Circulaire nr. Ci.RH.241/585.607 (AOIF 19/2007) d.d. 12.07.2007
DUBBELBELASTINGVERDRAG
Heffingsbevoegdheid
PENSIOEN
Kapitaal
PERSONENBELASTING
Pensioen
RIJKSINWONER
Fiscale woonplaats
Het begrip "rijksinwoner".
Aan alle ambtenaren.
INLEIDING
1. Artikel 364bis, WIB 92, wordt niet meer toegepast wanneer de verkrijger van een pensioenkapitaal een woonplaatsattest voorlegt dat uitgaat van de fiscale autoriteiten van een land waarmee België een overeenkomst tot vermijding van dubbele belasting heeft gesloten indien die overeenkomst de exclusieve heffingsbevoegdheid aan de woonstaat toekent (zie PV nr. 1362 van 11.7.2006 van Volksvertegenwoordiger Pieters, Bulletin Vragen en Antwoorden, Kamer, 2005-2006, nr. 136, blz. 26667-26672; PV nr. 8024 van 18.10.2005 van Volksvertegenwoordiger Chabot, CRIV 51 COM 706, blz. 17 tot 19 en PV nr. 2739 van 4.5.2004 van Volksvertegenwoordiger Devlies, CRIV 51 COM 246, blz. 17 tot 19).
2. In dat verband wordt geregeld vastgesteld dat belastingplichtigen hun toevlucht nemen tot bedrieglijke constructies om hun aanvullende pensioenkapitalen aan de Belgische belasting te onttrekken, hoewel die kapitalen werden gevormd door stortingen waarvoor in België fiscale voordelen werden verkregen (belastingaftrek of belastingvermindering).
3. Die constructies bestaan er dan uit dat de belastingplichtige, voor de vereffening van zijn kapitaal geldend als pensioen, fictief verhuist naar een land waarmee België een overeenkomst ter voorkoming van dubbele belasting (DBV) heeft afgesloten.
4. Op die manier wenst de belastingplichtige te ontsnappen aan de Belgische belasting op dat kapitaal door gebruik te maken van een DBV dat de heffingsbevoegdheid aan de woonstaat toewijst, waardoor hij gunstiger of zelfs helemaal niet wordt belast.
5. De belastingplichtige vermijdt de inhouding van bedrijfsvoorheffing in België, door aan de instelling die het pensioen uitbetaalt een woonplaatsattest te overhandigen dat werd uitgereikt door de belastingautoriteiten van het partnerland.
6. Deze circulaire strekt ertoe om de aandacht te vestigen op de bestaande wettelijke bepalingen met betrekking tot de vaststelling van de hoedanigheid van rijksinwoner (inwoner van België) en op bepaalde regels van de DBV, zodanig dat dergelijke constructies kunnen worden voorkomen.
WETTEKSTEN
Artikel 2, WIB 92
7. § 1. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de inkomstenbelastingen en van de tot uitvoering ervan genomen besluiten hebben de volgende termen de betekenis die is bepaald in dit artikel.
1° Rijksinwoners
Onder rijksinwoners worden verstaan :
a) de natuurlijke personen die in België hun woonplaats of de zetel van hun fortuin hebben gevestigd;
b) de Belgische diplomatieke ambtenaren en consulaire beroepsambtenaren die in het buitenland zijn geaccrediteerd, alsmede hun inwonende gezinsleden;
c) de andere leden van Belgische diplomatieke zendingen en consulaire posten in het buitenland, alsmede hun inwonende gezinsleden, daaronder niet begrepen consulaire ereambtenaren;
d) de andere ambtenaren, vertegenwoordigers en afgevaardigden van de Belgische Staat, van de Gemeenschappen, Gewesten, provincies, agglomeraties, federaties van gemeenten en gemeenten, of van een Belgisch publiekrechtelijk lichaam, die de Belgische nationaliteit bezitten en hun werkzaamheden buitenlands uitoefenen in een land waar zij niet duurzaam verblijf houden.
De vestiging van de woonplaats of van de zetel van het fortuin in België wordt naar de omstandigheden beoordeeld. Evenwel worden, behoudens tegenbewijs, geacht hun woonplaats of de zetel van hun fortuin in België te hebben gevestigd de natuurlijke personen die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven.
Voor gehuwden die zich niet in één van de in artikel 126, § 2, eerste lid, vermelde gevallen bevinden, wordt de belastingwoonplaats bepaald door de plaats waar het gezin is gevestigd.
…
Artikel 3, WIB 92
De rijksinwoners zijn onderworpen aan de personenbelasting.
WOONPLAATS OF ZETEL VAN FORTUIN
8. De fiscale wetgever had niet het inzicht het burgerlijk begrip van de woonplaats in aanmerking te nemen; voor de uitdrukking "rijksinwoner" heeft hij, integendeel, de betekenis willen behouden die ze, ingevolge de vaste rechtspraak met betrekking tot de toepassing van art. 1, W 27.12.1817, bezat voor de inning van de successierechten.
9. Indien in het "belastingdomicilie" als bedoeld in gezegde bepaling, beide bestanddelen van de "burgerlijke woonplaats" voorkomen - te weten, het feit van het werkelijk wonen in een plaats, gevoegd bij het voornemen om aldaar zijn hoofdverblijf te vestigen (zie art. 103 tot 105, BW), blijft het niettemin waar dat op belastinggebied het feit vóór het voornemen komt.
