Circulaire nr. 7/2013 d.d. 23.09.2013

(Circulaire AFZ nr. 7/2013)

Federale Staat - W. Reg. - Algemeen vast recht - Vestigingen en overdrachten van erfpacht- of opstalrecht

FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIEN

Administratie van Fiscale Zaken

4^e dienst - 2^e directie

PATRIMONIUMDOCUMENTATIE

Kadaster, registratie en domeinen

bijlagen: 2

In het Belgisch Staatsblad van 1 juli 2013, 2de Ed., werd de programmawet van 28 juni 2013 bekendgemaakt.

De artikelen 11 en 12 van deze wet wijzigen respectievelijk de artikelen 11 en 83 van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (1).

----------

(1) Betreffende de federale Staat en hierna aangeduid met "W. Reg.".

Deze circulaire bevat een eerste commentaar bij de gewijzigde bepalingen, waarvan een geconsolideerde versie is opgenomen in bijlage 2. Bijlage 1 geeft de tekst van de artikelen 11 tot 13 van voornoemde programmawet weer.

De aandacht wordt in het bijzonder gevestigd op de inwerkingtreding van de gewijzigde bepalingen, die afwijkt van de gebruikelijke regels.

Het bedrag van het algemeen vast recht ? met uitzondering van de omzetting ervan in euro, onveranderd gebleven sedert 5 augustus 1993 ? wordt gebracht op 50 euro.

In principe is het nieuwe bedrag, krachtens artikel 13, 1e lid, van voornoemde programmawet, van toepassing op alle akten en geschriften aangeboden ter formaliteit vanaf 1 juli 2013. Het is eveneens van toepassing op de bijlagen die niet voorafgaandelijk werden geregistreerd en niet onderworpen aan enig ander recht.

De tweede editie van het Belgisch Staatsblad van 1 juli 2013 is rond 17 uur die dag (2) verschenen. Daarom werd beslist het nieuwe tarief de facto toe te passen vanaf 2 juli 2013. Deze beslissing is ingegeven niet alleen om evidente praktische redenen maar ook gelet op het bepaalde in artikel 6, tweede lid, W. Reg. en op de vereisten van rechtszekerheid en van gelijke behandeling van de belastingplichtigen.

----------

(2) Wanneer een wet bepaalt dat een artikel op een bepaalde datum in werking treedt, moet dat artikel in de regel worden toegepast vanaf die dag om 0u00.

Voor authentieke akten is er bijgevolg een afwijking van de gebruikelijke regels. Krachtens artikel 13, 1e lid voornoemd, is niet de datum van de akte maar wel de datum van de aanbieding ter formaliteit van belang voor de bepaling van het bedrag van het algemeen vast recht dat van toepassing is.

Artikel 12 van voornoemde programmawet vervangt het eerste lid van artikel 83 W. Reg., dat de vestigingen van erfpacht- en opstalrechten en de overdrachten ervan onderwerpt aan een evenredig recht van 2 %.

Uitzondering wordt gemaakt wanneer dergelijke contracten worden afgesloten ten gunste van een vereniging zonder winstoogmerk (VZW), van een internationale vereniging zonder winstoogmerk (IVZW) of van een gelijkaardige rechtspersoon van een lidstaat van de Europese Economische ruimte. Het tarief wordt dan verminderd tot 0,5%.

Artikel 83, lid 2, nieuw W.Reg. schrijft in het wetboek de criteria in om uit te maken of een rechtspersoon naar vreemd recht al dan niet ' gelijkaardig' is.

De aandacht wordt gevestigd op vier bijzondere punten:

De stichtingen naar Belgisch recht worden niet geviseerd door het verminderd tarief ingesteld in fine van artikel 83, 1e lid, nieuw, W.Reg.

Dat tarief is enkel van toepassing als de verkrijger van het erfpacht- of opstalrecht "een vereniging zonder winstoogmerk, een internationale vereniging zonder winstoogmerk of een gelijkaardige rechtspersoon is (…) van een lidstaat van de Europese Economische Ruimte".

