Circulaire nr. AFC/01/2008-0009 (AFC nr. 16/2008) d.d. 07.10.2008

Fiscale wetgeving

Wetboek van strafvordering

Wijziging van de wetgeving

Omkoping

Bestrijding van omkoping

Ambtenaar

Verplichtingen van de ambtenaar

FEDERALE OVERHEIDSDIENST FINANCIEN

Algemene administratie van de belastingen en de invordering

Antifraudecomité AFC/01/2008-0009

ONDERWERP: Bestrijding van omkoping

Aan alle ambtenaren van de Administratie van fiscale zaken, van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit, van de Administratie der directe belastingen, van de Administratie van de invordering, van de Administratie van de BTW, de registratie en domeinen, van de Administratie van het kadaster, van de Administratie der douane en accijnzen en van de Administratie van de bijzondere belastingsinspectie.

INHOUDSTAFEL

INLEIDING

I. STRAFRECHTELIJKE DEFINITIE VAN OMKOPING

1. Omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in België
2. Omkoping van een persoon die een functie in de privésector uitoefent in België
3. Omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in het buitenland
4. Bevoegdheid van de Belgische rechtbanken

II. RECHTSBEGINSELEN TOT VASTSTELLING VAN DE VERPLICHTINGEN VAN DE AMBTENAAR INZAKE OMKOPING

1. Koninklijk Besluit van 2 oktober 1937 houdende het statuut van het Rijkspersoneel
2. Wetboek van Strafvordering

2.1. Definitie
2.2. Officiële aangifte
2.3. Aangifte van fiscale wanbedrijven

3. Federaal preventief integriteitsbeleid

III. DE FISCALE BEPALINGEN VAN DE WET VAN 11 MEI 2007 TOT AANPASSING VAN DE WETGEVING INZAKE DE BESTRIJDING VAN OMKOPING

A. Wettekst
B. Commentaar

1. Opheffing van de regeling van geheime commissielonen toegelaten bij ministerieel besluit
2. Nieuwe niet-aftrekbaarheid als beroepskosten
3. Nieuwe "slechte" verworpen uitgave inzake DBI en VRI
4. Nieuwe verwerping van vrijstelling door andere aftrekken
5. Belastingheffing aan het afzonderlijke tarief van 309 pct.
6. Inwerkingtreding

IV. PRAKTISCHE ASPECTEN VAN HET ONDERZOEK NAAR OMKOPING

1. Aanwijzingen voor fraude of omkoping

1.1. Uitgaven of belastingaftrekken
1.2. Fictieve werknemers
1.3. Boekhouding en boekhoudstukken
1.4. Gedrag van de belastingplichtige
1.5. Wijzen van verhullen

2. Onderzoeksplan en controle op naleving van de reglementering

INLEIDING

De wet van 11 mei 2007 tot aanpassing van de wetgeving inzake de bestrijding van omkoping, heeft tot doel enkele aanbevelingen van de Werkgroep "omkoping in internationale zakelijke transacties" van de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (OESO) (hierna genoemd de "Werkgroep") opgenomen in de conclusies van zijn Rapport (fase 2) van 2005 over de toepassing door België van het Verdrag van 1997 inzake de bestrijding van de omkoping van buitenlandse ambtenaren in internationale zakelijke transacties en van de Aanbeveling van 1997 inzake de bestrijding van de omkoping in internationale zakelijke transacties in het Belgische recht om te zetten.
Dit rapport werd in juni 2005 door de Werkgroep goedgekeurd. Het kan geraadpleegd worden op de website van de OESO :
http://www.oecd.org/dataoecd/58/51/35462014.pdf.

De Werkgroep heeft niettemin enkele lacunes vastgesteld en heeft verbeteringen aanbevolen in bepaalde domeinen.
In het bijzonder heeft ze gewezen op het feit dat het Belgische recht, onder bepaalde voorwaarden, de fiscale aftrekbaarheid van onverschuldigde voordelen uitgekeerd aan ambtenaren toestond. Het was van fundamenteel belang voor de werkgroep dat het Belgische fiscale recht zo snel mogelijk een algemeen verbod invoerde van de fiscale aftrekbaarheid van voordelen van alle aard, uitgekeerd aan een buitenlandse ambtenaar.
Ze heeft eveneens met nadruk gewezen op de verplichting voor België om in een autonome definitie van buitenlandse ambtenaar te voorzien in het interne recht, teneinde het volledige toepassingsgebied dat vereist is door de Overeenkomst, te dekken. In dezelfde optiek heeft ze aanbevolen dat België corrigerende maatregelen zou nemen om de efficiëntie van de Belgische extraterritoriale en universele bevoegdheden voor het misdrijf van omkoping van buitenlandse ambtenaren, gepleegd buiten het Belgische grondgebied, ten volle te garanderen.

De wet van 11 mei 2007 werd op thematische wijze en volgens de desbetreffende bepalingen opgedeeld in een gerechtelijk (zie hoofdstuk I) en een fiscaal luik (zie hoofdstuk III).

Hoofdstuk II van deze circulaire beoogt aan bepaalde basisprincipes te herinneren die aan elke ambtenaar in de uitoefening van zijn ambt inzake omkoping worden opgelegd.

Hoofdstuk IV heeft als doel aan de ambtenaren een overzicht te geven van bepaalde omkopingstechnieken teneinde de financiële voordelen of voordelen van alle aard verleend in het kader van een omkoping aan personen die een functie uitoefenen in België of in het buitenland op te sporen en te identificeren.

I. STRAFRECHTELIJKE DEFINITIE VAN OMKOPING

1. Omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in België

De strafrechtelijke definitie van passieve en actieve omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent, wordt weergegeven in artikel 246 van het Strafwetboek:

"Art. 246. § 1. Passieve omkoping bestaat in het feit dat een persoon die een openbaar ambt uitoefent, rechtstreeks of door tussenpersonen, voor zichzelf of voor een derde, een aanbod, een belofte of een voordeel van welke aard dan ook vraagt of aanneemt om een van de in artikel 247 bedoelde gedragingen aan te nemen.
§ 2. Actieve omkoping bestaat in het rechtstreeks of door tussenpersonen voorstellen aan een persoon die een openbaar ambt uitoefent, van een aanbod, een belofte of een voordeel van welke aard dan ook voor zichzelf of voor een derde om een van de in artikel 247 bedoelde gedragingen aan te nemen.
§ 3. Met een persoon die een openbaar ambt uitoefent in de zin van dit artikel wordt gelijkgesteld elke persoon die zich kandidaat heeft gesteld voor een dergelijk ambt, die doet geloven een dergelijk ambt te zullen uitoefenen of die, door gebruik te maken van valse hoedanigheden, doet geloven een dergelijk ambt uit te oefenen.»

