZONDERHEDEN M.B.T. EEN BELASTINGVRIJE INBRENG VAN TAKKEN VAN WERKZAAMHEID OF VAN DE ALGEMEENHEID VAN GOEDEREN TEN NAME VAN DE INBRENG GENIETENDE VENNOOTSCHAP
A. Vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal
II/214
Voor de invoeging van een 5° in art. 122, WIB, werd in de gevallen van belastingvrije inbreng als bedoeld in art. 40, § 1, 2°, WIB (inbreng van één of meer takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen) het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng werd volgestort, of fiscaal vlak volledig als werkelijk gestort kapitaal aangemerkt.
Wanneer dergelijke verrichtingen plaatsgrijpen vanaf 01.01.1990 bepaalt art. 122, 5°, WIB dat het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng wordt volgestort, nog slecht als werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal wordt aangemerkt tot beloop van de waarde die de inbreng, uit fiscaal oogpunt, ten name van de vroegere belastingplichtige had.
II/215
Derhalve wordt bij belastingvrije inbrengen van takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen het positieve verschil tussen de inbrengwaarde van de ingebrachte bestanddelen en de fiscale waarde ervan niet langer als werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal aangemerkt maar wel als "vrijgestelde meerwaarden in kapitaal" (uitgedrukte niet verwezenlijkte meerwaarden). Die meerwaarden moeten in de opgave 328 S ("Opgave van de vrijgestelde reserves") worden ingeschreven.
Voorbeeld
II/216
Een vennootschap A brengt op 01.03.1990 een tak van werkzaamheid in bij vennootschap B. Die inbreng omvat :
Het gebouw wordt ingebracht voor 4.500.000 F, de machines voor 2.000.000 F en de overige bestanddelen voor hun boekwaarde. De inbreng genietende vennootschap B gaat over, ter vergoeding van de inbreng, tot een kapitaalverhoging van 7.000.000 F.
a) Berekening van de fiscale nettowaarde van de inbreng Inbrengwaarde Fiscale waarde Gebouwen 4.500.000 500.000 Machines 2.000.000 1.500.000 Voorraden, vorderingen, liquide middelen, enz. 1.400.000 1.400.000 Schulden - 900.000 - 900.000 --------- --------- 7.000.000 2.500.000 b) Samenstelling van het kapitaal In de opgave 328 D moet o.m. het volgende worden ingeschreven : - in kol. 4 : Werkelijk gestort kapitaal (= fiscale waarde inbreng) 2.500.000 F - in kol. 7 : Vrijgestelde reserves 4.500.000 F - in kol. 10 : Totaal (= nominaal kapitaal) 7.000.000 F - in kol. 13 : Revaloriseerbaar kapitaal 2.500.000 F c) Realisatie van bestanddelen van een ingebrachte tak van werkzaamheid of algemeenheid van goederen
II/217
Op grond van art. 40, § 2, 1e lid, WIB, worden in het geval van belastingvrije inbreng van een tak van werkzaamheid of van de algemeenheid van de goederen, de in aanmerking te nemen afschrijvingen, minderwaarden en meerwaarden op de ingebrachte bestanddelen ten name van de vennootschap die de inbreng geniet bepaald alsof de verrichting niet had plaatsgehad.
De niet als beroepskosten aftrekbare afschrijvingen moeten derhalve aan de belastbare winst worden toegevoegd. Die toevoeging moet voortaan gebeuren door de "Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" tot beloop van de fiscaal niet aanvaardbare afschrijvingen om te zetten in een belaste reserve in kapitaal.
In de opgave 328 D moet dit bedrag derhalve in mindering worden gebracht in kol. 7, terwijl eenzelfde bedrag moet worden ingeschreven in kol. 6 . Tevens moet dat bedrag worden ingeschreven in de opgave 328 R ("Gedetailleerde opgave van de belastbare reserves") in de rubriek "Belaste reserves in kapitaal", terwijl in de opgave 328 S de "Uitgedrukte niet- verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" met hetzelfde bedrag verminderen.
II/218
bij realisatie van een actiefbestanddeel dat in één van de hierboven vermelde gevallen werd ingebracht, moet het verschil tussen de overeenkomstig nr. II/217 berekende fiscale meerwaarde en de boekhoudkundige meerwaarde aan de belastbare winst worden toegevoegd. Die toevoeging moet eveneens gebeuren door de "Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" tot beloop van het aldus berekende verschil om te zetten in een belastbare reserve in kapitaal (zie nr. 217, laatste lid hierboven, wat de bijwerking van de opgaven 328 D en 328 R betreft).
Voorbeeld
II/219
Een machine, die in 1983 werd aangekocht voor 1.000.000 F en waarop einde 1989 reeds 70.000 F afschrijvingen werden aanvaard (7 x 10 %), wordt in 1990 als bestanddeel van een tak van werkzaamheid belastingvrij ingebracht in een vennootschap voor 600.000 F.