Uit de wet van 27 juni 1921 "betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen", heeft de wetgever, wat Belgische rechtspersonen aangaat, dus slechts twee rechtsfiguren aangewezen als rechthebbenden op het verlaagd tarief. Geen andere rechtsfiguur uit deze wet of uit enige andere wet komt ervoor in aanmerking.

Er wordt nog opgemerkt dat er essentiële verschillen bestaan tussen een VZW of een IVZW enerzijds en een stichting naar Belgisch recht anderzijds. De eersten hebben leden, de laatste niet ; de eersten kunnen nooit tot doel hebben een stoffelijk voordeel aan hun leden te verschaffen terwijl dat voor de laatste niet uitgesloten is (vgl. art. 1, derde lid, en 46, derde lid [VZW en IVZW] en artikel 27 [stichting] van de wet van 27 juni 1921) ; enz. …

De uitbreiding van het verminderd tarief tot de rechtspersonen gelijkaardig aan een VZW (en IVZW) is volgens de Franse wettekst beperkt tot de rechtspersonen "van een andere lidstaat van de Europese Economische Ruimte". In de Nederlandse wettekst komt het woord " andere" niet voor (cf. art. 83, eerste lid, 3° en tweede lid, 3°, nieuw, W. Reg.).

In theorie zouden op grond van de Nederlandse tekst gelijkaardige rechtspersonen naar Belgisch recht ook aanspraak kunnen maken op het verminderd tarief. Dit blijft een puur theoretische mogelijkheid omdat de rechtspersoon die het dichtst een VZW benadert - de stichting - uitgesloten is van het verminderd recht (zie nr. 2.1.1.).

Het verschil in de Nederlandse en Franse wettekst geeft stichtingen naar Belgisch recht dus geen onrechtstreekse aanspraak op het verminderd recht.

Merk ook nog op dat om aanspraak te kunnen maken op het verminderd tarief:

1. 1° de gelijkaardige rechtspersoon niet materieel mag verrijken:

   1. a) de stichters, de leden of de bestuurders ervan;

   2. b) de echtgenoot, de wettelijk samenwonende, een bloedverwant in de rechte lijn, een bloedverwant in de zijlijn die tot een stichter in een erfgerechtigde graad staat, of een andere rechtsopvolger van een stichter ervan;

   3. c) de echtgenoot of een wettelijk samenwonende van een persoon bedoeld in a) en b);

2. 2° de goederen van de rechtspersoon, in geval van ontbinding of vereffening ervan, niet mogen worden toebedeeld aan bovenvermelde personen.

De criteria ingeschreven in artikel 83, nieuw tweede lid, W.Reg., zijn cumulatief. Daarentegen zijn ze alleen van toepassing in het kader van de federaal gebleven registratierechten waarvan sprake. Ze gelden niet ipso facto voor de toepassing van andere bepalingen van het wetboek, bij voorbeeld, de gewestelijke bepalingen inzake de schenkingsrechten.

Merk op dat het opschrift van Afdeling IV van Hoofdstuk IV van Titel I W.Reg. ongewijzigd is gebleven.

Tot slot heeft het vroegere tweede lid van artikel 83 W.Reg., dat thans het derde lid is geworden, een technische verandering ondergaan waarvan de reden evident is.

Artikel 13, tweede lid van de voornoemde programmawet doet de nieuwe tarieven die van toepassing zijn op de vestigingen en overdrachten van erfpacht- en opstalrechten in werking treden op 1 juli 2013.

In afwijking van de gebruikelijke regels voegt het eraan toe dat het artikel 12 van onderhavige programmawet (dus de nieuwe tarieven) "eveneens van toepassing (zijn) op de authentieke akten die vanaf 1 juli 2013 (lees de facto: "2 juli 2013" [gelet op het tijdstip van verschijning van het Belgisch Staatsblad waarin de wet werd bekendgemaakt]) tot de formaliteit worden aangeboden indien ze een overeenkomst vaststellen die ook is vastgesteld in een onderhandse akte dagtekenend van voor die datum".

