Circulaire nr. AOIF 41/2004 (E.T.103.375) dd. 20.12.2004
CIRC 41/2004
Circulaire nr. AOIF 41/2004 (E.T.103.375) dd. 20.12.2004
NIEUW BTW-STELSEL VAN TOEPASSING OP VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN
Zie ook beslissing nr. E.T.108.690 dd. 11.01.2005, E.T.108.686 dd. 19.01.2005 en E.T.113.146 dd. 13.08.2007.
ONDERWERP.
1. Onderhavige circulaire licht de wijzigingen toe die moeten worden aangebracht aan het BTW-stelsel dat van toepassing is op voorafbetaalde telefoonkaarten teneinde rekening te houden met de evolutie en de diversificatie van de door de telecommunicatiesector aangeboden diensten.
In hoofdstuk I wordt het stelsel dat tot en met 31 december 2004 van toepassing was op de verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in herinnering gebracht.
In hoofdstuk II worden de redenen besproken waarom het BTW-stelsel dat op die kaarten van toepassing was, moet worden aangepast.
In hoofdstuk III worden de belangrijkste wijzigingen die aan dat stelsel worden aangebracht, uiteengezet.
In hoofdstuk IV worden de regularisaties beschreven die moeten worden verricht opdat de overgang van het oude naar het nieuwe stelsel neutraal verloopt, zowel voor de Schatkist als voor alle belastingplichtigen die actief zijn in de telecommunicatiesector (enerzijds de operatoren en anderzijds de groothandelaars, de kleinhandelaars en de tussenpersonen in de verkoop van de kaarten).
In hoofdstuk V worden tenslotte enkele bijzondere toepassingsgevallen van het nieuwe stelsel besproken.
HOOFDSTUK I. BTW-STELSEL VAN TOEPASSING TOT EN MET 31 DECEMBER 2004 OP DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN.
2. Onder het huidige stelsel dat van toepassing is tot en met 31 december 2004, wordt de prijs die wordt betaald naar aanleiding van de verkoop of het herladen van een voorafbetaalde telefoonkaart beschouwd als de vervroegde betaling voor het verstrekken van een telecommunicatiedienst.
3. Bij de verkoop of het herladen van een voorafbetaalde telefoonkaart wordt de BTW bijgevolg overeenkomstig artikel 22, § 2, tweede lid, van het BTW-Wetboek opeisbaar over de waarde van de kaart of over het opgeladen bedrag op het tijdstip van het innen van de prijs.
4. Het daadwerkelijk gebruik van het tegoed van die voorafbetaalde telefoonkaart geeft echter geen aanleiding meer tot enige heffing van de belasting aangezien die heffing vroeger heeft plaatsgevonden, namelijk op het tijdstip van de verkoop van de kaart of van het herladen ervan.
5. De voorafbetaalde telefoonkaarten maken het voorwerp uit van een verkoopketen van telecomoperator tot eindgebruiker, met tussenkomst van een of meerdere tussenpersonen. Onder het huidige stelsel geven de opeenvolgende verkopen van voorafbetaalde kaarten in elke fase van de verkoopketen aanleiding tot heffing van de belasting over de verkoopprijs van de kaarten, met recht op aftrek van de voorbelasting door de belastingplichtige wederverkoper die werd betaald bij het verkrijgen van die kaarten.
6. Het schema 1 en de tabel 1, die gaan als bijlage, illustreren het huidige BTW-stelsel dat van toepassing is op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR (BTW inclusief). Het voorbeeld gaat uit van de theoretische veronderstelling dat door elke belastingplichtige wederverkoper een waarde van 10 EUR wordt toegevoegd.
HOOFDSTUK II. NOODZAAK OM HET TOEPASSELIJK BTW-STELSEL TE WIJZIGEN.
7. Het commercieel aanbod van de telecommunicatiesector overstijgt vandaag de dag in ruime mate het louter aanbieden van telefoondiensten. De telefoon laat momenteel aan de gebruiker toe, door middel van specifiek voor dat doel gecommercialiseerde telefoonnummers, beroep te doen op diverse diensten: het verschaffen van informatie (beurskoersen, weersvoorspellingen, uurregelingen van het openbaar vervoer, enz.), het deelnemen aan spelen of wedstrijden, het verzamelen van fondsen voor liefdadigheidsinstellingen, het laden van logo's, beltonen of muziek, het voeren van gesprekken van diverse aard, enz.
Dit aanbod van diensten zal zich in de toekomst overigens nog verder ontwikkelen en diversifiëren. Recente persberichten maken zelfs melding van de mogelijkheid voor de consument om in de nabije toekomst gebruik te maken van het mobiel telefoonnetwerk voor het betalen van aankopen bij handelaars. In sommige Europese landen kan de telefoonkaart overigens reeds gebruikt worden bij de betaling aan automaten (dranken, snoepgoed, enz.).
8. Rekening houdend met wat voorafgaat en op basis van de in België reeds toepasselijke mogelijkheden, moet worden vastgesteld dat de prijs van de voorafbetaalde telefoonkaarten en van het herladen ervan (door aankoop van herlaadkaarten of via bankterminal) niet langer kan worden aangemerkt als de tegenprestatie van uitsluitend telecommunicatiediensten die vóór het verbruik werd betaald of voldaan.
9. Derhalve en aangezien het merendeel van de voorafbetaalde telefoonkaarten de facto multifunctioneel zijn geworden en ze bijgevolg kunnen gebruikt worden voor het betalen van de prijs van uiteenlopende diensten (en zelfs van leveringen van goederen), moeten deze kaarten voortaan, althans voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, gelijkgesteld worden met een elektronisch betaalmiddel, waarvan de verkoop of het herladen op zich geen handeling is beoogd door artikel 2 van het BTW-Wetboek noch als een oorzaak van opeisbaarheid van die belasting (als voorafbetaling van een telecommunicatiedienst).
HOOFDSTUK III. NIEUW BTW-STELSEL VAN TOEPASSING OP DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN.
Belangrijke voorafgaande opmerking
10. Er wordt aan herinnerd dat de verkopen van kaarten die worden gerealiseerd in de loop van de laatste aangifteperiode van het jaar 2004 (dus tot en met 31 december 2004) onder het "oude" stelsel vallen. De BTW met betrekking tot die verkopen moet bijgevolg worden geheven en door de verkoper worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de handelingen van die laatste periode van 2004 (aangifte van december of van het vierde kwartaal 2004, in te dienen uiterlijk 20 januari 2005).
11. In dit verband kan het verloop van de verkoop van de kaarten tussen de verschillende tussenpersonen van de verkoopketen op 31 december 2004 aanleiding geven tot twee gevallen:
13. Hieruit volgt dat in het eerste geval, dat geregeld wordt door het oude stelsel, de factuur die door de verkoper uiterlijk de vijfde werkdag van januari 2005 moet worden uitgereikt de BTW moet vermelden. De belastingplichtige koper van die kaarten (tussenpersoon of andere) moet de regularisatie zelf verrichten.
14. In het tweede geval, is de verkoper gehouden:
15. Het nieuwe BTW-stelsel dat van toepassing is op de voorafbetaalde telefoonkaarten betreft alle telecommunicatieoperatoren gevestigd in België die telecommunicatiediensten aanbieden of die het doorsturen van uiteenlopende informatie via een telecommunicatienetwerk verzekeren en waarvan de betaling geschiedt door toerekening op het tegoed van de voorafbetaalde telefoonkaarten die ze uitgeven.
16. Met het begrip "telecomoperatoren" worden niet enkel bedoeld de ondernemingen die beschikken over een vast of mobiel telefoonnetwerk, maar ook deze die, zonder over een dergelijk netwerk te beschikken, bij de exploitanten van dergelijke netwerken, telecommunicatiecapaciteit of gebruiksrechten op deze netwerken verwerven en die dezelfde diensten verstrekken als de operatoren bedoeld in de vorige paragraaf, door middel van de uitgifte van voorafbetaalde telefoonkaarten bestemd voor het betalen van die diensten.
17. Het nieuwe stelsel beoogt eveneens de telecomoperatoren die gevestigd zijn in het buitenland waarvan de handelingen, overeenkomstig de regels inzake plaats van de dienst bepaald door artikel 21 van het BTW-Wetboek, geacht worden plaats te vinden in België.
Afdeling B. Heffing van de belasting door de telecomoperatoren voor hun telecommunicatiediensten.
18. Rekening houdend met de kwalificatie die op het vlak van de BTW wordt gegeven aan de voorafbetaalde telefoonkaarten (een elektronisch betaalmiddel), kan de verkoop ervan als zodanig niet onderworpen worden aan de BTW, niet door de telecomoperatoren noch door de tussenpersonen in de verkoopketen.
19. In het nieuwe stelsel voldoen de telecomoperatoren de belasting naarmate ze de diensten verstrekken aan de kopers van deze kaarten. De maatstaf van heffing van deze verschillende prestaties is gelijk aan de waarde, exclusief BTW, van het bedrag van de verstrekte dienst dat in mindering wordt gebracht van het tegoed van de kaart.
20. De opeisbaarheid van de belasting is bijgevolg niet langer gebonden aan de verkoop, noch aan de betaling, noch aan het herladen van deze kaarten, maar aan hun werkelijk gebruik. Artikel 22, § 2, tweede lid, van het BTW-Wetboek (zie hoofdstuk I, nr. 3, hiervoor), is niet langer van toepassing bij de verkoop of het herladen van de kaarten met ingang van 1 januari 2005.
21. Overigens is artikel 22, § 3, van het BTW-Wetboek (artikel 17 van het koninklijk besluit nr. 1, voormeld), op grond waarvan de belasting verschuldigd wordt naarmate de prijs wordt geïncasseerd evenmin van toepassing op hun prestaties, zelfs indien deze worden verstrekt aan particulieren die ze niet bestemmen voor de behoeften van een economische activiteit.
Afdeling C. Stelsel van toepassing op diensten andere dan de telecommunicatiediensten (of op de leveringen van goederen) in rekening gebracht via een voorafbetaalde telefoonkaart.
Onderafdeling 1. Principe.
22. Wanneer het tegoed van een voorafbetaalde kaart wordt gebruikt voor het betalen van de prijs van een dienst (of van een goed) andere dan een telecommunicatiedienst (inlichtingen, gesprekken, logo's, spelen, weddenschappen, enz.), moet de belasting die opeisbaar is over deze diensten (of die leveringen van goederen) niet door de telecomoperatoren aan de Schatkist worden voldaan (behalve in een aantal bijzondere gevallen waarin die operatoren zelf moeten aangemerkt worden als de verstrekkers van de diensten of de goederen).
23. De belasting is verschuldigd en moet worden voldaan door de belastingplichtigen, gewoonlijk "content providers" genoemd (hierna: "providers"), die deze diensten (of die leveringen van goederen) verrichten. Ze moet worden voldaan aan de Schatkist op basis van het totaalbedrag, BTW exclusief, dat in mindering wordt gebracht van het tegoed van de kaart van de gebruiker van die diensten.
Normaliter moeten deze providers overigens voor dat totaalbedrag een factuur uitreiken aan de belastingplichtige gebruikers die de diensten (of de goederen) gebruiken voor de behoeften van hun economische activiteit.
24. De telecomoperatoren storten aan de providers periodiek of op de vervaldag van de overeenkomst gesloten met laatstgenoemden de bedragen die aldus in rekening werden gebracht van de kaarten van de gebruikers. Deze bedragen worden verminderd met het deel van de prijs dat de operatoren overeenkomstig de overeengekomen contractuele bepalingen behouden als tegenprestatie voor hun diensten inzake telecommunicatie (die in casu bestaan uit de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen) verricht voor de providers.
25. De telecomoperatoren zelf moeten slechts de BTW voldoen over het deel van het bedrag dat ze behouden als tegenprestatie voor hun diensten.
Ze moeten overigens voor dat bedrag aan de providers een factuur uitreiken voor hun telecommunicatiediensten (de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen).
26. De providers kunnen overeenkomstig de normale regels hun recht op aftrek uitoefenen van de belasting die hen aldus in rekening werd gebracht in de mate dat de telecommunicatiediensten (de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen) hen werden verstrekt voor de doeleinden van hun economische activiteit.
Onderafdeling 2. Afwijking.
27. Het onderzoek van de problematiek van de diensten verstrekt door middel van nummers die in het bijzonder voor deze doeleinden worden gecommercialiseerd werd evenwel nog niet afgerond. Aangezien overigens de inwerkingtreding van dit principieel stelsel belangrijke aanpassingen zal vergen inzonderheid op het vlak van de informatica en deze aanpassingen niet beperkt zijn tot het kader van de voorafbetaalde telefoonkaarten (zie in dit verband de opmerking onder nr. 28, hierna), wordt het de telecomoperatoren toegestaan om, tot op het ogenblik dat de administratie terzake nieuwe richtlijnen bekendmaakt, zelf de BTW te blijven factureren en te voldoen over het geheel van de diensten (of de leveringen van goederen) verstrekt door middel van bijzondere lijnen die ze ter beschikking stellen van de providers.