De verkrijgende vennootschap past op die machine gedurende elk van de boekjaren 1990 en 1990 een afschrijving toe van 120.000 F (600.000 x 20 %) en verkoopt ze in 1992 voor 450.000 F.
Tijdens de boekjaren 1990 en 1991 moet telkens een niet-aanvaardbare afschrijving van 20.000 F (120.000 - 100.000) belast worden, door de vrijgestelde meerwaarde (die op het ogenblik van de inbreng voor 300.000 F in het kapitaal is opgenomen) om te zetten in een bepaalde reserve in kapitaal.
In 1992 boekt de vennootschap een meerwaarde die als volgt wordt berekend : - verkoopprijs : 450.000 F - inbrengwaarde : 600.000 F - geboekte afschrijvingen : - 240.000 F --------- - residuwaarde : - 360.000 F --------- - boekhoudkundige meerwaarde : 90.000 F De fiscale meerwaarde moet evenwel als volgt worden bepaald : - verkoopprijs : 450.000 F - oorspronkelijke aankoopprijs : 1.000.000 F - fiscaal aanvaarde afschrijvingen : - 900.000 F ----------- - fiscale residuwaarde : - 100.000 F --------- - fiscale meerwaarde : 350.000 F Het verschil tussen de fiscale meerwaarde (350.000 F) en de boekhoudkundige meerwaarde (90.000 F) of 260.000 F, moet aan de belastbare winst worden toegevoegd door het saldo van de "Uitgedrukte niet- verwezenlijkte meerwaarde begrepen in het maatschappelijk kapitaal" die betrekking heeft op het gerealiseerde bestanddeel om te zetten in een belaste reserve in kapitaal.
Aldus wordt het juiste resultaat bereikt, aangezien de n.a.v. de inbreng vastgestelde vrijgestelde meerwaarde in kapitaal van 300.000 F die op dit actiefbestanddeel betrekking had volledig belast is.
C. Inwerkingtreding
II/220
De bepalingen van art. 122, 5°, WIB zijn van toepassing op verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen, d.w.z. op inbrengverrichtingen als bedoeld in art. 40, § 1, 2°, WIB die vanaf 01.01.1990 plaatsvinden.
Op zulke inbrengverrichtingen die voor die datum hebben plaatsgevonden, blijven de onderrichtingen van Com.I.B. 105/74 e.v. bij voortduur van toepassing.
VII. GESPREIDE BELASTING VAN MEERWAARDEN OP BEPAALDE EFFECTEN
A. Algemeen
II/221
Art. 302, W. 22.12.1989 heeft in het WIB een art. 445bis ingevoegd waardoor sommige meerwaarden die worden verwezenlijkt op door overheidsinstellingen uitgegeven of gewaarborgde effecten gespreid kunnen worden belast.
Onder voorbehoud van wat volgt, zijn de richtlijnen die dienaangaande inzake PB zijn opgenomen in de nrs. I/291 e.v. van de 21e aflevering van onderhavige circ., eveneens van toepassing inzake Ven.B.
B. Bijzonderheden inzake Ven.B.
II/222
Om het voormelde stelsel van de gespreide belasting te kunnen genieten wordt niet uitdrukkelijk vereist dat moet voldaan zijn aan de in art. 105, WIB, bedoelde onaantastbaarheidsvoorwaarde.
Derhalve kunnen zich de volgende mogelijkheden voordoen :
1° het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt niet naar een afzonderlijke rekening van het passief geboekt;
2° het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt en naargelang de belastbaarheid ervan aan die rekening(en) onttrokken.
Eerste mogelijkheid : het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt niet op een afzonderlijke rekening van het passief geboekt
II/223
Indien de verwezenlijkte niet-monetaire meerwaarde niet op een afzonderlijke rekening van het passief wordt geboekt, wordt het voorlopig vrijgestelde bedrag van die meerwaarde (d.w.z. 5/6 van de totale meerwaarde) tijdens het boekjaar van de verwezenlijking van de effecten samen met de andere "niet belastbare bestanddelen" (vrijstelling voor aanvullend personeel voor wetenschappelijk onderzoek, vrijgestelde giften, enz.) van de winst van dat belastbare tijdperk afgetrokken.
Voor elk van de vijf volgende belastbare tijdperken moet, overeenkomstig art. 65, A, 2°, KB/WIB, in de regel telkens 1/6 van de meerwaarde (en het saldo ervan bij verval van de gespreide belasting) als een "verworpen uitgave" in de maatschappelijke winst van die tijdperken worden opgenomen. Dat deel van de meerwaarde wordt aan de gewone aanslag in de Ven.B onderworpen.