Bovendien is de voornoemde afwijking zelfs van toepassing wanneer de onderhandse akte geregistreerd werd aan het evenredig recht vóór 2 juli 2013 en de authentieke akte (die dezelfde overeenkomst vaststelt) ter registratie wordt aangeboden vanaf 2 juli 2013. Bij afwezigheid van het tweede deel van het tweede lid van het artikel 13 van de becommentarieerde wet (beginnend met " het is eveneens van toepassing…", zou artikel 13 W.Reg. toepasselijk zijn.

Gelet op de opstelling van de tekst en de bedoeling van de wetgever, is de niet-toepasselijkheid van artikel 13 W.Reg. in dergelijk geval het gevolg van de toepassing van het algemeen rechtsbeginsel "lex posterior derogat legi priori" (de latere wet gaat boven de oudere wet). In dergelijk geval, zal de aanbieding ter registratie van de authentieke akte aanleiding geven tot de heffing van een complement van registratierechten (3).

----------

(3) Parl. Doc., Kamer, Doc. nr. 2853/014 (Verslag gemaakt in naam van de Commissie voor de Financiën en de Begroting), blz. 12-13.

In de hierna uiteengezette hypotheses, bestemd om de draagwijdte van de tekst inzake de inwerkingtreding te verduidelijken, wordt er van uitgegaan dat de erfpachter of de opstalhouder geen rechtspersoon is die het tarief van 0,5% geniet.

De gevolgen van een opschortende voorwaarde op de heffing worden behandeld in punt 2.3. en de ? werkelijke of beweerde ? afwezigheid van een aan de authentieke akte voorafgaande onderhandse akte komt aan bod in punt 2.4.

1^ste hypothese

Onderhandse akte houdende vestiging van een recht van erfpacht van 15 april 2013, zonder opschortende voorwaarde, gevolgd door een authentieke akte van 25 juni 2013, die de overeenkomst van de onderhandse akte van 15 april 2013 herneemt, zonder melding te maken van deze onderhandse akte.

Geen aanbieding ter registratie van deze onderhandse akte.

In geval van aanbieding ter registratie van de authentieke akte voor 2 juli 2013, is het recht verschuldigd aan het tarief van 0,2%, terwijl bij aanbieding ter registratie van de authentieke akte na 1 juli 2013, het recht verschuldigd is aan het tarief van 2%.

In afwijking van de gebruikelijke regels, bepaalt de datum van de authentieke akte niet het toepasselijk tarief.

2^de hypothese

Onderhandse akte houdende vestiging van een recht van erfpacht van 15 juni 2013, zonder opschortende voorwaarde, gevolgd door een authentieke akte van 25 september 2013, die de overeenkomst van de onderhandse akte van 15 juni 2013 herneemt.

Aanbieding ter registratie van de onderhandse akte op 25 juni 2013. Het recht is verschuldigd aan het tarief van 0,2%.

Vervolgens aanbieding ter registratie van de authentieke akte op 3 oktober 2013. Het recht is verschuldigd aan het tarief van 2%, met aanrekening van het reeds op de onderhandse akte geheven recht. Er is dus heffing van een complement van 1,8% op de authentieke akte (zie het antwoord van de Minister op een vraag in dit verband in de Commissie van Financiën van de Kamer (4))

----------

(4) Parl. Doc., Kamer, Doc. nr. 2853/014 (Verslag gemaakt in naam van de Commissie voor de Financiën en de Begroting), blz. 12-13.

3^de hypothese

Onderhandse akte houdende vestiging van een recht van erfpacht van 15 juni 2013, zonder opschortende voorwaarde, gevolgd door een authentieke akte van 25 september 2013, die de overeenkomst van de onderhandse akte van 15 juni 2013 herneemt.

Aanbieding ter registratie van de onderhandse akte op 15 juli 2013, maar met bewijs van de datum van de akte (zie art. 18, § 1 W.Reg. (5)). Het recht is verschuldigd aan het tarief van 0,2%.

----------

(5) E. en A. GENIN, Commentaar op het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, Brussel, Drukkerij F. Van Buggenhoudt, eerste uitgave, 1941, nrs. 139 e.v. (in het bijzonder nr. 146) en nr. 374; F. WERDEFROY, Registratierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2011, nrs. 248 e.v., in het bijzonder nr. 249; Cursus van registratie-, hypotheek- en griffierechten, FOD Financiën, 2010, federaal deel, nrs. 189 e.v.