Zelfs indien de uitvoerende macht en de gerechtelijke autoriteiten meteen meenden dat de definitie van omkoping het systematisch toekennen van een voordeel beoogde, heeft de wetgever echter uitdrukkelijk bevestigd door artikel 3 van de wet van 11 mei 2007 dat de tweede paragraaf van artikel 246 van het Strafwetboek diende te worden uitgelegd in de zin dat onder actieve omkoping ook wordt verstaan het rechtstreeks of door tussenpersonen toekennen aan een persoon die een openbaar ambt uitoefent van een voordeel van welke aard dan ook voor zichzelf of voor een derde om één van de in artikel 247 bedoelde gedragingen aan te nemen.

De gedragingen van de persoon die een openbaar ambt uitoefent, welke zijn omschreven in artikel 247 van het Strafwetboek, zijn:

• het verrichten van een rechtmatige maar niet aan betaling onderworpen handeling van zijn ambt;
• het verrichten van een onrechtmatige handeling, een misdaad of een wanbedrijf naar aanleiding van de uitoefening van zijn ambt of het nalaten van een handeling die tot zijn ambtsplichten behoort;
• het gebruik van de echte of vermeende invloed waarover hij uit hoofde van zijn ambt beschikt om een handeling van een openbare overheid of een openbaar bestuur of het nalaten van die handeling te verkrijgen.

2. Omkoping van een persoon die een functie in de privésector uitoefent in België

De constitutieve bestanddelen van passieve en actieve omkoping van een persoon die een functie uitoefent in de privésector in België worden weergegeven in artikel 504bis van het Strafwetboek:

"Art. 504bis. § 1 Passieve private omkoping bestaat in het feit dat een persoon die bestuurder of zaakvoerder van een rechtspersoon, lasthebber of aangestelde van een rechtspersoon of van een natuurlijke persoon is, rechtstreeks of door tussenpersonen, voor zichzelf of voor een derde, een aanbod, een belofte of een voordeel van welke aard dan ook vraagt of aanneemt, om zonder medeweten en zonder machtiging van, naar gelang van het geval, de raad van bestuur of de algemene vergadering, de lastgever of de werkgever, een handeling van zijn functie of een door zijn functie vergemakkelijkte handeling te verrichten of na te laten.

§ 2. Actieve private omkoping bestaat in het rechtstreeks of door tussenpersonen voorstellen aan een persoon die bestuurder of zaakvoerder van een rechtspersoon, lasthebber of aangestelde van een rechtspersoon of van een natuurlijke persoon is, van een aanbod, een belofte of een voordeel van welke aard dan ook voor zichzelf of voor een derde om zonder medeweten en zonder machtiging van, naar gelang van het geval, de raad van bestuur of de algemene vergadering, de lastgever of de werkgever, een handeling van zijn functie of een door zijn functie vergemakkelijkte handeling te verrichten of na te laten."

Zelfs indien de uitvoerende macht en de gerechtelijke autoriteiten reeds van mening waren dat de definitie van omkoping het systematisch toekennen van een voordeel beoogde (als een voorstel tot toekenning van een voordeel al strafbaar is, lijkt het dus logisch dat een rechtstreekse toekenning van een voordeel, zonder dat er zelfs een belofte geweest is, het eveneens is), heeft de wetgever echter uitdrukkelijk bevestigd door artikel 4 van de wet van 11 mei 2007 dat de tweede paragraaf van artikel 504bis van het Strafwetboek diende te worden uitgelegd in de zin dat onder actieve private omkoping ook wordt verstaan het rechtstreeks of door tussenpersonen toekennen aan een persoon die bestuurder of zaakvoerder van een rechtspersoon, lasthebber of aangestelde van een rechtspersoon of van een natuurlijke persoon is, van een voordeel van welke aard dan ook voor zichzelf of voor een derde om zonder medeweten en zonder machtiging van, naar gelang van het geval, de raad van bestuur of de algemene vergadering, de lastgever of de werkgever, een handeling van zijn functie of een door zijn functie vergemakkelijkte handeling te verrichten of na te laten.

3. Omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in het buitenland

Artikel 250 van het Strafwetboek, zoals vervangen door artikel 5 van de wet van 11 mei 2007, stelt de omkoping die betrekking heeft op buitenlandse ambtenaren strafbaar door hen gelijk te stellen met Belgische ambtenaren:

"Art. 250. Indien de in de artikelen 246 tot 249 bepaalde omkoping een persoon betreft die een openbaar ambt uitoefent in een vreemde Staat of in een internationale publiekrechtelijke organisatie, zijn de straffen die welke in die bepalingen zijn gesteld."

De opheffing van het artikel 251 van het Strafwetboek door artikel 6 van de wet van 11 mei 2007 heeft als gevolg de toepasbaarheid van de strafrechtelijke maatregelen inzake omkoping wezenlijk te vereenvoudigen, voor buitenlandse ambtenaren bedoeld door de wet. Namelijk, door het oude artikel 250 (verwijzend naar buitenlandse ambtenaren) en het oude artikel 251 (verwijzend naar internationale ambtenaren) samen te voegen in één artikel (artikel 250 nieuw), wordt ieder persoon die een openbare functie uitoefent in een buitenlandse staat of in een internationale publiekrechtelijke organisatie gelijkgesteld met Belgische ambtenaren voor de toepassing van maatregelen inzake corruptie van het Strafwetboek. Het begrip "ieder persoon die een openbare functie uitoefent" is zeer ruim en omvat alle categorieën van personen die, welk hun statuut ook is, een openbare functie uitoefenen, welke die ook is.

4. Bevoegdheid van de Belgische rechtbanken

Artikel 10quater van de voorafgaande titel van het Wetboek van strafvordering, vervangen door artikel 7 van de wet van 11 mei 2007, geeft de bevoegdheid van de rechtbanken weer:

"Art. 10quater. § 1. Een persoon kan in België vervolgd worden wanneer hij zich buiten het grondgebied van het Rijk schuldig maakt:
1° aan een misdrijf bepaald in de artikelen 246 tot 249 van het Strafwetboek;
2° aan een misdrijf bepaald in artikel 250 van hetzelfde Wetboek wanneer de persoon die een openbaar ambt uitoefent in een vreemde Staat of in een internationale publiekrechtelijke organisatie een Belg is of wanneer de internationale publiekrechtelijke organisatie waarvoor de persoon een openbaar ambt uitoefent haar zetel heeft in België.
§ 2. Iedere Belg of persoon met hoofdverblijfplaats in het Rijk die zich buiten het grondgebied van het Rijk schuldig maakt aan een misdrijf bepaald in artikel 250 van het Strafwetboek, kan in België vervolgd worden, op voorwaarde dat het feit bestraft wordt door de wetgeving van het land waar het is gepleegd."

De eerste paragraaf voert een universele bevoegdheid van de Belgische rechter in om misdrijven door Belgen of door buitenlanders in het buitenland gepleegd, te berechten, wanneer het omkoping betreft van ofwel Belgische ambtenaren die hun ambt uitoefenen in België, in het buitenland of in een internationale publiekrechtelijke organisatie, ofwel buitenlandse ambtenaren die hun ambt uitoefenen in een internationale publiekrechtelijke organisatie met zetel in België.