Die toevoeging aan de maatschappelijke winst moet evenwel worden beperkt tot de voorheen verleende aftrek.
Tweede mogelijkheid : het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt en naargelang de belastbaarheid ervan aan die rekening(en) onttrokken
II/224
In dergelijk geval wordt (worden), zoals voor de vrijgestelde meerwaarden die wel aan de voorwaarden van art. 105, WIB zijn onderworpen, de passiefrekening(en) waarop het vrijgestelde bedrag van die meerwaarde is geboekt, aangemerkt als (een) rekening(en) van vrijgestelde reserves die in de opgave van de vrijgestelde reserves (opgave 328S) moeten worden ingeschreven.
VIII. OPNEMING VAN VRIJGESTELDE MEERWAARDEN TEN GEVOLGE VAN EEN INKOOP VAN EIGEN AANDELEN OF TER GELEGENHEID VAN EEN GEDEELTELIJKE VERDELING VAN MAATSCHAPPELIJK VERMOGEN
II/225
Art. 209, 13°, W. 22.12.1989 heeft art. 105, 3e lid, WIB opgeheven op de verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen, d.w.z; met betrekking tot :
Wanneer dergelijke verrichtingen hebben plaatsgevonden voor 01.01.1990 en de opneming van de vrijgestelde meerwaarden ten gevolge van die verrichtingen evenwel vanaf 01.01.1990 plaatsheeft, blijven derhalve de vroegere bepalingen van het opgeheven art. 105, 3e lid, WIB bij voortduur van toepassing (zie inzonderheid Com.I.B. 105/13, 117/5 en 120/12).
Circulaire nr. Ci.D.19/416.334 26e afl. dd. 18.05.1992
Bull. nr. 718, pag. 1827
FISCALE BEPALINGEN 1989
Meerwaarden op aandelen
Monetaire meerwaarden
Uitgedrukte meerwaarden
Verwezenlijkte meerwaarden
Vrijgestelde meerwaarden
INBRENG IN VENNOOTSCHAP
Neutraliteitsbeginsel
MEERWAARDEN
Effecten uitgegeven of gewaarborgd door openbare instellingen
Gespreide belasting
Herbeleggingsvoorwaarden
Verwezenlijkte meerwaarden
VRIJGESTELDE MEERWAARDEN
Herbeleggingsvoorwaarden
Meerwaarden op aandelen
Monetaire meerwaarden
Neutraliteitsbeginsel
Onaantastbaarheidsvoorwaarde
Uitgedrukte meerwaarden
Commentaar op de art. 271, 272, 284, 1° en 3°, en 309, 13°, W. 22.12.1989 houdende fiscale bepalingen :
- belastingstelsel van meerwaarden inzake Ven.B;
- opheffing van art. 105, 3e lid, WIB (opneming van vrijgestelde meerwaarden ten gevolge van een inkoop van eigen aandelen of ter gelegenheid van een gedeeltelijke verdeling van maatschappelijk vermogen);
- vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal n.a.v. een in art. 40, §1, 2°, WIB bedoelde belastingvrije verrichting (art. 122, 5°, WIB).
MEERWAARDENSTELSEL INZAKE VEN.B.
Inhoudstabel Nrs. I. WETTEKSTEN II/201 II. INLEIDING II/202 III. STELSEL VAN DE MEERWAARDEN A. Algemeen II/203 B. Stopzetting van de beroepswerkzaamheid II/204 C. Belastingvrije verrichtingen II/205-II/208 IV. ONAANTASTBAARHEIDSVOORWAARDE A. Algemeen II/209 B. Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden II/210 C. Gespreid te belasten meerwaarden II/211-II/212 V. MEERWAARDEN OP ONGEBOUWDE ONROERENDE GOEDEREN VAN LANDBOUW- OF TUINBOUWONDERNEMINGEN II/213 VI. BIJZONDERHEDEN M.B.T. EEN BELASTINGVRIJE INBRENG VAN TAKKEN VAN WERKZAAMHEID OF VAN ALGEMEENHEID VAN GOEDEREN TEN NAME VAN DE INBRENG GENIETENDE VENNOOTSCHAP A. Vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal II/214-II/216 B. Realisatie van bestanddelen van een ingebrachte tak van werkzaamheid of algemeenheid van goederen II/217-II/219 C. Inwerkingtreding II/220 VII. GESPREIDE BELASTING VAN MEERWAARDEN OP BEPAALDE EFFECTEN A. Algemeen II/221 B. Bijzonderheden inzake Ven.B II/222-II/224 VIII. OPNEMING VAN VRIJGESTELDE MEERWAARDEN TEN GEVOLGE VAN EEN INKOOP VAN EIGEN AANDELEN OF TER GELEGENHEID VAN EEN GEDEELTELIJKE VERDELING VAN MAATSCHAPPELIJK VERMOGEN II/225 I. WETTEKSTEN
W. 22.12.1989
Art. 171 II/201
Artikel 105, eerste lid, van hetzelfde Wetboek gewijzigd bij artikel 27 van de wet van 25 juni 1973 en bij artikel 57 van de wet van 2 juli 1981, wordt vervangen door volgende bepaling :
"De meerwaarden vermeld in de artikelen 34, eerste lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, worden slechts vrijgesteld en de meerwaarden vermeld in artikel 32sexies, worden slechts belast op de in dat artikel bedoelde wijze, voor zover zij op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt zijn en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning".
