Circulaire nr. Ci.D.19/402.192 dd. 28.09.1990 (23e afl.)
CIRC 28.09.90/1
Circulaire nr. Ci.D.19/402.192 dd. 28.09.1990 (23e afl.)
Bull. nr. 698, pag. 2709
AANSLAG PB
Berekening
HERVORMINGSWET 1988
Afzondering van de beroepsinkomsten van echtgenoten
Huwelijksquotiëntregeling
Meewerkinkomen
INTERNATIONAAL AMBTENAAR
Huwelijksquotiëntregeling
MEEWERKINKOMEN
Toekenningsvoorwaarden
Commentaar op de art. 1 tot 5, W. 07.12.1988 houdende hervorming van de inkomstenbelastingen en wijziging van de met het zegel gelijkgestelde taksen :
BELASTINGSTELSEL VAN ECHTGENOTEN
Inhoudstabel I. WETTEKSTEN II/601 II. ALGEMENE DRAAGWIJDTE II/602 - II/606 III.ECHTGENOTEN EN ALLEENSTAANDEN A. Echtgenoten II/607 - II/608 B. Alleenstaanden II/609 C. Echtgenoten in het nieuwe stelsel II/610 - II/611 IV. MEEWERKINKOMEN A. Draagwijdte van de wetswijzigingen II/612 - II/613 B. Niet-gewijzigde regels II/614 C. Toegelaten inkomsten van de medewerkende echtgenoot 1. Regel II/615 2. Bedoelde inkomsten II/616 3. Vaststelling van het eigen beroepsinkomen van de echtgenoot II/617 D. Toekenbaar meewerkinkomen II/618 E. Gehuwden die niet als echtgenoten worden beschouwd II/619 - II/620 F. Aanrekening van het meewerkinkomen II/621 - II/623 V. HUWELIJKSQUOTIENT A. Algemeen II/624 - II/625 B. Praktische berekeningsregels 1e hypothese : slechts één echtgenoot heeft beroepsinkomsten II/626 2e hypothese : beide echtgenoten hebben beroepsinkomsten II/627 - II/629 C. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten 1. Voorafgaande opmerkingen II/630 - II/631 2. Geen van de echtgenoten heeft beroepsverliezen II/632 - II/636 3. Ten minste één echtgenoot heeft beroepsverliezen II/637 - II/648 D. Fiscale aard van het huwelijksquotiënt II/649 - II/651 E. Internationale ambtenaren II/652 - II/653 F. Aangifte in de PB II/654 - II/655 VI. AFZONDERLIJKE AANSLAGBASISSEN A. Algemeen II/656 B. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten II/657 - II/658 C. Netto-inkomen van elke echtgenoot II/659 - II/662 D. Aftrekbare uitgaven 1. Algemeen II/663 2. Volgorde van aftrek II/664 - II/666 E. Aanslagbasissen II/667 BELASTINGSTELSEL VAN ECHTGENOTEN
I. WETTEKSTEN
II/601
Voor de toepassing van deze wet wordt verstaan :
Ongeacht het huwelijksvermogensstelsel wordt de belasting afzonderlijk bepaald op grond van :
Een gedeelte van de in artikel 20, 1°, 2°, c, en 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen bedoelde bedrijfsinkomsten mag worden toegekend aan de echtgenoot die de belastingplichtige in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt en die uit hoofde van een afzonderlijke werkzaamheid tijdens het belastbaar tijdperk zelf geen hogere bedrijfsinkomsten heeft dan 350.000 frank.
§ 1. Wanneer slechts een van de echtgenoten bedrijfsinkomsten heeft, wordt een gedeelte daarvan toegekend aan de andere echtgenoot.
Dat gedeelte is gelijk aan 30 pct. van die inkomsten maar mag niet meer dan 270.000 frank bedragen.
§ 2. Wanneer de bedrijfsinkomsten van een van de echtgenoten, in de zin van de artikelen 2 en 3, minder bedragen dan 30 pct. van het totaal van de bedrijfsinkomsten van beide echtgenoten, wordt hem van de bedrijfsinkomsten van de andere echtgenoot een zodanig gedeelte toegekend, dat hij, als het bij zijn eigen bedrijfsinkomsten wordt gevoegd, 30 pct. van dat totaal kan bereiken, zonder 270.000 frank te overschrijden.
Voor de toepassing van de artikelen 2 tot 4 wordt onder bedrijfsinkomsten verstaan het brutobedrag ervan verminderd met de erop drukkende bedrijfsuitgaven of -lasten en met de verliezen bedoeld in artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen.