Onderafdeling 3. Opmerking.
28. Het principe en de afwijking die wordt uiteengezet in de onderafdelingen 1 en 2 zijn mutatis mutandis van toepassing op de diensten waarvan de telecomoperatoren de prijs factureren aan hun gebruikers met abonnement ("postpaid").
Afdeling D. Facturering door de telecomoperatoren.
29. Uit de aard van de voorafbetaalde telefoonkaarten vloeit voort dat ze hoofdzakelijk bestemd zijn voor een cliënteel dat ze gebruikt voor persoonlijke behoeften. Daarom voorzien de informaticasystemen van de telecomoperatoren niet, of nog niet, in het uitreiken van facturen waarop de handelingen die werden betaald door middel van deze kaarten worden vermeld. De gebruikers van deze kaarten die de hoedanigheid hebben van BTW-belastingplichtige en die een recht op aftrek willen uitoefenen in het nieuwe stelsel moeten dan ook de telecomoperator verzoeken hen een factuur uit te reiken waarop de aan hen geleverde diensten in detail worden vermeld (ongeacht of het telecommunicatiediensten beoogd onder afdeling B of andere diensten beoogd onder afdeling C betreft) en waarvoor het tegoed van hun voorafbetaalde telefoonkaarten werd verminderd.
30. Deze facturering is vanzelfsprekend slechts mogelijk op voorwaarde dat de belastingplichtige gebruikers zich voorafgaandelijk kenbaar hebben gemaakt bij hun telecomoperator.
31. Wanneer een telecomoperator een factuur moet uitreiken aan een gebruiker van voorafbetaalde telefoonkaarten die erom heeft verzocht, moet het gefactureerde bedrag in mindering gebracht worden van het dagboek van ontvangsten.
De telecomoperatoren beschikken over twee mogelijkheden om hun facturen aan de gebruikers van voorafbetaalde telefoonkaarten uit te reiken:
33. De gebruikers van voorafbetaalde telefoonkaarten die de hoedanigheid bezitten van BTW-belastingplichtige kunnen, overeenkomstig de normale regels, hun recht op aftrek van de belasting die ze hebben voldaan uitoefenen op basis van de aldus uitgereikte factuur.
Afdeling E. Bewaartermijn van een detail van de verbindingen.
34. De telecomoperatoren moeten gedurende een periode van zes maanden een detail van de verbindingen bewaren.
Afdeling F. Nieuw stelsel van toepassing op de tussenpersonen van de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten. Principe.
35. In het nieuwe BTW-stelsel dat van toepassing is vanaf 1 januari 2005 komen de groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen betrokken bij de verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten tussen als "transparante" tussenpersonen en niet meer in de hoedanigheid van afnemer en verstrekker van telecommunicatiediensten of in de hoedanigheid van commissionair in de zin van de artikelen 13, § 2, en 20, § 1, van het BTW-Wetboek.
36. In afwachting van het standpunt van de werkgroep die op het niveau van de Europese Commissie is belast met de problematiek van de voorafbetaalde telefoonkaarten, zullen deze groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen bovendien worden aangemerkt als tussenpersonen in de handel (makelaars of lasthebbers) voor de verkoop van kaarten, waarvan de vergoeding of de commissie onderworpen blijft aan de BTW (tegen het normale tarief van 21 %). Deze prestaties inzake bemiddeling blijven bijgevolg een recht op aftrek van de voorbelasting verlenen.
37. In principe zouden deze tussenpersonen onder het nieuwe stelsel een factuur moeten uitreiken aan hun verkoper van voorafbetaalde telefoonkaarten (telecomoperator, groothandelaar of kleinhandelaar), waarop het bedrag van de commissie (of het verschil, exclusief BTW, tussen de prijs waarvoor ze de kaarten aankopen en de faciale waarde ervan) dat hen toekomt voor hun tussenkomst in de verkoop van de kaarten die hen werden geleverd, alsook het bedrag van de over deze commissie verschuldigde belasting wordt vermeld.
Het schema 2 en de tabel 2, die gaan als bijlage, illustreren het principe van het BTW-stelsel dat voortaan van toepassing zal zijn op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR. De werkhypothese is dezelfde als deze onder het schema 1 en van de tabel 1.
Afdeling G. Vereenvoudigd stelsel van toepassing op de tussenpersonen in de verkoopketen van voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 1. Verantwoording en draagwijdte van het vereenvoudigd stelsel.
38. Aangezien in het nieuwe stelsel de telecomoperatoren tijdens de duur van het gebruik van het tegoed van de kaarten, de BTW zullen voldaan hebben over een maatstaf van heffing gelijk aan de faciale waarde, exclusief BTW, van deze kaarten en dat de tussenpersonen die betrokken zijn in de verkoopketen van deze kaarten voor hun bemiddeling allen beschouwd worden als belastingplichtigen met volledig recht op aftrek, heeft de administratie op vraag van de distributiesector en om praktische redenen beslist dat de BTW niet zal worden geheven over het bedrag van de commissies die toekomen aan deze tussenpersonen.
Het vereenvoudigd stelsel stelt vanzelfsprekend de hoedanigheid als belastingplichtige met recht op aftrek van de verschillende tussenpersonen niet opnieuw in vraag.
39. Dit vereenvoudigd stelsel is overigens verplicht van toepassing voor alle tussenkomende partijen (groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen) in de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 2. Gevolgen van het vereenvoudigd stelsel voor de telecomoperatoren en de tussenpersonen in de verkoopketen.
A) Facturering van de verkoop van de voorafbetaalde kaarten.
Verkoop aan een tussenpersoon in de verkoopketen
40. De telecomoperatoren, groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen moeten aan hun respectieve medecontractanten, na hen volgende tussenpersonen in de verkoopketen, een factuur uitreiken die de overdracht van deze kaarten vaststelt. Behalve de volledige identiteit en het BTW-identificatienummer van de bij de handeling betrokken partijen, moet de factuur verplicht volgende vermeldingen bevatten:
1. de faciale waarde van de geleverde voorafbetaalde kaarten (met inbegrip van de kaarten die bijkomend bij de verkochte kaarten gratis worden aangeboden);
2. de prijs die aan de verkrijger van de kaarten wordt gevraagd;
3. het bedrag van de commissie die wordt toegekend aan de volgende tussenpersoon (dat moet overeenstemmen met het verschil tussen het totaal van de faciale waarden van de geleverde kaarten en de gevraagde prijs; zie ook nr. 93);
4. de vermelding: "commissie op voorafbetaalde kaart - commissie niet belastbaar ingevolge administratieve beslissing".
Verkoop aan een eindgebruiker
41. De verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten aan de gebruikers kan ook aanleiding geven tot het uitreiken door de verkoper (in de meeste gevallen een kleinhandelaar) van een document dat de levering van de kaarten vaststelt.
Dit document moet vanzelfsprekend niet de vermeldingen bevatten bedoeld onder de punten 3 en 4 van nr. 40, hiervoor.
42. De verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten betreft een handeling die buiten het toepassingsgebied van de BTW valt. Het document dat deze verkoop vaststelt mag op geen enkele wijze een bedrag als de belasting over de toegevoegde waarde vermelden, noch aanduiden dat de prijs is vastgesteld "BTW inclusief", aangezien geen belasting verschuldigd is in de contractuele relatie tussen de verkoper van de kaarten en zijn medecontractant die eindgebruiker is.
De tussenpersonen in de verkoopketen die een geïnformatiseerd factureringssysteem gebruiken dat de maatstaven van heffing per tarief opsplitst, krijgen de toelating de faciale waarde van de kaarten op te nemen in de kolom "0 % BTW".
B) BTW-aangifte.
Telecomoperatoren
43. De telecomoperatoren nemen het bedrag van de commissies die ze hebben toegekend aan de kopers van de kaarten (in principe de groothandelaars) op in rooster 82 van hun periodieke aangifte (inkomende handelingen) en, naarmate het gebruik van de kaarten door de eindgebruikers, vermelden ze de maatstaf van heffing van het gebruikte tegoed in rooster 03 (uitgaande handelingen) en de daarop betrekking hebbende BTW in rooster 54 (uitgaande handelingen).
44. Opmerking: tot nader order moet het dagboek van ontvangsten dat de operatoren moeten houden overeenkomstig artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, naarmate de voorafbetaalde telefoonkaart door de eindgebruiker wordt gebruikt, worden vervolledigd door er het overeenstemmend bedrag van het deel van de faciale waarde van de kaart dat daadwerkelijk werd gebruikt, in te schrijven.
Groothandelaars en overige tussenpersonen in de verkoopketen
45. De groothandelaars en overige tussenpersonen in de verkoopketen die de voorafbetaalde telefoonkaarten doorverkopen aan andere belastingplichtige wederverkopers (in principe de kleinhandelaars) nemen het totaalbedrag van de commissies die ze ontvangen van hun eigen leveranciers op in rooster 00 van hun periodieke aangifte (uitgaande handelingen) EN het bedrag van de commissie die ze weer afstaan aan hun kopers van de kaarten in rooster 82 (inkomende handelingen).
46. In de laatste fase van de verkoop, moet de kleinhandelaar het bedrag van zijn commissie opnemen in rooster 00 van zijn periodieke aangifte (uitgaande handelingen).
De verkoop van de kaarten aan de eindgebruikers worden dus niet meer voor hun faciale waarde opgenomen in de periodieke BTW-aangifte.
C) Jaarlijkse opgave van belastingplichtige afnemers.
47. Elke tussenpersoon van de verkoopketen neemt zijn leverancier(s) van kaarten op in de jaarlijkse opgave van belastingplichtige afnemers. De kolom voor het inschrijven van het BTW-bedrag blijft ongebruikt.
D) Verplichtingen met betrekking tot de fiches 281.50 en 325.50.
48. De regels op het stuk van het opstellen van de individuele fiches 281.50 en de samenvattende fiches 325.50, eigen aan de directe belastingen, zijn integraal van toepassing op de telecomoperatoren en op de tussenpersonen.
49. Het schema 3 en de tabel 3, die gaan als bijlage, illustreren het BTW-stelsel dat daadwerkelijk van toepassing is op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR. De werkhypothese is dezelfde als onder het schema 1 en de tabel 1.
HOOFDSTUK IV. TE VERRICHTEN REGULARISATIE DOOR DE BELASTINGPLICHTIGEN DIE TUSSENKOMEN IN DE VERKOOPKETEN VAN DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN EN DE BELASTINGPLICHTIGE GEBRUIKERS VAN DE KAARTEN.
Afdeling A. Verantwoording van de regularisatie.
50. Bij de overgang naar het nieuwe stelsel, zal het voorkomen dat er voorafbetaalde telefoonkaarten (of tegoeden op deze kaarten) in omloop zijn waarvoor de BTW reeds bij de verkoop werd geheven en doorgestort aan de Schatkist, terwijl het krediet van deze kaarten nog niet of nog niet volledig zal verbruikt zijn.
51. Deze kaarten kunnen worden ingedeeld in twee groepen: enerzijds deze die reeds het stadium van het eindverbruik hebben bereikt bij een koper zonder recht op aftrek en waarvoor de belasting definitief werd doorgestort aan de Schatkist en anderzijds deze die zich nog in de verkoopketen bevinden (in voorraad bij de groothandelaars of bij de kleinhandelaars), alsook deze die werden verworven door een belastingplichtige met recht op aftrek en die bijgevolg belastingschoon zijn ingevolge het recht op aftrek dat door deze laatste werd uitgeoefend.
52. Op het ogenblik van de overgang naar het nieuwe stelsel, dienen er bijgevolg voor laatstbedoelde kaarten (of voor de tegoeden die er nog op staan, wat ook de oorsprong ervan is: aankoop van herlaadkaarten of herladen via een bankterminal) een aantal regularisaties te gebeuren met als doel ze terug te brengen in de fiscale toestand waarin ze zich zouden hebben bevonden indien deze kaarten (of die tegoeden) waren verworven onder het nieuwe stelsel.
53. De tabel 4, die gaat als bijlage, illustreert de regularisaties die door elke tussenpersoon in de verkoopketen moeten worden verricht, uitgaande van dezelfde werkhypothese van het schema 1 en de tabel 1 en in de veronderstelling van een voorraad niet verbruikte kaarten van 484 EUR, gelijk verdeeld (namelijk 121 EUR) tussen een groothandelaar, een kleinhandelaar en twee eindverbruikers, de ene belastingplichtige met recht op aftrek en de andere zonder recht op aftrek. Deze tabel, die hierna wordt toegelicht, toont de neutraliteit van de te verrichten regularisaties aan.
Afdeling B. Regularisaties in hoofde van de telecomoperatoren.