Art. 272
Artikel 106 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij artikel 28 van de wet van 25 juni 1973, wordt vervangen door volgende bepaling :
"Art. 106. - Artikel 34, tweede lid, betreffende de vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen is niet van toepassing".
Art. 284, 1° en 3°
In artikel 122 van hetzelfde Wetboek worden de volgende wijzigingen aangebracht :
1° de woorden "Voor de toepassing van de artikelen 118 tot 121" worden vervangen door de woorden "Voor de toepassing van de artikelen 103 en 118";
2° .....;
3° er wordt een 5° ingevoegd luidend als volgt :
"5° wordt, in de gevallen bedoeld in artikel 40, § 1, 2°, het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng wordt volgestort slechts als werkelijk gestort kapitaal aangemerkt tot beloop van de waarde die de inbreng, uit fiscaal oogpunt, ten name van de vroegere belastingplichtige had".
Art. 309
In het Wetboek van de inkomstenbelastingen worden opgeheven :
.....
13° artikel 105, derde lid, gewijzigd bij artikel 27, 3°, van de wet van 25 juni 1973;
.....
Art. 333
| § | 1. Deze titel is van toepassing : |
7° met betrekking tot de artikelen ....., 271, 272, ...., op de vanaf 1 januari 1990 vastgestelde, uitgedrukte of verwezenlijkte meerwaarden; .....
9° met betrekking tot de artikel ..., 279 tot 285, ...., 309, ... 13° ... op de verrichtingen die vanaf 1 januari 1990 plaatsgrijpen;
.....
WIB
Art. 105
De meerwaarden vermeld in de artikelen 34, eerste lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, worden slechts vrijgesteld en de meerwaarden vermeld in artikel 32sexies worden slechts belast op de in dat artikel bedoelde wijze, voor zover zij op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt zijn en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning.
Indien en in de mate dat die laatste voorwaarden niet langer worden nageleefd tijdens enigerlei belastbaar tijdperk, worden de vroeger vrijgestelde meerwaarden als winsten van dat belastbaar tijdperk beschouwd.
Voor de in artikel 127, 3°, bedoelde vennootschappen worden van belasting vrijgesteld de meerwaarden die zijn verwezenlijkt ter gelegenheid van een overdracht van in België gelegen ongebouwde onroerende goederen.
Art. 106
Artikel 34, tweede lid, betreffende de vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen is niet van toepassing.
Art. 122, 5°
Voor de toepassing van de artikelen 103 en 118 :
| 1° | tot 4° ..... |
II. INLEIDING
II/202 Deze circ. verstrekt inzonderheid commentaar op :
- de wijzigingen die door de art. 258 tot 262 en 286, 3° W. 22.12.1989 aan het belastingstelsel van meerwaarden zijn aangebracht voor de toepassing van de Ven.B;
- de wijzigingen die door de art. 271 en 272, W. 22.12.1989 aan de art. 105 en 106, WIB zijn aangebracht (van toepassing op de vanaf 01.01.1990 vastgestelde, uitgedrukte of verwezenlijkte meerwaarden);
- de draagwijdte van art. 44bis, WIB (gespreide belasting van verwezenlijkte meerwaarden op bepaalde effecten) inzake Ven.B;
- de opheffing door art. 309, 13°, W. 22.12.1989 van art. 105, 3e lid, WIB (opneming van vrijgestelde meerwaarden ten gevolge van een inkoop van eigen aandelen of ter gelegenheid van een gedeeltelijke verdeling van maatschappelijk vermogen) (van toepassing op verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen);
- art. 122, 5°, WIB, ingevoegd door art. 284, 3°, W. 22.12.1989 (vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal n.a.v. in art. 40, § 1, 2°, WIB bedoelde belastingvrije inbrengen van één of meer takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen) (van toepassing op verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen).
Deze circ. houdt nog geen rekening met de wijzigingen die aan het stelsel van de meerwaarden werden aangebracht door de W. 23.10.1991 tot omzetting in het Belgische recht van de Richtlijn van de Raad van de Europese Gemeenschappen van 23.07.1990 betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor moedermaatschappijen en dochterondernemingen (V. 2143 - B.712). Deze wijzigingen, die reeds bondig zijn vermeld in de circ. van 06.02.1992, Ci. RH 421/438.156 (B. 715), zullen later uitvoeriger worden behandeld.