De tweede paragraaf beperkt het universaliteitsbeginsel tot Belgen of personen met hoofdverblijfplaats in België voor wat betreft de misdrijven van omkoping van niet-Belgische personen die een openbaar ambt uitoefenen in het buitenland of in een internationale publiekrechtelijke organisatie. Enkel de Belgen of de personen die hun hoofdverblijfplaats in België hebben, kunnen in dat geval vervolgd worden.

II. RECHTSBEGINSELEN TOT VASTSTELLING VAN DE VERPLICHTINGEN VAN DE AMBTENAAR INZAKE OMKOPING

1. Koninklijk Besluit van 2 oktober 1937 houdende het statuut van het Rijkspersoneel

Artikel 7, §1 van het koninklijk besluit van 2 oktober 1937 houdende het statuut van het Rijkspersoneel, vervangen door het koninklijk besluit van 22 december 2000 en het koninklijk besluit van 14 juni 2007, is de basis van de deontologische plichten van de rijksambtenaren.

Het luidt als volgt :

" § 1. De rijksambtenaar oefent zijn ambt op loyale, zorgvuldige en integere wijze uit onder het gezag van zijn hiërarchische meerderen.
Daartoe dient hij:
1° de van kracht zijnde wetten en reglementen na te leven, alsmede de richtlijnen die hem gegeven worden in het kader van die wetten en reglementen;
2° nauwgezet en correct zijn adviezen te formuleren en zijn verslagen op te stellen;
3° de beslissingen zorgvuldig en plichtsbewust uit te voeren."

Artikel 29 van het Wetboek van Strafvordering behoort tot de "van kracht zijnde wetten en reglementen" die nageleefd moeten worden door alle ambtenaren en het Rijkspersoneel.

Artikel 8 van het koninklijk besluit van 2 oktober 1937 houdende het statuut van het Rijkspersoneel, vervangen door het koninklijk besluit van 22 december 2000 en het koninklijk besluit van 14 juni 2007, bepaalt:

" §1. De rijksambtenaar behandelt de gebruikers van zijn diensten met welwillendheid. In de manier waarop hij de vragen van de gebruikers beantwoordt of waarop hij de dossiers behandelt, eerbiedigt hij op een strikte manier de beginselen van neutraliteit, van gelijkheid in behandeling en van naleving van de wetten, de reglementen en de richtlijnen.
Wanneer hij bij zijn ambtsuitoefening in contact komt met het publiek vermijdt de rijksambtenaar elk woord, elke houding, elk voorkomen, die van die aard zouden kunnen zijn dat ze het vertrouwen van het publiek in zijn volledige neutraliteit, in zijn bekwaamheid of in zijn waardigheid in het gedrang zouden kunnen brengen.

§ 2. Zelfs buiten de uitoefening van zijn ambt vermijdt de rijksambtenaar elk gedrag dat in strijd is met de waardigheid van zijn ambt. Hij vermijdt evenzeer elke toestand waarbij hij, zelfs door een tussenpersoon, in verband zou kunnen gebracht worden met bezigheden die in strijd zijn met de waardigheid van zijn ambt

§ 3. De rijksambtenaar mag, noch rechtstreeks, noch door tussenpersoon, zelfs buiten zijn ambtsuitoefening, maar uit oorzaak hiervan, giften, beloningen of enig voordeel vragen, eisen of aannemen.
Het eerste lid slaat niet op symbolische geschenken van kleine waarde uitgewisseld tussen ambtenaren in de normale uitoefening van hun ambt. "

Geen enkele vorm van discriminatie is toegelaten in de contacten tussen personeelsleden onderling en in hun contacten met belastingplichtigen.

De integriteit van de overheid is rechtstreeks verbonden met het principe van de uitoefening van het openbaar gezag. Integriteit is niet alleen synoniem voor oprechtheid en onpartijdigheid, maar eveneens voor rechtvaardigheid, klantgerichtheid, professionele bekwaamheid, geloofwaardigheid en vertrouwen.

Integriteit betekent niet alleen dat de overheid de wet moet naleven, maar ook dat deze een voorbeeld moet zijn voor legitiem handelen met een correct gebruik van middelen en bevoegdheden. De burger moet vertrouwen kunnen hebben in de overheid en haar ambtenaren.

Eén van de belangrijkste taken van de overheid is de naleving van de wet. Het is niet meer dan logisch dat diegenen die de wet doen naleven in de eerste plaats zelf het voorbeeld moeten geven. Het is helemaal niet begrijpelijk om aan de burgers een bewijs van gehoorzaamheid te vragen als de overheid, in persoon van haar ambtenaren, terzelfder tijd probeert om op allerlei manieren de naleving van de wet te omzeilen.

De ambtenaren moeten de hen toevertrouwde opdrachten nauwgezet, loyaal en met respect voor de legaliteit uitvoeren.

De integriteit van de ambtenaren veronderstelt eveneens dat zij de aan hen ter beschikking gestelde middelen en faciliteiten, niet gebruiken voor andere doeleinden dan degene waarvoor ze voorzien zijn. Dit wil, met andere woorden, zeggen dat ambtenaren geen voordelen aan zichzelf of aan een derde kunnen toekennen.

De (fiscale) ambtenaren en het rijkspersoneel mogen, noch rechtstreeks, noch door tussenpersoon, al dan niet in de uitoefening van hun functie maar op basis hiervan, giften, beloningen, of enig voordeel vragen, eisen of aannemen.

Onverminderd de toepassing van de strafwetten, wordt elke inbreuk op de voornoemde bepaling bestraft conform artikel 13 van het voornoemde koninklijk besluit van 2 oktober 1937 met tuchtstraffen vastgesteld in artikel 77 van hetzelfde besluit.

2. Wetboek van Strafvordering

2.1. Definitie

Artikel 29 van het Wetboek van Strafvordering luidt als volgt :

"Iedere gestelde overheid, ieder openbaar officier of ambtenaar die in de uitoefening van zijn ambt kennis krijgt van een misdaad of van een wanbedrijf, is verplicht daarvan dadelijk bericht te geven aan de procureur des Konings bij de rechtbank binnen wier rechtsgebied die misdaad of dat wanbedrijf is gepleegd of de verdachte zou kunnen worden gevonden, en aan die magistraat alle desbetreffende inlichtingen, processen-verbaal en akten te doen toekomen.

De ambtenaren van de Administratie der directe belastingen, de ambtenaren van de Administratie van de belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen, de ambtenaren van de Administratie van de bijzondere belastinginspectie en de ambtenaren van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit, kunnen echter de feiten die, naar luid van de belastingwetten en van de ter uitvoering ervan genomen besluiten, strafrechtelijk strafbaar zijn, niet zonder de machtiging van de gewestelijke directeur onder wie zij ressorteren, ter kennis brengen van de procureur des Konings."

