Aanschrijving nr. 10 dd. 15.03.1973
AANSCHRIJVING 73/010
Aanschrijving nr. 10 dd. 15.03.1973
Financieringshuur onroerende goederen
Nijverheids- of handelsdoeleinden
Deze circulaire werd vervangen door de circulaire AOIF 10/2007 (E.T.109.976) dd. 12.04.2007
INHOUD Doel 1 Beginselen 2 en 3 Bepaling van het contract van financieringshuur 4 tot 6 Toepassingsvoorwaarden 7 A. Voorwaarden m.b.t. de goederen Opsomming 8 Gebouwde onroerende goederen 9 en 10 Verkrijging of oprichting met toepassing van de BTW 11 en 12 Verkrijging of oprichting overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer 13 tot 16 Gebruik voor nijverheids- of handelsdoeleinden 17 tot 19 B. Voorwaarden m.b.t. het contract Opsomming 20 Niet-eigendomsoverdragend contract 21 Niet bedoelde handelingen 22 tot 24 Afwezigheid van de mogelijkheid tot opzegging 25 tot 27 Koopoptie 28 tot 30 Het weder samenstellen van het geïnvesteerde kapitaal 31 Verschuldigdheid van de belasting 32 tot 34 Tarief 35 Plaats van gebruik 37 Maatstaf van heffing 38 Belastingplicht van de leasinggever 39 en 40 Aftrek door de leasinggever 41 en 45 Aftrek door de leasingnemer 46 tot 48 Verkoop van de goederen aan de leasingnemer voor het verstrijken van de termijn 49 en 50 Overdracht van de goederen voor het verstrijken van de termijn aan iemand anders dan de leasingnemer 51 tot 53 De onderverhuur 54 tot 56 De overdracht van huur 57 tot 59 Contracten van financieringshuur gesloten voor 1 januari 1971 60 tot 64 Gebouwen die gedeeltelijk werden opgericht onder het stelsel der met het zegel gelijkgestelde taksen 65 Doel
1. Deze aanschrijving heeft tot doel de regeling toe te lichten die op het stuk van de BTW van toepassing is op de financieringshuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden. Tot 31 december 1992 werd het contract van financieringshuur of onroerende leasing als een dienst omschreven in artikel 18, § 2 van het BTW-Wetboek.
Vanaf 1 januari 1993 werd het bestaande artikel 18, § 2 van het W. B.T.W. (onroerende leasing) opgeheven en werd de onroerende leasing opgenomen in artikel 44, § 3, 2, b, van het W. B.T.W.
Per 1 januari 1993 is elke handeling die geen levering van een goed is een dienst, waarin ook de genotsrechten op lichamelijke onroerende goederen begrepen zijn. In artikel 44, § 3, 2 wordt evenwel de verpachting, de verhuur en de overdracht van huur van uit hun aard onroerende goederen, alsook het gebruik van dergelijke goederen onder de voorwaarden van artikel 19, § 1 van het W. B.T.W. van de belasting vrijgesteld.
Een uitzondering op deze vrijstelling geldt voor het contract van onroerende financieringshuur, toegestaan door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur of zogenaamde onroerende leasing, wanneer deze onderneming het gebouw waarop het contract betrekking heeft, opricht, laat oprichten of met voldoening van de belasting verkrijgt en de huurder dit goed huurt om het in de uitoefening van een activiteit van belastingplichtige te gebruiken; de Koning omschrijft de voorwaarden waaraan het contract van onroerende financieringshuur moet voldoen, inzonderheid met betrekking tot de duur van het contract, de aard en de bestemming van de goederen die er het voorwerp van uitmaken, alsmede de rechten en plichten van de huurder.
In de mate van het mogelijke zal in deze aanschrijving rekening worden gehouden met de nieuwe wettelijke bepalingen van toepassing vanaf 1 januari 1993.
Beginselen
2. De verhuur die betrekking heeft op onroerende goederen uit hun aard wordt slechts zeer uitzonderlijk in het BTW-wetboek beoogd. Dit is onder meer het geval voor de verhuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden in de omstandigheden bepaald in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek en in het koninklijk besluit nr. 30, van 28 december 1970, vervangen door het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992.
3. Wanneer m.b.t. een verhuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek toepasselijk is, zijn de huurprijzen of -vergoedingen, met inbegrip van het gedeelte ervan dat betrekking heeft op het genot van de grond, aan de belasting onderworpen voor zover die onroerende goederen hier te lande zijn gelegen. De akte die de verhuur inhoudt is in dit geval van het evenredig registratierecht vrijgesteld en onderworpen aan het algemeen vast recht (z. aanschrijving van 16 november 1970, nr. 76, nr. 60).
Op te merken valt dat de handeling van rechtswege en zonder dat aan de partijen een keuze wordt gelaten aan de belasting onderworpen is, zodra de toepassingsvoorwaarden vervuld zijn.
Bepaling van het contract van financieringshuur
4. De financieringshuur van onroerende goederen uit hun aard heeft nog geen civielrechtelijk statuut. De navolgende bepaling ervan geldt bijgevolg alleen voor de toepassing van het BTW-wetboek.
5. Het contract van financieringshuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden is, voor de toepassing van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, het niet-opzegbaar en niet-eigendomsoverdragend contract, waarbij een persoon, leasinggever genoemd, aan een andere persoon, leasingnemer genoemd, het gebruik en het genot verleent van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden die de leasinggever opgericht, laten oprichten of verkregen heeft met toepassing van de BTW, overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzigingen van de leasingnemer, en die bestemd zijn om door deze te worden gebruikt in de uitoefening van zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid. Het contract moet aan de leasingnemer de mogelijkheid bieden, bij het einde van de overeengekomen termijn, de zakelijke rechten te verkrijgen die de leasinggever bezit op de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst, tegen betaling van een bedrag waarvan de vaststellingscriteria in dat contract zijn bepaald. Het totale bedrag van de sommen die door de leasingnemer moeten worden betaald tijdens de duur van het contract en bij de eventuele lichting van de optie moet het de leasinggever mogelijk maken het geïnvesteerde kapitaal, verhoogd met de interesten en de financiële lasten van de handeling, integraal weder samen te stellen (zie evenwel nr. 19 e.v.).
6. Op te merken valt dat, de Koning geen gebruik heeft gemaakt van de macht die Hem werd toegekend bij artikel 18, § 2, (oud), tweede lid, laatste zin, van het Wetboek. De belastingplicht van de ondernemingen die gespecialiseerd zijn in onroerende financieringshuur was dus niet afhankelijk van een voorafgaande erkenning door de Minister van Economische Zaken. Deze voorwaarde werd niet hernomen in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het B.T.W.-Wetboek.
Toepassingsvoorwaarden
7. Artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek is maar van toepassing op de handelingen die voldoen aan de voorwaarden, bepaald in bovengenoemde artikels en in het koninklijk besluit nr. 30.
Deze voorwaarden kunnen worden ingedeeld in voorwaarden die betrekking hebben op de goederen die het voorwerp zijn van de handeling en in voorwaarden die betrekking hebben op het contract.
Opsomming
8. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing zou zijn, moeten de goederen die het voorwerp zijn van de handeling aan de volgende voorwaarden voldoen :
Gebouwde onroerende goederen
9. De handeling behoort slechts tot de hier bedoelde werkingssfeer wanneer zij betrekking heeft op gebouwde onroerende goederen. Dit wil zeggen dat een verhuur die uitsluitend gronden tot voorwerp heeft, zelfs wanneer deze bouwrijp zijn gemaakt (wegenwerken, riolering, enz.), nooit tot de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek kan behoren. Op te merken valt dat de financieringshuur alleen die gronden mag omvatten waarop de gebouwen zijn opgericht of die noodzakelijk zijn voor de exploitatie van die gebouwen, d.w.z. dat er een "redelijke verhouding moet bestaan tussen de grond en gebouwen" (z. Verslag van de Verenigde Commissies voor de Economische Zaken en de Financiën van de Senaat, Parl. besch., Senaat, zitting 1968- 1969, nr. 455, blz. 116) . Overigens is de belasting dan zelfs verschuldigd over het gedeelte van de huurprijzen of -vergoedingen dat betrekking heeft op de gronden.