III. STELSEL VAN DE MEERWAARDEN
A. Algemeen
II/203
Onder voorbehoud van wat hierna volgt zijn de richtlijnen inzake PB m.b.t. de art. 32quinquies, 32sexies, 34, 36, 38 en 40, WIB mutatis mutandis van toepassing inzake Ven.B. Dienaangaande kan ook worden verwezen naar de 12e, 13e, 14e en 16e aflevering van onderhavige circulaire.
B. Stopzetting van de beroepswerkzaamheid
II/204
Overeenkomstig art. 32sexies, § 1, WIB vervalt het voordeel van de gespreide belasting met ingang van het belastbare tijdperk tijdens hetwelk de beroepswerkzaamheid wordt stopgezet.
Art. 36, § 2, 2°, WIB, bepaalt dat de herbelegging moet plaatshebben binnen een termijn van drie jaar die aanvangt op de eerste dag van het boekjaar waarin de meerwaarde (op aandelen) wordt verwezenlijkt en ten laatste bij het stopzetten van de exploitatie.
Inzake Ven.B impliceert het begrip "stopzetting van de beroepswerkzaamheid of exploitatie" de ontbinding van de vennootschap met inbegrip van de gevallen van belastbare fusie, splitsing of omzetting.
C. Belastingvrije verrichtingen
II/205
In geval van een belastingvrije fusie, splitsing of omzetting van een vennootschap moet, voor de toepassing van respectievelijk de art. 32sexies en 36, WIB, de herbelegging, in zover ze niet is verricht door de belastingplichtige die de meerwaarden heeft verwezenlijkt, worden gedaan door de verkrijgende vennootschap, zonder dat daaruit een verlenging van de oorspronkelijke termijn mag voortvloeien. Wanneer het een opslorping door (een) bestaande vennootschap(pen) betreft, kunnen de investeringen die de overnemende vennootschap(pen) voor de verrichting heeft (hebben) gedaan, niet als herbelegging in aanmerking worden genomen.
II/206
In geval van belastingvrije inbreng van één of meer takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen door een vennootschap, mag voor de toepassing van respectievelijk de art. 32sexies en 36, WIB, en in zover de passende herbelegging niet is gedaan door de inbrengende vennootschap die de meerwaarde heeft verwezenlijkt, de herbelegging worden gedaan door de vennootschap bij wie belastingvrij is ingebracht, zonder dat daaruit een verlenging van de oorspronkelijke herbeleggingstermijn mag voortvloeien. De investeringen die deze laatste vennootschap voor de inbreng zou hebben verricht, komen evenmin als herbelegging in aanmerking.
II/207
Indien niet binnen de gestelde termijn aan de voorwaarde van herbelegging is voldaan, worden de overeenkomstig de art. 32sexies en 36, WIB vrijgestelde meerwaarden belastbaar tijdens het belastbare tijdperk waarin de herbeleggingstermijn verstrijkt. Aangezien inzake Ven.B de inbreng van een tak van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen door een vennootschap niet de stopzetting van de exploitatie van die vennootschap tot gevolg heeft en -gelet op de onaantastbaarheidsvoorwaarde- de overeenkomstig de art. 32sexies en 36, WIB bedoelde vrijgestelde meerwaarden slechts in het vermogen van de inbrengende vennootschap kunnen worden teruggevonden, moet worden besloten dat bij gebrek aan geldige herbelegging, de bedoelde meerwaarden bij die inbrengende vennootschap belastbaar worden.
II/208
Ook wanneer, voor de toepassing van art. 32sexies, WIB, de herbelegging geheel of gedeeltelijk is gedaan door de vennootschap die de inbreng geniet, moet het totale bedrag van de meerwaarde (die in het vermogen van de inbrengende vennootschap wordt teruggevonden), gespreid worden belast bij de inbrengende vennootschap en dit naarmate de herbelegde activa bij de inbrengende en/of bij de inbreng genietende vennootschap worden afgeschreven.
In voorkomend geval dient de taxatiedienst van de vennootschap die de inbreng geniet aan de taxatiedienst van de inbrengende vennootschap, de nodige gegevens te verstrekken met het oog op de correcte toepassing van het in art. 32sexies, WIB bedoelde stelsel van gespreide belasting.
IV. ONAANTASTBAARHEIDSVOORWAARDE
A. Algemeen
II/209
Ingevolge de wijzigingen aan het stelsel van de meerwaarden (inzonderheid invoeging van art. 32sexies, WIB, opheffing van de art. 35 en 36bis, WIB en wijziging van art. 34, 36, 38 en 40, WIB) heeft art. 271, W. 22.12.1989, de nodige vormaanpassingen aangebracht aan art. 105, 1e lid, WIB
Overeenkomstig het voormelde art. 105, 1e lid, WIB, zijn de meerwaarden bedoeld in de art. 34, 1e lid, 36, 38 en 40, § 1, 2°, WIB slechts vrijgesteld en worden de meerwaarden bedoeld in art. 32sexies, WIB slechts belast op de in dat artikel vermelde wijze, in zover zij op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief zijn geboekt en blijven en niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning.
B. Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden.
II/210
M.b.t. uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden (art. 34, 1e lid, 1°, WIB) en verwezenlijkte, niet zijnde gespreid te belasten meerwaarden (art. 34, 1e lid, 2°, 36, 38 en 40, § 1, 2°, WIB) kan voor de toepassing van de "onaantastbaarheidsvoorwaarde" worden verwezen naar Com.I.B. 105/6 e.v.
Die meerwaarden moeten zoals voorheen in de opgave 328 S ("Opgave van de vrijgestelde reserves") worden ingeschreven.
C. Gespreid te belasten meerwaarden
II/211
De in art. 32sexies, WIB, bedoelde meerwaarden worden inzake Ven.B slechts vrijgesteld in zover eveneens voldaan is aan de "Onaantastbaarheidsvoorwaarde".
Die voorwaarde moet uiteraard niet meer worden vervuld voor het belastbaar geworden gedeelte van de meerwaarden.
II/212
De bepalingen van art. 105, 1e lid, WIB zijn daarentegen niet van toepassing op de in art. 445bis, WIB bedoelde gespreid te belasten meerwaarden die vanaf 01.01.1990 op sommige effecten zijn verwezenlijkt (zie de nrs. II/222 tot 224 van onderhavige circ.).
V. MEERWAARDEN OP ONGEBOUWDE ONROERENDE GOEDEREN VAN LANDBOUW- OF TUINBOUWONDERNEMINGEN
II/213
Overeenkomstig de uitdrukkelijke bepalingen van art. 106, WIB, is de in art. 34, 2e lid, WIB vermelde vrijstelling van verwezenlijkte meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- of tuinbouwondernemingen niet van toepassing inzake Ven.B.
VI. BIJZONDERHEDEN M.B.T. EEN BELASTINGVRIJE INBRENG VAN TAKKEN VAN WERKZAAMHEID OF VAN DE ALGEMEENHEID VAN GOEDEREN TEN NAME VAN DE INBRENG GENIETENDE VENNOOTSCHAP
A. Vaststelling van het werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal
II/214
Voor de invoeging van een 5° in art. 122, WIB, werd in de gevallen van belastingvrije inbreng als bedoeld in art. 40, § 1, 2°, WIB (inbreng van één of meer takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen) het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng werd volgestort, of fiscaal vlak volledig als werkelijk gestort kapitaal aangemerkt.
Wanneer dergelijke verrichtingen plaatsgrijpen vanaf 01.01.1990 bepaalt art. 122, 5°, WIB dat het maatschappelijk kapitaal dat door de inbreng wordt volgestort, nog slecht als werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal wordt aangemerkt tot beloop van de waarde die de inbreng, uit fiscaal oogpunt, ten name van de vroegere belastingplichtige had.
II/215
Derhalve wordt bij belastingvrije inbrengen van takken van werkzaamheid of van de algemeenheid van goederen het positieve verschil tussen de inbrengwaarde van de ingebrachte bestanddelen en de fiscale waarde ervan niet langer als werkelijk gestort maatschappelijk kapitaal aangemerkt maar wel als "vrijgestelde meerwaarden in kapitaal" (uitgedrukte niet verwezenlijkte meerwaarden). Die meerwaarden moeten in de opgave 328 S ("Opgave van de vrijgestelde reserves") worden ingeschreven.
Voorbeeld
II/216
Een vennootschap A brengt op 01.03.1990 een tak van werkzaamheid in bij vennootschap B. Die inbreng omvat :
- een gebouw aangekocht voor 3.000.000 F en dat, op de waarde van de grond na (500.000 F) volledig is afgeschreven;
- machines aangekocht voor 4.000.000 F, waarop reeds voor 2.500.000 F afschrijvingen werden aanvaard;
- voorraden, vorderingen, liquide middelen, enz. voor 1.400.000 F;
- schulden voor 900.000 F.