In de zin van dit artikel, is de aangifte de schriftelijke kennisgeving, door een overheidsinstantie of een openbaar ambtenaar, die slachtoffer noch benadeelde is, van een misdrijf of een wanbedrijf aan de rechterlijke instanties zodat zij het kunnen vervolgen.
Wanneer een slachtoffer of een benadeelde, of iemand namens hem, een overtreding aangeeft, is dit geen aangifte, maar een klacht.
Het verschil tussen beide bestaat hierin dat een aangever de strafvordering niet op gang kan brengen, terwijl een klager dat wel kan door zich burgerlijke partij te stellen bij de onderzoeksrechter of de beklaagde rechtstreeks te dagvaarden voor de strafrechtbank in de gevallen waarin de wet dit toelaat.

De aangifte wordt gedaan bij de procureur des Konings (art.29, eerste lid) of een andere instantie die bevoegd is om de strafvordering uit te oefenen zoals de arbeidsauditeur inzake inbreuken met betrekking tot zijn bevoegdheid.
Zij moet worden gericht tot de procureur des Konings van de plaats waar de misdaad of het wanbedrijf is gepleegd of waar de verdachte zou kunnen worden gevonden (art.29, eerste lid).
Als de procureur des Konings of een andere vereiste instantie onbevoegd is, zal deze nochtans de aangifte doorzenden aan de bevoegde magistraat of de bevoegde instantie.
Een aangifte kan niet ingetrokken worden.
Zodra ze aangegeven is, heeft de overheid daadwerkelijk kennis van het misdrijf in kwestie.

Artikel 31 van het Wetboek van Strafvordering bepaalt dat de aangever de aangifte moet opstellen.
De procureur des Konings kan ze ook zelf opstellen, indien hij daartoe wordt verzocht.
Deze vormvoorschriften hebben tot doel de aangever verantwoordelijk te stellen voor zijn aangifte.

2.2. Officiële aangifte

Artikel 29 verwijst enkel naar de officiële aangifte door het overheidspersoneel, de ambtenaren en de openbare officieren, de private aangifte wordt behandeld door artikel 30 van hetzelfde Wetboek. Deze bepaling legt alle overheidspersoneel, alle ambtenaren en alle openbare officieren een verplichting op om dadelijk, 't is te zeggen onmiddellijk, de misdrijven en wanbedrijven waarvan ze in de uitoefening van hun functie op de hoogte zijn, aan het licht te brengen. Dit artikel wijkt aldus af van artikel 458 van het Strafwetboek dat inbreuken op het beroepsgeheim bestraft.

De officiële aangifteplicht is zeer algemeen. Ze maakt geen onderscheid tussen burgerlijke, militaire of administratieve overheden, tussen openbare officieren of openbare ambtenaren, noch tussen hun graden.
Artikel 29, eerste lid is niet van toepassing op de leden van de politie bekleed met de hoedanigheid van officier van gerechtelijke politie, hulpofficieren van de procureur des Konings. Zij zijn immers krachtens artikel 8 van het Wetboek van Strafvordering belast met de opsporing van misdrijven, door bewijzen te verzamelen en door de daders over te leveren aan de rechtbanken die bevoegd zijn om hen te straffen.

De verplichting tot officiële aangifte betreft alleen misdaden en wanbedrijven.
Eventueel kan de ambtenaar overtredingen, misdaden of wanbedrijven waarvan hij kennis kreeg buiten de uitoefening van zijn ambt, melden; maar dit valt buiten het toepassingsgebied van artikel 29, eerste lid en valt onder de toepassing van artikel 30 als het geval zich voordoet.

De officiële aangifte veronderstelt het kennis nemen van een misdaad of een wanbedrijf, d.w.z. aanwijzingen van materiële en morele bestanddelen ervan.
Zij kan niet alleen betrekking hebben op een gepleegde misdaad of wanbedrijf, maar ook op een lopende misdaad of wanbedrijf, zoals bvb. het optrekken van een gebouw vóór de aflevering van een milieuvergunning.

Wanneer de constitutieve bestanddelen van een misdrijf niet voorhanden zijn, bestaat er uiteraard geen aangifteplicht. Bovendien verwacht men niet van de ambtenaar dat hij het misdrijf onderzoekt en het slechts kenbaar maakt als hij het voldoende bewezen acht; het komt hem ook niet toe zich uit te spreken over de schuld van bepaalde personen.

Wanneer een officiële aangifte nodig lijkt, gebeurt zij volgens artikel 29, eerste lid, best dadelijk, met andere woorden zonder uitstel .
Deze verplichting heeft tot doel te vermijden dat er bewijzen verdwijnen.

2.3. Aangifte van fiscale wanbedrijven

Tot 1 februari 1987 was de gewone aangifteplicht van artikel 29, eerste lid van het Wetboek van Strafvordering van toepassing op belastingambtenaren die in de uitoefening van hun ambt kennis kregen van een misdaad of een wanbedrijf.
De wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen voerde evenwel een tweede lid in, dat in werking trad op 1 februari 1987. Het nieuwe artikel 29, tweede lid is slechts één van de verscheidene bepalingen die een bijzonder vervolgingsbeleid in fiscale zaken in het leven heeft geroepen (het zogenaamde "Charter van de belastingplichtige").

In zijn huidige versie bepaalt artikel 29, tweede lid (zoals gewijzigd door de wet van 23 maart 1999) dat de ambtenaren van de Administratie der directe belastingen, de ambtenaren van de Administratie van de belasting over de toegevoegde waarde, registratie en domeinen, de ambtenaren van de Administratie van de bijzondere belastinginspectie en de ambtenaren van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit, vooraf de machtiging verkrijgen van de gewestelijke directeur onder wie ze ressorteren alvorens ze fiscale misdrijven ter kennis kunnen brengen van de procureur des Konings.
Zonder deze machtiging is de strafvordering niet ontvankelijk.

De wetgever wou door middel van deze machtiging elk misbruik van klacht vanwege de belastingambtenaren voorkomen, door aan een hogere ambtenaar het oordeel over de opportuniteit van een aangifte aan het gerecht toe te vertrouwen.
Op het eerste gezicht, lijkt de machtiging voor de officiële aangifte van fiscale misdrijven een soort maatregel van inwendige orde voor de fiscale administraties. In werkelijkheid is haar draagwijdte ruimer.
Terwijl artikel 29, eerste lid een algemene ongenuanceerde aangifteplicht oplegt aan de overheid, aan de openbare officieren en ambtenaren, verleent het tweede lid aan de gewestelijke directeur een bevoegdheid om de opportuniteit van een aangifte te beoordelen. Hij moet beslissen of hij het werkelijk nodig acht de feiten ter kennis te brengen van het gerecht.