54. Aangezien de telecomoperatoren vanaf 1 januari 2005 ertoe gehouden zijn de BTW te voldoen naarmate dat de voorafbetaalde telefoonkaarten en de tegoeden, die op dat tijdstip nog bestaan, worden verbruikt, terwijl ze de belasting naar aanleiding van de verkoop van die kaarten of van die tegoeden reeds hebben geheven en doorgestort aan de Schatkist, moeten ze onder toezicht van de administratie een raming maken van de waarde van de tegoeden voor de kaarten die nog in omloop zijn op 31 december 2004. Ze kunnen teruggaaf bekomen van de belasting met betrekking tot die kaarten en die tegoeden.
55. Deze teruggaaf moet berekend worden op basis van de prijs waarvoor deze kaarten of deze tegoeden werden verkocht aan de eindgebruikers, en niet in functie van de prijs waarvoor ze werden verkocht aan de tussenpersonen van de verkoopketen, aangezien de operatoren ertoe gehouden zijn op het tijdstip van het later gebruik van de kaarten of de tegoeden, de belasting die is begrepen in de faciale waarde van deze kaarten (of bestaande tegoeden) te heffen.
56. De telecomoperatoren die zich op het ogenblik van de publicatie van onderhavige circulaire nog niet zouden hebben kenbaar gemaakt aan de administratie en die menen dat ze de regularisatie bedoeld onder de nrs. 54 en 55 hiervoor kunnen verrichten, moeten verplicht contact opnemen met de Centrale diensten van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit, Directie II/3, alvorens hun regularisatie te verrichten.
Afdeling C. Regularisaties in hoofde van de tussenpersonen in de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 1. Principe.
57. In de mate dat ze de voorbelasting geheven over hun aankopen van voorafbetaalde telefoonkaarten die ze nog in voorraad hebben op 31 december 2004 in aftrek hebben gebracht en gelet op het feit dat de verkoop van die kaarten, na die datum, niet langer meer onderworpen is aan de belasting, moeten de groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen de BTW die werd geheven van de aankoop van die kaarten die ze nog in bezit hebben op 31 december 2004 aan de Schatkist terugstorten.
Wat de in aanmerking te nemen voorraad betreft, wordt verwezen naar de nrs. 10 tot 14 van het hoofdstuk III, hiervoor.
58. Daarenboven moeten de verschillende wederverkopers de BTW geheven van het bedrag dat hen toekomt ingevolge hun tussenkomst bij de verkoop van kaarten die ze nog in voorraad hebben, storten aan de Schatkist, teneinde de neutraliteit van de overgang naar het nieuwe stelsel ten aanzien van de Schatkist te verzekeren en dit onverminderd de belangen van alle tussenpersonen in de verkoopketen.
59. Laatstbedoelde terugstorting heeft tenslotte slechts tot doel te komen tot de heffing van de BTW over het bedrag dat, in het nieuwe stelsel en bij gebrek aan het vereenvoudigd stelsel, door deze wederverkopers over hun commissie als tussenpersoon had moeten gefactureerd worden aan hun leverancier . Bedoelde terugstorting volgt uit de wijziging van het statuut van de tussenpersonen in de verkoopketen. Voor de toepassing van de BTW verliezen ze het statuut van afnemer en verstrekker van telecommunicatiediensten en worden ze eenvoudig "transparante" tussenpersonen.
60. Het bedrag van dat tweede deel van de regularisatie komt in de praktijk overeen met het BTW-bedrag, berekend tegen het tarief van 21 %, over het verschil tussen de aankoopprijs van deze kaarten, exclusief BTW, en hun verkoopprijs aan de koper, exclusief BTW.
Belangrijke opmerking: wanneer een leverancier aan zijn klant, die een volgende tussenpersoon in de verkoopketen is, gratis voorafbetaalde telefoonkaarten toekent (bijvoorbeeld naar aanleiding van een belangrijke aankoop van kaarten door deze laatste), moeten deze gratis kaarten worden beschouwd als een supplement van de commissie (zie hoofdstuk V, afdeling E). In dit verband wordt verduidelijkt dat de regularisatie, waarvan sprake onder nr. 59, hiervoor, dus eveneens moet worden verricht ten beloop van de BTW inbegrepen in de faciale waarde van die kaarten, aangezien deze kaarten gratis zijn ontvangen.
61. De terugstortingen van de belasting moeten, in principe, gebeuren op basis van de laatste facturen die werden ontvangen voor de levering van die kaarten, totdat het aantal kaarten dat nog in voorraad is, is wedersamengesteld.
Voorbeeld
Op 31 december 2004 heeft een kleinhandelaar die voorafbetaalde telefoonkaarten verkoopt nog 145 kaarten in voorraad. De verkoopprijs in de kleinhandel van deze kaarten bedraagt 121 EUR, inclusief BTW (dus 100 EUR + 21 EUR BTW).
Zijn laatste aankoopfacturen met betrekking tot die kaarten zijn respectievelijk een factuur van 30/09/2004 (100 kaarten, gekocht aan 88 EUR, exclusief BTW), een factuur van 31/10/2004 (100 kaarten, gekocht aan 89 EUR, exclusief BTW) en een factuur van 30/11/2004 (100 kaarten, gekocht aan 90 EUR, exclusief BTW). De terug te storten belasting dient als volgt te worden berekend:
Belasting terug te storten die oorspronkelijk in aftrek werd gebracht (zie nr. 57):
100 x 90 x 21 % = 1890 EUR (op basis van de factuur van 30/11/2004)
45 x 89 x 21 % = 841,05 EUR (op basis van de factuur van 31/10/2004)
Belasting terug te storten op basis van de nrs. 58-60, hiervoor:
100 x (100 - 90) x 21 % = 210 EUR (op basis van de factuur van 30/11/2004)
45 x (100 - 89) x 21 % = 103,95 EUR (op basis van de factuur van 31/10/2004)
Totaal terug te storten aan de Schatkist: 3045 EUR.
Onderafdeling 2. Praktische toepassing.
62. De tussenpersonen moeten in de praktijk voor de kaarten die zich in hun voorraad bevinden, wat ook de fase is van de verkoopketen waarin ze zich bevinden (groothandel of kleinhandel), de BTW terugstorten aan de Schatkist die zou verschuldigd zijn in het geval van de verkoop voor hun faciale waarde van de voorafbetaalde telefoonkaarten aan de eindgebruikers.
Er wordt aan herinnerd dat deze voorraad de ontvangen gratis kaarten omvat (zie nr. 60, tweede paragraaf, hiervoor).
Op basis van dezelfde veronderstellingen uit het voorbeeld hiervoor wordt de belasting in feite op volgende wijze berekend:
145 x (100 x 21 %) = 3045 EUR
Onderafdeling 3. Nakomende wederverkoop van de kaarten.
63. Gelet op het feit dat de toepassing van het nieuwe stelsel op zich geen enkele invloed zal hebben op de verkoopprijs van deze kaarten, zal de belastingplichtige wederverkoper, die deze kaarten na 31 december 2004 verkoopt aan zijn medecontractant (de kleinhandelaar, indien het een groothandelaar betreft of de eindconsument, indien het een kleinhandelaar betreft) uiteindelijk het bedrag van de verrichtte regularisaties volledig van zijn koper kunnen recupereren, overeenkomstig hetgeen voorafgaat. De verkoop van deze kaarten zal vanaf 1 januari 2005 niet langer aanleiding geven tot de betaling van de BTW, waarmee de telecomoperator reeds rekening heeft gehouden bij het vastleggen van de faciale waarde, aan de Schatkist.
Afdeling D. Toestand van de belastingplichtige eindgebruiker ten aanzien van de nog niet gebruikte kaarten (of tegoeden).
64. De BTW-belastingplichtige gebruikers van de voorafbetaalde telefoonkaarten die nog beschikken over kaarten of bestaande tegoeden, zijn ertoe gehouden de belasting begrepen in het bedrag van de kaarten of van de bestaande tegoeden op die kaarten (wat ook de oorzaak van dat tegoed zou zijn: herlaadkaarten of via een bankterminal) dat ze nog niet hebben gebruikt terug te storten in de mate dat ze de belasting geheven van de verwerving van die kaarten of het herladen ervan in aftrek hebben gebracht.
65. Ze zullen het bedrag van de belasting met betrekking tot het gebruik van telecommunicatiediensten door middel van het tegoed van die kaarten in aftrek kunnen brengen op het ogenblik dat ze in het bezit zullen zijn van de factuur die hen zal worden uitgereikt door de telecomoperator, overeenkomstig nr. 29, hiervoor.
66. In dit verband zullen ze zich zo spoedig mogelijk kenbaar maken bij hun telecomoperator, inzonderheid door hun BTW-identificatienummer mede te delen.
Afdeling E. Tijdstip waarop de regularisaties moeten worden verricht. Bewijsstuk.
67. De regularisaties die in het voordeel van de Schatkist moeten worden verricht door de belastingplichtigen die een recht op aftrek hebben uitgeoefend bij de aankoop van voorafbetaalde kaarten (tussenpersonen in de verkoopketen of belastingplichtige eindconsumenten) moeten gestaafd worden door een document waaruit de voorraad voorafbetaalde telefoonkaarten blijkt (en eveneens, voor de belastingplichtige eindgebruikers het bedrag van de tegoeden die nog voorkomen op deze kaarten; zie nr. 64, hiervoor) op 31 december 2004, alsook de berekening van de regularisatie. Dit document dient te worden bewaard en moet op elk verzoek van de ambtenaren belast met een controle inzake de belasting over de toegevoegde waarde voorgelegd worden.
68. De regularisaties die door de telecomoperatoren in hun voordeel worden verricht moeten gestaafd worden door een samenvattend stuk, waarin in het bijzonder wordt verwezen naar de methodologie en de verschillende gegevens medegedeeld aan de Centrale diensten van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit die op deze regularisaties hebben toegezien.
69. Alle voornoemde regularisaties moeten worden verricht in de aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand december 2004 of van het vierde kwartaal 2004, in te dienen uiterlijk op 20 januari 2005 (rooster 61 voor de terug te storten belasting en rooster 62 voor de terug te vorderen belasting).
De operatoren bedoeld onder nr. 56 zullen door de bevoegde centrale diensten in kennis worden gesteld van de aangifte waarin ze de regularisaties mogen verrichten.
HOOFDSTUK V. BIJZONDERE PROBLEMEN.
Afdeling A. Verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in het buitenland door een telecomoperator gevestigd in België.
70. Wanneer een in België gevestigde telecomoperator voorafbetaalde telefoonkaarten in het buitenland verkoopt, is het nieuwe BTW-stelsel op hem van toepassing: hij is ertoe gehouden de BTW te voldoen naarmate hij telecommunicatiediensten verstrekt wanneer deze diensten in België plaatsvinden.
71. Het vereenvoudigd stelsel, dat is voorzien voor de Belgische tussenpersonen in de verkoopketen (zie Hoofdstuk III, afdeling G), is mutatis mutandis van toepassing op de tussenpersonen gevestigd in het buitenland. Wanneer de handelingen van deze tussenpersonen op grond van artikel 21, § 3, 8°, van het Wetboek geacht worden in België plaats te vinden, zijn de Belgische telecomoperatoren er vanzelfsprekend niet toe gehouden de belasting te heffen op de commissie van die tussenpersonen, zelfs indien deze aan de Belgische operatoren facturen uitreiken voor hun tussenkomst in de verkoop van de kaarten.
Afdeling B. Verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in België door een telecomoperator gevestigd in het buitenland.
72. Er wordt aan herinnerd dat, overeenkomstig artikel 21, § 3, 9°, van het BTW-Wetboek, de handelingen inzake telecommunicatie verricht door een operator gevestigd buiten de EU, die worden gebruikt en geëxploiteerd in België door een ontvanger gevestigd in de Gemeenschap die niet handelt als belastingplichtige voor de behoeften van zijn economische activiteit, plaatsvinden in België. Wanneer bedoelde operator voorafbetaalde telefoonkaarten verkoopt aan niet-belastingplichtigen gevestigd in België, zelfs via tussenpersonen gevestigd in België, moet hij de Belgische BTW voldoen naarmate het tegoed door deze Belgische gebruikers wordt verbruikt.
73. Inzake de verplichtingen en modaliteiten tot voldoening van de belasting voor deze operatoren, wordt verwezen naar de circulaire nr. 4 van 4 maart 2003.
Afdeling C. Gezamenlijk aanbod van een GSM en van voorafbetaalde telefoonkaarten.
74. Wanneer een telecomoperator voor een enige prijs een GSM en een SIM-kaart, voorzien van een tegoed met een bepaalde faciale waarde, verkoopt (doorgaans "pack" genoemd) kunnen twee methoden van belastingheffing worden toegepast. Er dient te worden benadrukt dat de methode, die door de operator zelf wordt gekozen, op dezelfde wijze moet worden toegepast door elke volgende tussenpersoon in de verkoopketen.