10. Onder gebouwde onroerende goederen als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek wordt niet alleen verstaan de gebouwen die als zodanig worden aangemerkt voor de toepassing van de wetten en besluiten inzake het kadaster maar ook bepaalde onroerende constructies zoals hoogovens, kalkovens, ovens voor elektrische centrales, gashouders, watertorens, vergaarbakken, tanks en silo's en, meer algemeen, elke industriële uitrusting die onroerend uit haar aard is.
Verkrijging of oprichting met toepassing van de BTW
11. De gebouwde onroerende goederen waarop het contract van financieringshuur betrekking heeft moeten eigendom geworden zijn van de leasinggever met toepassing van de BTW. De leasinggever moet dus de gebouwen hebben opgericht of laten oprichten met voldoening van de BTW over de goederen en de diensten die hij bij die oprichting heeft gebruikt. De leasinggever mag de gebouwen ook hebben verkregen met betaling van de BTW.
12. Overgangsmaatregelen werden genomen voor de gebouwen die in oprichting waren op 1 januari 1971 (z. nr. 64).
Verkrijging of oprichting overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer
13. Aangezien de leasinggever economisch gezien een echte geldschieter is en hij van de goederen die het voorwerp zijn van de handeling alleen eigenaar wordt om ze aan de leasingnemer te verhuren, is het normaal dat de verkrijging of de oprichting plaatsheeft overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer.
14. In de onderstelling dat de leasinggever de gebouwen opricht of laat oprichten, is het normaal de leasingnemer die de grond kiest, de plannen en bestekken goedkeurt en toezicht uitoefent op de uitvoering van het bouwwerk.
15. Wanneer de leasinggever de goederen, die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur, verkrijgt, is het de leasingnemer die de gebouwen moet kiezen welke de leasinggever gaat verkrijgen.
16. Daaruit volgt dat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek in de regel alleen van toepassing kan zijn wanneer het contract van financieringshuur de oprichting of de verkrijging van de gebouwen, die er het voorwerp van zijn, voorafgaat.
Gebruik voor nijverheids- of handelsdoeleinden
17. De financieringshuur als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek geldt alleen voor gebouwen die de leasingnemer wegens hun structuur bestemt voor de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid. De structuur van de gebouwen moet dan ook worden aangepast aan de beroepswerkzaamheid die de leasingnemer er persoonlijk wil in uitoefenen.
18. De werkzaamheid die de leasingnemer moet uitoefenen in de goederen die het voorwerp zijn van de financieringshuur moet in principe een commerciële of industriële werkzaamheid zijn.
Artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek is evenwel toepasselijk zodra de uitgeoefende werkzaamheid aan de leasingnemer de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. Zo kunnen gebouwen bestemd voor een landbouwbedrijf het voorwerp zijn van een financieringshuur als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek.
19. Indien de leasingnemer zelf met zijn gezin een gedeelte bewoont van de goederen die het voorwerp zijn van een contract van financieringshuur, is de handeling slechts bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek in de mate waarin de gebouwen bestemd zijn voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid van de leasingnemer. In de mate waarin de handeling betrekking heeft op het gedeelte dat bestemd is om door de leasingnemer en zijn gezin te worden betrokken, blijft zij buiten de werkingssfeer van de BTW. Indien een enige prijs werd overeengekomen, moeten de partijen die prijs onder toezicht van de administratie uitsplitsen voor de heffing van de belasting.
Opdat de onroerende financieringshuur of onroerende leasing als een contract bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw), van het BTW-Wetboek kan worden aangemerkt, moet die overeenkomst, onder meer, betrekking hebben op gebouwde onroerende goederen die opgericht of verkregen worden door de onderneming die gespecialiseerd is in financieringshuur of onroerende leasing, overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer om door hem in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige te worden gebruikt (z. art. 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992).
Voor de toepassing van hetgeen voorafgaat, en meer algemeen voor de toepassing van de BTW-reglementering, is het ingevolge de sinds 1 januari 1993 aan het BTW-Wetboek aangebrachte wijzigingen van belang de aandacht te vestigen op de nieuwe draagwijdte van het begrip "BTW-belastingplichtige".
Door de nieuwe definitie van het begrip belastingplichtige zoals bepaald in artikel 4 van het BTW-Wetboek, gesteund op artikel 4 van de Zesde EEG-Richtlijn van 17 mei 1977 enerzijds en de opheffing van artikel 5 van genoemd Wetboek anderzijds, is eenieder die onder de in genoemd artikel 4 van het bovengenoemd Wetboek bepaalde omstandigheden economisch actief is en handelingen stelt als bedoeld in hetzelfde Wetboek, zelfs indien deze laatste betrekking hebben op diensten bedoeld in artikel 44 van dat Wetboek, een belastingplichtige. De in artikel 44, § 1, van het BTW-Wetboek bedoelde personen evenals die welke handelingen stellen die op grond van artikel 44, §§ 2 en 3, van dat Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, worden dan ook aangeduid als "belastingplichtige zonder recht op aftrek".
Aan de vereiste gesteld in de voorwaarde vermeld in het eerste lid, met name dat de leasingnemer het gebouw moet gebruiken in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige, is derhalve voldaan wanneer de leasingnemer in het licht van hetgeen voorafgaat de hoedanigheid heeft van belastingplichtige met of zonder recht op aftrek.
Anderzijds zal de voorwaarde vermeld in artikel 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992 voortaan strikt worden toegepast in die zin dat de zakelijke rechten met betrekking tot de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst slechts bij het einde van de overeenkomst door de leasingnemer zullen overgenomen kunnen worden. (Beslissing nr. E.T. 77.318 van 17 mei 1993)
Opsomming
20. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing zou zijn, moet het contract aan de volgende voorwaarden voldoen :
Niet-eigendomsoverdragend contract
21. De leasingnemer mag zijn genotsrecht op de gebouwen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur alleen uitoefenen ingevolge een contract waarbij de eigendom van de goederen niet aan de leasingnemer wordt overgedragen.
Dit contract is normaal een huurcontract of een contract van erfpacht.
Niet bedoelde handelingen
22. Buiten de het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek blijven al de contracten die de overdracht aan de leasingnemer tot gevolg hebben van de eigendom of een ander zakelijk recht met uitzondering van de erfpacht. Dit is zelfs het geval wanneer het gaat om een overdracht met uitgestelde eigendomsoverdracht.
23. In artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek wordt niet bedoeld de overeenkomst waarbij iemand, bij het verstrijken van een overeengekomen termijn, van rechtswege eigenaar wordt van gebouwen waarvan hij het genot krijgt tegen betaling van een vergoeding of een huurprijs. Het is van geen belang dat partijen de handeling zouden voorstellen als een huurcontract. Deze handeling is een verkoop met uitgestelde eigendomsoverdracht.
24. Een eigenaar van een grond kan op die grond een recht van opstal verlenen op voorwaarde dat de houder van het recht de verplichting op zich neemt op die grond gebouwen van een bepaalde aard op te richten en die gebouwen aan de eigenaar te verhuren. Dan wordt overeengekomen dat de huur eindigt op het tijdstip waarop de termijn verstrijkt waarvoor het recht van opstal is verleend.