Er dient niettemin op gewezen te worden dat de openbare en private omkoping, waarop deze circulaire betrekking heeft, gemeenrechtelijke misdrijven zijn.
De machtiging voorgeschreven in artikel 29, tweede lid geldt enkel voor "feiten die, naar luid van de belastingwetten en van de ter uitvoering ervan genomen besluiten, strafrechtelijk strafbaar zijn".

Met andere woorden, wanneer een belastingambtenaar omkoping ontdekt tijdens de uitoefening van zijn ambt, valt hij onder de algemene aangifteplicht van artikel 29, eerste lid, en dient hij geen machtiging aan zijn gewestelijke directeur te vragen.

Er is namelijk reden om de inbreuken op het gemene recht en de fiscale inbreuken goed te onderscheiden. De ambtenaar kan het bestaan van een inbreuk op het gemene recht ontdekken in het kader van een fiscale procedure (het bestaan van smeergeld, van een zwarte boekhouding, van frauduleuze verduistering, …). Deze inbreuken op het gemene recht die tijdens een taxatieprocedure aan het licht gebracht worden, moeten aldus eveneens dadelijk aangegeven worden bij de krachtens artikel 29, eerste lid, van het Wetboek van Strafvordering bevoegde procureur des Konings. De fiscale inbreuken die er in voorkomend geval uit resulteren, zullen slechts aangegeven kunnen worden met de machtiging van de bevoegde gewestelijke directeur.

Er is dus geen reden om de verplichte aangifte van de inbreuken op het gemene recht op te schorten tot er een beslissing genomen is inzake de aangifte van de fiscale misdrijven. Deze aangiftes zijn onafhankelijk.

Ten slotte is het niet aan de ambtenaar of het rijkspersoneel dat de strafbare feiten meedeelt aan de procureur des Konings om ze te kwalificeren, 't is te zeggen om de aard van de inbreuk aan te wijzen (misbruik van vertrouwen, oplichting, belangenvermenging, misbruik van maatschappelijke goederen). Ongeacht de kwalificatie wordt de aangifte niet minder wettelijk en verplicht.

3. Federaal preventief integriteitsbeleid

Het door de Ministerraad op 30 juni 2006 goedgekeurde project "integriteitsbeleid voor de organisatie van de federale overheid" voorziet in de wijze waarop anoniem aangifte kan worden gedaan (bij een intern en/of extern orgaan van de federale overheidsdiensten) van gedragingen die niet kunnen worden omschreven als misdaden of wanbedrijven, maar als wangedrag of niet-integer gedrag, of gedrag dat de deontologie schendt.

III. DE FISCALE BEPALINGEN VAN DE WET VAN 11 MEI 2007 TOT AANPASSING VAN DE WETGEVING INZAKE DE BESTRIJDING VAN OMKOPING

A. Wettekst

Art. 8.- Artikel 53 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gewijzigd bij de wetten van 30 maart 1994, 7 april 1995 en 20 december 1995, bij koninklijk besluit van 20 december 1996 en bij de wetten van 7 maart 2002, 24 december 2002, 28 april 2003, 10 mei 2004 en 27 december 2004, wordt aangevuld als volgt:
"24° de commissies, makelaarslonen, handels- of andere restorno's, toevallige of niet-toevallige vacatiegelden of erelonen, gratificaties, vergoedingen of voordelen van alle aard die rechtstreeks of onrechtstreeks worden verleend aan een persoon:
a) in het kader van een in artikel 246 van het Strafwetboek vermelde openbare omkoping in België of van een in artikel 504bis van hetzelfde Wetboek vermelde private omkoping in België;
b) in het kader van een in artikel 250 van hetzelfde Wetboek vermelde openbare omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in een vreemde staat of een internationale publiekrechtelijke organisatie.".

Art. 9.- Artikel 58 van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij de wet van 10 februari 1999, wordt opgeheven.

Art. 10.- In artikel 205, § 2, eerste lid, 2° van hetzelfde Wetboek, vervangen door het koninklijk besluit van 20 december 1996 en gewijzigd bij de wetten van 28 april 2003 en 2 mei 2005, worden de woorden "21° tot 23°;" vervangen door de woorden "21° tot 24°;".

Art. 11.- In artikel 207, tweede lid, van hetzelfde Wetboek, vervangen door de wet van 24 december 2002, worden de woorden "noch op verkregen financiële voordelen of voordelen van alle aard vermeld in artikel 53, 24°, " ingevoegd tussen de woorden "vermeld in artikel 79" en de woorden "noch op de grondslag".

Art. 12.- Artikel 219, eerste lid, van hetzelfde Wetboek, vervangen door de wet van 4 mei 1999, wordt aangevuld met de woorden ", en op de in artikel 53, 24° bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard.".

Art. 13.- Artikel 223, eerste lid, 3°, van hetzelfde Wetboek, opgeheven bij de wet van 15 december 2004, wordt hersteld in de volgende lezing:
"3° de in artikel 53, 24°, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard.".

Art. 14.- In artikel 225, tweede lid, van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij de wet van 30 maart 1994, bij het koninklijk besluit van 20 december 1996 en bij de wetten van 4 mei 1999, 28 april 2003 en 15 december 2004, worden 4° en 5° vervangen door de volgende bepalingen:
"4° tegen het tarief van 300 pct. op in artikel 223, eerste lid, 1°, vermelde niet verantwoorde kosten en op in artikel 223, eerste lid, 3, vermelde financiële voordelen of voordelen van alle aard;
5° tegen het tarief vermeld in artikel 215, eerste lid, op in artikel 223, eerste lid, 2°, vermelde bijdragen, pensioenen, renten en toelagen en op in artikel 223, eerste lid, 3°, vermelde financiële voordelen of voordelen van alle aard;".

Art. 15.- In artikel 233, tweede lid, van hetzelfde Wetboek, vervangen door de wet van 4 mei 1999, worden de woorden "en op verdoken meerwinsten" vervangen door de woorden ", op de verdoken meerwinsten en op de financiële voordelen of voordelen van alle aard".

Art. 16.- Artikel 234, eerste lid, 4°, van hetzelfde Wetboek, wordt aangevuld met de woorden "en op de in artikel 53, 24°, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard;".

Art. 17.- In artikel 246, eerste lid, 2°, van hetzelfde Wetboek, vervangen door de wet van 4 mei 1999, worden de woorden "en op verdoken meerwinsten" vervangen door de woorden ", op verdoken meerwinsten en op de financiële voordelen of voordelen van alle aard als bedoeld in artikel 233, tweede lid, ".

Art. 18.- In artikel 247, 3°, van hetzelfde Wetboek, gewijzigd bij de wet van 30 maart 1994, worden de woorden "vermelde niet verantwoorde kosten." vervangen door de woorden "vermelde niet verantwoorde kosten en financiële voordelen of voordelen van alle aard.".

