Circulaire nr. Ci.R9.Div/607.317 (AOIF Nr. 66/2010) dd 26.10.2010

Personenbelasting

Dubbelbelastingverdrag

Vermindering voor buitenlandse inkomsten

Voorwaarden tot vrijstelling van het buitenlands inkomen

Fiscaal statuut

Baggersector

Fiscale positie van personeel werkzaam aan boord van baggerschepen.

Aan alle ambtenaren van de niveaus A, B en C van de Algemene administratie van de fiscaliteit (sector directe belastingen), van de Administratie van fiscale zaken en van de Algemene administratie van de strijd tegen de fiscale fraude (sector directe belastingen).

I. ALGEMEEN

Het doel van deze circulaire is de fiscale status van het personeel aan boord van baggerschepen te verduidelijken, en meer bepaald inzake de toepassing van de door België afgesloten dubbelbelastingverdragen, die artikel 15, §3, van het OESO modelverdrag (1) volgen.

(1) Of artikel 14, §3, van het Belgisch standaard modelverdrag (versie juni 2010).

De uitvoering van baggerprojecten (althans de eigenlijke baggerwerkzaamheden) door een onderneming vallen in de door België gesloten dubbelbelastingverdragen in principe onder artikel 5 en 7 van de dubbelbelastingverdragen. Dit wil zeggen dat de winst gerealiseerd tijdens deze baggerprojecten in principe belastbaar is in de verdragstaat waar de onderneming is gelegen, tenzij deze onderneming in de andere verdragstaat over een vaste inrichting beschikt met behulp waarvan zij haar werkzaamheden uitoefent.

In sommige door België gesloten dubbelbelastingverdragen, zoals het verdrag met Hong Kong (zie artikel 5, §3, a) en het verdrag met Macao (zie artikel 5, §2, a) is dit ook expliciet vermeld.

Pure baggerwerken vallen omwille van hun aard niet onder de definitie van "internationaal verkeer". Met deze uitdrukking wordt namelijk uitsluitend elk grensoverschrijdend vervoer door een schip of luchtvaartuig dat wordt geëxploiteerd door een onderneming die haar plaats van werkelijke leiding in een verdragsluitende staat heeft, bedoeld. Dit houdt in dat indien een schip of luchtvaartuig alleen geëxploiteerd wordt tussen twee plaatsen binnen één Staat, er geen sprake is van internationaal vervoer.

Bijgevolg zijn de bepalingen van artikel 8 van de belastingverdragen (winsten van ondernemingen die een schip of vliegtuig exploiteren in internationaal vervoer zijn belastbaar in de staat waar de werkelijke leiding van de exploiterende onderneming gevestigd is) in beginsel niet van toepassing op de winst die een onderneming uit zuivere baggerwerkzaamheden krijgt. In het verlengde daarvan zijn ook de bepalingen van voormeld artikel 15, §3 (het loon van personeel aan boord van een schip of luchtvaartuig is belastbaar in de Staat waar de werkelijke leiding van de exploiterende onderneming gelegen is) niet van toepassing op de beloningen van het personeel dat werkzaam is aan boord van de schepen die de baggerwerken uitvoeren.

II. TOEPASSINGSGEBIED

De baggersector is echter sterk geëvolueerd. Er wordt in baggerprojecten meer en meer gebruik gemaakt van zogenaamde "sleephopperzuigers". Dit zijn volwaardige zeeschepen die wereldwijd van het ene project naar het andere varen. Deze schepen zuigen zand op en zijn ontworpen om dit zand ook te transporteren.

Wanneer deze sleephopperzuigers gebruikt worden bij zandwinningsprojecten waarbij het vervoer van het zand van de ene plaats naar de andere plaats een wezenlijk onderdeel uitmaakt van de werkzaamheden, is er inderdaad sprake van vervoer van goederen. Voor de toepassing van de dubbelbelastingverdragen kan deze activiteit aangemerkt worden als de exploitatie van een schip in internationaal verkeer, in zoverre de sleephopperzuiger het zand bijvoorbeeld vervoert van de ene Staat naar de andere Staat. In het geval het vervoer van het zand door de sleephopperzuiger niet grensoverschrijdend is, kan er voor de toepassing van de dubbelbelastingverdragen niet gesproken worden van internationaal verkeer.

Als een sleephopperzuiger zand vervoert over de landsgrenzen heen, vallen de inkomsten die een onderneming uit die activiteit verkrijgt normaliter onder de toepassing van artikel 8 van de dubbelbelastingverdragen. Dit wil zeggen dat de inkomsten uit deze activiteiten belastbaar zijn in de Staat waar de onderneming is gelegen die deze schepen exploiteert. De beloningen die verkregen worden ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van dergelijk schip vallen dan onder de bepalingen van voormeld artikel 15, §3, van de verdragen, waardoor deze beloningen belastbaar zijn in de Staat waar de onderneming is gelegen die het schip exploiteert (2).