Het gebouw wordt ingebracht voor 4.500.000 F, de machines voor 2.000.000 F en de overige bestanddelen voor hun boekwaarde. De inbreng genietende vennootschap B gaat over, ter vergoeding van de inbreng, tot een kapitaalverhoging van 7.000.000 F.
a) Berekening van de fiscale nettowaarde van de inbreng Inbrengwaarde Fiscale waarde Gebouwen 4.500.000 500.000 Machines 2.000.000 1.500.000 Voorraden, vorderingen, liquide middelen, enz. 1.400.000 1.400.000 Schulden - 900.000 - 900.000 --------- --------- 7.000.000 2.500.000 b) Samenstelling van het kapitaal In de opgave 328 D moet o.m. het volgende worden ingeschreven : - in kol. 4 : Werkelijk gestort kapitaal (= fiscale waarde inbreng) 2.500.000 F - in kol. 7 : Vrijgestelde reserves 4.500.000 F - in kol. 10 : Totaal (= nominaal kapitaal) 7.000.000 F - in kol. 13 : Revaloriseerbaar kapitaal 2.500.000 F c) Realisatie van bestanddelen van een ingebrachte tak van werkzaamheid of algemeenheid van goederen
II/217
Op grond van art. 40, § 2, 1e lid, WIB, worden in het geval van belastingvrije inbreng van een tak van werkzaamheid of van de algemeenheid van de goederen, de in aanmerking te nemen afschrijvingen, minderwaarden en meerwaarden op de ingebrachte bestanddelen ten name van de vennootschap die de inbreng geniet bepaald alsof de verrichting niet had plaatsgehad.
De niet als beroepskosten aftrekbare afschrijvingen moeten derhalve aan de belastbare winst worden toegevoegd. Die toevoeging moet voortaan gebeuren door de "Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" tot beloop van de fiscaal niet aanvaardbare afschrijvingen om te zetten in een belaste reserve in kapitaal.
In de opgave 328 D moet dit bedrag derhalve in mindering worden gebracht in kol. 7, terwijl eenzelfde bedrag moet worden ingeschreven in kol. 6 . Tevens moet dat bedrag worden ingeschreven in de opgave 328 R ("Gedetailleerde opgave van de belastbare reserves") in de rubriek "Belaste reserves in kapitaal", terwijl in de opgave 328 S de "Uitgedrukte niet- verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" met hetzelfde bedrag verminderen.
II/218
bij realisatie van een actiefbestanddeel dat in één van de hierboven vermelde gevallen werd ingebracht, moet het verschil tussen de overeenkomstig nr. II/217 berekende fiscale meerwaarde en de boekhoudkundige meerwaarde aan de belastbare winst worden toegevoegd. Die toevoeging moet eveneens gebeuren door de "Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden begrepen in het maatschappelijk kapitaal" tot beloop van het aldus berekende verschil om te zetten in een belastbare reserve in kapitaal (zie nr. 217, laatste lid hierboven, wat de bijwerking van de opgaven 328 D en 328 R betreft).
Voorbeeld
II/219
Een machine, die in 1983 werd aangekocht voor 1.000.000 F en waarop einde 1989 reeds 70.000 F afschrijvingen werden aanvaard (7 x 10 %), wordt in 1990 als bestanddeel van een tak van werkzaamheid belastingvrij ingebracht in een vennootschap voor 600.000 F.
De verkrijgende vennootschap past op die machine gedurende elk van de boekjaren 1990 en 1990 een afschrijving toe van 120.000 F (600.000 x 20 %) en verkoopt ze in 1992 voor 450.000 F.
Tijdens de boekjaren 1990 en 1991 moet telkens een niet-aanvaardbare afschrijving van 20.000 F (120.000 - 100.000) belast worden, door de vrijgestelde meerwaarde (die op het ogenblik van de inbreng voor 300.000 F in het kapitaal is opgenomen) om te zetten in een bepaalde reserve in kapitaal.
In 1992 boekt de vennootschap een meerwaarde die als volgt wordt berekend : - verkoopprijs : 450.000 F - inbrengwaarde : 600.000 F - geboekte afschrijvingen : - 240.000 F --------- - residuwaarde : - 360.000 F --------- - boekhoudkundige meerwaarde : 90.000 F De fiscale meerwaarde moet evenwel als volgt worden bepaald : - verkoopprijs : 450.000 F - oorspronkelijke aankoopprijs : 1.000.000 F - fiscaal aanvaarde afschrijvingen : - 900.000 F ----------- - fiscale residuwaarde : - 100.000 F --------- - fiscale meerwaarde : 350.000 F Het verschil tussen de fiscale meerwaarde (350.000 F) en de boekhoudkundige meerwaarde (90.000 F) of 260.000 F, moet aan de belastbare winst worden toegevoegd door het saldo van de "Uitgedrukte niet- verwezenlijkte meerwaarde begrepen in het maatschappelijk kapitaal" die betrekking heeft op het gerealiseerde bestanddeel om te zetten in een belaste reserve in kapitaal.
Aldus wordt het juiste resultaat bereikt, aangezien de n.a.v. de inbreng vastgestelde vrijgestelde meerwaarde in kapitaal van 300.000 F die op dit actiefbestanddeel betrekking had volledig belast is.