Art. 19.- Artikel 463bis, § 2, 1°, van hetzelfde Wetboek, vervangen door de wet van 12 augustus 2000, wordt opgeheven.

Art. 20.- Deze wet treedt in werking de dag waarop zij in het Belgisch Staatsblad wordt bekendgemaakt, met uitzondering van artikel 14 dat in werking treedt vanaf 1 januari 2006 wat de verwijzingen aan artikel 223, eerste lid, betreft.

B. Commentaar

1. Opheffing van de regeling van geheime commissielonen toegelaten bij ministerieel besluit

Deze regeling wordt afgeschaft vanaf 8 juni 2007 door de opheffing van de artikelen 58 en 463bis, § 2, 1°, WIB 92.
(art. 9 en 19, wet 11.5.2007 - art. 58 en 463bis, § 2, 1° WIB 92).

2. Nieuwe niet-aftrekbaarheid als beroepskosten

Vanaf 8 juni 2007 zijn de financiële voordelen (commissies, makelaarslonen, handels- of andere restorno's, toevallige of niet-toevallige vacatiegelden of erelonen, gratificaties, vergoedingen) of voordelen van alle aard verleend in het kader van een in artikel 246 van het Strafwetboek vermelde openbare omkoping in België, van een in artikel 504bis van hetzelfde Wetboek vermelde private omkoping in België, of van een in artikel 250 van hetzelfde Wetboek vermelde openbare omkoping van een persoon die een openbaar ambt uitoefent in een vreemde staat of een internationale publiekrechtelijke organisatie, niet aftrekbare beroepskosten voor Belgische belastingplichtigen.
(art. 8, wet 11.5.2007 - art. 53, WIB 92).

3. Nieuwe "slechte" verworpen uitgave inzake DBI en VRI

Artikel 205, § 2, eerste lid, WIB 92, beperkt de aftrek van de "definitief belaste inkomsten" (DBI) en de "vrijgestelde roerende inkomsten" (VRI) tot het bedrag van de winst van het belastbare tijdperk dat overblijft na toepassing van artikel 199 WIB 92, verminderd met de volgende "slechte verworpen uitgaven" :
1° de niet als beroepskosten aftrekbare giften, met uitzondering van de giften die in toepassing van de artikelen 199 en 200, WIB 92, van de winst worden afgetrokken;
2° de in artikel 53, 6° tot 11°, 14° en 21° tot 23°, WIB 92, vermelde kosten;
3° de interesten, retributies en bezoldigingen als bedoeld in artikel 54, WIB 92;
4° de niet-aftrekbare interesten als bedoeld in artikel 55, WIB 92;
5° de bijdragen en premies als bedoeld in artikel 52, 3°, b, WIB 92, en de ermee gelijkgestelde premies van bepaalde levensverzekeringen, voor zover die bijdragen en premies niet voldoen aan de voorwaarden en de begrenzingen gesteld in de artikelen 59 en 195, WIB 92, alsmede de pensioenen, aanvullende pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen voor zover die sommen niet voldoen aan de voorwaarden en de grens gesteld in artikel 60, WIB 92;
6° het gedeelte van de kosten en de minderwaarden met betrekking tot het gebruik van in de artikelen 66 en 198bis, WIB 92, vermelde personenauto's, auto's voor dubbel gebruik en minibussen, met uitzondering van de brandstofkosten;
7° de als winst aan te merken restorno's zoals bedoeld in artikel 189, § 1, WIB 92;
8° de taksen als bedoeld in artikel 198, eerste lid, 4°, 8° en 9°, WIB 92.

De in het nieuwe artikel 53, 24°, WIB 92, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard worden toegevoegd in artikel 205, § 2, eerste lid, 2°, WIB 92.
(art. 10, wet 11.5.2007 - art. 205, § 2, eerste lid, 2°, WIB 92).

4. Nieuwe verwerping van vrijstelling door andere aftrekken

Krachtens de huidige bepalingen van artikel 207, tweede lid, WIB 92, mag geen aftrek inzake vrijgestelde giften, definitief belaste inkomsten en vrijgestelde roerende inkomsten, vorige beroepsverliezen en investeringsaftrek noch enige compensatie met het verlies van het belastbare tijdperk, in mindering worden gebracht van abnormale of goedgunstige voordelen die zijn verkregen van een verbonden onderneming, van in artikel 219, WIB 92, vermelde niet verantwoorde kosten, van winsten uit de niet-naleving van de verplichtingen inzake investeringsreserve.
Deze bepaling is gewijzigd met als doel dat de in artikel 219, WIB 92, vermelde financiële voordelen of voordelen van alle aard niet mogen worden vrijgesteld door andere aftrekken.
(art. 11, wet 11.5.2007 - art. 207, tweede lid, WIB 92).

5. Belastingheffing aan het afzonderlijke tarief van 309 pct.

Voor de belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting, de rechtspersonenbelasting en de belasting van niet-inwoners (vennootschappen en rechtspersonen), ondergaan de in het nieuwe artikel 53, 24°, WIB 92, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard ook de afzonderlijke aanslag aan 309 pct. voorzien in de artikelen 219 en 463bis, § 1, 1°, WIB 92.
(art. 12 tot 18, wet 11.5.2007 - art. 219, eerste lid, 223, eerste lid, 3°, 225, tweede lid, 4° en 5°, 233, tweede lid, 234, eerste lid, 4°, 246, eerste lid, 2, 247, 3° en 463bis, § 2, 1°, WIB 92).

6. Inwerkingtreding

De toegelichte bepalingen van de wet van 11 mei 2007 treden in werking vanaf 8 juni 2007, met uitzondering van de verwijzingen naar artikel 223, eerste lid, WIB 92, die in werking treden vanaf 1 januari 2006.

(art. 20, wet 11.5.2007 - art. 56, 24°, 58, 205, § 2, eerste lid, 2°, 207, tweede lid, 219, eerste lid, 223, eerste lid, 3°, 225, tweede lid, 4° et 5°, 233, tweede lid, 234, eerste lid, 4°, 246, eerste lid, 2°, 247, 3° en 463bis, § 2, 1°, WIB 92).

IV. PRAKTISCHE ASPECTEN VAN HET ONDERZOEK NAAR OMKOPING

Het doel van dit hoofdstuk, bestemd voor controleurs, is om hen te informeren over bepaalde gebruikte omkopingstechnieken en om hen middelen te bezorgen om omkoping van buitenlandse ambtenaren maar ook van ambtenaren in de binnenlandse context, op te sporen en te identificeren.

1. Aanwijzingen voor fraude of omkoping

Aanwijzingen voor fraude kunnen bestaan uit een of meerdere strafbare handelingen die opzettelijk gepleegd zijn door de belastingplichtige met als specifiek doel het ontduiken van belasting. Aanwijzingen voor fraude kunnen in twee categorieën worden opgedeeld: bevestigende aanwijzingen of bevestigende handelingen. Fraude kan in geen enkel geval worden aangetroffen tenzij er sprake is van bevestigende handelingen.