Vervolgens aanbieding ter registratie van de authentieke akte op 3 oktober 2013. Het recht is verschuldigd aan het tarief van 2%, met aanrekening van het reeds op de onderhandse akte geheven recht. Er is dus heffing van een complement van 1,8% op de authentieke akte (6)

----------

(6) Parl. Doc., Kamer, Doc. nr. 2853/014 (Verslag gemaakt in naam van de Commissie voor de Financiën en de Begroting), blz. 12-13.

NB. Indien er, behoudens in een bijzonder geval, in de hypotheses 2 en 3 geen authentieke akte volgt, is de heffing aan het tarief van 0,2% definitief. Er wordt benadrukt dat er alsdan geen mogelijkheid is om de onderhandse akten over te schrijven op het hypotheekkantoor, waardoor de partijen en meer in het bijzonder de erfpachters of de opstalhouders de bescherming zullen ontberen die de tegenstelbaarheid van de overeenkomst aan derden ter goeder trouw biedt.

4^de hypothese

Onderhandse akte houdende vestiging van een recht van erfpacht van 15 juni 2013, zonder opschortende voorwaarde, gevolgd door een authentieke akte van 20 september 2013, die de overeenkomst van de onderhandse akte van 15 juni 2013 herneemt.

Geen aanbieding ter registratie van de onderhandse akte.

Aanbieding ter registratie van de authentiek akte op 25 september 2013. Het recht is verschuldigd aan het tarief van 2%.

5^de hypothese

Onderhandse akte houdende vestiging van een recht van erfpacht van na 1 juli 2013. In alle gevallen is het recht verschuldigd aan het tarief van 2%.

Artikel 16, eerste lid, W.Reg. schrijft de heffing van het algemeen vast recht voor zolang de (laatste) opschortende voorwaarde niet is vervuld.

"Wordt de voorwaarde vervuld, zo is het recht verschuldigd dat bij het tarief voor de handeling is vastgesteld, behoudens toerekening van het reeds geheven recht. Het wordt berekend naar het tarief dat van kracht was op de datum waarop het recht aan de Staat zou verworven geweest zijn indien de handeling een onvoorwaardelijke was geweest, en op de bij dit wetboek vastgelegde en op de datum van de vervulling der voorwaarde beschouwde belastbare grondslag." (art. 16, tweede lid W.Reg.).

Voor de authentieke akten die een overeenkomst inhouden die het voorwerp heeft uitgemaakt van een onderhandse akte en onderworpen aan een opschortende voorwaarde, die voor 2 juli 2013 geregistreerd werden (in principe aan het algemeen vast recht (7)), was het toepasselijk tarief 0,2% op het ogenblik van de akte. Het recht wordt bijgevolg geheven aan dit tarief op het ogenblik van de registratie van de verklaring voorzien door artikel 31 W.Reg., in voorkomend geval, onder aftrek van het werkelijk geheven algemeen vast recht (noodzakelijk 25 euro en niet 50 euro).

----------

(7) Ter herinnering: indien de akte andere overeenkomsten bevat, onderworpen aan een evenredig recht en niet onderworpen aan een opschortende voorwaarde die nog niet is vervuld bij de aanbieding ter registratie, zijn het deze evenredige rechten die worden geheven, wat de heffing van een bijkomend algemeen vast recht uitsluit. In dit geval is er vanzelfsprekend dan ook geen sprake van de latere aftrek van het algemeen vast recht.

Voor gelijkaardige authentieke akten maar geregistreerd na 1 juli 2013, wordt bij de vervulling van de voorwaarde het recht geheven aan het nieuw tarief, onder aftrek van het bedrag van het eventueel voorheen geheven algemeen vast recht. Het is zonder belang dat de authentieke akte eventueel dateert van voor 2 juli 2013.