10. Bij de beoordeling van de hoedanigheid van de belanghebbenden ( rijksinwoners of niet-rijksinwoners) moet worden gesteund :
Inschrijving in het Rijksregister van de natuurlijke personen
12. Wanneer de beoogde belastingplichtigen na hun vertrek naar het buitenland ingeschreven blijven in het bevolkingsregister of vreemdelingenregister van de Belgische gemeente waar zij vóór hun vertrek verbleven, of zich laten inschrijven in het register van de Belgische diplomatieke zending of consulaire post in het buitenland, mogen zij in principe verder als rijksinwoner worden aangemerkt.
13. In de praktijk mag de taxatieambtenaar zonder verder onderzoek aannemen dat de belastingplichtigen de hoedanigheid van rijksinwoner hebben behouden wanneer zij ingeschreven blijven in het bevolkingsregister (of in het vreemdelingenregister) van de gemeente waar zij vóór hun vertrek naar het buitenland hun gewone verblijfplaats hadden (zelfs indien zij bij de rechtsbevolking ingeschreven zijn). Dezelfde regel geldt wanneer zij ingeschreven zijn in het register van een Belgische diplomatieke zending of consulaire post in het land waar zij tewerkgesteld zijn (in het buitenland geïmmatriculeerde Belgen). In dit laatste geval worden de aanslagen gevestigd in de gemeenten waar zij vóór hun vertrek naar het buitenland hun gewone verblijfplaats hadden.
Tegenbewijs
14. Wanneer de belastingplichtigen, die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven, betwisten dat zij de hoedanigheid van rijksinwoner hebben, moeten zij het wettelijk vereiste tegenbewijs daarvan leveren, en met andere woorden aantonen dat zij hun werkelijke woonplaats of zetel van fortuin niet in België hebben. Dit bewijs moet inzonderheid blijken uit de feitelijke omstandigheden die het verblijf in het buitenland kenmerken.
Personen die niet opgenomen zijn in het Rijksregister
15. Het feit dat een belastingplichtige zich uit de bevolkingsregisters laat schrappen of ambtshalve wordt afgevoerd, is op zichzelf nog geen bewijs dat hij de hoedanigheid van rijksinwoner heeft verloren.
16. Voor de personen die geschrapt zijn of ambtshalve afgevoerd zijn uit het bevolkingsregister van de gemeente waar zij vóór hun vertrek woonden en die tevens niet geïmmatriculeerd zijn bij een Belgische diplomatieke zending of consulaire post moet de hoedanigheid van rijksinwoner of van niet-rijksinwoner worden vastgesteld aan de hand van de algemene regels van belastbaarheid in de PB of in de BNI/nat.pers., met andere woorden op basis van de vraag of hun "belastingwoonplaats" of hun "zetel van fortuin" al dan niet in België gevestigd is.
Begripsomschrijvingen
17. De begrippen "woonplaats" en "zetel van fortuin" worden in art. 2, § 1, WIB 92, niet nader omschreven.
Volgens een vaste rechtspraak moet worden verstaan onder :
1° belastingwoonplaats :
Constitutieve bestanddelen van het woonplaatsbegrip
18. In tegenstelling tot het begrip "zetel van fortuin" dat op een eenvormige wijze kan worden omschreven als het centrum van de zakelijke bezigheden of van de patrimoniale belangen, is het begrip "belastingwoonplaats" veel complexer.
19. Ter zake bepaalt art. 2, § 1, 1°, derde lid, WIB 92, slechts dat voor echtgenoten (gehuwden die zich niet in een van de in art. 126, § 2, eerste lid, WIB 92, vermelde gevallen bevinden), de belastingwoonplaats die plaats is waar het gezin is gevestigd.
20. In de rechtspraak wordt de "belastingwoonplaats" omschreven als de plaats waar een persoon :
Door de evolutie in de samenleving en de economie, komt het echter steeds meer en meer voor dat een persoon zijn beroepsbezigheden niet uitoefent in hetzelfde land als dat waarin zijn gezin gehuisvest is en waar hij zijn vitale betrekkingen met zijn medemensen onderhoudt.
In dit geval moeten de verschillende constitutieve bestanddelen van de belastingwoonplaats tegenover elkaar worden afgewogen, waarbij uiteraard meer belang moet worden gehecht aan het centrum van de huishoudelijke en vitale betrekkingen dan aan de plaats van het verblijf en van de beroepswerkzaamheden.
De belastingwoonplaats wordt immers bepaald door het feit van de woning en meer in het bijzonder van de woning waar het gezin is gevestigd.
22. De duur van het lijfelijke verblijf is soms een voldoende criterium om uit te maken of een persoon rijksinwoner is, maar de beoordeling van de standvastigheid van de vestiging is meestal complexer dan het zuivere tijdselement.
Het is echter evident dat het centrum van het gezinsleven enz. in een land meer gewicht verkrijgt naargelang het verblijf en de beroepswerkzaamheden in een ander land minder duurzaam zijn.
Alternatieve criteria
23. De "belastingwoonplaats" en de "zetel van het fortuin" zijn twee alternatieve criteria voor het vaststellen van het rijksinwonerschap. Elk criterium kan dus zelfstandig of genoegzaam worden aangewend als hoofdcriterium.
24. Zo kan de "zetel van het fortuin" als hoofdcriterium worden gebruikt, als het centrum van de zakelijke belangen en beroepsactiviteiten niet op dezelfde plaats is gesitueerd als het centrum van het gezinsleven.
25. Ter zake wordt verwezen naar de regels, opgenomen onder de nr. 3/4 tot 3/15, Com.IB 92.
Daarbij moeten de hiernavolgende praktische regels worden toegepast :
26. Voor echtgenoten die zich niet in één van de in art. 126, § 2, eerste lid, WIB 92, vermelde gevallen bevinden is de belastingwoonplaats de plaats waar het gezin is gevestigd. De hoedanigheid van rijksinwoner of van niet-rijksinwoner moet globaal en gemeenschappelijk voor de beide echtgenoten worden beoordeeld.