Bevestigende handelingen zijn handelingen die toelaten vast te stellen dat een bepaald proces opzettelijk is uitgevoerd met als doel misleiding, voorwendselen, camouflage, verhulling, een willekeurige poging om gebeurtenissen te kleuren of te verduisteren of om de waarheid te verdraaien.

1.1. Uitgaven of belastingaftrekken

Deze aanwijzingen kunnen de vorm aannemen van een aanzienlijke overschatting van belastingaftrekken of bestaan uit het feit dat men aanspraak wil maken op fictieve belastingaftrekken.

1.1.1. Betalingswijzen

Hierna volgen een aantal methodes om geld aan ambtenaren door te sluizen. Dit zijn volstrekt geen nieuwe methodes en zij maken ook slechts een klein deel uit van alle gebruikte methodes, maar toch wordt er hier op gewezen om de nadruk te leggen op de behoefte aan innovatieve onderzoekstechnieken om gevallen van omkoping van ambtenaren aan het licht te brengen.

1° Uitwisseling van sommen geld via een legitieme onderneming:

Een onderneming die geleid wordt door een ambtenaar, betaalt een grote som geld aan een niet-verbonden bedrijf ter betaling van valse facturen voor zogenaamde erelonen voor advies. Vervolgens stelt dit bedrijf cheques betaalbaar aan één van de verantwoordelijken die de cheques int met behulp van een bankagent. Het geld wordt vervolgens teruggestuurd naar de verantwoordelijken van de eerste onderneming waaronder de ambtenaar zich bevindt.

2° Overdracht van sommen geld via een fictieve onderneming:

Een bankrekening wordt geopend op een fictieve naam die wordt gebruikt als een kanaal om cheques in te wisselen tegen geld. De facturen die worden geprint onder de valse naam van de onderneming worden opgemaakt als aankoopbewijzen. Cheques die aan de fictieve onderneming worden verstrekt, worden gestort en vervolgens weer in geld opgenomen.

3° Betaling van campagnekosten:

Een voorbeeld van het onrechtstreeks betalen van politieke bijdragen is het presenteren door het campagnecomité of de kandidaat van een onbetaalde factuur voor één of andere campagne-uitgave, zoals het huren van geluidswagens of voor het drukken van folders, affiches, enz.

4° Onrechtstreekse betalingen aan ambtenaren:

Een methode voor het verrichten van onrechtstreekse betalingen aan ambtenaren bestaat erin betalingen te doen aan een advocatenkantoor. In dit geval, fungeert de advocaat slechts als een kanaal waaraan cheques worden gericht voor zogenaamde verleende juridische diensten. De betalingen worden gestort op de financiële rekeningen van de advocaat en de betalingen worden aan de ambtenaar verricht vanuit deze rekeningen. Deze methode wordt ook gebruikt door beroep te doen op public relations- of reclamebureaus of boekhoudkantoren.

5° Onrechtstreekse omkoping:

Een methode bestaat erin dat een ambtenaar, die één van de verantwoordelijken van een vereniging zonder winst- of commercieel oogmerk is, vraagt om een gift voor deze vereniging te doen.

6° Overfacturatie in verhouding tot de daadwerkelijke marktprijs:

Het verschil tussen het bedrag dat wordt ontvangen en de normale prijs wordt vervolgens betaald aan een tussenpersoon na aftrek van de winst van de betrokken onderneming (de moeilijkheid bestaat in de identificatie van de tussenpersoon die zelden als zodanig in de boekhouding van de onderneming staat vermeld).

7° Een kostenuitgave die door een onderneming wordt gedragen, wordt gefactureerd als een uitgave voor het bewaren van goederen of voor toezicht op het goederentransport of voor de installering van de onderneming in het land waar de markt wordt gerealiseerd.

8° Bij de tussenkomst van een architectenbureau voor de installering of ontwikkeling van lokale infrastructuren van een onderneming, worden de daarbij betrokken betalingen overgemaakt naar rekeningen gehouden in belastingparadijzen.

9° Royaltyinkomsten worden als een schuld in de boekhouding van een onderneming opgenomen in plaats van als inkomsten. De betaling van deze zogenaamde schuld wordt verricht voor het einde van het boekjaar van de onderneming. De betaling gebeurt aan een beheersvennootschap die in een belastingparadijs gevestigd is en die wordt voorgesteld als de begunstigde van de royaltyinkomsten. Het niet boeken van de royalty als inkomen of de betaling aan de beheersvennootschap als een uitgave in de boeken van de onderneming en het niet hebben van een schuld aan het einde van het boekjaar, kan de opsporing van een betaling aan een ambtenaar nog moeilijker maken.

1.1.2. Controletechnieken

Traditionele controletechnieken kunnen worden gebruikt om betalingen van omkoopsommen aan het licht te brengen. Dit vereist een nauwkeurig onderzoek van de verschillende rekeningen om zich te verzekeren van de rechtsgeldigheid van de verschillende uitgaven en om te bestuderen welke specifieke posten zich zouden kunnen lenen om zaken te verbergen. Zijn er daadwerkelijk diensten verleend als tegenprestatie voor bepaalde betalingen, en zo ja, staan deze diensten in verhouding tot de daarvoor verrichte betalingen? Het is belangrijk om te onthouden dat uitbetalingen niet altijd zijn wat zij lijken te zijn. Een goed onderzoek veronderstelt een grondige analyse om te bepalen of de uitbetaling rechtmatig is en of het niet gaat over een eenvoudige manier van doorzending van geld waardoor dit uiteindelijk doorgesluisd kan worden aan een begunstigde die een ambtenaar zou kunnen zijn.

1° Professionele dienstverlening: alle bewijsstukken van bedragen gefactureerd onder de naam van professionele diensten, moeten zorgvuldig onderzocht worden om de juistheid van zowel hun omschrijving en de nadere uitleg over de verleende diensten, als de eventuele ongebruikelijke verhogingen na te gaan. Het is vastgesteld dat vele ondernemingen de erelonen voor projecten en specifieke zaken voor een hoger bedrag in kosten nemen dan het bedrag dat normaal gesproken zou worden gefactureerd voor de daadwerkelijk verrichte werkzaamheden. Deze overfacturatie werd gebruikt om van tevoren afgesproken politieke betalingen of betalingen aan ambtenaren door ondernemingen namens de belastingplichtige, terug te krijgen. Een andere aanwijzing kan gelegen zijn in hoge betalingen aan consultancyfirma's waarbij de facturen niet gedetailleerd zijn.