Zulk een handeling blijft eveneens buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek. Zij dient namelijk te worden aangemerkt als een verkoop van een op te richten gebouw met uitgestelde eigendomsoverdracht.
Afwezigheid van de mogelijkheid tot opzegging
25. Het contract van financieringshuur mag noch aan de leasingnemer. noch aan de leasinggever, de mogelijkheid bieden een einde te maken aan de handeling vóór het verstrijken van de overeengekomen termijn. Het contract mag dus niet, zoals inzake huur veel voorkomt, een clausule bevatten waarbij aan elk van de partijen het recht wordt verleend op bepaalde tijdstippen aan het contract een einde te maken mits bepaalde termijnen en bepaalde formaliteiten nagekomen worden.
26. Er werd evenwel aanvaard dat het contract, zonder buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek te komen te staan, aan de leasingnemer het recht mag verlenen de optie te lichten op een vroeger tijdstip dan bij het verstrijken van de overeengekomen termijn (beslissing van 7 februari 1972, nr. E.T. 9.918, BTW-revue, nr. 7. blz. 246).
27. Op te merken valt dat de bepaling waarbij het contract van financieringshuur niet opzegbaar is, niet dezelfde is als een clausule die bepaalt dat het contract van rechtswege ontbonden is wanneer één van de partijen zich niet houdt aan de verplichtingen die het contract hem oplegt. Het gaat in het laatste geval om een clausule van ontbinding en niet van opzegging.
Koopoptie
28. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing is, moet het contract van financieringshuur in het voordeel van de leasingnemer een optie bevatten die hem het recht geeft bij het verstrijken van de overeengekomen termijn de zakelijke rechten van de leasinggever over te nemen. Het contract moet bovendien de vaststellingscriteria bevatten van het bedrag dat de leasingnemer zal moeten betalen wanneer hij de zakelijke rechten van de leasinggever met betrekking tot de goederen die het voorwerp zijn van de financieringshuur wil overnemen. Ofschoon de akte niet het bedrag moet bepalen dat de leasingnemer zal moeten betalen ingeval hij de optie zou lichten, moet zij dus tenminste op een gedetailleerde wijze de criteria bevatten volgens welke de prijs zal worden bepaald.
29. Het optierecht moet normaal uitgeoefend kunnen worden bij het verstrijken van de termijn van de financieringshuur. Het contract mag evenwel bepalen dat de leasingnemer de optie mag lichten op een vroeger tijdstip (beslissing van 7 februari 1972, nr. E.T. 9.918. BTW-revue, nr. 7, blz. 246).
30. Op te merken valt dat deze optie slechts een mogelijkheid verleent aan de leasingnemer. Deze moet niet noodzakelijk, bij het verstrijken van de overeengekomen termijn, de zakelijke rechten van de leasinggever verwerven. Integendeel, indien de leasingnemer de vaste verplichting op zich mocht nemen het onroerend goed te kopen, zou de handeling buiten de toepassing blijven van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek.
Het weder samenstellen van het geïnvesteerde kapitaal
31. Het is normaal dat de leasinggever, die toch een investering doet voor rekening van de leasingnemer, bij het einde van de handeling, het geïnvesteerde kapitaal kan terugkrijgen verhoogd met de interesten, de financiële en andere lasten en eventueel een winstmarge. Daarom is dan ook bepaald dat het totale bedrag van de sommen die door de leasingnemer moeten worden betaald tijdens de duur van het contract en ten gevolge van de eventuele lichting van de optie het de leasinggever mogelijk moet maken het geïnvesteerde kapitaal, verhoogd met de interesten en de financiële lasten van de handeling, integraal weder samen te stellen. Er weze overigens opgemerkt dat het bedrag dat moet worden betaald bij de lichting van de optie tamelijk laag kan zijn. Van belang is het totaal van de bedragen die moeten worden betaald zowel tijdens als op het einde van de handeling. De prijs die moet worden betaald bij de lichting van de optie mag evenwel niet bespottelijk laag zijn.
Verschuldigdheid van de belasting
32. Financieringshuur is een dienst. De oorzaken van verschuldigdheid bepaald in artikel 22 van het Wetboek zijn dus van toepassing.
33. Aangezien het contract in de regel nauwkeurig de vervaldagen bepaalt waarop de leasingnemer de huurprijzen of vergoedingen moet betalen, is de belasting normaal op die vervaldagen over het bedrag van de huurprijs of de vergoeding opeisbaar. Indien de huurprijzen of vergoedingen vóór de vervaldag gefactureerd of ontvangen worden, is de belasting opeisbaar bij de uitreiking van de factuur of op het tijdstip van de incassering over het gefactureerde of ontvangen bedrag.
34. De omstandigheid dat de leasingnemer de gehuurde goederen slechts in gebruik neemt na het verstrijken van één of meer vervaldagen belet niet dat de belasting op die vervaldagen opeisbaar is. Hetzelfde geldt wanneer de facturen worden uitgereikt of wanneer de huurprijzen of vergoedingen worden ontvangen vóór de ingebruikneming.
Tarief
35. De financieringshuur bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek is vanaf 1 januari 1994 onderworpen aan het tarief van 20,5 pct.
Plaats van gebruik
37. De door de leasinggever in een financieringshuur verleende dienst wordt geacht slechts in België plaats te vinden en bijgevolg alleen dan aan de belasting onderworpen te zijn, indien het onroerend goed, waarop het contract betrekking heeft, hier te lande is gelegen (z. art. 1. 8°, van het kon. besl. nr. 5, van 27 december 1977 en art. 21, § 3, 1° van het BTW-Wetboek).
Maatstaf van heffing
38. De belasting wordt berekend over het bedrag van de huurprijzen of vergoedingen, in voorkomend geval verhoogd met de lasten die ten voordele van de leasinggever bedongen worden, met inbegrip van het gedeelte van de huurprijzen en vergoedingen dat betrekking heeft op het genot van de grond.
Belastingplicht van de leasinggever
39. De leasinggever die handelingen van financieringshuur verricht als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) of in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, is ingevolge artikel 4 van het Wetboek van rechtswege een belastingplichtige. Gelet op de belangrijkheid van die handelingen en op hun duur, heeft hij die hoedanigheid zelfs als hij slechts een enkele handeling van financieringshuur verricht.
40. De leasinggever moet al de verplichtingen nakomen die normaal aan belastingplichtigen worden opgelegd. Hij moet onder meer op iedere vervaldag van de vergoedingen aan de leasingnemer een factuur uitreiken, om de maand of om de drie maanden, volgens de belangrijkheid van zijn zakencijfer, een aangifte indienen en aan de Schatkist de belasting storten die over de vergoedingen verschuldigd is. Indien de leasingnemer een belastingplichtige is, moet hij bovendien bij de administratie de jaarlijkse opgave indienen bedoeld in artikel 53 quinquies van het Wetboek.
Aftrek door de leasinggever
41. Aangezien de leasinggever een belastingplichtige is, mag hij overeenkomstig artikel 45, § 1, van het Wetboek, van de belasting die hij ter zake van de door hem verrichte handelingen verschuldigd is de belasting aftrekken geheven van de goederen en diensten die hij gebruikt heeft om deze handelingen te verrichten.
45. De leasinggever mag een andere werkzaamheid uitoefenen die niet aan de belasting onderworpen is. Dat is onder meer het geval voor de verzekeringsmaatschappijen die handelingen van onroerende financieringshuur verrichten als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek. In dat geval is de leasinggever een gemengde belastingplichtige. Hij moet de aftrek verrichten volgens de regel van het werkelijke gebruik (z. de nrs. 88 en volgende van de aanschrijving 103/1970). De aftrek mag zelfs afzonderlijk voor ieder contract van financieringshuur worden verricht (z. beslissing van 17 februari 1971, nr. T 1689, BTW-revue, nr. 2, blz. 247).