27. De echtgenoten zijn ofwel beiden rijksinwoners, ofwel beiden niet-rijksinwoners naargelang hun belastingwoonplaats al dan niet in België is gevestigd.
28. Twee echtgenoten moeten dus in principe aan dezelfde belasting (ofwel de PB, ofwel de BNI/nat.pers.) worden onderworpen en hun inkomsten zullen in principe worden samengevoegd overeenkomstig art. 126, § 1, WIB 92.
29. De plaats waar het gezin is gevestigd (de woonplaats van het gezin) bepaalt de fiscale woonplaats, ongeacht de duur van het (tijdelijk) verblijf van één der echtgenoten in het buitenland.
30. De tijdelijke uitoefening van de beroepswerkzaamheid in het buitenland van één der echtgenoten, terwijl zijn gezin (echtgenoot en kinderen) in België blijft gevestigd, zal normaal slechts aanleiding geven tot een tijdelijke verwijdering van de gezinswoning.
31. De tijdelijke verwijdering uit de gezinswoning van één van de echtgenoten die het gevolg is van de noodwendigheden van de beroepsuitoefening, mag alsdan niet worden aangemerkt als een feitelijke scheiding van de echtgenoten. Een feitelijke scheiding wordt immers slechts geacht te bestaan wanneer de echtgenoten werkelijk en duurzaam een verschillende woonplaats hebben.
32. Het begrip "belastingwoonplaats" in de wettekst neemt niet weg dat het begrip "zetel van fortuin" voor echtgenoten bij voortduur kan worden gehanteerd. Dat betekent dat echtgenoten die zich met hun gezin in het buitenland hebben gevestigd, bij voortduur als rijksinwoners moeten worden aangemerkt wanneer blijkt dat zij de zetel van hun fortuin in België hebben behouden.
Internationale overeenkomsten
33. Voor de toepassing van de door België afgesloten DBV, wordt een persoon geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij, overeenkomstig de wetgeving die er van kracht is, aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, zijn verblijf, of enige andere soortgelijke omstandigheid.
34. Wat betreft de aanvullende pensioenkapitalen, geeft het merendeel van de door België afgesloten DBV (bijvoorbeeld : Spanje, Frankrijk, Italië, …) de heffingsbevoegdheid aan de woonstaat. Om de vrijstelling van bedrijfsvoorheffing in België te verkrijgen, moet de gerechtigde een bewijs van inwonerschap, uitgegeven door de fiscale autoriteiten van de overeenkomstsluitende Staat, voorleggen aan de instelling die de kapitalen uitbetaalt.
35. In geval een dergelijk bewijs van inwonerschap is uitgereikt en de begunstigde eveneens voldoet aan de voorwaarden om te worden beschouwd als inwoner van België, zal het woonplaatsconflict tussen België en de andere verdragsluitende Staat worden geregeld door toepassing van de bepalingen van artikel 4 van het DBV.
36. Dit artikel geeft op de eerste plaats de voorkeur aan de verdragsluitende Staat waar de betrokkene een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. De woonplaats van de natuurlijke persoon bevindt zich daar waar hij het bezit of het genot heeft van een tehuis, op voorwaarde dat het duurzaam is; dit wil zeggen dat de betrokkene het heeft ingericht en bestemd voor zijn persoonlijk gebruik en dit op bestendige wijze. Elke vorm van woonruimte kan in aanmerking worden genomen, maar de betrokkene moet het nodige gedaan hebben opdat de woning te allen tijde tot zijn beschikking staat, op een onafgebroken wijze en niet enkel bij gelegenheid.
37. Indien de natuurlijke persoon een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft in beide verdragsluitende Staten, geeft artikel 4 de voorkeur aan de Staat waarmee zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwste zijn; dit wil zeggen aan de Staat waar zich het middelpunt van zijn levensbelangen bevindt. Er wordt eveneens rekening gehouden met de familiale en sociale banden van de belastingplichtige, zijn bezigheden, zijn activiteit op politiek, cultureel en ander vlak, de zetel van zijn zaken, de plaats van waaruit hij zijn goederen beheert, … . De omstandigheden moeten in hun geheel onderzocht worden, maar het is echter evident dat overwegingen gebaseerd op de persoonlijke handelingen van de betrokkene speciale aandacht moeten krijgen. Het feit dat een belastingplichtige een woning behoudt in de omgeving waar hij altijd heeft geleefd, waar hij heeft gewerkt en waar hij zijn familie en goederen behoudt, draagt bij tot het aantonen dat hij het middelpunt van zijn levensbelangen in de Staat van deze woonplaats heeft behouden.
38. Indien het onmogelijk is om de woonplaats te bepalen door middel van het duurzaam tehuis en het middelpunt van de levensbelangen, bevat artikel 4 ondergeschikte criteria : eerst het gewoonlijke verblijf en vervolgens de nationaliteit.
39. In geval er twijfel rijst over de werkelijkheid van een verandering van woonplaats naar een verdragsluitende Staat waarmee België een Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting heeft afgesloten en zelfs bij aanwezigheid van een bewijs van inwonerschap uitgegeven door die Staat, kan de fiscale
Administratie van die Staat ondervraagd worden in het kader van een uitwisseling van inlichtingen over de werkelijkheid van een duurzaam tehuis en over het belang van de persoonlijke en economische betrekkingen. Deze vragen moeten door de bevoegde taxatiediensten worden gericht aan de centrale diensten van de AOIF op het volgende adres :
FOD FINANCIEN
Directie III/1
North Galaxy - Toren A - 15 de verdieping
Koning Albert II laan 33 bus 25
1030 Brussel
40. Er wordt echter aangestipt dat de verandering van fiscale woonplaats naar een Staat waarmee België een Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting heeft afgesloten niet automatisch impliceert dat de pensioenkapitalen uitsluitend belastbaar zijn in die andere Staat, zelfs indien de verandering van woonplaats werkelijk heeft plaats gevonden.