2° Verplaatsing- en representatiekosten: het onderzoek van kostenrekeningen heeft aan het licht gebracht dat illegale betalingen afgetrokken kunnen worden als reis- en representatiekosten. Loonkostenrekeningen en briefwisseling werden gebruikt om een reisroute van bepaalde werknemers op te stellen. Briefwisseling alsook onkostennota's van de leden van de Raad van Bestuur werden nauwkeurig onderzocht om politieke gebeurtenissen, functies en reizen waarvoor politieke bijdragen werden betaald, aan het licht te brengen. Alle bovengenoemde bronnen werden gebruikt om een datum, uur en plaats te achterhalen die toelaten te vermoeden dat de belastingplichtige betrokken was bij een illegale politieke activiteit. Alle verplaatsingskosten die in verband stonden met elke speciale gebeurtenis werden geselecteerd uit bewijsstukken die door de belastingplichtige waren verstrekt. De volgende categorieën bleken de voornaamste bronnen van aanpassing:

• Verplaatsingskosten van bestuurders;
• Vliegtuigreizen - hetzij door werknemers van de belastingplichtige, hetzij rechtstreeks door de belastingplichtige betaald voor reizen van een politieke kandidaat;
• Kosten van de piloot van het privévliegtuig van de belastingplichtige;
• Kosten van bepaalde werknemers, inclusief rechtstreekse opnames met een kredietkaart.

1.2. Fictieve werknemers

De loonmassa kan opgeblazen worden om talloze redenen, met inbegrip van omkoping. Het doel is meestal hetzelfde: toelaten om geldsommen uit een onderneming te halen onder de vorm van een aftrekbare kost, zonder dat de begunstigde de inkomstenbelasting op dat inkomen betaalt. Deze methode wordt vaak gebruikt wanneer de betalende onderneming een type onderneming is die zich niet met contant geld bezighoudt en waarbij geld alleen per cheque kan worden opgenomen. Deze methode zou kunnen worden aangewend bij wijze van belastingontduikingsysteem waarmee de belastingplichtige in staat wordt gesteld te beschikken over geldbedragen om omkoopsommen te betalen, om persoonlijke uitgaven te bekostigen of om gokschulden af te lossen of schulden bij woekeraars.

Een andere manier om de loonmassa op te blazen, is door politieke partijmedewerkers op de loonlijst te zetten, zelfs wanneer deze werknemers geen enkele dienst verlenen voor het bedrijf dat hen vergoedt. Dezelfde techniek kan worden toegepast met betrekking tot ambtenaren.

Om aanwijzingen voor fictieve werknemers op te sporen dient bijzondere aandacht geschonken te worden aan de loonstaten. :

• als er een vermoeden bestaat of men weet dat gebruik wordt gemaakt van fictieve werknemers, is het interessant om het traject van de cheque te volgen. Als cheques geïnd worden bij dezelfde bank of via andere partijen, is de begunstigde wellicht bekend bij de bank of bij de personen die de cheques endosseren;
• als de onderneming aan haar werknemers een groepsverzekering enz. aanbiedt, dient te worden nagekeken of het vertrek van werknemers ook geleid heeft tot een afvoering van de loonlijst;
• een onderneming blijft mogelijk cheques uitschrijven aan een werknemer die inmiddels vertrokken is. Men moet, door middel van een steekproef, overgaan tot een selectie van werknemers en endossementen vergelijken op verschillende tijdstippen van het jaar;
• leden van het sleutelpersoneel of leidinggevende kaderleden kunnen worden uitgeleend aan politieke partijen om verschillende diensten te verlenen terwijl zij door de werkgever worden doorbetaald. Men dient derhalve te proberen vast te stellen of de diensten verleend door de werknemers effectief geleverd werden gedurende de betreffende periode waarin zij bezoldigd werden. Onderzoek van opgaven van terugbetaling van kosten kan nuttig zijn om de geografische plaats te bepalen waar de werknemer zich bevond op een bepaald ogenblik. Deze informatie kan als basis dienen voor een verder onderhoud met de betreffende werknemer.

1.3. Boekhouding en boekhoudstukken

Om omkoping op te sporen, zal de controleambtenaar traditionele methoden om de boekhouding en boekhoudkundige sporen te manipuleren, onderzoeken, zoals:

• het voeren van twee parallelle boekhoudingen of de afwezigheid van een boekhouding;
• valse geschriften of wijzigingen aangebracht in de boekhouding en boekhoudstukken, geantidateerde of gepostdateerde documenten, valse facturen, valse bestellingen, valse aangiften of andere valse documenten;
• afwezigheid van een volgens de regels gevoerde boekhouding, het achterhouden van stukken of de weigering om bepaalde stukken ter beschikking te stellen, enz.

1.4. Gedrag van de belastingplichtige

Het gedrag van de belastingplichtige kan ook nuttig zijn om in het bijzonder het bestaan van omkoping vast te stellen, zoals:

• pogingen om het onderzoek te belemmeren (bijvoorbeeld, relevante vragen niet beantwoorden, afspraken herhaaldelijk afzeggen of weigeren om stukken ter beschikking te stellen);
• getuigenverklaringen van werknemers over onregelmatige handelspraktijken van de belastingplichtige;
• vernietiging van boekhouding en stukken, in het bijzonder vlak nadat het onderzoek is gestart;
• betaling van onverschuldigde kosten aan ambtenaren of mandatarissen;
• antidatering van bestellingen en bijbehorende documenten;
• pogingen om de controleur om te kopen.

1.5. Wijzen van verhullen

Een aantal methoden om zaken te verhullen kunnen worden aangewend om omkoping te verbergen, zoals transacties die niet gebeuren volgens de normale gang van zaken, transacties die door geheimhouding worden omgeven, valse boekingen in de boeken van de opdrachtgever of van de begunstigde van een transfer, het gebruik van geheime bankrekeningen voor inkomsten, stortingen op bankrekeningen geopend op naam van een stroman en het voeren van handelstransacties onder valse naam.

2. Onderzoeksplan en controle op naleving van de reglementering

Gedurende de voorafgaande planningfase van de onderzoeken en de controlefase van alle aangiften, zullen de hiërarchische oversten van de controleurs en de controleurs zelf aandacht hebben voor situaties die zich lenen voor illegale of onverschuldigde betalingsverrichtingen, zoals de betaling van omkoopsommen. Indien gepast en noodzakelijk, zullen de onderzoeksplannen de volgende controles op naleving van de reglementering, voorzien:

• onderzoeken van verslagen van interne controles en bijbehorende werkdocumenten om te bepalen of er enige aanwijzing bestaat voor de oprichting van een geheime of verborgen kas van de onderneming;
• bestuderen van kopieën van verslagen die door de belastingplichtige aan andere diensten onder overheidstoezicht werden gegeven;
• voldoende aandacht schenken aan entiteiten, activiteiten, contracten of tariefafspraken, overschrijvingen naar het buitenland en het gebruik van belastingparadijzen.

VOOR DE MINISTER,
De Administrateur-generaal van de
Belastingen en de Invordering,

Jean-Marc DELPORTE

De Administrateur-generaal van de Patrimoniumdocumentatie,

Daniel DE BRONE