Gezien de formulering van artikel 13, tweede lid van de becommentarieerde wet, wordt een authentieke akte houdende de vestiging of de overdracht van een recht van erfpacht of van een recht van opstal die werkelijk niet werd voorafgegaan door een onderhandse akte, geregistreerd aan het tarief dat kracht is op de datum van de akte. In een dergelijk geval zal zo'n akte, die bijvoorbeeld dateert van 25 juni 2013, geregistreerd worden aan het tarief van 0,2%, zelfs in geval van aanbieding ter registratie na 1 juli 2013.

Ten einde de echtheid van de afwezigheid van een voorafgaande onderhandse akte na te gaan zullen de ontvangers van de registratie, gelet op de scharnierdatum van 2 juli 2013, minstens tot eind oktober 2013 een verklaring bij toepassing van artikel 168 W.Reg. vragen waarin het bestaan of de afwezigheid van een aan de authentieke akte voorafgaande onderhandse akte wordt bevestigd.

In werkelijkheid is er bijna altijd een voorafgaande overeenkomst, eventueel in twee documenten. Dientengevolge zal een verklaring overeenkomstig artikel 168 waarin de afwezigheid van een voorafgaande onderhandse akte wordt bevestigd, aanleiding geven tot een onderzoek op grond van artikel 183 W.Reg.

Zie onder 1.2., 2.2. et 2.3.

Uittreksel uit het Belgisch Staatsblad van 1 juli 2013, Editie 2

Programmawet van 28 juni 2013 (uittreksel: art. 11 tot 13)

(...)

Art. 11. In artikel 11, derde lid, van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten, gewijzigd bij de wetten van 14 augustus 1947, 23 december 1958 en 9 mei 1959, bij het koninklijk besluit nr. 12 van 18 april 1967, bij het koninklijk besluit van 16 januari 1975, bij de wetten van 22 december 1989 en 22 juli 1993 en bij het koninklijk besluit van 13 juli 2001, wordt het getal "25" vervangen door het getal "50".

Art. 12. In artikel 83 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij de wetten 13 augustus 1947, 23 december 1958, 22 december 1998 en 22 december 2009, worden de volgende wijzigingen aangebracht :

a) het eerste lid wordt vervangen door twee leden luidende :

"Het recht wordt vastgesteld op :

1° 0,20 pct. voor contracten van verhuring, onderverhuring en overdracht van huur van onroerende goederen;

2° 1,50 pct. voor jacht- en vispacht;

3° 2 pct. voor contracten tot vestiging van een erfpacht- of opstalrecht en tot overdracht daarvan, behalve wanneer daardoor een vereniging zonder winstoogmerk, een internationale vereniging zonder winstoogmerk of een gelijkaardige rechtspersoon die opgericht is volgens en onderworpen is aan de wetgeving van een lidstaat van de Europese Economische Ruimte en die bovendien zijn statutaire zetel, zijn hoofdbestuur of zijn hoofdvestiging binnen de Europese Economische Ruimte heeft, titularis van het erfpacht- of opstalrecht wordt, in welk geval het recht wordt vastgesteld op 0,50 pct.

Een rechtspersoon is gelijkaardig aan een VZW wanneer de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld :

1° het doel van de rechtspersoon is belangeloos, zonder winstoogmerk;

2° de activiteit van de rechtspersoon mag niet leiden tot de materiële verrijking van :

a) de stichters, de leden of de bestuurders ervan;

b) de echtgenoot, de wettelijk samenwonende, een bloedverwant in de rechte lijn, een bloedverwant in de zijlijn die tot een stichter in een erfgerechtigde graad staat, of een andere rechtsopvolger van een stichter ervan;

c) de echtgenoot of een wettelijk samenwonende van een persoon bedoeld in a) en b);

3° in geval van ontbinding of vereffening van de rechtspersoon mogen de goederen ervan niet toekomen aan personen vermeld onder 2°, maar moeten ze worden overgedragen aan :

a) hetzij een gelijkaardige rechtspersoon die zelf is opgericht volgens en onderworpen aan de wetgeving van een lidstaat van de Europese Economische Ruimte en bovendien zijn statutaire zetel, zijn hoofdbestuur of zijn hoofdvestiging binnen de Europese Economische Ruimte heeft;

b) hetzij een lidstaat is van de Europese Economische Ruimte of een territoriaal gedecentraliseerde overheid van een EER-lidstaat is of nog, een dienstgewijze gedecentraliseerde overheid is van een dergelijke publiekrechtelijke rechtspersoon.";

b) in het vroegere tweede lid, dat het derde lid wordt, worden de woorden ", voor het overige, " ingevoegd tussen de woorden "daarvan worden" en de woorden "met huurcontracten".