(2) In het verdrag met Nederland wordt in artikel 15, §3, niet gesproken over exploitatie in internationaal verkeer. Het is in dit verdrag voldoende om te werken aan boord van een schip om onder de bepalingen van artikel 15, §3, te vallen.

De aandacht wordt er wel op gevestigd dat de uitdrukking exploitatie van schepen en luchtvaartuigen in internationaal verkeer naar de geest van de overeenkomsten ruim dient te worden opgevat. Dit wil zeggen dat de winst uit de activiteiten die zowel rechtstreeks als onrechtstreeks verbonden zijn met de exploitatie van schepen in internationaal vervoer onder het toepassingsgebied van artikel 8 van de verdragen vallen.

Wat de bezoldigingen betreft die betaald worden aan de bemanningen van baggerschepen die geëxploiteerd worden in internationaal verkeer betekent dit dat wanneer de sleephopperzuiger zich verplaatst van de thuishaven naar de plaats van zandwinning of van het ene project naar het andere of wanneer het schip uit vaart is voor een normale onderhoudsbeurt, de bezoldigingen die op deze periode betrekking hebben toch onder de bepalingen van artikel 15, §3, vallen. Dit geldt eveneens voor de bezoldigingen die worden verkregen voor de periode waarin de sleephopperzuiger op bijkomstige wijze wordt ingezet voor activiteiten die strikt genomen niet als een exploitatie van een sleephopperzuiger in internationaal verkeer kunnen worden beschouwd.

Echter, wanneer het gaat om duidelijk onderscheiden werkzaamheden, zoals met name pure baggerwerkzaamheden die geen bijkomstig karakter hebben en die binnen het grondgebied van de andere Staat geschieden, vallen de bezoldigingen van de bemanning van deze schepen niet onder het toepassingsgebied van artikel 15, §3, maar zijn ze onderworpen aan de bepalingen die artikel 15, §1 en

§2, van het OESO modelverdrag volgen.

Het feit dat een sleephopperzuiger in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd in de zin van de dubbelbelastingverdragen moet door de exploitant in een schriftelijke verklaring aan de bevoegde taxatiedienst worden bevestigd en, indien hij daarom verzocht wordt, gestaafd worden met verantwoordingsstukken.

Verder wordt nogmaals benadrukt dat, indien een belastingplichtige van een vrijstelling op basis van het dubbelbelastingverdrag wenst te genieten, hij dient aan te tonen dat hij voor deze vrijstelling in aanmerking komt. Indien dit niet kan worden aangetoond dienen de betrokken inkomsten in België aan het vol tarief te worden belast.

Het loutere feit dat er al belastingen werden betaald of ingehouden in de andere Staat, wil niet zeggen dat deze inkomsten in België zonder meer moeten worden vrijgesteld. Indien de betrokkene niet aan de voorwaarden tot vrijstelling voldoet, mogen de inkomsten in België worden belast, ongeacht of deze in de andere Staat werden belast of niet.

III. CONCRETE SITUATIES

Uit het voorgaande blijkt dus dat er een onderscheid dient gemaakt te worden tussen werknemers die werken aan boord van een baggerschip in internationaal verkeer (artikel 15, §3) en de andere werknemers die aan wal werken of die werken aan boord van een baggerschip dat niet in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd (artikel 15, §1 en §2).

1. Werknemers die werken aan boord van een baggerschip dat wordt geëxploiteerd in internationaal verkeer

De bezoldigingen die deze werknemers ontvangen vallen onder de bepalingen van artikel 15, §3, van de verdragen en zijn derhalve belastbaar in de staat waar de onderneming gevestigd is die het baggerschip exploiteert.

2. Werknemers die werken aan boord van een baggerschip dat niet wordt geëxploiteerd in internationaal verkeer

Om de heffingsbevoegdheid te bepalen van de bezoldigingen die deze werknemers ontvangen dient het dubbelbelastingverdrag tussen de woonstaat van de betrokkene en de Staat waar hij zijn activiteiten effectief uitoefent geraadpleegd te worden. De bezoldigingen vallen onder het toepassingsgebied van artikel 15, §1 en §2. Dit houdt in dat de bezoldigingen in principe in de werkstaat belastbaar zijn, tenzij de betrokkene minder dan 183 dagen in een periode van 12 maanden in de andere Staat aanwezig was en de werkgever geen inwoner is van de andere staat en de bezoldigingen niet ten laste komen van een vaste inrichting die de werkgever in de andere staat heeft (3).

(3) Voor de toepassing van artikel 15 wordt verwezen naar circulaire AFZ nr. 8/2005 van 25.5.2005.