41. In bepaalde gevallen, vooral bij de recent afgesloten DBV (bijvoorbeeld : Zuid-Afrika, Canada, Cyprus, Luxemburg, …) zal de heffingsbevoegdheid in het algemeen overeenkomstig artikel 18 van deze DBV aan de bronstaat worden toegewezen.
42. Aangaande het DBV afgesloten met de Verenigde Arabische Emiraten, dient anderzijds te worden opgemerkt dat in deze verdragsluitende Staat momenteel geen fiscale wetgeving bestaat met betrekking tot de belastingheffing van inkomsten van natuurlijke personen. Een natuurlijk persoon die, vanuit burgerlijk oogpunt, zijn woonplaats of zijn verblijf in een Emiraat heeft, is bijgevolg nooit inwoner van de Verenigde Arabische Emiraten voor wat betreft de toepassing van het Verdrag. Zijn pensioenkapitalen van Belgische oorsprong blijven bijgevolg in België belastbaar.
RICHTLIJNEN VOOR DE TAXATIEDIENSTEN
43. De taxatiediensten worden verzocht om bijzonder waakzaam te zijn wanneer zij vaststellen dat een belastingplichtige, kort vóór zijn pensionering, zijn woonplaats overbrengt naar een land waarmee België een DBV heeft afgesloten.
44. Indien zulks het geval is, is het aangewezen om, aan de hand van de elementen uit het fiscaal dossier, na te gaan of een kapitaal geldend als pensioen in België werd gevormd en de mogelijkheid bestaat dat het zal worden vereffend na de overbrenging van de woonplaats.
45. Als die feiten zich voordoen, dient gelet op het voorgaande te worden nagegaan of er al dan niet sprake is van een daadwerkelijke overbrenging van woonplaats en of die van aard is om de belastingplichtige zijn hoedanigheid van rijksinwoner te doen verliezen.
46. Indien een dubbele woonplaats wordt vastgesteld, zowel in België als in een partnerland, moet aan de hand van het DBV aandachtig worden onderzocht welke van de twee landen over de heffingsbevoegdheid met betrekking tot de inkomsten van de belastingplichtige beschikt.
47. Vanaf de overbrenging van de woonplaats en gedurende de drie belastbare tijdperken die daarop volgen, moeten de nodige maatregelen worden genomen met het oog op de verdere opvolging van het dossier zodanig dat de aandacht van de taxatiedienst wordt getrokken indien zich nieuwe elementen zouden voordoen (bijvoorbeeld door het dossier in een bijzonder klassement op te nemen).
NAMENS DE MINISTER :
Voor de administrateur Kleine en
Middelgrote Ondernemingen :
De Directeur,
Stany QUINTENS
Heffingsbevoegdheid
PENSIOEN
Kapitaal
PERSONENBELASTING
Pensioen
RIJKSINWONER
Fiscale woonplaats
Het begrip "rijksinwoner".
Aan alle ambtenaren.
INLEIDING
1. Artikel 364bis, WIB 92, wordt niet meer toegepast wanneer de verkrijger van een pensioenkapitaal een woonplaatsattest voorlegt dat uitgaat van de fiscale autoriteiten van een land waarmee België een overeenkomst tot vermijding van dubbele belasting heeft gesloten indien die overeenkomst de exclusieve heffingsbevoegdheid aan de woonstaat toekent (zie PV nr. 1362 van 11.7.2006 van Volksvertegenwoordiger Pieters, Bulletin Vragen en Antwoorden, Kamer, 2005-2006, nr. 136, blz. 26667-26672; PV nr. 8024 van 18.10.2005 van Volksvertegenwoordiger Chabot, CRIV 51 COM 706, blz. 17 tot 19 en PV nr. 2739 van 4.5.2004 van Volksvertegenwoordiger Devlies, CRIV 51 COM 246, blz. 17 tot 19).
2. In dat verband wordt geregeld vastgesteld dat belastingplichtigen hun toevlucht nemen tot bedrieglijke constructies om hun aanvullende pensioenkapitalen aan de Belgische belasting te onttrekken, hoewel die kapitalen werden gevormd door stortingen waarvoor in België fiscale voordelen werden verkregen (belastingaftrek of belastingvermindering).
3. Die constructies bestaan er dan uit dat de belastingplichtige, voor de vereffening van zijn kapitaal geldend als pensioen, fictief verhuist naar een land waarmee België een overeenkomst ter voorkoming van dubbele belasting (DBV) heeft afgesloten.
4. Op die manier wenst de belastingplichtige te ontsnappen aan de Belgische belasting op dat kapitaal door gebruik te maken van een DBV dat de heffingsbevoegdheid aan de woonstaat toewijst, waardoor hij gunstiger of zelfs helemaal niet wordt belast.
5. De belastingplichtige vermijdt de inhouding van bedrijfsvoorheffing in België, door aan de instelling die het pensioen uitbetaalt een woonplaatsattest te overhandigen dat werd uitgereikt door de belastingautoriteiten van het partnerland.
6. Deze circulaire strekt ertoe om de aandacht te vestigen op de bestaande wettelijke bepalingen met betrekking tot de vaststelling van de hoedanigheid van rijksinwoner (inwoner van België) en op bepaalde regels van de DBV, zodanig dat dergelijke constructies kunnen worden voorkomen.