Aftrek door de leasingnemer
46. Wanneer de leasingnemer een belastingplichtige is die de gehuurde goederen uitsluitend gebruikt voor het verrichten van handelingen waarvoor op grond van artikel 45, § 1 van het BTW-Wetboek recht op aftrek ontstaat mag hij de belasting geheven van de huurprijzen of vergoedingen volledig in aftrek brengen.
47. De aftrek mag onmiddellijk worden verricht overeenkomstig de regels van het gemeen recht (z. nrs. 41 en volgende van de aanschr. 103/1970).
48. Wanneer de leasingnemer een niet-belastingplichtige is, kan hij de belasting geheven van de huurprijzen of vergoedingen niet in aftrek brengen. Is hij een belastingplichtige die de gehuurde goederen gebruikt voor beroepsdoeleinden die de aftrek slechts gedeeltelijk mogelijk maken. dan moet hij de aftrek toepassen hetzij volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal, hetzij volgens de regel van het werkelijke gebruik (z. nrs. 78 en volgende van de aanschr. 103/1970).
Verkoop van de goederen aan de leasingnemer voor het verstrijken van de termijn
49. Wanneer de leasinggever vóór het verstrijken van de termijn bepaald in het contract van financieringshuur de goederen die er het voorwerp van zijn aan de leasingnemer verkoopt, heeft die verkoop tot gevolg dat de verhuur of de erfpacht die de leasingnemer met de leasinggever verbond van rechtswege en zonder terugwerkende kracht wordt teniet gedaan. Bijgevolg is de belasting niet meer verschuldigd over de huurprijzen of vergoedingen betreffende een periode van vóór de verkoop maar waarvan de vervaldag na deze laatste plaatsheeft.
50. Op te merken valt dat, wanneer de verkoop is onderworpen aan het registratierecht en plaatsheeft voor het verstrijken van de tienjarige herzieningstermijn, de leasinggever de aftrek moet herzien in één keer in verhouding tot het aantal nog te lopen jaren van het herzieningstijdvak.
Overdracht van de goederen vóór het verstrijken van de termijn aan iemand anders dan de leasingnemer
51. Indien de leasinggever vóór het verstrijken van de termijn bepaald in het contract van financieringshuur de goederen die er het voorwerp van zijn overdraagt aan iemand anders dan de leasingnemer, heeft deze overdracht tot gevolg dat het contract van financieringshuur buiten de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het BTW-Wetboek komt te staan. Dat is zelfs het geval wanneer de overdracht aan de BTW onderworpen is. Bijgevolg zijn de huurprijzen en vergoedingen die na de overdracht vervallen niet meer aan de BTW onderworpen.
52. Wanneer evenwel artikel 11 van het Wetboek van toepassing is op de overdracht van de goederen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur, blijft die financieringshuur binnen de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, zodat de belasting opeisbaar blijft over de huurprijzen of vergoedingen die na de overdracht vervallen.
53. In het geval waarin de overdracht onderworpen is aan het registratierecht en ze plaatsheeft vóór het verstrijken van de tienjarige herzieningstermijn, moet de Leasinggever de aftrek herzien naar rato van één tiende per jaar.
De onderverhuur
54. Aangezien de leasingnemer de gebouwen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur zelf moet betrekken om er een handels- of industriële werkzaamheid in uit te oefenen, kan hij ze in de regel niet onderverhuren zonder dat daardoor deze handeling buiten de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek komt te staan.
55. De gedeeltelijke onderverhuur wordt evenwel toegelaten wanneer zij te wijten is aan de omstandigheid dat de gebouwen op het ogenblik waarop de leasingnemer er zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid in aanvangt voorlopig te groot zijn en hij voorziet dat hij binnen afzienbare tijd het geheel van de gehuurde gebouwen nodig zal hebben.
De gedeeltelijke onderverhuur wordt eveneens toegelaten wanneer de leasingnemer wegens bepaalde economische omstandigheden zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid moet beperken en de onderverhuur hiervan het gevolg is.
56. In deze beide gevallen blijven de huurprijzen en vergoedingen onderworpen aan de belasting, maar de leasingnemer mag de belasting niet aftrekken in de mate waarin ze op de onderverhuur betrekking heeft.
Op de onderverhuur zelf kan artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek nooit worden toegepast.
De overdracht van huur
57. De overdracht van huur door de leasingnemer heeft niet tot gevolg dat de handeling buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2 (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het BTW-Wetboek komt te staan op voorwaarde dat :
58. De huurprijzen of vergoedingen zijn aan de belasting onderworpen in hoofde van de nieuwe leasingnemer.
59. Op te merken valt dat de akte die de overdracht van huur inhoudt niet van het evenredig registratierecht is vrijgesteld.
Contracten van financieringshuur gesloten vóór 1 januari 1971
60. De vóór 1 januari 1971 gesloten contracten van financieringshuur die betrekking hebben op nijverheids- of handelsgebouwen blijven in de regel buiten de werkingssfeer van artikel 18. § 2, van het Wetboek.
61. Deze contracten mogen evenwel geacht worden in artikel 18, § 2, van het Wetboek te zijn bedoeld, wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn :
62. Daarentegen wordt er niet vereist dat het contract ten gunste van de leasingnemer een koopoptie bevat, die kan worden gelicht tegen betaling van een prijs waarvan de vaststellingscriteria in het contract zijn bepaald. Het contract moet evenmin voldoen aan de vereisten van artikel 1, 4°, van het koninklijk besluit nr. 30, van 28 december 1970.
63. Op te merken valt dat de belastbaarheid van deze contracten niet van dwingende aard is. Maar wanneer de partijen opteren voor de belastingplicht, moet de belasting worden voldaan over de huurprijzen of vergoedingen die vervallen zijn sinds 1 januari 1971, onder voorbehoud van wat gezegd wordt onder nr. 65.
64. Het registratierecht dat op de akte van financieringshuur werd geheven kan, bij ontstentenis van wettelijke bepalingen ter zake, niet worden teruggegeven.
Gebouwen die gedeeltelijk werden opgericht onder het stelsel der met het zegel gelijkgestelde taksen
65. Wanneer de gebouwen die het voorwerp zijn van een contract van financieringshuur door de leasinggever werden opgericht voor een gedeelte met voldoening van de factuurtaks op de aannemingscontracten en voor het andere gedeelte met voldoening van de BTW, is artikel 18, § 2. van het Wetboek slechts van toepassing op het gedeelte van de na 1 januari 1971 vervallen vergoedingen dat evenredig is aan het gedeelte van de gebouwen dat met voldoening van de BTW werd opgericht, verhoogd met het gedeelte van de vergoedingen dat betrekking heeft op de grond uitgesplitst volgens dezelfde verhouding als die welke toegepast wordt voor de gebouwen.