Onderafdeling 1. Eerste methode van belastingheffing.
75. Op het ogenblik van de levering van de GSM en van de kaart verkiest de telecomoperator slechts het verschil tussen de totale verkoopprijs van het pack aan zijn tussenpersoon en de faciale waarde van de kaart aan de BTW te onderwerpen. Het saldo zal slechts worden belast naarmate het tegoed op de kaart wordt verminderd bij het verstrekken van diensten (inzake telecommunicatie of andere) door de operator aan de eindgebruiker.
76. Deze methode kan slechts worden toegepast in het geval de telecomoperator beschikt over de informatica-infrastructuur die werkelijk toelaat het onderscheid te maken tussen gratis toegekende tegoeden die niet moeten worden belast (zie afdeling D, hierna) en de "gratis" tegoeden die op grond van onderhavige methode achteraf moeten worden belast, naarmate van hun verbruik.
77. Bij deze methode worden de volgende tussenpersonen in de verkoopketen, die verplicht dezelfde methode moeten toepassen als de operator, verondersteld geen commissie te ontvangen voor hun tussenkomst voor de toekenning van de gratis kaart, niettegenstaande het feit dat de "gratis" aangeboden tegoeden achteraf worden belast. Hun toegevoegde waarde wordt verondersteld enkel betrekking te hebben op de verkoop van de GSM begrepen in het pack.
78. Ze zijn aldus ten aanzien van de koper van het pack, wat ook diens hoedanigheid is (een volgende tussenpersoon of een eindconsument) gehouden de BTW te heffen op de maatstaf van heffing zoals bepaald onder nr. 75, en overeenkomstig de normale regels die belasting aan te geven en te voldoen, verminderd met de betaalde voorbelasting geheven van de aankoop van het pack.
79. De factuur, die in voorkomend geval moet opgemaakt worden (wanneer de koper een andere persoon is dan een natuurlijke persoon die het pack bestemt voor zijn privé-gebruik), moet conform zijn met de algemene bepalingen van het koninklijk besluit nr. 1, van 29 december 1992, met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde. De faciale waarde van de gratis kaart moet afzonderlijk worden vermeld (in voorkomend geval in een kolom "0 % BTW"; zie in dat verband nr. 42, tweede lid). Deze factuur dient te vermelden "Circulaire nr. AOIF 41/2004 van 20 december 2004, 1 ste methode".
80. Het schema 5 en de tabel 5, die gaan als bijlage, geven een voorbeeld van de toepassing van deze methode.
Onderafdeling 2. Tweede methode van belastingheffing.
81. De telecomoperator verkiest de totaliteit van de prijs van het pack bij de levering aan zijn tussenpersoon aan de BTW te onderwerpen. Bij deze methode wordt de volledige verkoopprijs van het pack geacht betrekking te hebben op de GSM en het gebruik achteraf van het gratis tegoed geeft vanzelfsprekend geen aanleiding tot de heffing van de belasting.
82. Uitgezonderd wat de berekening van de belasting betreft verschuldigd bij de verkoop van het pack, die dient te gebeuren over de volledige verkoopprijs ervan, zonder het bedrag van het gratis tegoed in mindering te brengen, zijn de nrs. 77 en 78, mutatis mutandis, van toepassing bij deze tweede methode.
83. De factuur die in voorkomend geval moet worden uitgereikt, overeenkomstig wat gezegd wordt onder nr. 79, vermeldt: "Circulaire nr. AOIF 41/2004 van 20 december 2004, 2 de methode". Ze vermeldt eveneens de faciale waarde van de gratis aangeboden kaart.
84. Het schema 6 en de tabel 6, die gaan als bijlage, geven een voorbeeld van de toepassing van deze methode.
Onderafdeling 3. Opmerkingen.
85. Voor de verkopen van een pack moeten de fiche 281.50 noch de verzamelende staat 325.50 opgemaakt worden, ongeacht de gekozen methode.
86. Het geval waarin een belastingplichtige, die middels een commissie wordt vergoed voor zijn tussenkomst in het werven van een abonnee, "gratis" aan laatstgenoemde een GSM aanbiedt, wordt hier niet beoogd.
Afdeling D. Toekennen van een gratis tegoed aan de eindgebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart.
87. In sommige gevallen kan een telecomoperator aan de eindgebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart gratis tegoeden toekennen (herladen binnen een bepaalde termijn, herladen via een bijzondere methode of naar aanleiding van een bijzondere gelegenheid), uitgedrukt in monetaire eenheden (bijvoorbeeld, 5 EUR gratis oproepen in het geval van het herladen van 25 EUR tussen Kerst en Nieuwjaar).
88. In de mate dat de informatica-infrastructuur van de telecomoperator het toelaat het tegoed dat hij aldus gratis heeft toegekend, tot voldoening van de administratie, te identificeren en isoleren, alsook het moment dat het wordt verbruikt, zijn volgende bepalingen van toepassing:
90. Er wordt tenslotte nog benadrukt dat het toekennen van gratis tegoeden (ongeacht of het gebeurt naar aanleiding van het herladen of wegens andere omstandigheden) door een telecomoperator aan de gebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart, het recht op aftrek in hoofde van deze operator geenszins beïnvloedt.
Afdeling E. Toekennen van "gratis" voorafbetaalde telefoonkaarten aan tussenpersonen in de verkoopketen.
91. Er werd vastgesteld dat in bepaalde gevallen de leverancier (telecomoperator of groothandelaar), naar aanleiding van de aankoop van een belangrijke hoeveelheid voorafbetaalde telefoonkaarten door de tussenpersonen in de verkoopketen, aan laatstgenoemden "gratis" bijkomend een zeker aantal voorafbetaalde telefoonkaarten aanbiedt (bijvoorbeeld: 1 kaart gratis per 100 aangekochte kaarten).
92. In dergelijk geval vormen de "gratis" aangeboden kaarten voor hun faciale waarde (de normale verkoopprijs aan de eindgebruiker) een supplement van het bedrag van de commissies toegekend aan de tussenpersonen aan wie deze kaarten werden geleverd.
93. Hieruit volgt dat de faciale waarde van de "gratis" aangeboden kaarten eveneens moet opgenomen worden op de factuur die door de leveranciers wordt opgemaakt (telecomoperator of groothandelaar) en dat deze faciale waarde bovendien moet toegevoegd worden aan het bedrag van de toegekende commissie (zie in dit verband nr. 40, hiervoor). Dezelfde regel geldt voor de fiches 281.50 en 325.50 op te maken voor de directe belastingen.
Voorbeeld
Verkoop door een groothandelaar aan een kleinhandelaar van 100 kaarten met een faciale waarde van 25 EUR voor de prijs van 2.250 EUR. De verkoper verstrekt bijkomend, "gratis", 10 kaarten met een faciale waarde van 25 EUR..
De factuur die door de groothandelaar moet worden opgesteld moet volgende vermeldingen bevatten:
Afdeling F. Teruggaaf van de belasting in het geval van niet betaling van de prijs van de voorafbetaalde telefoonkaart door een van de tussenpersonen in de verkoopketen. Artikel 77, § 1, 7°, van het BTW-Wetboek.
94. De vraag werd gesteld of een telecomoperator de teruggaaf kan bekomen van de belasting die hij heeft voldaan aan de Schatkist bij het verstrekken van telecommunicatiediensten, wanneer hem de prijs van bepaalde herlaadkaarten niet werd betaald door de distributeur die belast is met de verkoop ervan wanneer de schuldvordering van de prijs van die kaarten kan beschouwd worden als definitief verloren.
Het antwoord op deze vraag is ontkennend.
95. Er wordt aan herinnerd dat de analyse van het stelsel dat van toepassing is op de telecommunicatiediensten waarvan de prijs wordt voldaan door middel van een voorafbetaalde telefoonkaart twee hoofdpersonen met elkaar confronteert, namelijk de telecomoperator als dienstverrichter en de gebruiker van de telecommunicatiemiddelen als afnemer van de diensten. De groothandelaars en de kleinhandelaars die slechts tussenpersonen zijn en worden vergoed voor de verdeling van deze kaarten, kunnen in geen enkel geval worden gelijkgesteld met afnemers en verstrekkers van telecommunicatiediensten.
96. Samen met andere door de telecomoperatoren aangenomen herlaadsystemen (bijvoorbeeld via GSM, via het systeem Bankcontact/MisterCash, zelfs via SMS gebonden aan een bankrekening), vertegenwoordigen de herlaadkaarten trouwens slechts een techniek die aan hun houders toelaat te beschikken over een zekere monetaire waarde die ze kunnen gebruiken voor het betalen van de prijs van diensten van uiteenlopende aard verstrekt door de operator zelf of door derden via het telecommunicatienetwerk.
97. Wanneer bijgevolg een distributeur de prijs van kaarten die werden verkocht door zijn tussenpersoon niet voldoet aan de telecomoperator, kan het verlies van de prijs van de kaarten niet beschouwd worden als het geheel of ten dele verloren gaan van de prijs van een telecommunicatiedienst in de zin van artikel 77, § 1, 7°, van het BTW-Wetboek.
Het in gebreke blijven van de tussenpersoon heeft in feite invloed op de schuldvordering van een handeling (uitwisseling van kaarten voor geld) die niet onderworpen is aan de belasting. Bijgevolg kan er terzake geen aanleiding zijn tot teruggaaf van de BTW.
Afdeling G. Unifunctionele voorafbetaalde telefoonkaarten.
98. Het is momenteel nog mogelijk dat bepaalde voorafbetaalde telefoonkaarten slechts een gebruik toelaten beperkt tot telecommunicatiediensten in enge zin. Deze kaarten laten dus inzonderheid niet toe dat men toegang heeft tot speciale lijnen of nummers (09XX, bijzondere SMS, enz.) en dat men zich diensten van allerlei aard laat verstrekken. In principe behoren deze kaarten tot het "oude" BTW-stelsel dat van toepassing is op de voorafbetaalde telefoonkaarten.
99. In een streven naar vereenvoudiging en inzonderheid om het tegelijkertijd bestaan van voorafbetaalde telefoonkaarten die onderworpen zijn aan een verschillend BTW-stelsel, te vermijden, is het nieuwe BTW-stelsel van toepassing op alle voorafbetaalde telefoonkaarten, ongeacht of ze uni- of multifunctioneel zijn.
Afdeling H. Voorafbetaalde kaarten die gedurende een bepaalde periode toegang geven tot het internet.
100. Bepaalde telecomoperatoren verkopen eveneens voorafbetaalde kaarten die aan de gebruiker gedurende een bepaalde periode toegang geven tot het internet, ongeacht de frequentie of het belang van het gebruik dat ervan wordt gemaakt.
101. Het nieuwe BTW-stelsel is van toepassing op de verkoop van deze kaarten, met uitzondering van hetgeen volgt.
102. Aangezien bedoelde kaarten niet gebonden zijn aan de frequentie of het belang van het gebruik dat ervan wordt gemaakt (het tegoed wordt niet verminderd met een bedrag dat overeenkomt met de gebruiksduur), maar dat ze gedurende een bepaalde tijd enkel een recht op toegang tot het internet verschaffen, zijn de telecomoperatoren ertoe gehouden de BTW over de faciale waarde te voldoen op het tijdstip van hun eerste activering door de gebruiker.
HOOFDSTUK VI. INWERKINGTREDING.
103. Het nieuwe stelsel treedt in werking op 1 januari 2005.
Voor de Administrateur-generaal
van de belastingen en de invordering
De directeur,
S. RIGA
Circulaire nr. AOIF 41/2004 (E.T.103.375) dd. 20.12.2004
NIEUW BTW-STELSEL VAN TOEPASSING OP VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN
Zie ook beslissing nr. E.T.108.690 dd. 11.01.2005, E.T.108.686 dd. 19.01.2005 en E.T.113.146 dd. 13.08.2007.
ONDERWERP.
1. Onderhavige circulaire licht de wijzigingen toe die moeten worden aangebracht aan het BTW-stelsel dat van toepassing is op voorafbetaalde telefoonkaarten teneinde rekening te houden met de evolutie en de diversificatie van de door de telecommunicatiesector aangeboden diensten.
In hoofdstuk I wordt het stelsel dat tot en met 31 december 2004 van toepassing was op de verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in herinnering gebracht.
In hoofdstuk II worden de redenen besproken waarom het BTW-stelsel dat op die kaarten van toepassing was, moet worden aangepast.
In hoofdstuk III worden de belangrijkste wijzigingen die aan dat stelsel worden aangebracht, uiteengezet.
In hoofdstuk IV worden de regularisaties beschreven die moeten worden verricht opdat de overgang van het oude naar het nieuwe stelsel neutraal verloopt, zowel voor de Schatkist als voor alle belastingplichtigen die actief zijn in de telecommunicatiesector (enerzijds de operatoren en anderzijds de groothandelaars, de kleinhandelaars en de tussenpersonen in de verkoop van de kaarten).