WETTEKSTEN
Artikel 2, WIB 92
7. § 1. Voor de toepassing van dit Wetboek, van de bijzondere wetsbepalingen op het stuk van de inkomstenbelastingen en van de tot uitvoering ervan genomen besluiten hebben de volgende termen de betekenis die is bepaald in dit artikel.
1° Rijksinwoners
Onder rijksinwoners worden verstaan :
a) de natuurlijke personen die in België hun woonplaats of de zetel van hun fortuin hebben gevestigd;
b) de Belgische diplomatieke ambtenaren en consulaire beroepsambtenaren die in het buitenland zijn geaccrediteerd, alsmede hun inwonende gezinsleden;
c) de andere leden van Belgische diplomatieke zendingen en consulaire posten in het buitenland, alsmede hun inwonende gezinsleden, daaronder niet begrepen consulaire ereambtenaren;
d) de andere ambtenaren, vertegenwoordigers en afgevaardigden van de Belgische Staat, van de Gemeenschappen, Gewesten, provincies, agglomeraties, federaties van gemeenten en gemeenten, of van een Belgisch publiekrechtelijk lichaam, die de Belgische nationaliteit bezitten en hun werkzaamheden buitenlands uitoefenen in een land waar zij niet duurzaam verblijf houden.
De vestiging van de woonplaats of van de zetel van het fortuin in België wordt naar de omstandigheden beoordeeld. Evenwel worden, behoudens tegenbewijs, geacht hun woonplaats of de zetel van hun fortuin in België te hebben gevestigd de natuurlijke personen die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven.
Voor gehuwden die zich niet in één van de in artikel 126, § 2, eerste lid, vermelde gevallen bevinden, wordt de belastingwoonplaats bepaald door de plaats waar het gezin is gevestigd.
…
Artikel 3, WIB 92
De rijksinwoners zijn onderworpen aan de personenbelasting.
WOONPLAATS OF ZETEL VAN FORTUIN
8. De fiscale wetgever had niet het inzicht het burgerlijk begrip van de woonplaats in aanmerking te nemen; voor de uitdrukking "rijksinwoner" heeft hij, integendeel, de betekenis willen behouden die ze, ingevolge de vaste rechtspraak met betrekking tot de toepassing van art. 1, W 27.12.1817, bezat voor de inning van de successierechten.
9. Indien in het "belastingdomicilie" als bedoeld in gezegde bepaling, beide bestanddelen van de "burgerlijke woonplaats" voorkomen - te weten, het feit van het werkelijk wonen in een plaats, gevoegd bij het voornemen om aldaar zijn hoofdverblijf te vestigen (zie art. 103 tot 105, BW), blijft het niettemin waar dat op belastinggebied het feit vóór het voornemen komt.
10. Bij de beoordeling van de hoedanigheid van de belanghebbenden ( rijksinwoners of niet-rijksinwoners) moet worden gesteund :
- in de eerste plaats op hun eventuele inschrijving in het Rijksregister van de natuurlijke personen (art. 2, § 1, 1°, tweede lid);
- en, indien zij niet (meer) in het Rijksregister ingeschreven zijn, op de algemene beginselen inzake de vaststelling van de hoedanigheid van rijksinwoner of niet-rijksinwoner (gebaseerd op de plaats waar zij hun belastingwoonplaats of de zetel van hun fortuin gevestigd hebben).
Inschrijving in het Rijksregister van de natuurlijke personen
12. Wanneer de beoogde belastingplichtigen na hun vertrek naar het buitenland ingeschreven blijven in het bevolkingsregister of vreemdelingenregister van de Belgische gemeente waar zij vóór hun vertrek verbleven, of zich laten inschrijven in het register van de Belgische diplomatieke zending of consulaire post in het buitenland, mogen zij in principe verder als rijksinwoner worden aangemerkt.
13. In de praktijk mag de taxatieambtenaar zonder verder onderzoek aannemen dat de belastingplichtigen de hoedanigheid van rijksinwoner hebben behouden wanneer zij ingeschreven blijven in het bevolkingsregister (of in het vreemdelingenregister) van de gemeente waar zij vóór hun vertrek naar het buitenland hun gewone verblijfplaats hadden (zelfs indien zij bij de rechtsbevolking ingeschreven zijn). Dezelfde regel geldt wanneer zij ingeschreven zijn in het register van een Belgische diplomatieke zending of consulaire post in het land waar zij tewerkgesteld zijn (in het buitenland geïmmatriculeerde Belgen). In dit laatste geval worden de aanslagen gevestigd in de gemeenten waar zij vóór hun vertrek naar het buitenland hun gewone verblijfplaats hadden.
Tegenbewijs
14. Wanneer de belastingplichtigen, die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven, betwisten dat zij de hoedanigheid van rijksinwoner hebben, moeten zij het wettelijk vereiste tegenbewijs daarvan leveren, en met andere woorden aantonen dat zij hun werkelijke woonplaats of zetel van fortuin niet in België hebben. Dit bewijs moet inzonderheid blijken uit de feitelijke omstandigheden die het verblijf in het buitenland kenmerken.
Personen die niet opgenomen zijn in het Rijksregister
15. Het feit dat een belastingplichtige zich uit de bevolkingsregisters laat schrappen of ambtshalve wordt afgevoerd, is op zichzelf nog geen bewijs dat hij de hoedanigheid van rijksinwoner heeft verloren.