Aanschrijving nr. 10 dd. 15.03.1973
Financieringshuur onroerende goederen
Nijverheids- of handelsdoeleinden
Deze circulaire werd vervangen door de circulaire AOIF 10/2007 (E.T.109.976) dd. 12.04.2007
INHOUD Doel 1 Beginselen 2 en 3 Bepaling van het contract van financieringshuur 4 tot 6 Toepassingsvoorwaarden 7 A. Voorwaarden m.b.t. de goederen Opsomming 8 Gebouwde onroerende goederen 9 en 10 Verkrijging of oprichting met toepassing van de BTW 11 en 12 Verkrijging of oprichting overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer 13 tot 16 Gebruik voor nijverheids- of handelsdoeleinden 17 tot 19 B. Voorwaarden m.b.t. het contract Opsomming 20 Niet-eigendomsoverdragend contract 21 Niet bedoelde handelingen 22 tot 24 Afwezigheid van de mogelijkheid tot opzegging 25 tot 27 Koopoptie 28 tot 30 Het weder samenstellen van het geïnvesteerde kapitaal 31 Verschuldigdheid van de belasting 32 tot 34 Tarief 35 Plaats van gebruik 37 Maatstaf van heffing 38 Belastingplicht van de leasinggever 39 en 40 Aftrek door de leasinggever 41 en 45 Aftrek door de leasingnemer 46 tot 48 Verkoop van de goederen aan de leasingnemer voor het verstrijken van de termijn 49 en 50 Overdracht van de goederen voor het verstrijken van de termijn aan iemand anders dan de leasingnemer 51 tot 53 De onderverhuur 54 tot 56 De overdracht van huur 57 tot 59 Contracten van financieringshuur gesloten voor 1 januari 1971 60 tot 64 Gebouwen die gedeeltelijk werden opgericht onder het stelsel der met het zegel gelijkgestelde taksen 65 Doel
1. Deze aanschrijving heeft tot doel de regeling toe te lichten die op het stuk van de BTW van toepassing is op de financieringshuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden. Tot 31 december 1992 werd het contract van financieringshuur of onroerende leasing als een dienst omschreven in artikel 18, § 2 van het BTW-Wetboek.
Vanaf 1 januari 1993 werd het bestaande artikel 18, § 2 van het W. B.T.W. (onroerende leasing) opgeheven en werd de onroerende leasing opgenomen in artikel 44, § 3, 2, b, van het W. B.T.W.
Per 1 januari 1993 is elke handeling die geen levering van een goed is een dienst, waarin ook de genotsrechten op lichamelijke onroerende goederen begrepen zijn. In artikel 44, § 3, 2 wordt evenwel de verpachting, de verhuur en de overdracht van huur van uit hun aard onroerende goederen, alsook het gebruik van dergelijke goederen onder de voorwaarden van artikel 19, § 1 van het W. B.T.W. van de belasting vrijgesteld.
Een uitzondering op deze vrijstelling geldt voor het contract van onroerende financieringshuur, toegestaan door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur of zogenaamde onroerende leasing, wanneer deze onderneming het gebouw waarop het contract betrekking heeft, opricht, laat oprichten of met voldoening van de belasting verkrijgt en de huurder dit goed huurt om het in de uitoefening van een activiteit van belastingplichtige te gebruiken; de Koning omschrijft de voorwaarden waaraan het contract van onroerende financieringshuur moet voldoen, inzonderheid met betrekking tot de duur van het contract, de aard en de bestemming van de goederen die er het voorwerp van uitmaken, alsmede de rechten en plichten van de huurder.
In de mate van het mogelijke zal in deze aanschrijving rekening worden gehouden met de nieuwe wettelijke bepalingen van toepassing vanaf 1 januari 1993.
Beginselen
2. De verhuur die betrekking heeft op onroerende goederen uit hun aard wordt slechts zeer uitzonderlijk in het BTW-wetboek beoogd. Dit is onder meer het geval voor de verhuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden in de omstandigheden bepaald in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek en in het koninklijk besluit nr. 30, van 28 december 1970, vervangen door het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992.
3. Wanneer m.b.t. een verhuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek toepasselijk is, zijn de huurprijzen of -vergoedingen, met inbegrip van het gedeelte ervan dat betrekking heeft op het genot van de grond, aan de belasting onderworpen voor zover die onroerende goederen hier te lande zijn gelegen. De akte die de verhuur inhoudt is in dit geval van het evenredig registratierecht vrijgesteld en onderworpen aan het algemeen vast recht (z. aanschrijving van 16 november 1970, nr. 76, nr. 60).
Op te merken valt dat de handeling van rechtswege en zonder dat aan de partijen een keuze wordt gelaten aan de belasting onderworpen is, zodra de toepassingsvoorwaarden vervuld zijn.
Bepaling van het contract van financieringshuur
4. De financieringshuur van onroerende goederen uit hun aard heeft nog geen civielrechtelijk statuut. De navolgende bepaling ervan geldt bijgevolg alleen voor de toepassing van het BTW-wetboek.
5. Het contract van financieringshuur van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden is, voor de toepassing van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, het niet-opzegbaar en niet-eigendomsoverdragend contract, waarbij een persoon, leasinggever genoemd, aan een andere persoon, leasingnemer genoemd, het gebruik en het genot verleent van gebouwen voor nijverheids- of handelsdoeleinden die de leasinggever opgericht, laten oprichten of verkregen heeft met toepassing van de BTW, overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzigingen van de leasingnemer, en die bestemd zijn om door deze te worden gebruikt in de uitoefening van zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid. Het contract moet aan de leasingnemer de mogelijkheid bieden, bij het einde van de overeengekomen termijn, de zakelijke rechten te verkrijgen die de leasinggever bezit op de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst, tegen betaling van een bedrag waarvan de vaststellingscriteria in dat contract zijn bepaald. Het totale bedrag van de sommen die door de leasingnemer moeten worden betaald tijdens de duur van het contract en bij de eventuele lichting van de optie moet het de leasinggever mogelijk maken het geïnvesteerde kapitaal, verhoogd met de interesten en de financiële lasten van de handeling, integraal weder samen te stellen (zie evenwel nr. 19 e.v.).
6. Op te merken valt dat, de Koning geen gebruik heeft gemaakt van de macht die Hem werd toegekend bij artikel 18, § 2, (oud), tweede lid, laatste zin, van het Wetboek. De belastingplicht van de ondernemingen die gespecialiseerd zijn in onroerende financieringshuur was dus niet afhankelijk van een voorafgaande erkenning door de Minister van Economische Zaken. Deze voorwaarde werd niet hernomen in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het B.T.W.-Wetboek.
Toepassingsvoorwaarden
7. Artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek is maar van toepassing op de handelingen die voldoen aan de voorwaarden, bepaald in bovengenoemde artikels en in het koninklijk besluit nr. 30.
Deze voorwaarden kunnen worden ingedeeld in voorwaarden die betrekking hebben op de goederen die het voorwerp zijn van de handeling en in voorwaarden die betrekking hebben op het contract.
| A. | Voorwaarden m.b.t. de goederen |
8. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing zou zijn, moeten de goederen die het voorwerp zijn van de handeling aan de volgende voorwaarden voldoen :
| 1° | de handeling moet gebouwde onroerende goederen tot voorwerp hebben; |
| 2° | de goederen moeten opgericht of verkregen zijn met toepassing van de BTW; |
| 3° | de goederen moeten opgericht of verkregen zijn overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer; |
| 4° | de goederen moeten door de leasingnemer worden gebruikt voor de uitoefening van zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid. |
9. De handeling behoort slechts tot de hier bedoelde werkingssfeer wanneer zij betrekking heeft op gebouwde onroerende goederen. Dit wil zeggen dat een verhuur die uitsluitend gronden tot voorwerp heeft, zelfs wanneer deze bouwrijp zijn gemaakt (wegenwerken, riolering, enz.), nooit tot de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek kan behoren. Op te merken valt dat de financieringshuur alleen die gronden mag omvatten waarop de gebouwen zijn opgericht of die noodzakelijk zijn voor de exploitatie van die gebouwen, d.w.z. dat er een "redelijke verhouding moet bestaan tussen de grond en gebouwen" (z. Verslag van de Verenigde Commissies voor de Economische Zaken en de Financiën van de Senaat, Parl. besch., Senaat, zitting 1968- 1969, nr. 455, blz. 116) . Overigens is de belasting dan zelfs verschuldigd over het gedeelte van de huurprijzen of -vergoedingen dat betrekking heeft op de gronden.