In hoofdstuk V worden tenslotte enkele bijzondere toepassingsgevallen van het nieuwe stelsel besproken.
HOOFDSTUK I. BTW-STELSEL VAN TOEPASSING TOT EN MET 31 DECEMBER 2004 OP DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN.
2. Onder het huidige stelsel dat van toepassing is tot en met 31 december 2004, wordt de prijs die wordt betaald naar aanleiding van de verkoop of het herladen van een voorafbetaalde telefoonkaart beschouwd als de vervroegde betaling voor het verstrekken van een telecommunicatiedienst.
3. Bij de verkoop of het herladen van een voorafbetaalde telefoonkaart wordt de BTW bijgevolg overeenkomstig artikel 22, § 2, tweede lid, van het BTW-Wetboek opeisbaar over de waarde van de kaart of over het opgeladen bedrag op het tijdstip van het innen van de prijs.
4. Het daadwerkelijk gebruik van het tegoed van die voorafbetaalde telefoonkaart geeft echter geen aanleiding meer tot enige heffing van de belasting aangezien die heffing vroeger heeft plaatsgevonden, namelijk op het tijdstip van de verkoop van de kaart of van het herladen ervan.
5. De voorafbetaalde telefoonkaarten maken het voorwerp uit van een verkoopketen van telecomoperator tot eindgebruiker, met tussenkomst van een of meerdere tussenpersonen. Onder het huidige stelsel geven de opeenvolgende verkopen van voorafbetaalde kaarten in elke fase van de verkoopketen aanleiding tot heffing van de belasting over de verkoopprijs van de kaarten, met recht op aftrek van de voorbelasting door de belastingplichtige wederverkoper die werd betaald bij het verkrijgen van die kaarten.
6. Het schema 1 en de tabel 1, die gaan als bijlage, illustreren het huidige BTW-stelsel dat van toepassing is op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR (BTW inclusief). Het voorbeeld gaat uit van de theoretische veronderstelling dat door elke belastingplichtige wederverkoper een waarde van 10 EUR wordt toegevoegd.
HOOFDSTUK II. NOODZAAK OM HET TOEPASSELIJK BTW-STELSEL TE WIJZIGEN.
7. Het commercieel aanbod van de telecommunicatiesector overstijgt vandaag de dag in ruime mate het louter aanbieden van telefoondiensten. De telefoon laat momenteel aan de gebruiker toe, door middel van specifiek voor dat doel gecommercialiseerde telefoonnummers, beroep te doen op diverse diensten: het verschaffen van informatie (beurskoersen, weersvoorspellingen, uurregelingen van het openbaar vervoer, enz.), het deelnemen aan spelen of wedstrijden, het verzamelen van fondsen voor liefdadigheidsinstellingen, het laden van logo's, beltonen of muziek, het voeren van gesprekken van diverse aard, enz.
Dit aanbod van diensten zal zich in de toekomst overigens nog verder ontwikkelen en diversifiëren. Recente persberichten maken zelfs melding van de mogelijkheid voor de consument om in de nabije toekomst gebruik te maken van het mobiel telefoonnetwerk voor het betalen van aankopen bij handelaars. In sommige Europese landen kan de telefoonkaart overigens reeds gebruikt worden bij de betaling aan automaten (dranken, snoepgoed, enz.).
8. Rekening houdend met wat voorafgaat en op basis van de in België reeds toepasselijke mogelijkheden, moet worden vastgesteld dat de prijs van de voorafbetaalde telefoonkaarten en van het herladen ervan (door aankoop van herlaadkaarten of via bankterminal) niet langer kan worden aangemerkt als de tegenprestatie van uitsluitend telecommunicatiediensten die vóór het verbruik werd betaald of voldaan.
9. Derhalve en aangezien het merendeel van de voorafbetaalde telefoonkaarten de facto multifunctioneel zijn geworden en ze bijgevolg kunnen gebruikt worden voor het betalen van de prijs van uiteenlopende diensten (en zelfs van leveringen van goederen), moeten deze kaarten voortaan, althans voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, gelijkgesteld worden met een elektronisch betaalmiddel, waarvan de verkoop of het herladen op zich geen handeling is beoogd door artikel 2 van het BTW-Wetboek noch als een oorzaak van opeisbaarheid van die belasting (als voorafbetaling van een telecommunicatiedienst).
HOOFDSTUK III. NIEUW BTW-STELSEL VAN TOEPASSING OP DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN.
Belangrijke voorafgaande opmerking
10. Er wordt aan herinnerd dat de verkopen van kaarten die worden gerealiseerd in de loop van de laatste aangifteperiode van het jaar 2004 (dus tot en met 31 december 2004) onder het "oude" stelsel vallen. De BTW met betrekking tot die verkopen moet bijgevolg worden geheven en door de verkoper worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de handelingen van die laatste periode van 2004 (aangifte van december of van het vierde kwartaal 2004, in te dienen uiterlijk 20 januari 2005).
11. In dit verband kan het verloop van de verkoop van de kaarten tussen de verschillende tussenpersonen van de verkoopketen op 31 december 2004 aanleiding geven tot twee gevallen:
12. Ten einde de overgang tussen beide stelsels en de regularisatie die er uit voortvloeit (zie hoofdstuk IV, hierna) eenvormig te maken, werd beslist dat het de datum van de levering van de kaarten is (in de praktijk de datum van verzending door de verkoper) die enerzijds het stelsel dat van toepassing is en anderzijds de belastingplichtige die de regularisatie zal moeten doen, zal bepalen.
- dit waarin de factuur van de kaarten nog niet werd uitgereikt (ongeacht of de prijs van deze kaarten al dan niet reeds betaald is), maar die reeds materieel geleverd zijn vóór 1 januari 2005,
- dit waarin de materiële levering van de kaarten nog niet heeft plaatsgevonden maar waarvan de prijs reeds is gefactureerd en/of ontvangen vóór 1 januari 2005.
13. Hieruit volgt dat in het eerste geval, dat geregeld wordt door het oude stelsel, de factuur die door de verkoper uiterlijk de vijfde werkdag van januari 2005 moet worden uitgereikt de BTW moet vermelden. De belastingplichtige koper van die kaarten (tussenpersoon of andere) moet de regularisatie zelf verrichten.
14. In het tweede geval, is de verkoper gehouden:
Afdeling A. Handelingen beoogd door het nieuwe stelsel.
- zelf de regularisatie te verrichten overeenkomstig hoofdstuk IV en daarbij de bedoelde kaarten in zijn voorraadadministratie op te nemen;
- de factuur die hij heeft uitgereikt overeenkomstig de bepalingen van het koninklijk besluit nr. 1, van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde in iedere veronderstelling te annuleren door middel van een creditnota waarop de belasting over de toegevoegde waarde wordt vermeld;
- en aan de koper een nieuwe factuur uit te reiken conform de bepalingen van het nr. 40, hierna, indien deze koper een tussenpersoon is in de verkoopketen.
15. Het nieuwe BTW-stelsel dat van toepassing is op de voorafbetaalde telefoonkaarten betreft alle telecommunicatieoperatoren gevestigd in België die telecommunicatiediensten aanbieden of die het doorsturen van uiteenlopende informatie via een telecommunicatienetwerk verzekeren en waarvan de betaling geschiedt door toerekening op het tegoed van de voorafbetaalde telefoonkaarten die ze uitgeven.
16. Met het begrip "telecomoperatoren" worden niet enkel bedoeld de ondernemingen die beschikken over een vast of mobiel telefoonnetwerk, maar ook deze die, zonder over een dergelijk netwerk te beschikken, bij de exploitanten van dergelijke netwerken, telecommunicatiecapaciteit of gebruiksrechten op deze netwerken verwerven en die dezelfde diensten verstrekken als de operatoren bedoeld in de vorige paragraaf, door middel van de uitgifte van voorafbetaalde telefoonkaarten bestemd voor het betalen van die diensten.
17. Het nieuwe stelsel beoogt eveneens de telecomoperatoren die gevestigd zijn in het buitenland waarvan de handelingen, overeenkomstig de regels inzake plaats van de dienst bepaald door artikel 21 van het BTW-Wetboek, geacht worden plaats te vinden in België.
Afdeling B. Heffing van de belasting door de telecomoperatoren voor hun telecommunicatiediensten.
18. Rekening houdend met de kwalificatie die op het vlak van de BTW wordt gegeven aan de voorafbetaalde telefoonkaarten (een elektronisch betaalmiddel), kan de verkoop ervan als zodanig niet onderworpen worden aan de BTW, niet door de telecomoperatoren noch door de tussenpersonen in de verkoopketen.
19. In het nieuwe stelsel voldoen de telecomoperatoren de belasting naarmate ze de diensten verstrekken aan de kopers van deze kaarten. De maatstaf van heffing van deze verschillende prestaties is gelijk aan de waarde, exclusief BTW, van het bedrag van de verstrekte dienst dat in mindering wordt gebracht van het tegoed van de kaart.
20. De opeisbaarheid van de belasting is bijgevolg niet langer gebonden aan de verkoop, noch aan de betaling, noch aan het herladen van deze kaarten, maar aan hun werkelijk gebruik. Artikel 22, § 2, tweede lid, van het BTW-Wetboek (zie hoofdstuk I, nr. 3, hiervoor), is niet langer van toepassing bij de verkoop of het herladen van de kaarten met ingang van 1 januari 2005.
21. Overigens is artikel 22, § 3, van het BTW-Wetboek (artikel 17 van het koninklijk besluit nr. 1, voormeld), op grond waarvan de belasting verschuldigd wordt naarmate de prijs wordt geïncasseerd evenmin van toepassing op hun prestaties, zelfs indien deze worden verstrekt aan particulieren die ze niet bestemmen voor de behoeften van een economische activiteit.
Afdeling C. Stelsel van toepassing op diensten andere dan de telecommunicatiediensten (of op de leveringen van goederen) in rekening gebracht via een voorafbetaalde telefoonkaart.
Onderafdeling 1. Principe.
22. Wanneer het tegoed van een voorafbetaalde kaart wordt gebruikt voor het betalen van de prijs van een dienst (of van een goed) andere dan een telecommunicatiedienst (inlichtingen, gesprekken, logo's, spelen, weddenschappen, enz.), moet de belasting die opeisbaar is over deze diensten (of die leveringen van goederen) niet door de telecomoperatoren aan de Schatkist worden voldaan (behalve in een aantal bijzondere gevallen waarin die operatoren zelf moeten aangemerkt worden als de verstrekkers van de diensten of de goederen).
23. De belasting is verschuldigd en moet worden voldaan door de belastingplichtigen, gewoonlijk "content providers" genoemd (hierna: "providers"), die deze diensten (of die leveringen van goederen) verrichten. Ze moet worden voldaan aan de Schatkist op basis van het totaalbedrag, BTW exclusief, dat in mindering wordt gebracht van het tegoed van de kaart van de gebruiker van die diensten.
Normaliter moeten deze providers overigens voor dat totaalbedrag een factuur uitreiken aan de belastingplichtige gebruikers die de diensten (of de goederen) gebruiken voor de behoeften van hun economische activiteit.
24. De telecomoperatoren storten aan de providers periodiek of op de vervaldag van de overeenkomst gesloten met laatstgenoemden de bedragen die aldus in rekening werden gebracht van de kaarten van de gebruikers. Deze bedragen worden verminderd met het deel van de prijs dat de operatoren overeenkomstig de overeengekomen contractuele bepalingen behouden als tegenprestatie voor hun diensten inzake telecommunicatie (die in casu bestaan uit de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen) verricht voor de providers.
25. De telecomoperatoren zelf moeten slechts de BTW voldoen over het deel van het bedrag dat ze behouden als tegenprestatie voor hun diensten.
Ze moeten overigens voor dat bedrag aan de providers een factuur uitreiken voor hun telecommunicatiediensten (de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen).
26. De providers kunnen overeenkomstig de normale regels hun recht op aftrek uitoefenen van de belasting die hen aldus in rekening werd gebracht in de mate dat de telecommunicatiediensten (de terbeschikkingstelling van bijzondere lijnen) hen werden verstrekt voor de doeleinden van hun economische activiteit.
Onderafdeling 2. Afwijking.
27. Het onderzoek van de problematiek van de diensten verstrekt door middel van nummers die in het bijzonder voor deze doeleinden worden gecommercialiseerd werd evenwel nog niet afgerond. Aangezien overigens de inwerkingtreding van dit principieel stelsel belangrijke aanpassingen zal vergen inzonderheid op het vlak van de informatica en deze aanpassingen niet beperkt zijn tot het kader van de voorafbetaalde telefoonkaarten (zie in dit verband de opmerking onder nr. 28, hierna), wordt het de telecomoperatoren toegestaan om, tot op het ogenblik dat de administratie terzake nieuwe richtlijnen bekendmaakt, zelf de BTW te blijven factureren en te voldoen over het geheel van de diensten (of de leveringen van goederen) verstrekt door middel van bijzondere lijnen die ze ter beschikking stellen van de providers.