16. Voor de personen die geschrapt zijn of ambtshalve afgevoerd zijn uit het bevolkingsregister van de gemeente waar zij vóór hun vertrek woonden en die tevens niet geïmmatriculeerd zijn bij een Belgische diplomatieke zending of consulaire post moet de hoedanigheid van rijksinwoner of van niet-rijksinwoner worden vastgesteld aan de hand van de algemene regels van belastbaarheid in de PB of in de BNI/nat.pers., met andere woorden op basis van de vraag of hun "belastingwoonplaats" of hun "zetel van fortuin" al dan niet in België gevestigd is.
Begripsomschrijvingen
17. De begrippen "woonplaats" en "zetel van fortuin" worden in art. 2, § 1, WIB 92, niet nader omschreven.
Volgens een vaste rechtspraak moet worden verstaan onder :
1° belastingwoonplaats :
2° zetel van fortuin :
- een bijzondere en feitelijke woonplaats, die onafhankelijk kan zijn van de burgerlijke woonplaats en van de nationaliteit, die tot stand komt, wordt bevestigd en zich consolideert door een geheel van feiten en omstandigheden (Cass., 6.10.1941, Nogueira, Pas. 1941, I, 368);
- een feitelijke woonplaats die noodzakelijkerwijze gekenmerkt wordt door een bepaalde bestendigheid of continuïteit (Cass., 7.2.1979, Prade G., Bull. 611, blz. 2713; in dezelfde zin : Cass., 28.10.1982, Gueye A., Fiscale Jurisprudentie, 83/41, Cass., 30.6.1983, Schaan R., Fiscale Jurisprudentie, 83/189 en Cass., 15.11.1990, de Burlet J., Fiscale Jurisprudentie, 91/31).
Art. 2, § 1, 1°, derde lid, WIB 92, verduidelijkt het begrip "woonplaats" wel, maar die bepaling geldt slechts voor echtgenoten (gehuwden die zich niet in één van de in art. 126, § 2, eerste lid, WIB 92 vermelde gevallen bevinden).
- de plaats van waaruit het fortuin wordt beheerd en die uiteraard door een bepaalde eenheid wordt gekenmerkt (Cass., 7.2.1979, Prade G., Bull. 611, blz. 2713);
- de plaats van het vermogen van de belastingschuldige, met dien verstande dat die uitdrukking niet de plaats bedoelt waar de goederen die het vermogen uitmaken gelegen zijn, doch wel de plaats van waaruit de eigenaar die ze beheert of toezicht houdt over hun beheer de zetel heeft van zijn zaken of van zijn bezigheden (Antwerpen, 18.2.1982, S.S., Fiscale Jurisprudentie, 82/71).
Constitutieve bestanddelen van het woonplaatsbegrip
18. In tegenstelling tot het begrip "zetel van fortuin" dat op een eenvormige wijze kan worden omschreven als het centrum van de zakelijke bezigheden of van de patrimoniale belangen, is het begrip "belastingwoonplaats" veel complexer.
19. Ter zake bepaalt art. 2, § 1, 1°, derde lid, WIB 92, slechts dat voor echtgenoten (gehuwden die zich niet in een van de in art. 126, § 2, eerste lid, WIB 92, vermelde gevallen bevinden), de belastingwoonplaats die plaats is waar het gezin is gevestigd.
20. In de rechtspraak wordt de "belastingwoonplaats" omschreven als de plaats waar een persoon :
- vast verblijft;
- de haardstede van zijn gezin heeft;
- de vitale betrekkingen met zijn medemensen onderhoudt (sociale, culturele en politieke relaties en bezigheden, …).
Door de evolutie in de samenleving en de economie, komt het echter steeds meer en meer voor dat een persoon zijn beroepsbezigheden niet uitoefent in hetzelfde land als dat waarin zijn gezin gehuisvest is en waar hij zijn vitale betrekkingen met zijn medemensen onderhoudt.
In dit geval moeten de verschillende constitutieve bestanddelen van de belastingwoonplaats tegenover elkaar worden afgewogen, waarbij uiteraard meer belang moet worden gehecht aan het centrum van de huishoudelijke en vitale betrekkingen dan aan de plaats van het verblijf en van de beroepswerkzaamheden.
De belastingwoonplaats wordt immers bepaald door het feit van de woning en meer in het bijzonder van de woning waar het gezin is gevestigd.
22. De duur van het lijfelijke verblijf is soms een voldoende criterium om uit te maken of een persoon rijksinwoner is, maar de beoordeling van de standvastigheid van de vestiging is meestal complexer dan het zuivere tijdselement.
Het is echter evident dat het centrum van het gezinsleven enz. in een land meer gewicht verkrijgt naargelang het verblijf en de beroepswerkzaamheden in een ander land minder duurzaam zijn.
Alternatieve criteria
23. De "belastingwoonplaats" en de "zetel van het fortuin" zijn twee alternatieve criteria voor het vaststellen van het rijksinwonerschap. Elk criterium kan dus zelfstandig of genoegzaam worden aangewend als hoofdcriterium.
24. Zo kan de "zetel van het fortuin" als hoofdcriterium worden gebruikt, als het centrum van de zakelijke belangen en beroepsactiviteiten niet op dezelfde plaats is gesitueerd als het centrum van het gezinsleven.