10. Onder gebouwde onroerende goederen als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek wordt niet alleen verstaan de gebouwen die als zodanig worden aangemerkt voor de toepassing van de wetten en besluiten inzake het kadaster maar ook bepaalde onroerende constructies zoals hoogovens, kalkovens, ovens voor elektrische centrales, gashouders, watertorens, vergaarbakken, tanks en silo's en, meer algemeen, elke industriële uitrusting die onroerend uit haar aard is.
Verkrijging of oprichting met toepassing van de BTW
11. De gebouwde onroerende goederen waarop het contract van financieringshuur betrekking heeft moeten eigendom geworden zijn van de leasinggever met toepassing van de BTW. De leasinggever moet dus de gebouwen hebben opgericht of laten oprichten met voldoening van de BTW over de goederen en de diensten die hij bij die oprichting heeft gebruikt. De leasinggever mag de gebouwen ook hebben verkregen met betaling van de BTW.
12. Overgangsmaatregelen werden genomen voor de gebouwen die in oprichting waren op 1 januari 1971 (z. nr. 64).
Verkrijging of oprichting overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer
13. Aangezien de leasinggever economisch gezien een echte geldschieter is en hij van de goederen die het voorwerp zijn van de handeling alleen eigenaar wordt om ze aan de leasingnemer te verhuren, is het normaal dat de verkrijging of de oprichting plaatsheeft overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer.
14. In de onderstelling dat de leasinggever de gebouwen opricht of laat oprichten, is het normaal de leasingnemer die de grond kiest, de plannen en bestekken goedkeurt en toezicht uitoefent op de uitvoering van het bouwwerk.
15. Wanneer de leasinggever de goederen, die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur, verkrijgt, is het de leasingnemer die de gebouwen moet kiezen welke de leasinggever gaat verkrijgen.
16. Daaruit volgt dat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek in de regel alleen van toepassing kan zijn wanneer het contract van financieringshuur de oprichting of de verkrijging van de gebouwen, die er het voorwerp van zijn, voorafgaat.
Gebruik voor nijverheids- of handelsdoeleinden
17. De financieringshuur als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek geldt alleen voor gebouwen die de leasingnemer wegens hun structuur bestemt voor de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid. De structuur van de gebouwen moet dan ook worden aangepast aan de beroepswerkzaamheid die de leasingnemer er persoonlijk wil in uitoefenen.
18. De werkzaamheid die de leasingnemer moet uitoefenen in de goederen die het voorwerp zijn van de financieringshuur moet in principe een commerciële of industriële werkzaamheid zijn.
Artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek is evenwel toepasselijk zodra de uitgeoefende werkzaamheid aan de leasingnemer de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. Zo kunnen gebouwen bestemd voor een landbouwbedrijf het voorwerp zijn van een financieringshuur als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek.
19. Indien de leasingnemer zelf met zijn gezin een gedeelte bewoont van de goederen die het voorwerp zijn van een contract van financieringshuur, is de handeling slechts bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) van het Wetboek in de mate waarin de gebouwen bestemd zijn voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid van de leasingnemer. In de mate waarin de handeling betrekking heeft op het gedeelte dat bestemd is om door de leasingnemer en zijn gezin te worden betrokken, blijft zij buiten de werkingssfeer van de BTW. Indien een enige prijs werd overeengekomen, moeten de partijen die prijs onder toezicht van de administratie uitsplitsen voor de heffing van de belasting.
Opdat de onroerende financieringshuur of onroerende leasing als een contract bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw), van het BTW-Wetboek kan worden aangemerkt, moet die overeenkomst, onder meer, betrekking hebben op gebouwde onroerende goederen die opgericht of verkregen worden door de onderneming die gespecialiseerd is in financieringshuur of onroerende leasing, overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer om door hem in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige te worden gebruikt (z. art. 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992).
Voor de toepassing van hetgeen voorafgaat, en meer algemeen voor de toepassing van de BTW-reglementering, is het ingevolge de sinds 1 januari 1993 aan het BTW-Wetboek aangebrachte wijzigingen van belang de aandacht te vestigen op de nieuwe draagwijdte van het begrip "BTW-belastingplichtige".
Door de nieuwe definitie van het begrip belastingplichtige zoals bepaald in artikel 4 van het BTW-Wetboek, gesteund op artikel 4 van de Zesde EEG-Richtlijn van 17 mei 1977 enerzijds en de opheffing van artikel 5 van genoemd Wetboek anderzijds, is eenieder die onder de in genoemd artikel 4 van het bovengenoemd Wetboek bepaalde omstandigheden economisch actief is en handelingen stelt als bedoeld in hetzelfde Wetboek, zelfs indien deze laatste betrekking hebben op diensten bedoeld in artikel 44 van dat Wetboek, een belastingplichtige. De in artikel 44, § 1, van het BTW-Wetboek bedoelde personen evenals die welke handelingen stellen die op grond van artikel 44, §§ 2 en 3, van dat Wetboek van de belasting zijn vrijgesteld, worden dan ook aangeduid als "belastingplichtige zonder recht op aftrek".
Aan de vereiste gesteld in de voorwaarde vermeld in het eerste lid, met name dat de leasingnemer het gebouw moet gebruiken in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige, is derhalve voldaan wanneer de leasingnemer in het licht van hetgeen voorafgaat de hoedanigheid heeft van belastingplichtige met of zonder recht op aftrek.
Anderzijds zal de voorwaarde vermeld in artikel 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 30 van 29 december 1992 voortaan strikt worden toegepast in die zin dat de zakelijke rechten met betrekking tot de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst slechts bij het einde van de overeenkomst door de leasingnemer zullen overgenomen kunnen worden. (Beslissing nr. E.T. 77.318 van 17 mei 1993)
| B. | Voorwaarden m.b.t. het contract |
20. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing zou zijn, moet het contract aan de volgende voorwaarden voldoen :
| 1° | het moet een niet-eigendomsoverdragend huur of erfpachtcontract zijn; |
| 2° | het mag niet opzegbaar zijn : |
| 3° | het moet een aan de leasingnemer toegestane en bij het einde van de bedongen termijn te lichten koopoptie inhouden, en de criteria vaststellen om het bedrag te bepalen dat moet worden betaald ingeval de optie wordt gelicht; |
| 4° | het totaal van de huurvergoedingen en het bedrag dat moet worden betaald bij de lichting van de optie moet het de verhuurder mogelijk maken het geïnvesteerde kapitaal, verhoogd met de interesten en de financiële lasten, weder samen te stellen . |
21. De leasingnemer mag zijn genotsrecht op de gebouwen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur alleen uitoefenen ingevolge een contract waarbij de eigendom van de goederen niet aan de leasingnemer wordt overgedragen.
Dit contract is normaal een huurcontract of een contract van erfpacht.
Niet bedoelde handelingen
22. Buiten de het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek blijven al de contracten die de overdracht aan de leasingnemer tot gevolg hebben van de eigendom of een ander zakelijk recht met uitzondering van de erfpacht. Dit is zelfs het geval wanneer het gaat om een overdracht met uitgestelde eigendomsoverdracht.
23. In artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek wordt niet bedoeld de overeenkomst waarbij iemand, bij het verstrijken van een overeengekomen termijn, van rechtswege eigenaar wordt van gebouwen waarvan hij het genot krijgt tegen betaling van een vergoeding of een huurprijs. Het is van geen belang dat partijen de handeling zouden voorstellen als een huurcontract. Deze handeling is een verkoop met uitgestelde eigendomsoverdracht.
24. Een eigenaar van een grond kan op die grond een recht van opstal verlenen op voorwaarde dat de houder van het recht de verplichting op zich neemt op die grond gebouwen van een bepaalde aard op te richten en die gebouwen aan de eigenaar te verhuren. Dan wordt overeengekomen dat de huur eindigt op het tijdstip waarop de termijn verstrijkt waarvoor het recht van opstal is verleend.