Onderafdeling 3. Opmerking.
28. Het principe en de afwijking die wordt uiteengezet in de onderafdelingen 1 en 2 zijn mutatis mutandis van toepassing op de diensten waarvan de telecomoperatoren de prijs factureren aan hun gebruikers met abonnement ("postpaid").
Afdeling D. Facturering door de telecomoperatoren.
29. Uit de aard van de voorafbetaalde telefoonkaarten vloeit voort dat ze hoofdzakelijk bestemd zijn voor een cliënteel dat ze gebruikt voor persoonlijke behoeften. Daarom voorzien de informaticasystemen van de telecomoperatoren niet, of nog niet, in het uitreiken van facturen waarop de handelingen die werden betaald door middel van deze kaarten worden vermeld. De gebruikers van deze kaarten die de hoedanigheid hebben van BTW-belastingplichtige en die een recht op aftrek willen uitoefenen in het nieuwe stelsel moeten dan ook de telecomoperator verzoeken hen een factuur uit te reiken waarop de aan hen geleverde diensten in detail worden vermeld (ongeacht of het telecommunicatiediensten beoogd onder afdeling B of andere diensten beoogd onder afdeling C betreft) en waarvoor het tegoed van hun voorafbetaalde telefoonkaarten werd verminderd.
30. Deze facturering is vanzelfsprekend slechts mogelijk op voorwaarde dat de belastingplichtige gebruikers zich voorafgaandelijk kenbaar hebben gemaakt bij hun telecomoperator.
31. Wanneer een telecomoperator een factuur moet uitreiken aan een gebruiker van voorafbetaalde telefoonkaarten die erom heeft verzocht, moet het gefactureerde bedrag in mindering gebracht worden van het dagboek van ontvangsten.
De telecomoperatoren beschikken over twee mogelijkheden om hun facturen aan de gebruikers van voorafbetaalde telefoonkaarten uit te reiken:
- hetzij maandelijks;
- hetzij na het uitputten van het tegoed van de voorafbetaalde kaart.
33. De gebruikers van voorafbetaalde telefoonkaarten die de hoedanigheid bezitten van BTW-belastingplichtige kunnen, overeenkomstig de normale regels, hun recht op aftrek van de belasting die ze hebben voldaan uitoefenen op basis van de aldus uitgereikte factuur.
Afdeling E. Bewaartermijn van een detail van de verbindingen.
34. De telecomoperatoren moeten gedurende een periode van zes maanden een detail van de verbindingen bewaren.
Afdeling F. Nieuw stelsel van toepassing op de tussenpersonen van de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten. Principe.
35. In het nieuwe BTW-stelsel dat van toepassing is vanaf 1 januari 2005 komen de groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen betrokken bij de verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten tussen als "transparante" tussenpersonen en niet meer in de hoedanigheid van afnemer en verstrekker van telecommunicatiediensten of in de hoedanigheid van commissionair in de zin van de artikelen 13, § 2, en 20, § 1, van het BTW-Wetboek.
36. In afwachting van het standpunt van de werkgroep die op het niveau van de Europese Commissie is belast met de problematiek van de voorafbetaalde telefoonkaarten, zullen deze groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen bovendien worden aangemerkt als tussenpersonen in de handel (makelaars of lasthebbers) voor de verkoop van kaarten, waarvan de vergoeding of de commissie onderworpen blijft aan de BTW (tegen het normale tarief van 21 %). Deze prestaties inzake bemiddeling blijven bijgevolg een recht op aftrek van de voorbelasting verlenen.
37. In principe zouden deze tussenpersonen onder het nieuwe stelsel een factuur moeten uitreiken aan hun verkoper van voorafbetaalde telefoonkaarten (telecomoperator, groothandelaar of kleinhandelaar), waarop het bedrag van de commissie (of het verschil, exclusief BTW, tussen de prijs waarvoor ze de kaarten aankopen en de faciale waarde ervan) dat hen toekomt voor hun tussenkomst in de verkoop van de kaarten die hen werden geleverd, alsook het bedrag van de over deze commissie verschuldigde belasting wordt vermeld.
Het schema 2 en de tabel 2, die gaan als bijlage, illustreren het principe van het BTW-stelsel dat voortaan van toepassing zal zijn op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR. De werkhypothese is dezelfde als deze onder het schema 1 en van de tabel 1.
Afdeling G. Vereenvoudigd stelsel van toepassing op de tussenpersonen in de verkoopketen van voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 1. Verantwoording en draagwijdte van het vereenvoudigd stelsel.
38. Aangezien in het nieuwe stelsel de telecomoperatoren tijdens de duur van het gebruik van het tegoed van de kaarten, de BTW zullen voldaan hebben over een maatstaf van heffing gelijk aan de faciale waarde, exclusief BTW, van deze kaarten en dat de tussenpersonen die betrokken zijn in de verkoopketen van deze kaarten voor hun bemiddeling allen beschouwd worden als belastingplichtigen met volledig recht op aftrek, heeft de administratie op vraag van de distributiesector en om praktische redenen beslist dat de BTW niet zal worden geheven over het bedrag van de commissies die toekomen aan deze tussenpersonen.
Het vereenvoudigd stelsel stelt vanzelfsprekend de hoedanigheid als belastingplichtige met recht op aftrek van de verschillende tussenpersonen niet opnieuw in vraag.
39. Dit vereenvoudigd stelsel is overigens verplicht van toepassing voor alle tussenkomende partijen (groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen) in de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 2. Gevolgen van het vereenvoudigd stelsel voor de telecomoperatoren en de tussenpersonen in de verkoopketen.
A) Facturering van de verkoop van de voorafbetaalde kaarten.
Verkoop aan een tussenpersoon in de verkoopketen
40. De telecomoperatoren, groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen moeten aan hun respectieve medecontractanten, na hen volgende tussenpersonen in de verkoopketen, een factuur uitreiken die de overdracht van deze kaarten vaststelt. Behalve de volledige identiteit en het BTW-identificatienummer van de bij de handeling betrokken partijen, moet de factuur verplicht volgende vermeldingen bevatten:
1. de faciale waarde van de geleverde voorafbetaalde kaarten (met inbegrip van de kaarten die bijkomend bij de verkochte kaarten gratis worden aangeboden);
2. de prijs die aan de verkrijger van de kaarten wordt gevraagd;
3. het bedrag van de commissie die wordt toegekend aan de volgende tussenpersoon (dat moet overeenstemmen met het verschil tussen het totaal van de faciale waarden van de geleverde kaarten en de gevraagde prijs; zie ook nr. 93);
4. de vermelding: "commissie op voorafbetaalde kaart - commissie niet belastbaar ingevolge administratieve beslissing".
Verkoop aan een eindgebruiker
41. De verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten aan de gebruikers kan ook aanleiding geven tot het uitreiken door de verkoper (in de meeste gevallen een kleinhandelaar) van een document dat de levering van de kaarten vaststelt.
Dit document moet vanzelfsprekend niet de vermeldingen bevatten bedoeld onder de punten 3 en 4 van nr. 40, hiervoor.
42. De verkoop van de voorafbetaalde telefoonkaarten betreft een handeling die buiten het toepassingsgebied van de BTW valt. Het document dat deze verkoop vaststelt mag op geen enkele wijze een bedrag als de belasting over de toegevoegde waarde vermelden, noch aanduiden dat de prijs is vastgesteld "BTW inclusief", aangezien geen belasting verschuldigd is in de contractuele relatie tussen de verkoper van de kaarten en zijn medecontractant die eindgebruiker is.
De tussenpersonen in de verkoopketen die een geïnformatiseerd factureringssysteem gebruiken dat de maatstaven van heffing per tarief opsplitst, krijgen de toelating de faciale waarde van de kaarten op te nemen in de kolom "0 % BTW".
B) BTW-aangifte.
Telecomoperatoren
43. De telecomoperatoren nemen het bedrag van de commissies die ze hebben toegekend aan de kopers van de kaarten (in principe de groothandelaars) op in rooster 82 van hun periodieke aangifte (inkomende handelingen) en, naarmate het gebruik van de kaarten door de eindgebruikers, vermelden ze de maatstaf van heffing van het gebruikte tegoed in rooster 03 (uitgaande handelingen) en de daarop betrekking hebbende BTW in rooster 54 (uitgaande handelingen).
44. Opmerking: tot nader order moet het dagboek van ontvangsten dat de operatoren moeten houden overeenkomstig artikel 14 van het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, naarmate de voorafbetaalde telefoonkaart door de eindgebruiker wordt gebruikt, worden vervolledigd door er het overeenstemmend bedrag van het deel van de faciale waarde van de kaart dat daadwerkelijk werd gebruikt, in te schrijven.
Groothandelaars en overige tussenpersonen in de verkoopketen
45. De groothandelaars en overige tussenpersonen in de verkoopketen die de voorafbetaalde telefoonkaarten doorverkopen aan andere belastingplichtige wederverkopers (in principe de kleinhandelaars) nemen het totaalbedrag van de commissies die ze ontvangen van hun eigen leveranciers op in rooster 00 van hun periodieke aangifte (uitgaande handelingen) EN het bedrag van de commissie die ze weer afstaan aan hun kopers van de kaarten in rooster 82 (inkomende handelingen).
46. In de laatste fase van de verkoop, moet de kleinhandelaar het bedrag van zijn commissie opnemen in rooster 00 van zijn periodieke aangifte (uitgaande handelingen).
De verkoop van de kaarten aan de eindgebruikers worden dus niet meer voor hun faciale waarde opgenomen in de periodieke BTW-aangifte.
C) Jaarlijkse opgave van belastingplichtige afnemers.
47. Elke tussenpersoon van de verkoopketen neemt zijn leverancier(s) van kaarten op in de jaarlijkse opgave van belastingplichtige afnemers. De kolom voor het inschrijven van het BTW-bedrag blijft ongebruikt.
D) Verplichtingen met betrekking tot de fiches 281.50 en 325.50.
48. De regels op het stuk van het opstellen van de individuele fiches 281.50 en de samenvattende fiches 325.50, eigen aan de directe belastingen, zijn integraal van toepassing op de telecomoperatoren en op de tussenpersonen.
49. Het schema 3 en de tabel 3, die gaan als bijlage, illustreren het BTW-stelsel dat daadwerkelijk van toepassing is op de verkoop van een voorafbetaalde telefoonkaart met een faciale waarde van 121 EUR. De werkhypothese is dezelfde als onder het schema 1 en de tabel 1.
HOOFDSTUK IV. TE VERRICHTEN REGULARISATIE DOOR DE BELASTINGPLICHTIGEN DIE TUSSENKOMEN IN DE VERKOOPKETEN VAN DE VOORAFBETAALDE TELEFOONKAARTEN EN DE BELASTINGPLICHTIGE GEBRUIKERS VAN DE KAARTEN.
Afdeling A. Verantwoording van de regularisatie.
50. Bij de overgang naar het nieuwe stelsel, zal het voorkomen dat er voorafbetaalde telefoonkaarten (of tegoeden op deze kaarten) in omloop zijn waarvoor de BTW reeds bij de verkoop werd geheven en doorgestort aan de Schatkist, terwijl het krediet van deze kaarten nog niet of nog niet volledig zal verbruikt zijn.
51. Deze kaarten kunnen worden ingedeeld in twee groepen: enerzijds deze die reeds het stadium van het eindverbruik hebben bereikt bij een koper zonder recht op aftrek en waarvoor de belasting definitief werd doorgestort aan de Schatkist en anderzijds deze die zich nog in de verkoopketen bevinden (in voorraad bij de groothandelaars of bij de kleinhandelaars), alsook deze die werden verworven door een belastingplichtige met recht op aftrek en die bijgevolg belastingschoon zijn ingevolge het recht op aftrek dat door deze laatste werd uitgeoefend.
52. Op het ogenblik van de overgang naar het nieuwe stelsel, dienen er bijgevolg voor laatstbedoelde kaarten (of voor de tegoeden die er nog op staan, wat ook de oorsprong ervan is: aankoop van herlaadkaarten of herladen via een bankterminal) een aantal regularisaties te gebeuren met als doel ze terug te brengen in de fiscale toestand waarin ze zich zouden hebben bevonden indien deze kaarten (of die tegoeden) waren verworven onder het nieuwe stelsel.
53. De tabel 4, die gaat als bijlage, illustreert de regularisaties die door elke tussenpersoon in de verkoopketen moeten worden verricht, uitgaande van dezelfde werkhypothese van het schema 1 en de tabel 1 en in de veronderstelling van een voorraad niet verbruikte kaarten van 484 EUR, gelijk verdeeld (namelijk 121 EUR) tussen een groothandelaar, een kleinhandelaar en twee eindverbruikers, de ene belastingplichtige met recht op aftrek en de andere zonder recht op aftrek. Deze tabel, die hierna wordt toegelicht, toont de neutraliteit van de te verrichten regularisaties aan.