Art. 13. Artikel 11 is van toepassing op alle akten en geschriften die vanaf 1 juli 2013 tot de formaliteit worden aangeboden.

Artikel 12 is van toepassing vanaf 1 juli 2013; het is eveneens van toepassing op de authentieke akten die vanaf 1 juli 2013 tot de formaliteit worden aangeboden indien ze een overeenkomst vaststellen die ook is vastgesteld in een onderhandse akte dagtekenend van voor die datum.

Geconsolideerde tekst van de artikelen 11 en 83 W.Reg., na de programmawet van 28 juni 2013.

Art. 11.

De evenredige en de specifieke vaste rechten worden geheven volgens het in dit wetboek vastgestelde tarief.

Het algemeen vast recht is van toepassing op al de in dat tarief niet voorziene akten en geschriften.

Het algemeen vast recht bedraagt 50 EUR.

Art. 83.

Het recht wordt vastgesteld op:

1° 0,20 pct. voor contracten van verhuring, onderverhuring en overdracht van huur van onroerende goederen;

2° 1,50 pct. voor jacht- en vispacht;

3° 2 pct. voor contracten tot vestiging van een erfpacht- of opstalrecht en tot overdracht daarvan, behalve wanneer daardoor een vereniging zonder winstoogmerk, een internationale vereniging zonder winstoogmerk of een gelijkaardige rechtspersoon die opgericht is volgens en onderworpen is aan de wetgeving van een lidstaat van de Europese Economische Ruimte en die bovendien zijn statutaire zetel, zijn hoofdbestuur of zijn hoofdvestiging binnen de Europese Economische Ruimte heeft, titularis van het erfpacht- of opstalrecht wordt, in welk geval het recht wordt vastgesteld op 0,50 pct.

Een rechtspersoon is gelijkaardig aan een vzw wanneer de volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld:

1° het doel van de rechtspersoon is belangeloos, zonder winstoogmerk;

2° de activiteit van de rechtspersoon mag niet leiden tot de materiële verrijking van:

a) de stichters, de leden of de bestuurders ervan;

b) de echtgenoot, de wettelijk samenwonende, een bloedverwant in de rechte lijn, een bloedverwant in de zijlijn die tot een stichter in een erfgerechtigde graad staat, of een andere rechtsopvolger van een stichter

ervan;

c) de echtgenoot of een wettelijk samenwonende van een persoon bedoeld in a) en b);

3° in geval van ontbinding of vereffening van de rechtspersoon mogen de goederen ervan niet toekomen aan personen vermeld onder 2°, maar moeten ze worden overgedragen aan:

a) hetzij een gelijkaardige rechtspersoon die zelf is opgericht volgens en onderworpen aan de wetgeving van een lidstaat van de Europese Economische Ruimte en bovendien zijn statutaire zetel, zijn hoofdbestuur of zijn hoofdvestiging binnen de Europese Economische Ruimte heeft;

b) hetzij een lidstaat is van de Europese Economische Ruimte of een territoriaal gedecentraliseerde overheid van een EER-lidstaat is of nog, een dienstgewijze gedecentraliseerde overheid is van een dergelijke publiekrechtelijke rechtspersoon;

Contracten tot vestiging van erfpacht- of opstalrecht en overdrachten daarvan worden, voor het overige, met huurcontracten en -overdrachten gelijkgesteld, voor de toepassing van dit wetboek, behalve voor de toepassing van artikel 161, 12°.

Dit recht is evenwel niet verschuldigd in geval van toepassing van artikel 140bis.

Interne ref.: AFZ: Dossier nr. 501 / Kad., reg. en domeinen: L. 243