Voorbeeld: Een Belgische inwoner heeft een arbeidscontract met een Italiaanse baggerfirma. De betrokkene werkt gedurende 250 dagen per jaar in een haven in Dubai (aan wal), waar hij instaat voor de bevoorrading van de baggerschepen van de Italiaanse firma. Aangezien hij niet aan boord van een baggerschip geëxploiteerd in internationaal verkeer werkt, is het verdrag België-Italië niet van toepassing. De heffingsbevoegdheid van de bezoldigingen zal bepaald worden op basis van artikel 15, §1 en §2, verdrag België - VAE. Gezien deze arbeider zijn activiteiten effectief in de VAE uitoefent en hij niet voldoet aan de voorwaarden voorzien in paragraaf 2 (meer dan 183 dagen in de VAE aanwezig), is zijn loon in principe in de VAE belastbaar. Echter artikel 23, §2, van dit verdrag stelt dat België deze inkomsten slechts moet vrijstellen voor zover ze in de VAE zijn belast. Vermits de VAE geen personenbe lasting kent, moet België deze inkomsten niet vrijstellen. Het feit dat de Italiaanse werkgever hier (onterecht) Italiaanse bronheffing zou hebben afgehouden doet hier geen afbreuk aan.

3. Werknemers van een baggerbedrijf dat haar activiteiten uitoefent in een land zonder verdrag

Het is ook mogelijk dat de betrokkene zijn activiteit voor het baggerbedrijf uitoefent in een land waarmee België geen dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten. In dit geval heeft de betrokkene uitsluitend en in voorkomend geval recht op de in artikel 156, WIB 92, vermelde belastingvermindering van 50% op de in het buitenland behaalde en belaste beroepsinkomsten.

Voorbeeld 1: Een Belgische rijksinwoner werkt voor een Italiaans baggerbedrijf. Uit de feiten blijkt dat betrokkene zijn activiteit uitoefent in een haven in Saoudi-Arabië. Vermits België met Saoudi-Arabië nog geen dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten, zijn deze inkomsten volledig in België belastbaar. Indien deze werknemer kan aantonen dat zijn inkomen in Saoudi-Arabië behaald en belast is, heeft hij recht op de belastingvermindering van 50%. Een inkomen is behaald in Saoudi-Arabië indien het werd verkregen naar aanleiding van activiteiten op het grondgebied van dat land. Een inkomen is belast in Saoudi-Arabië indien het in dat land aan een belastingregeling is onderworpen, er moet met andere woorden een systeem van inkomstenbelastingen bestaan. Het feit dat de Italiaanse werkgever hier Italiaanse bronheffing zou hebben afgehouden doet hier geen afbreuk aan.

Voorbeeld 2: Een Belgische rijksinwoner werkt voor een Italiaans baggerbedrijf. Uit de feiten blijkt dat betrokkene zijn activiteit uitoefent aan boord van een boorschip dat actief is in Angola. Vermits België met Angola nog geen dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten, zijn deze inkomsten volledig in België belastbaar. Indien deze werknemer kan aantonen dat zijn inkomen in Angola behaald en belast is, heeft hij recht op de belastingvermindering van 50%. Een inkomen is behaald in Angola indien het werd verkregen naar aanleiding van activiteiten op het grondgebied van dat land. Een inkomen is belast in Angola indien het in dat land aan een belastingregeling is onderworpen, er moet met andere woorden een systeem van inkomstenbelastingen bestaan. Het feit dat de Italiaanse werkgever hier Italiaanse bronheffing heeft afgehouden doet hier geen afbreuk aan (4).

(4) In dezelfde situatie met een land met verdrag wordt een boorschip niet beschouwd als een schip geëxploiteerd in internationaal verkeer, vermits een boorschip geen olie vervoert, maar uitsluitend op een bepaalde locatie olievelden exploreert.

Indien uit de aangifte van een werknemer van een baggerbedrijf niet duidelijk blijkt wat zijn effectieve activiteit is en waar deze wordt uitgeoefend, is het aangewezen om de betrokkene een vraag om inlichtingen te sturen met onder andere de volgende vragen:

1. Welke functie bekleedt u?

2. Werkt u aan wal of aan boord van een schip?

3. Indien u aan boord van een schip werkt: wat is de activiteit van het schip en in welke landen was het schip actief?

Indien u werkzaam was op meerdere schepen, dient u per schip te vermelden welke periode u daar werkzaam was en waar dit schip actief was en wat de activiteit van het schip was.

4. Indien u aan wal werkt: in welk land oefent u uw activiteiten uit? Indien u in meerdere landen actief was, dient u per land te vermelden hoe lang u daar gewerkt heeft.

5. Indien u een vrijstelling vraagt op grond van artikel 15, §3, moet u aantonen dat het schip waarop u werkte in internationaal verkeer werd geëxploiteerd. U dient hiervoor een schriftelijke verklaring van uw werkgever te kunnen voorleggen.

Voor verdere vragen in verband met deze circulaire kan u zich richten tot het volgende adres: international@minfin.fed.be.

Voor de Administrateur-generaal van de fiscaliteit d.d.:

Sandra KNAEPEN

Directeur d.d.

Bron: FisconetPlus