Afdeling B. Regularisaties in hoofde van de telecomoperatoren.
54. Aangezien de telecomoperatoren vanaf 1 januari 2005 ertoe gehouden zijn de BTW te voldoen naarmate dat de voorafbetaalde telefoonkaarten en de tegoeden, die op dat tijdstip nog bestaan, worden verbruikt, terwijl ze de belasting naar aanleiding van de verkoop van die kaarten of van die tegoeden reeds hebben geheven en doorgestort aan de Schatkist, moeten ze onder toezicht van de administratie een raming maken van de waarde van de tegoeden voor de kaarten die nog in omloop zijn op 31 december 2004. Ze kunnen teruggaaf bekomen van de belasting met betrekking tot die kaarten en die tegoeden.
55. Deze teruggaaf moet berekend worden op basis van de prijs waarvoor deze kaarten of deze tegoeden werden verkocht aan de eindgebruikers, en niet in functie van de prijs waarvoor ze werden verkocht aan de tussenpersonen van de verkoopketen, aangezien de operatoren ertoe gehouden zijn op het tijdstip van het later gebruik van de kaarten of de tegoeden, de belasting die is begrepen in de faciale waarde van deze kaarten (of bestaande tegoeden) te heffen.
56. De telecomoperatoren die zich op het ogenblik van de publicatie van onderhavige circulaire nog niet zouden hebben kenbaar gemaakt aan de administratie en die menen dat ze de regularisatie bedoeld onder de nrs. 54 en 55 hiervoor kunnen verrichten, moeten verplicht contact opnemen met de Centrale diensten van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit, Directie II/3, alvorens hun regularisatie te verrichten.
Afdeling C. Regularisaties in hoofde van de tussenpersonen in de verkoopketen van de voorafbetaalde telefoonkaarten.
Onderafdeling 1. Principe.
57. In de mate dat ze de voorbelasting geheven over hun aankopen van voorafbetaalde telefoonkaarten die ze nog in voorraad hebben op 31 december 2004 in aftrek hebben gebracht en gelet op het feit dat de verkoop van die kaarten, na die datum, niet langer meer onderworpen is aan de belasting, moeten de groothandelaars, kleinhandelaars en andere tussenpersonen de BTW die werd geheven van de aankoop van die kaarten die ze nog in bezit hebben op 31 december 2004 aan de Schatkist terugstorten.
Wat de in aanmerking te nemen voorraad betreft, wordt verwezen naar de nrs. 10 tot 14 van het hoofdstuk III, hiervoor.
58. Daarenboven moeten de verschillende wederverkopers de BTW geheven van het bedrag dat hen toekomt ingevolge hun tussenkomst bij de verkoop van kaarten die ze nog in voorraad hebben, storten aan de Schatkist, teneinde de neutraliteit van de overgang naar het nieuwe stelsel ten aanzien van de Schatkist te verzekeren en dit onverminderd de belangen van alle tussenpersonen in de verkoopketen.
59. Laatstbedoelde terugstorting heeft tenslotte slechts tot doel te komen tot de heffing van de BTW over het bedrag dat, in het nieuwe stelsel en bij gebrek aan het vereenvoudigd stelsel, door deze wederverkopers over hun commissie als tussenpersoon had moeten gefactureerd worden aan hun leverancier . Bedoelde terugstorting volgt uit de wijziging van het statuut van de tussenpersonen in de verkoopketen. Voor de toepassing van de BTW verliezen ze het statuut van afnemer en verstrekker van telecommunicatiediensten en worden ze eenvoudig "transparante" tussenpersonen.
60. Het bedrag van dat tweede deel van de regularisatie komt in de praktijk overeen met het BTW-bedrag, berekend tegen het tarief van 21 %, over het verschil tussen de aankoopprijs van deze kaarten, exclusief BTW, en hun verkoopprijs aan de koper, exclusief BTW.
Belangrijke opmerking: wanneer een leverancier aan zijn klant, die een volgende tussenpersoon in de verkoopketen is, gratis voorafbetaalde telefoonkaarten toekent (bijvoorbeeld naar aanleiding van een belangrijke aankoop van kaarten door deze laatste), moeten deze gratis kaarten worden beschouwd als een supplement van de commissie (zie hoofdstuk V, afdeling E). In dit verband wordt verduidelijkt dat de regularisatie, waarvan sprake onder nr. 59, hiervoor, dus eveneens moet worden verricht ten beloop van de BTW inbegrepen in de faciale waarde van die kaarten, aangezien deze kaarten gratis zijn ontvangen.
61. De terugstortingen van de belasting moeten, in principe, gebeuren op basis van de laatste facturen die werden ontvangen voor de levering van die kaarten, totdat het aantal kaarten dat nog in voorraad is, is wedersamengesteld.
Voorbeeld
Op 31 december 2004 heeft een kleinhandelaar die voorafbetaalde telefoonkaarten verkoopt nog 145 kaarten in voorraad. De verkoopprijs in de kleinhandel van deze kaarten bedraagt 121 EUR, inclusief BTW (dus 100 EUR + 21 EUR BTW).
Zijn laatste aankoopfacturen met betrekking tot die kaarten zijn respectievelijk een factuur van 30/09/2004 (100 kaarten, gekocht aan 88 EUR, exclusief BTW), een factuur van 31/10/2004 (100 kaarten, gekocht aan 89 EUR, exclusief BTW) en een factuur van 30/11/2004 (100 kaarten, gekocht aan 90 EUR, exclusief BTW). De terug te storten belasting dient als volgt te worden berekend:
Belasting terug te storten die oorspronkelijk in aftrek werd gebracht (zie nr. 57):
100 x 90 x 21 % = 1890 EUR (op basis van de factuur van 30/11/2004)
45 x 89 x 21 % = 841,05 EUR (op basis van de factuur van 31/10/2004)
Belasting terug te storten op basis van de nrs. 58-60, hiervoor:
100 x (100 - 90) x 21 % = 210 EUR (op basis van de factuur van 30/11/2004)
45 x (100 - 89) x 21 % = 103,95 EUR (op basis van de factuur van 31/10/2004)
Totaal terug te storten aan de Schatkist: 3045 EUR.
Onderafdeling 2. Praktische toepassing.
62. De tussenpersonen moeten in de praktijk voor de kaarten die zich in hun voorraad bevinden, wat ook de fase is van de verkoopketen waarin ze zich bevinden (groothandel of kleinhandel), de BTW terugstorten aan de Schatkist die zou verschuldigd zijn in het geval van de verkoop voor hun faciale waarde van de voorafbetaalde telefoonkaarten aan de eindgebruikers.
Er wordt aan herinnerd dat deze voorraad de ontvangen gratis kaarten omvat (zie nr. 60, tweede paragraaf, hiervoor).
Op basis van dezelfde veronderstellingen uit het voorbeeld hiervoor wordt de belasting in feite op volgende wijze berekend:
145 x (100 x 21 %) = 3045 EUR
Onderafdeling 3. Nakomende wederverkoop van de kaarten.
63. Gelet op het feit dat de toepassing van het nieuwe stelsel op zich geen enkele invloed zal hebben op de verkoopprijs van deze kaarten, zal de belastingplichtige wederverkoper, die deze kaarten na 31 december 2004 verkoopt aan zijn medecontractant (de kleinhandelaar, indien het een groothandelaar betreft of de eindconsument, indien het een kleinhandelaar betreft) uiteindelijk het bedrag van de verrichtte regularisaties volledig van zijn koper kunnen recupereren, overeenkomstig hetgeen voorafgaat. De verkoop van deze kaarten zal vanaf 1 januari 2005 niet langer aanleiding geven tot de betaling van de BTW, waarmee de telecomoperator reeds rekening heeft gehouden bij het vastleggen van de faciale waarde, aan de Schatkist.
Afdeling D. Toestand van de belastingplichtige eindgebruiker ten aanzien van de nog niet gebruikte kaarten (of tegoeden).
64. De BTW-belastingplichtige gebruikers van de voorafbetaalde telefoonkaarten die nog beschikken over kaarten of bestaande tegoeden, zijn ertoe gehouden de belasting begrepen in het bedrag van de kaarten of van de bestaande tegoeden op die kaarten (wat ook de oorzaak van dat tegoed zou zijn: herlaadkaarten of via een bankterminal) dat ze nog niet hebben gebruikt terug te storten in de mate dat ze de belasting geheven van de verwerving van die kaarten of het herladen ervan in aftrek hebben gebracht.
65. Ze zullen het bedrag van de belasting met betrekking tot het gebruik van telecommunicatiediensten door middel van het tegoed van die kaarten in aftrek kunnen brengen op het ogenblik dat ze in het bezit zullen zijn van de factuur die hen zal worden uitgereikt door de telecomoperator, overeenkomstig nr. 29, hiervoor.
66. In dit verband zullen ze zich zo spoedig mogelijk kenbaar maken bij hun telecomoperator, inzonderheid door hun BTW-identificatienummer mede te delen.
Afdeling E. Tijdstip waarop de regularisaties moeten worden verricht. Bewijsstuk.
67. De regularisaties die in het voordeel van de Schatkist moeten worden verricht door de belastingplichtigen die een recht op aftrek hebben uitgeoefend bij de aankoop van voorafbetaalde kaarten (tussenpersonen in de verkoopketen of belastingplichtige eindconsumenten) moeten gestaafd worden door een document waaruit de voorraad voorafbetaalde telefoonkaarten blijkt (en eveneens, voor de belastingplichtige eindgebruikers het bedrag van de tegoeden die nog voorkomen op deze kaarten; zie nr. 64, hiervoor) op 31 december 2004, alsook de berekening van de regularisatie. Dit document dient te worden bewaard en moet op elk verzoek van de ambtenaren belast met een controle inzake de belasting over de toegevoegde waarde voorgelegd worden.
68. De regularisaties die door de telecomoperatoren in hun voordeel worden verricht moeten gestaafd worden door een samenvattend stuk, waarin in het bijzonder wordt verwezen naar de methodologie en de verschillende gegevens medegedeeld aan de Centrale diensten van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit die op deze regularisaties hebben toegezien.
69. Alle voornoemde regularisaties moeten worden verricht in de aangifte met betrekking tot de handelingen van de maand december 2004 of van het vierde kwartaal 2004, in te dienen uiterlijk op 20 januari 2005 (rooster 61 voor de terug te storten belasting en rooster 62 voor de terug te vorderen belasting).
De operatoren bedoeld onder nr. 56 zullen door de bevoegde centrale diensten in kennis worden gesteld van de aangifte waarin ze de regularisaties mogen verrichten.
HOOFDSTUK V. BIJZONDERE PROBLEMEN.
Afdeling A. Verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in het buitenland door een telecomoperator gevestigd in België.
70. Wanneer een in België gevestigde telecomoperator voorafbetaalde telefoonkaarten in het buitenland verkoopt, is het nieuwe BTW-stelsel op hem van toepassing: hij is ertoe gehouden de BTW te voldoen naarmate hij telecommunicatiediensten verstrekt wanneer deze diensten in België plaatsvinden.
71. Het vereenvoudigd stelsel, dat is voorzien voor de Belgische tussenpersonen in de verkoopketen (zie Hoofdstuk III, afdeling G), is mutatis mutandis van toepassing op de tussenpersonen gevestigd in het buitenland. Wanneer de handelingen van deze tussenpersonen op grond van artikel 21, § 3, 8°, van het Wetboek geacht worden in België plaats te vinden, zijn de Belgische telecomoperatoren er vanzelfsprekend niet toe gehouden de belasting te heffen op de commissie van die tussenpersonen, zelfs indien deze aan de Belgische operatoren facturen uitreiken voor hun tussenkomst in de verkoop van de kaarten.
Afdeling B. Verkoop van voorafbetaalde telefoonkaarten in België door een telecomoperator gevestigd in het buitenland.
72. Er wordt aan herinnerd dat, overeenkomstig artikel 21, § 3, 9°, van het BTW-Wetboek, de handelingen inzake telecommunicatie verricht door een operator gevestigd buiten de EU, die worden gebruikt en geëxploiteerd in België door een ontvanger gevestigd in de Gemeenschap die niet handelt als belastingplichtige voor de behoeften van zijn economische activiteit, plaatsvinden in België. Wanneer bedoelde operator voorafbetaalde telefoonkaarten verkoopt aan niet-belastingplichtigen gevestigd in België, zelfs via tussenpersonen gevestigd in België, moet hij de Belgische BTW voldoen naarmate het tegoed door deze Belgische gebruikers wordt verbruikt.