25. Ter zake wordt verwezen naar de regels, opgenomen onder de nr. 3/4 tot 3/15, Com.IB 92.
Daarbij moeten de hiernavolgende praktische regels worden toegepast :
- de feitelijke omstandigheden moeten uitwijzen of een belastingplichtige die naar het buitenland vertrekt de bedoeling heeft om in België niet langer zijn wezenlijke, werkelijke en blijvende woonplaats of de zetel van zijn fortuin te behouden;
- in geval van twijfel moet als voornaamste criterium de werkelijke woonplaats van het gezin in aanmerking worden genomen, eerder dan de vaak moeilijk te "lokaliseren" zetel van fortuin;
- voor belastingplichtigen die geen gezin hebben of hun gezin naar het buitenland meenemen is inzonderheid de duurzaamheid van het verblijf in het buitenland van doorslaggevende aard (ter zake moet worden aangenomen dat een termijn van 24 maanden verblijf op een vaste plaats in het buitenland als minimumtermijn in aanmerking komt voor de vestiging van de woonplaats in het buitenland);
- belastingplichtigen die hun gezin in België achterlaten, behouden in de regel de hoedanigheid van rijksinwoner tijdens hun verblijf in het buitenland, uitgezonderd :
- indien het vertrek naar het buitenland samengaat met een werkelijke feitelijke scheiding van de echtgenoten, ten gevolge van een duurzame breuk in het huwelijksleven van de betrokkenen;
- indien vaststaat dat de bedoeling aanwezig was om de woonplaats van het gezin in het buitenland te vestigen, zelfs indien de echtgenoot en/of kinderen nog tijdelijk in België achterblijven (voorlopig uitstel van vertrek om redenen van gezondheid, onderwijs, enz.);
- personen die ter uitvoering van opeenvolgende korte contracten beurtelings in verschillende landen werken, worden als rijksinwoner aangemerkt, zelfs indien de totale duur van die contracten meer dan 24 maanden bedraagt, omdat de hoedanigheid van niet-rijksinwoner een zekere bestendigheid van woonplaats veronderstelt die in dergelijke gevallen doorgaans niet aanwezig is;
- niet-rijksinwoners verliezen die hoedanigheid niet wanneer zij, zelfs herhaaldelijk, voor een kort verblijf naar België terugkeren voor vakantie of voor herscholing of wegens familiale gebeurtenissen (bv. overlijden van een bloedverwant);
- de omstandigheid dat de betrokkenen hun bezoldigingen geheel of gedeeltelijk in België laten uitbetalen, of in België sommige roerende of onroerende beleggingen doen, kan niet zonder meer leiden tot het besluit dat zij in België de zetel van hun fortuin hebben gevestigd of behouden (die zetel is immers niet op de plaats waar de goederen zich bevinden, maar wel die van waar ze beheerd worden).
26. Voor echtgenoten die zich niet in één van de in art. 126, § 2, eerste lid, WIB 92, vermelde gevallen bevinden is de belastingwoonplaats de plaats waar het gezin is gevestigd. De hoedanigheid van rijksinwoner of van niet-rijksinwoner moet globaal en gemeenschappelijk voor de beide echtgenoten worden beoordeeld.
27. De echtgenoten zijn ofwel beiden rijksinwoners, ofwel beiden niet-rijksinwoners naargelang hun belastingwoonplaats al dan niet in België is gevestigd.
28. Twee echtgenoten moeten dus in principe aan dezelfde belasting (ofwel de PB, ofwel de BNI/nat.pers.) worden onderworpen en hun inkomsten zullen in principe worden samengevoegd overeenkomstig art. 126, § 1, WIB 92.
29. De plaats waar het gezin is gevestigd (de woonplaats van het gezin) bepaalt de fiscale woonplaats, ongeacht de duur van het (tijdelijk) verblijf van één der echtgenoten in het buitenland.
30. De tijdelijke uitoefening van de beroepswerkzaamheid in het buitenland van één der echtgenoten, terwijl zijn gezin (echtgenoot en kinderen) in België blijft gevestigd, zal normaal slechts aanleiding geven tot een tijdelijke verwijdering van de gezinswoning.
31. De tijdelijke verwijdering uit de gezinswoning van één van de echtgenoten die het gevolg is van de noodwendigheden van de beroepsuitoefening, mag alsdan niet worden aangemerkt als een feitelijke scheiding van de echtgenoten. Een feitelijke scheiding wordt immers slechts geacht te bestaan wanneer de echtgenoten werkelijk en duurzaam een verschillende woonplaats hebben.
32. Het begrip "belastingwoonplaats" in de wettekst neemt niet weg dat het begrip "zetel van fortuin" voor echtgenoten bij voortduur kan worden gehanteerd. Dat betekent dat echtgenoten die zich met hun gezin in het buitenland hebben gevestigd, bij voortduur als rijksinwoners moeten worden aangemerkt wanneer blijkt dat zij de zetel van hun fortuin in België hebben behouden.
Internationale overeenkomsten
33. Voor de toepassing van de door België afgesloten DBV, wordt een persoon geacht inwoner te zijn van de Staat waar hij, overeenkomstig de wetgeving die er van kracht is, aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, zijn verblijf, of enige andere soortgelijke omstandigheid.
34. Wat betreft de aanvullende pensioenkapitalen, geeft het merendeel van de door België afgesloten DBV (bijvoorbeeld : Spanje, Frankrijk, Italië, …) de heffingsbevoegdheid aan de woonstaat. Om de vrijstelling van bedrijfsvoorheffing in België te verkrijgen, moet de gerechtigde een bewijs van inwonerschap, uitgegeven door de fiscale autoriteiten van de overeenkomstsluitende Staat, voorleggen aan de instelling die de kapitalen uitbetaalt.
35. In geval een dergelijk bewijs van inwonerschap is uitgereikt en de begunstigde eveneens voldoet aan de voorwaarden om te worden beschouwd als inwoner van België, zal het woonplaatsconflict tussen België en de andere verdragsluitende Staat worden geregeld door toepassing van de bepalingen van artikel 4 van het DBV.