Zulk een handeling blijft eveneens buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek. Zij dient namelijk te worden aangemerkt als een verkoop van een op te richten gebouw met uitgestelde eigendomsoverdracht.
Afwezigheid van de mogelijkheid tot opzegging
25. Het contract van financieringshuur mag noch aan de leasingnemer. noch aan de leasinggever, de mogelijkheid bieden een einde te maken aan de handeling vóór het verstrijken van de overeengekomen termijn. Het contract mag dus niet, zoals inzake huur veel voorkomt, een clausule bevatten waarbij aan elk van de partijen het recht wordt verleend op bepaalde tijdstippen aan het contract een einde te maken mits bepaalde termijnen en bepaalde formaliteiten nagekomen worden.
26. Er werd evenwel aanvaard dat het contract, zonder buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek te komen te staan, aan de leasingnemer het recht mag verlenen de optie te lichten op een vroeger tijdstip dan bij het verstrijken van de overeengekomen termijn (beslissing van 7 februari 1972, nr. E.T. 9.918, BTW-revue, nr. 7. blz. 246).
27. Op te merken valt dat de bepaling waarbij het contract van financieringshuur niet opzegbaar is, niet dezelfde is als een clausule die bepaalt dat het contract van rechtswege ontbonden is wanneer één van de partijen zich niet houdt aan de verplichtingen die het contract hem oplegt. Het gaat in het laatste geval om een clausule van ontbinding en niet van opzegging.
Koopoptie
28. Opdat artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek van toepassing is, moet het contract van financieringshuur in het voordeel van de leasingnemer een optie bevatten die hem het recht geeft bij het verstrijken van de overeengekomen termijn de zakelijke rechten van de leasinggever over te nemen. Het contract moet bovendien de vaststellingscriteria bevatten van het bedrag dat de leasingnemer zal moeten betalen wanneer hij de zakelijke rechten van de leasinggever met betrekking tot de goederen die het voorwerp zijn van de financieringshuur wil overnemen. Ofschoon de akte niet het bedrag moet bepalen dat de leasingnemer zal moeten betalen ingeval hij de optie zou lichten, moet zij dus tenminste op een gedetailleerde wijze de criteria bevatten volgens welke de prijs zal worden bepaald.
29. Het optierecht moet normaal uitgeoefend kunnen worden bij het verstrijken van de termijn van de financieringshuur. Het contract mag evenwel bepalen dat de leasingnemer de optie mag lichten op een vroeger tijdstip (beslissing van 7 februari 1972, nr. E.T. 9.918. BTW-revue, nr. 7, blz. 246).
30. Op te merken valt dat deze optie slechts een mogelijkheid verleent aan de leasingnemer. Deze moet niet noodzakelijk, bij het verstrijken van de overeengekomen termijn, de zakelijke rechten van de leasinggever verwerven. Integendeel, indien de leasingnemer de vaste verplichting op zich mocht nemen het onroerend goed te kopen, zou de handeling buiten de toepassing blijven van artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek.
Het weder samenstellen van het geïnvesteerde kapitaal
31. Het is normaal dat de leasinggever, die toch een investering doet voor rekening van de leasingnemer, bij het einde van de handeling, het geïnvesteerde kapitaal kan terugkrijgen verhoogd met de interesten, de financiële en andere lasten en eventueel een winstmarge. Daarom is dan ook bepaald dat het totale bedrag van de sommen die door de leasingnemer moeten worden betaald tijdens de duur van het contract en ten gevolge van de eventuele lichting van de optie het de leasinggever mogelijk moet maken het geïnvesteerde kapitaal, verhoogd met de interesten en de financiële lasten van de handeling, integraal weder samen te stellen. Er weze overigens opgemerkt dat het bedrag dat moet worden betaald bij de lichting van de optie tamelijk laag kan zijn. Van belang is het totaal van de bedragen die moeten worden betaald zowel tijdens als op het einde van de handeling. De prijs die moet worden betaald bij de lichting van de optie mag evenwel niet bespottelijk laag zijn.
Verschuldigdheid van de belasting
32. Financieringshuur is een dienst. De oorzaken van verschuldigdheid bepaald in artikel 22 van het Wetboek zijn dus van toepassing.
33. Aangezien het contract in de regel nauwkeurig de vervaldagen bepaalt waarop de leasingnemer de huurprijzen of vergoedingen moet betalen, is de belasting normaal op die vervaldagen over het bedrag van de huurprijs of de vergoeding opeisbaar. Indien de huurprijzen of vergoedingen vóór de vervaldag gefactureerd of ontvangen worden, is de belasting opeisbaar bij de uitreiking van de factuur of op het tijdstip van de incassering over het gefactureerde of ontvangen bedrag.
34. De omstandigheid dat de leasingnemer de gehuurde goederen slechts in gebruik neemt na het verstrijken van één of meer vervaldagen belet niet dat de belasting op die vervaldagen opeisbaar is. Hetzelfde geldt wanneer de facturen worden uitgereikt of wanneer de huurprijzen of vergoedingen worden ontvangen vóór de ingebruikneming.
Tarief
35. De financieringshuur bedoeld in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek is vanaf 1 januari 1994 onderworpen aan het tarief van 20,5 pct.
Plaats van gebruik
37. De door de leasinggever in een financieringshuur verleende dienst wordt geacht slechts in België plaats te vinden en bijgevolg alleen dan aan de belasting onderworpen te zijn, indien het onroerend goed, waarop het contract betrekking heeft, hier te lande is gelegen (z. art. 1. 8°, van het kon. besl. nr. 5, van 27 december 1977 en art. 21, § 3, 1° van het BTW-Wetboek).
Maatstaf van heffing
38. De belasting wordt berekend over het bedrag van de huurprijzen of vergoedingen, in voorkomend geval verhoogd met de lasten die ten voordele van de leasinggever bedongen worden, met inbegrip van het gedeelte van de huurprijzen en vergoedingen dat betrekking heeft op het genot van de grond.
Belastingplicht van de leasinggever
39. De leasinggever die handelingen van financieringshuur verricht als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) of in artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, is ingevolge artikel 4 van het Wetboek van rechtswege een belastingplichtige. Gelet op de belangrijkheid van die handelingen en op hun duur, heeft hij die hoedanigheid zelfs als hij slechts een enkele handeling van financieringshuur verricht.
40. De leasinggever moet al de verplichtingen nakomen die normaal aan belastingplichtigen worden opgelegd. Hij moet onder meer op iedere vervaldag van de vergoedingen aan de leasingnemer een factuur uitreiken, om de maand of om de drie maanden, volgens de belangrijkheid van zijn zakencijfer, een aangifte indienen en aan de Schatkist de belasting storten die over de vergoedingen verschuldigd is. Indien de leasingnemer een belastingplichtige is, moet hij bovendien bij de administratie de jaarlijkse opgave indienen bedoeld in artikel 53 quinquies van het Wetboek.
Aftrek door de leasinggever
41. Aangezien de leasinggever een belastingplichtige is, mag hij overeenkomstig artikel 45, § 1, van het Wetboek, van de belasting die hij ter zake van de door hem verrichte handelingen verschuldigd is de belasting aftrekken geheven van de goederen en diensten die hij gebruikt heeft om deze handelingen te verrichten.
45. De leasinggever mag een andere werkzaamheid uitoefenen die niet aan de belasting onderworpen is. Dat is onder meer het geval voor de verzekeringsmaatschappijen die handelingen van onroerende financieringshuur verrichten als bedoeld in artikel 18, § 2, (oud) en artikel 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek. In dat geval is de leasinggever een gemengde belastingplichtige. Hij moet de aftrek verrichten volgens de regel van het werkelijke gebruik (z. de nrs. 88 en volgende van de aanschrijving 103/1970). De aftrek mag zelfs afzonderlijk voor ieder contract van financieringshuur worden verricht (z. beslissing van 17 februari 1971, nr. T 1689, BTW-revue, nr. 2, blz. 247).