Zij omvatten niet de bedrijfsinkomsten die afzonderlijk worden belast overeenkomstig artikel 93 van hetzelfde Wetboek.
....
11° artikel 63, §§ 1 en 3;
....
17° artikel 80;
....
Titel I van deze wet is van toepassing :
....
II. ALGEMENE DRAAGWIJDTE
II/602
De hierna besproken bepalingen van de hervormingswet 1988 vormen de kern van de eigenlijke hervorming, namelijk de afzonderlijke belasting van de beroepsinkomsten van echtgenoten en de toerekening van een huwelijksquotiënt aan de echtgenoot die geen eigen beroepsinkomsten heeft.
II/603
Art. 2 van deze wet wijzigt immer radicaal het belastingstelsel van echtgenoten door, althans wat de beroepsinkomsten betreft, een einde te maken aan het principe van de samenvoeging. Het bepaalt dan ook dat de belasting, ongeacht het huwelijksvermogensstelsel van de echtgenoten, steeds berekend wordt op twee belastbare grondslagen :
Om de zaken te vereenvoudigen bepaalt art. 1 van de wet nauwkeurig wat onder "echtgenoten" moet worden verstaan en voert het tevens het begrip "alleenstaande"in.
II/604
Art. 3 breidt in aanzienlijke mate de reeds in art. 63, WIB neergelegde mogelijkheid uit tot toekenning van een gedeelte van de winsten, baten of bezoldigingen van werkend vennoot aan de echtgenoot die de andere in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt.
II/605
De voornaamste nieuwigheid wordt ingevoerd door art. 4 dat verder reikt dan een verruiming van het vroegere stelsel van splitsing, aangezien het van toepassing is op het vlak van de inkomsten en niet langer in het stadium van de berekening van de belasting. Deze bepaling introduceert het begrip "huwelijksquotiënt" dat aan de echtgenoot die geen of weinig eigen beroepsinkomsten heeft de mogelijkheid biedt een gedeelte van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot als het zijne te beschouwen. Deze overdracht is evenwel zeer beperkt en mag niet tot gevolg hebben dat de beroepsinkomsten van de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toegerekend krijgt hoger zou zijn dan 30 pct. van het totale beroepsinkomen van beide echtgenoten samen, met een absoluut maximum van 270.000 F.
II/606
De besproken bepalingen zijn van toepassing met ingang van het aj. 1990.
III. ECHTGENOTEN EN ALLEENSTAANDEN
A. Echtgenoten
II/607
Art. 1 van de hervormingswet definieert vooreerst wat onder het begrip "echtgenoten" moet worden verstaan; het zijn, aldus het artikel, de gehuwden die zich niet in een van de in art. 75, § 1, WIB bedoelde gevallen bevinden. Vervolgens worden, bij uitsluiting, alle andere belastingplichtigen als "alleenstaanden" aangemerkt.
II/608
De wetgever geeft hier dus een specifieke fiscale definitie van het begrip echtgenoten, waarbij geen rekening wordt gehouden met de bepalingen van het Burgerlijk Wetboek.
Hoewel wettelijk gehuwd, worden getrouwde personen fiscaal immers niet als echtgenoten beschouwd :
Echtgenoten moeten zoals voorheen één enkele aangifte in de PB onderschrijven; ter uitvoering van art. 73, laatste lid, WIB, wordt slechts één aanslag op naam van beide echtgenoten gevestigd.
B. Alleenstaanden
II/609
Als "alleenstaanden" worden beschouwd :
De onder b tot e bedoelde personen worden dus, ongeacht hun burgerlijke staat, als afzonderlijke fiscale entiteiten beschouwd; ze moeten elk een aangifte in de PB onderschrijven en de door elk van hen verschuldigde belasting wordt afzonderlijk vastgesteld en op ieders naam gevestigd (art. 75, § 1, WIB).
C. Echtgenoten in het nieuwe stelsel
II/610
Vooraleer de art. 2 tot 5 van de hervormingswet te ontleden, wordt opgemerkt dat de nieuwe maatregelen inzake afzondering, meewerkinkomen en huwelijksquotiënt gesteund zijn op beginselen die wezenlijk verschillen van de vroegere regels die voor het belasten van echtgenoten golden.
Art. 73, eerste lid, WIB, dat stelt dat de belastbare inkomsten van echtgenoten worden samengevoegd ongeacht het aangenomen huwelijksvermogensstelsel, wordt in feite inhoudsloos wat de beroepsinkomsten betreft.
Daaruit volgt dat zodra echtgenoten beroepsinkomsten hebben -zelfs al komen ze voort van de werkzaamheid van één echtgenoot- er steeds twee belastbare basissen moeten worden vastgesteld (zie voor meer details nrs. II/656 tot II/669).