73. Inzake de verplichtingen en modaliteiten tot voldoening van de belasting voor deze operatoren, wordt verwezen naar de circulaire nr. 4 van 4 maart 2003.
Afdeling C. Gezamenlijk aanbod van een GSM en van voorafbetaalde telefoonkaarten.
74. Wanneer een telecomoperator voor een enige prijs een GSM en een SIM-kaart, voorzien van een tegoed met een bepaalde faciale waarde, verkoopt (doorgaans "pack" genoemd) kunnen twee methoden van belastingheffing worden toegepast. Er dient te worden benadrukt dat de methode, die door de operator zelf wordt gekozen, op dezelfde wijze moet worden toegepast door elke volgende tussenpersoon in de verkoopketen.
Onderafdeling 1. Eerste methode van belastingheffing.
75. Op het ogenblik van de levering van de GSM en van de kaart verkiest de telecomoperator slechts het verschil tussen de totale verkoopprijs van het pack aan zijn tussenpersoon en de faciale waarde van de kaart aan de BTW te onderwerpen. Het saldo zal slechts worden belast naarmate het tegoed op de kaart wordt verminderd bij het verstrekken van diensten (inzake telecommunicatie of andere) door de operator aan de eindgebruiker.
76. Deze methode kan slechts worden toegepast in het geval de telecomoperator beschikt over de informatica-infrastructuur die werkelijk toelaat het onderscheid te maken tussen gratis toegekende tegoeden die niet moeten worden belast (zie afdeling D, hierna) en de "gratis" tegoeden die op grond van onderhavige methode achteraf moeten worden belast, naarmate van hun verbruik.
77. Bij deze methode worden de volgende tussenpersonen in de verkoopketen, die verplicht dezelfde methode moeten toepassen als de operator, verondersteld geen commissie te ontvangen voor hun tussenkomst voor de toekenning van de gratis kaart, niettegenstaande het feit dat de "gratis" aangeboden tegoeden achteraf worden belast. Hun toegevoegde waarde wordt verondersteld enkel betrekking te hebben op de verkoop van de GSM begrepen in het pack.
78. Ze zijn aldus ten aanzien van de koper van het pack, wat ook diens hoedanigheid is (een volgende tussenpersoon of een eindconsument) gehouden de BTW te heffen op de maatstaf van heffing zoals bepaald onder nr. 75, en overeenkomstig de normale regels die belasting aan te geven en te voldoen, verminderd met de betaalde voorbelasting geheven van de aankoop van het pack.
79. De factuur, die in voorkomend geval moet opgemaakt worden (wanneer de koper een andere persoon is dan een natuurlijke persoon die het pack bestemt voor zijn privé-gebruik), moet conform zijn met de algemene bepalingen van het koninklijk besluit nr. 1, van 29 december 1992, met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde. De faciale waarde van de gratis kaart moet afzonderlijk worden vermeld (in voorkomend geval in een kolom "0 % BTW"; zie in dat verband nr. 42, tweede lid). Deze factuur dient te vermelden "Circulaire nr. AOIF 41/2004 van 20 december 2004, 1 ste methode".
80. Het schema 5 en de tabel 5, die gaan als bijlage, geven een voorbeeld van de toepassing van deze methode.
Onderafdeling 2. Tweede methode van belastingheffing.
81. De telecomoperator verkiest de totaliteit van de prijs van het pack bij de levering aan zijn tussenpersoon aan de BTW te onderwerpen. Bij deze methode wordt de volledige verkoopprijs van het pack geacht betrekking te hebben op de GSM en het gebruik achteraf van het gratis tegoed geeft vanzelfsprekend geen aanleiding tot de heffing van de belasting.
82. Uitgezonderd wat de berekening van de belasting betreft verschuldigd bij de verkoop van het pack, die dient te gebeuren over de volledige verkoopprijs ervan, zonder het bedrag van het gratis tegoed in mindering te brengen, zijn de nrs. 77 en 78, mutatis mutandis, van toepassing bij deze tweede methode.
83. De factuur die in voorkomend geval moet worden uitgereikt, overeenkomstig wat gezegd wordt onder nr. 79, vermeldt: "Circulaire nr. AOIF 41/2004 van 20 december 2004, 2 de methode". Ze vermeldt eveneens de faciale waarde van de gratis aangeboden kaart.
84. Het schema 6 en de tabel 6, die gaan als bijlage, geven een voorbeeld van de toepassing van deze methode.
Onderafdeling 3. Opmerkingen.
85. Voor de verkopen van een pack moeten de fiche 281.50 noch de verzamelende staat 325.50 opgemaakt worden, ongeacht de gekozen methode.
86. Het geval waarin een belastingplichtige, die middels een commissie wordt vergoed voor zijn tussenkomst in het werven van een abonnee, "gratis" aan laatstgenoemde een GSM aanbiedt, wordt hier niet beoogd.
Afdeling D. Toekennen van een gratis tegoed aan de eindgebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart.
87. In sommige gevallen kan een telecomoperator aan de eindgebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart gratis tegoeden toekennen (herladen binnen een bepaalde termijn, herladen via een bijzondere methode of naar aanleiding van een bijzondere gelegenheid), uitgedrukt in monetaire eenheden (bijvoorbeeld, 5 EUR gratis oproepen in het geval van het herladen van 25 EUR tussen Kerst en Nieuwjaar).
88. In de mate dat de informatica-infrastructuur van de telecomoperator het toelaat het tegoed dat hij aldus gratis heeft toegekend, tot voldoening van de administratie, te identificeren en isoleren, alsook het moment dat het wordt verbruikt, zijn volgende bepalingen van toepassing:
89. De telecomoperatoren die niet zouden beschikken over de informatica-infrastructuur die toelaat de gratis aangeboden tegoeden te isoleren van de betaalde tegoeden zullen schriftelijk contact opnemen met de Centrale diensten van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit (Directies I/7 en 8).
- voor de heffing van de belasting is het toegelaten dat het gratis tegoed, dat dus geen aanleiding geeft tot enige heffing van de belasting, geacht wordt bij voorrang te zijn verbruikt;
- de belasting moet slechts worden voldaan na verbruik van het gratis tegoed in de mate van het gebruik van (en tot beloop van hoogstens) het bedrag dat daadwerkelijk werd betaald door de eindgebruiker voor het herladen.
90. Er wordt tenslotte nog benadrukt dat het toekennen van gratis tegoeden (ongeacht of het gebeurt naar aanleiding van het herladen of wegens andere omstandigheden) door een telecomoperator aan de gebruiker van een voorafbetaalde telefoonkaart, het recht op aftrek in hoofde van deze operator geenszins beïnvloedt.
Afdeling E. Toekennen van "gratis" voorafbetaalde telefoonkaarten aan tussenpersonen in de verkoopketen.
91. Er werd vastgesteld dat in bepaalde gevallen de leverancier (telecomoperator of groothandelaar), naar aanleiding van de aankoop van een belangrijke hoeveelheid voorafbetaalde telefoonkaarten door de tussenpersonen in de verkoopketen, aan laatstgenoemden "gratis" bijkomend een zeker aantal voorafbetaalde telefoonkaarten aanbiedt (bijvoorbeeld: 1 kaart gratis per 100 aangekochte kaarten).
92. In dergelijk geval vormen de "gratis" aangeboden kaarten voor hun faciale waarde (de normale verkoopprijs aan de eindgebruiker) een supplement van het bedrag van de commissies toegekend aan de tussenpersonen aan wie deze kaarten werden geleverd.
93. Hieruit volgt dat de faciale waarde van de "gratis" aangeboden kaarten eveneens moet opgenomen worden op de factuur die door de leveranciers wordt opgemaakt (telecomoperator of groothandelaar) en dat deze faciale waarde bovendien moet toegevoegd worden aan het bedrag van de toegekende commissie (zie in dit verband nr. 40, hiervoor). Dezelfde regel geldt voor de fiches 281.50 en 325.50 op te maken voor de directe belastingen.
Voorbeeld
Verkoop door een groothandelaar aan een kleinhandelaar van 100 kaarten met een faciale waarde van 25 EUR voor de prijs van 2.250 EUR. De verkoper verstrekt bijkomend, "gratis", 10 kaarten met een faciale waarde van 25 EUR..
De factuur die door de groothandelaar moet worden opgesteld moet volgende vermeldingen bevatten:
| * 110 kaarten aan 25 EUR | 2.750 EUR |
| * bedrag van de commissie: (100 x 2,5) + (10 x 25) | 500 EUR |
| * prijs te betalen door de kleinhandelaar | 2.250 EUR |
94. De vraag werd gesteld of een telecomoperator de teruggaaf kan bekomen van de belasting die hij heeft voldaan aan de Schatkist bij het verstrekken van telecommunicatiediensten, wanneer hem de prijs van bepaalde herlaadkaarten niet werd betaald door de distributeur die belast is met de verkoop ervan wanneer de schuldvordering van de prijs van die kaarten kan beschouwd worden als definitief verloren.
Het antwoord op deze vraag is ontkennend.
95. Er wordt aan herinnerd dat de analyse van het stelsel dat van toepassing is op de telecommunicatiediensten waarvan de prijs wordt voldaan door middel van een voorafbetaalde telefoonkaart twee hoofdpersonen met elkaar confronteert, namelijk de telecomoperator als dienstverrichter en de gebruiker van de telecommunicatiemiddelen als afnemer van de diensten. De groothandelaars en de kleinhandelaars die slechts tussenpersonen zijn en worden vergoed voor de verdeling van deze kaarten, kunnen in geen enkel geval worden gelijkgesteld met afnemers en verstrekkers van telecommunicatiediensten.
96. Samen met andere door de telecomoperatoren aangenomen herlaadsystemen (bijvoorbeeld via GSM, via het systeem Bankcontact/MisterCash, zelfs via SMS gebonden aan een bankrekening), vertegenwoordigen de herlaadkaarten trouwens slechts een techniek die aan hun houders toelaat te beschikken over een zekere monetaire waarde die ze kunnen gebruiken voor het betalen van de prijs van diensten van uiteenlopende aard verstrekt door de operator zelf of door derden via het telecommunicatienetwerk.
97. Wanneer bijgevolg een distributeur de prijs van kaarten die werden verkocht door zijn tussenpersoon niet voldoet aan de telecomoperator, kan het verlies van de prijs van de kaarten niet beschouwd worden als het geheel of ten dele verloren gaan van de prijs van een telecommunicatiedienst in de zin van artikel 77, § 1, 7°, van het BTW-Wetboek.
Het in gebreke blijven van de tussenpersoon heeft in feite invloed op de schuldvordering van een handeling (uitwisseling van kaarten voor geld) die niet onderworpen is aan de belasting. Bijgevolg kan er terzake geen aanleiding zijn tot teruggaaf van de BTW.
Afdeling G. Unifunctionele voorafbetaalde telefoonkaarten.
98. Het is momenteel nog mogelijk dat bepaalde voorafbetaalde telefoonkaarten slechts een gebruik toelaten beperkt tot telecommunicatiediensten in enge zin. Deze kaarten laten dus inzonderheid niet toe dat men toegang heeft tot speciale lijnen of nummers (09XX, bijzondere SMS, enz.) en dat men zich diensten van allerlei aard laat verstrekken. In principe behoren deze kaarten tot het "oude" BTW-stelsel dat van toepassing is op de voorafbetaalde telefoonkaarten.
99. In een streven naar vereenvoudiging en inzonderheid om het tegelijkertijd bestaan van voorafbetaalde telefoonkaarten die onderworpen zijn aan een verschillend BTW-stelsel, te vermijden, is het nieuwe BTW-stelsel van toepassing op alle voorafbetaalde telefoonkaarten, ongeacht of ze uni- of multifunctioneel zijn.
Afdeling H. Voorafbetaalde kaarten die gedurende een bepaalde periode toegang geven tot het internet.
100. Bepaalde telecomoperatoren verkopen eveneens voorafbetaalde kaarten die aan de gebruiker gedurende een bepaalde periode toegang geven tot het internet, ongeacht de frequentie of het belang van het gebruik dat ervan wordt gemaakt.
101. Het nieuwe BTW-stelsel is van toepassing op de verkoop van deze kaarten, met uitzondering van hetgeen volgt.
102. Aangezien bedoelde kaarten niet gebonden zijn aan de frequentie of het belang van het gebruik dat ervan wordt gemaakt (het tegoed wordt niet verminderd met een bedrag dat overeenkomt met de gebruiksduur), maar dat ze gedurende een bepaalde tijd enkel een recht op toegang tot het internet verschaffen, zijn de telecomoperatoren ertoe gehouden de BTW over de faciale waarde te voldoen op het tijdstip van hun eerste activering door de gebruiker.
HOOFDSTUK VI. INWERKINGTREDING.
103. Het nieuwe stelsel treedt in werking op 1 januari 2005.
Voor de Administrateur-generaal
van de belastingen en de invordering
De directeur,
S. RIGA
Bron: FisconetPlus