Aftrek door de leasingnemer
46. Wanneer de leasingnemer een belastingplichtige is die de gehuurde goederen uitsluitend gebruikt voor het verrichten van handelingen waarvoor op grond van artikel 45, § 1 van het BTW-Wetboek recht op aftrek ontstaat mag hij de belasting geheven van de huurprijzen of vergoedingen volledig in aftrek brengen.
47. De aftrek mag onmiddellijk worden verricht overeenkomstig de regels van het gemeen recht (z. nrs. 41 en volgende van de aanschr. 103/1970).
48. Wanneer de leasingnemer een niet-belastingplichtige is, kan hij de belasting geheven van de huurprijzen of vergoedingen niet in aftrek brengen. Is hij een belastingplichtige die de gehuurde goederen gebruikt voor beroepsdoeleinden die de aftrek slechts gedeeltelijk mogelijk maken. dan moet hij de aftrek toepassen hetzij volgens de regel van het algemeen verhoudingsgetal, hetzij volgens de regel van het werkelijke gebruik (z. nrs. 78 en volgende van de aanschr. 103/1970).
Verkoop van de goederen aan de leasingnemer voor het verstrijken van de termijn
49. Wanneer de leasinggever vóór het verstrijken van de termijn bepaald in het contract van financieringshuur de goederen die er het voorwerp van zijn aan de leasingnemer verkoopt, heeft die verkoop tot gevolg dat de verhuur of de erfpacht die de leasingnemer met de leasinggever verbond van rechtswege en zonder terugwerkende kracht wordt teniet gedaan. Bijgevolg is de belasting niet meer verschuldigd over de huurprijzen of vergoedingen betreffende een periode van vóór de verkoop maar waarvan de vervaldag na deze laatste plaatsheeft.
50. Op te merken valt dat, wanneer de verkoop is onderworpen aan het registratierecht en plaatsheeft voor het verstrijken van de tienjarige herzieningstermijn, de leasinggever de aftrek moet herzien in één keer in verhouding tot het aantal nog te lopen jaren van het herzieningstijdvak.
Overdracht van de goederen vóór het verstrijken van de termijn aan iemand anders dan de leasingnemer
51. Indien de leasinggever vóór het verstrijken van de termijn bepaald in het contract van financieringshuur de goederen die er het voorwerp van zijn overdraagt aan iemand anders dan de leasingnemer, heeft deze overdracht tot gevolg dat het contract van financieringshuur buiten de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het BTW-Wetboek komt te staan. Dat is zelfs het geval wanneer de overdracht aan de BTW onderworpen is. Bijgevolg zijn de huurprijzen en vergoedingen die na de overdracht vervallen niet meer aan de BTW onderworpen.
52. Wanneer evenwel artikel 11 van het Wetboek van toepassing is op de overdracht van de goederen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur, blijft die financieringshuur binnen de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek, zodat de belasting opeisbaar blijft over de huurprijzen of vergoedingen die na de overdracht vervallen.
53. In het geval waarin de overdracht onderworpen is aan het registratierecht en ze plaatsheeft vóór het verstrijken van de tienjarige herzieningstermijn, moet de Leasinggever de aftrek herzien naar rato van één tiende per jaar.
De onderverhuur
54. Aangezien de leasingnemer de gebouwen die het voorwerp zijn van het contract van financieringshuur zelf moet betrekken om er een handels- of industriële werkzaamheid in uit te oefenen, kan hij ze in de regel niet onderverhuren zonder dat daardoor deze handeling buiten de werkingssfeer van artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek komt te staan.
55. De gedeeltelijke onderverhuur wordt evenwel toegelaten wanneer zij te wijten is aan de omstandigheid dat de gebouwen op het ogenblik waarop de leasingnemer er zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid in aanvangt voorlopig te groot zijn en hij voorziet dat hij binnen afzienbare tijd het geheel van de gehuurde gebouwen nodig zal hebben.
De gedeeltelijke onderverhuur wordt eveneens toegelaten wanneer de leasingnemer wegens bepaalde economische omstandigheden zijn nijverheids- of handelswerkzaamheid moet beperken en de onderverhuur hiervan het gevolg is.
56. In deze beide gevallen blijven de huurprijzen en vergoedingen onderworpen aan de belasting, maar de leasingnemer mag de belasting niet aftrekken in de mate waarin ze op de onderverhuur betrekking heeft.
Op de onderverhuur zelf kan artikel 18, § 2, (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het Wetboek nooit worden toegepast.
De overdracht van huur
57. De overdracht van huur door de leasingnemer heeft niet tot gevolg dat de handeling buiten het toepassingsgebied van artikel 18, § 2 (oud) en 44, § 3, 2°, b (nieuw) van het BTW-Wetboek komt te staan op voorwaarde dat :
| 1° | de leasingnemer het geheel van zijn rechten overdraagt; |
| 2° | de overnemer gesubrogeerd wordt in al de verplichtingen van de leasingnemer, onder voorbehoud dat de leasinggever de mogelijkheid heeft verhaal uit te oefenen op de leasingnemer ingeval de overnemer in gebreke blijft; |
| 3° | de overnemer de goederen gebruikt in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige. |
59. Op te merken valt dat de akte die de overdracht van huur inhoudt niet van het evenredig registratierecht is vrijgesteld.
Contracten van financieringshuur gesloten vóór 1 januari 1971
60. De vóór 1 januari 1971 gesloten contracten van financieringshuur die betrekking hebben op nijverheids- of handelsgebouwen blijven in de regel buiten de werkingssfeer van artikel 18. § 2, van het Wetboek.
61. Deze contracten mogen evenwel geacht worden in artikel 18, § 2, van het Wetboek te zijn bedoeld, wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn :
| 1° | de handeling moet betrekking hebben op gebouwde onroerende goederen; |
| 2° | de gebouwen moeten verkregen of ten minste voor een gedeelte opgericht zijn met toepassing van de BTW; |
| 3° | de gebouwen moeten verkregen of opgericht zijn overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer; |
| 4° | de gebouwen moeten door de leasingnemer in de uitoefening van een nijverheids- of handelswerkzaamheid worden gebruikt; |
| 5° | het contract mag niet eigendomsoverdragend zijn; |
| 6° | het contract mag niet opzegbaar zijn. |
63. Op te merken valt dat de belastbaarheid van deze contracten niet van dwingende aard is. Maar wanneer de partijen opteren voor de belastingplicht, moet de belasting worden voldaan over de huurprijzen of vergoedingen die vervallen zijn sinds 1 januari 1971, onder voorbehoud van wat gezegd wordt onder nr. 65.
64. Het registratierecht dat op de akte van financieringshuur werd geheven kan, bij ontstentenis van wettelijke bepalingen ter zake, niet worden teruggegeven.
Gebouwen die gedeeltelijk werden opgericht onder het stelsel der met het zegel gelijkgestelde taksen
65. Wanneer de gebouwen die het voorwerp zijn van een contract van financieringshuur door de leasinggever werden opgericht voor een gedeelte met voldoening van de factuurtaks op de aannemingscontracten en voor het andere gedeelte met voldoening van de BTW, is artikel 18, § 2. van het Wetboek slechts van toepassing op het gedeelte van de na 1 januari 1971 vervallen vergoedingen dat evenredig is aan het gedeelte van de gebouwen dat met voldoening van de BTW werd opgericht, verhoogd met het gedeelte van de vergoedingen dat betrekking heeft op de grond uitgesplitst volgens dezelfde verhouding als die welke toegepast wordt voor de gebouwen.
Bron: FisconetPlus