II/611
Er wordt tevens benadrukt dat het gedeelte van het beroepsinkomen van een echtgenoot dat aan de andere is toegewezen -hetzij als meewerkinkomen, hetzij als huwelijksquotiënt (zie nrs. II/624 tot II/655)- volgens de filosofie van de hervormingswet als een eigen beroepsinkomen van degene die het ontvangt moet worden beschouwd voor de toepassing van alle verdere regels die gelden inzake de vaststelling van de belastbare grondslag (zoals BV de aftrek van levensverzekeringspremies en kapitaalaflossingen) en de berekening van de erop betrekking hebbende belasting.
Anderzijds is het duidelijk dat de gehuwden die voor het bewuste aj. als "alleenstaanden" worden beschouwd in geen geval aanspraak kunnen hebben op de "belastingvoordelen" die aan echtgenoten worden toegekend. Hieruit volgt dat het wettelijk onmogelijk is aan de andere echtgenoot een gedeelte van de winsten, baten of bezoldigingen van werkend vennoot, evenmin als een huwelijksquotiënt, toe te kennen in het jaar van het huwelijk of van de ontbinding ervan.
Art. 76, WIB, dat de compensatie van de beroepsverliezen van een echtgenoot met het beroepsinkomen van de andere echtgenoot regelt, blijft bestaan en wordt zoals voorheen toegepast na art. 43, WIB (compensatie van beroepsverliezen en beroepsinkomsten van dezelfde echtgenoot) en na de aftrek van levensverzekeringspremies en kapitaalaflossingen (in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, waarbij nu ook de sommen komen die besteed zijn aan de verwerving van aandelen van de vennootschap- werkgeefster) (*).
IV. MEEWERKINKOMEN
A. Draagwijdte van de wetswijzigingen
II/612
Art. 3 van de hervormingswet breidt in belangrijke mate de mogelijkheid uit die art. 63, WIB reeds bood inzake toekenning van een gedeelte van de inkomsten aan de medewerkende echtgenoot in gezinnen waarin een echtgenoot de andere werkelijk helpt bij de uitoefening van een beroepswerkzaamheid die een winst, een baat of een bezoldiging als werkend vennoot oplevert.
Onder meer door de toename van de deeltijdse arbeid, was een aanpassing noodzakelijk van de fiscale wetgeving aan de economische werkelijkheid. Daarop is het voortaan niet langer verboden dat de medewerkende echtgenoot inkomsten uit een afzonderlijke werkzaamheid behaalt op voorwaarde dat deze niet meer dan 350.000 F bedragen.
II/613
Rekening houdende met de opheffing van de §§ 1 en 3 van art. 63, WIB en met het bepaalde in de art. 3 en 5 van de hervormingswet, zou een officieuze coördinatie van de geldig blijvende teksten het volgende beeld geven :
§ 1. Een gedeelte van de in artikel 20, 1°, 2°, c, en 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen vermelde bedrijfsinkomsten mag worden toegekend aan de echtgenoot die de belastingplichtige in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt en die uit hoofde van een afzonderlijke werkzaamheid tijdens het belastbare tijdperk zelf geen hoger bedrijfsinkomsten heeft dan 350.000 frank (art. 3, hervormingswet).
§ 2. Het in § 1 bedoelde gedeelte moet overeenstemmen met de normale bezoldiging van de prestaties van de medehelpende echtgenoot zonder dat het hoger mag zijn dan dertig honderdsten van het totaal van het inkomen van de beroepswerkzaamheid die met de hulp van de echtgenoot wordt uitgeoefend, behoudens indien de prestaties van de medehelpende echtgenoot hem kennelijk recht geven op een groter gedeelte (art. 63, § 2, WIB).
§ 3. Voor de toepassing van de §§ 1 en 2 wordt onder bedrijfsinkomsten verstaan het brutobedrag ervan verminderd met de erop drukkende bedrijfsuitgaven of -lasten en met de verliezen vermeld in artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen. Zij omvatten niet de bedrijfsinkomsten die afzonderlijk worden belast overeenkomstig artikel 93 van hetzelfde Wetboek (art. 5, hervormingswet).
B. Niet-gewijzigde regels
II/614
Vergeleken met vroeger, hebben de hierna aangehaalde voorwaarden en begrenzingen geen wijzigingen ondergaan :
C. Toegelaten inkomsten van de medewerkende echtgenoot
1. Regel
II/615
Wettelijk gezien kon de medewerkende echtgenoot vroeger slechts een toekenning krijgen indien hij of zij geen eigen beroepsinkomsten had, hoe gering ook. De administratie aanvaarde toch een toekenning indien de medewerkende echtgenoot tijdens het belastbare tijdperk slechts onbeduidende inkomsten genoot of inkomsten voorkomende van een vóór dat tijdperk uitgeoefende beroepswerkzaamheid verkreeg.