C. Inwerkingtreding
II/220
De bepalingen van art. 122, 5°, WIB zijn van toepassing op verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen, d.w.z. op inbrengverrichtingen als bedoeld in art. 40, § 1, 2°, WIB die vanaf 01.01.1990 plaatsvinden.
Op zulke inbrengverrichtingen die voor die datum hebben plaatsgevonden, blijven de onderrichtingen van Com.I.B. 105/74 e.v. bij voortduur van toepassing.
VII. GESPREIDE BELASTING VAN MEERWAARDEN OP BEPAALDE EFFECTEN
A. Algemeen
II/221
Art. 302, W. 22.12.1989 heeft in het WIB een art. 445bis ingevoegd waardoor sommige meerwaarden die worden verwezenlijkt op door overheidsinstellingen uitgegeven of gewaarborgde effecten gespreid kunnen worden belast.
Onder voorbehoud van wat volgt, zijn de richtlijnen die dienaangaande inzake PB zijn opgenomen in de nrs. I/291 e.v. van de 21e aflevering van onderhavige circ., eveneens van toepassing inzake Ven.B.
B. Bijzonderheden inzake Ven.B.
II/222
Om het voormelde stelsel van de gespreide belasting te kunnen genieten wordt niet uitdrukkelijk vereist dat moet voldaan zijn aan de in art. 105, WIB, bedoelde onaantastbaarheidsvoorwaarde.
Derhalve kunnen zich de volgende mogelijkheden voordoen :
1° het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt niet naar een afzonderlijke rekening van het passief geboekt;
2° het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt en naargelang de belastbaarheid ervan aan die rekening(en) onttrokken.
Eerste mogelijkheid : het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt niet op een afzonderlijke rekening van het passief geboekt
II/223
Indien de verwezenlijkte niet-monetaire meerwaarde niet op een afzonderlijke rekening van het passief wordt geboekt, wordt het voorlopig vrijgestelde bedrag van die meerwaarde (d.w.z. 5/6 van de totale meerwaarde) tijdens het boekjaar van de verwezenlijking van de effecten samen met de andere "niet belastbare bestanddelen" (vrijstelling voor aanvullend personeel voor wetenschappelijk onderzoek, vrijgestelde giften, enz.) van de winst van dat belastbare tijdperk afgetrokken.
Voor elk van de vijf volgende belastbare tijdperken moet, overeenkomstig art. 65, A, 2°, KB/WIB, in de regel telkens 1/6 van de meerwaarde (en het saldo ervan bij verval van de gespreide belasting) als een "verworpen uitgave" in de maatschappelijke winst van die tijdperken worden opgenomen. Dat deel van de meerwaarde wordt aan de gewone aanslag in de Ven.B onderworpen.
Die toevoeging aan de maatschappelijke winst moet evenwel worden beperkt tot de voorheen verleende aftrek.
Tweede mogelijkheid : het bedrag van de voorlopig vrijgestelde meerwaarde wordt op een of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt en naargelang de belastbaarheid ervan aan die rekening(en) onttrokken
II/224
In dergelijk geval wordt (worden), zoals voor de vrijgestelde meerwaarden die wel aan de voorwaarden van art. 105, WIB zijn onderworpen, de passiefrekening(en) waarop het vrijgestelde bedrag van die meerwaarde is geboekt, aangemerkt als (een) rekening(en) van vrijgestelde reserves die in de opgave van de vrijgestelde reserves (opgave 328S) moeten worden ingeschreven.
VIII. OPNEMING VAN VRIJGESTELDE MEERWAARDEN TEN GEVOLGE VAN EEN INKOOP VAN EIGEN AANDELEN OF TER GELEGENHEID VAN EEN GEDEELTELIJKE VERDELING VAN MAATSCHAPPELIJK VERMOGEN
II/225
Art. 209, 13°, W. 22.12.1989 heeft art. 105, 3e lid, WIB opgeheven op de verrichtingen die vanaf 01.01.1990 plaatsgrijpen, d.w.z; met betrekking tot :
- inkopen van eigen aandelen vanaf 01.01.1990;
- gedeeltelijke verdeling van het maatschappelijk vermogen van een personenvennootschap ingevolge het overlijden, de uittreding of de uitsluiting van een vennoot wanneer het overlijden, de uittreding of de uitsluiting ten vroegste op 01.01.1990 plaatsheeft.
Wanneer dergelijke verrichtingen hebben plaatsgevonden voor 01.01.1990 en de opneming van de vrijgestelde meerwaarden ten gevolge van die verrichtingen evenwel vanaf 01.01.1990 plaatsheeft, blijven derhalve de vroegere bepalingen van het opgeheven art. 105, 3e lid, WIB bij voortduur van toepassing (zie inzonderheid Com.I.B. 105/13, 117/5 en 120/12).
Bron: FisconetPlus