36. Dit artikel geeft op de eerste plaats de voorkeur aan de verdragsluitende Staat waar de betrokkene een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft. De woonplaats van de natuurlijke persoon bevindt zich daar waar hij het bezit of het genot heeft van een tehuis, op voorwaarde dat het duurzaam is; dit wil zeggen dat de betrokkene het heeft ingericht en bestemd voor zijn persoonlijk gebruik en dit op bestendige wijze. Elke vorm van woonruimte kan in aanmerking worden genomen, maar de betrokkene moet het nodige gedaan hebben opdat de woning te allen tijde tot zijn beschikking staat, op een onafgebroken wijze en niet enkel bij gelegenheid.
37. Indien de natuurlijke persoon een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft in beide verdragsluitende Staten, geeft artikel 4 de voorkeur aan de Staat waarmee zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwste zijn; dit wil zeggen aan de Staat waar zich het middelpunt van zijn levensbelangen bevindt. Er wordt eveneens rekening gehouden met de familiale en sociale banden van de belastingplichtige, zijn bezigheden, zijn activiteit op politiek, cultureel en ander vlak, de zetel van zijn zaken, de plaats van waaruit hij zijn goederen beheert, … . De omstandigheden moeten in hun geheel onderzocht worden, maar het is echter evident dat overwegingen gebaseerd op de persoonlijke handelingen van de betrokkene speciale aandacht moeten krijgen. Het feit dat een belastingplichtige een woning behoudt in de omgeving waar hij altijd heeft geleefd, waar hij heeft gewerkt en waar hij zijn familie en goederen behoudt, draagt bij tot het aantonen dat hij het middelpunt van zijn levensbelangen in de Staat van deze woonplaats heeft behouden.
38. Indien het onmogelijk is om de woonplaats te bepalen door middel van het duurzaam tehuis en het middelpunt van de levensbelangen, bevat artikel 4 ondergeschikte criteria : eerst het gewoonlijke verblijf en vervolgens de nationaliteit.
39. In geval er twijfel rijst over de werkelijkheid van een verandering van woonplaats naar een verdragsluitende Staat waarmee België een Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting heeft afgesloten en zelfs bij aanwezigheid van een bewijs van inwonerschap uitgegeven door die Staat, kan de fiscale
Administratie van die Staat ondervraagd worden in het kader van een uitwisseling van inlichtingen over de werkelijkheid van een duurzaam tehuis en over het belang van de persoonlijke en economische betrekkingen. Deze vragen moeten door de bevoegde taxatiediensten worden gericht aan de centrale diensten van de AOIF op het volgende adres :
FOD FINANCIEN
Directie III/1
North Galaxy - Toren A - 15 de verdieping
Koning Albert II laan 33 bus 25
1030 Brussel
40. Er wordt echter aangestipt dat de verandering van fiscale woonplaats naar een Staat waarmee België een Overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting heeft afgesloten niet automatisch impliceert dat de pensioenkapitalen uitsluitend belastbaar zijn in die andere Staat, zelfs indien de verandering van woonplaats werkelijk heeft plaats gevonden.
41. In bepaalde gevallen, vooral bij de recent afgesloten DBV (bijvoorbeeld : Zuid-Afrika, Canada, Cyprus, Luxemburg, …) zal de heffingsbevoegdheid in het algemeen overeenkomstig artikel 18 van deze DBV aan de bronstaat worden toegewezen.
42. Aangaande het DBV afgesloten met de Verenigde Arabische Emiraten, dient anderzijds te worden opgemerkt dat in deze verdragsluitende Staat momenteel geen fiscale wetgeving bestaat met betrekking tot de belastingheffing van inkomsten van natuurlijke personen. Een natuurlijk persoon die, vanuit burgerlijk oogpunt, zijn woonplaats of zijn verblijf in een Emiraat heeft, is bijgevolg nooit inwoner van de Verenigde Arabische Emiraten voor wat betreft de toepassing van het Verdrag. Zijn pensioenkapitalen van Belgische oorsprong blijven bijgevolg in België belastbaar.
RICHTLIJNEN VOOR DE TAXATIEDIENSTEN
43. De taxatiediensten worden verzocht om bijzonder waakzaam te zijn wanneer zij vaststellen dat een belastingplichtige, kort vóór zijn pensionering, zijn woonplaats overbrengt naar een land waarmee België een DBV heeft afgesloten.
44. Indien zulks het geval is, is het aangewezen om, aan de hand van de elementen uit het fiscaal dossier, na te gaan of een kapitaal geldend als pensioen in België werd gevormd en de mogelijkheid bestaat dat het zal worden vereffend na de overbrenging van de woonplaats.
45. Als die feiten zich voordoen, dient gelet op het voorgaande te worden nagegaan of er al dan niet sprake is van een daadwerkelijke overbrenging van woonplaats en of die van aard is om de belastingplichtige zijn hoedanigheid van rijksinwoner te doen verliezen.
46. Indien een dubbele woonplaats wordt vastgesteld, zowel in België als in een partnerland, moet aan de hand van het DBV aandachtig worden onderzocht welke van de twee landen over de heffingsbevoegdheid met betrekking tot de inkomsten van de belastingplichtige beschikt.
47. Vanaf de overbrenging van de woonplaats en gedurende de drie belastbare tijdperken die daarop volgen, moeten de nodige maatregelen worden genomen met het oog op de verdere opvolging van het dossier zodanig dat de aandacht van de taxatiedienst wordt getrokken indien zich nieuwe elementen zouden voordoen (bijvoorbeeld door het dossier in een bijzonder klassement op te nemen).
NAMENS DE MINISTER :
Voor de administrateur Kleine en
Middelgrote Ondernemingen :
De Directeur,
Stany QUINTENS
Bron: FisconetPlus