Art. 3 van de hervormingswet brengt de "toegelaten eigen beroepsinkomsten" thans op een nettobedrag van 350.000 F.
2. Bedoelde inkomsten
II/616
De in fine van nr. II/615 beoogde begrenzing slaat alleen op de beroepsinkomsten die gezamenlijk belastbaar zijn.
Dit betekent dat geen rekening moet worden gehouden :
WIB vermelde omzettingsrenten, behoudens in het jaar van toekenning of betaling van het kapitaal dat wordt omgezet.
Daarentegen moet wel rekening worden gehouden met opzeggingsvergoedingen van ten hoogste 25.000 F bruto, die overigens gezamenlijk belastbaar zijn.
3. Vaststelling van het eigen beroepsinkomen van de echtgenoot
II/617
Om uit te maken of de grens van 350.000 F al dan niet is overschreden, moet het netto-inkomen in aanmerking worden genomen, d.w.z. de inkomsten na aftrek van de beroepskosten, de vrijgestelde bestanddelen (waardeverminderingen en voorzieningen voor risico's en lasten, voorziening voor sociaal passief, vrijstellingen voor bijkomend personeel, investeringsaftrek) en de beroepsverliezen (van het belastbare tijdperk en van vorige belastbare tijdperken) welke op die inkomsten kunnen worden aangerekend.
D. Toerekenbaar meewerkinkomen
II/618
Het meewerkinkomen is normaal beperkt tot 30 pct. van het inkomen uit de beroepswerkzaamheid waarin de medewerking is verleend.
Deze beperking strekt ertoe te vermijden dat de zelfstandige aan zijn echtgenoot een gedeelte van zijn beroepsinkomsten toekent dat niet overeenstemt met de werkelijk geleverde prestaties om aldus ten onrechte het grootst mogelijke voordeel uit de afzonderlijke belasting van de beroepsinkomsten te verkrijgen.
Het spreekt vanzelf dat de beroepsinkomsten die de belastingplichtige uit een andere beroepswerkzaamheid verkrijgt dan die welke door beide echtgenoten samen worden uitgeoefend, niet in aanmerking komen voor het vaststellen van de maximumgrens van 30 pct.
Om het gedeelte van elke echtgenoot in de winsten, bezoldigingen van werkend vennoot of baten te bepalen, moeten de uit de beroepswerkzaamheid voortkomende winsten, bezoldigingen van werkend vennoot of baten in aanmerking worden genomen na aftrek :
E. Gehuwden die niet als echtgenoten worden beschouwd
II/619
Gelet op de in art. 1 van de hervormingswet gegeven definitie van het begrip "echtgenoten", kan er voortaan geen twijfel meer over bestaan dat de toekenning van een meewerkinkomen slechts kan gebeuren tussen gehuwden die zich niet in één van de in art. 75, § 1, WIB vermelde gevallen bevinden. Ook al wordt het huwelijk bij het begin van het jaar gesloten, toch kan tijdens het eerste huwelijksjaar geen meewerkinkomen worden toegekend (Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Kamer, zitting 1988- 1989, Doc. 597/7, p. 98).
De in Com.IB 63/9 gegeven onderrichtingen die het gevolg zijn van de rechtspraak welke in het arrest van het Hof van Beroep te Luik, dd. 13.03.1985 inzake DURIEU Pierre (B. 666, p. 2299) is vervat en die toestaan dat voor het jaar van het huwelijk, van de ontbinding van het huwelijk of van de scheiding van tafel en bed, een gedeelte van de beroepsinkomsten aan de medewerkende echtgenoot wordt toegekend, zijn derhalve niet meer van toepassing met ingang van het aj. 1990.
Dit alles kan de belastingplichtige natuurlijk niet beletten om voor het gedeelte van het jaar dat aan zijn huwelijk voorafgaat daadwerkelijk aan zijn aanstaande echtgenoot een loon te betalen dat dan aan de gewone aftrekregels onderworpen is, inzonderheid wat het opstellen van individuele fiches en een samenvattende opgave betreft (zie Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Kamer, zitting 1988-1989, Doc. 597/7, p. 100).
II/620
Ingaand op een uitdrukkelijke wens van de Staatssecretaris voor Financiën, uitgesproken t.o.v. de Commissie voor de Financiën van de Kamer, wordt de aandacht van de taxatieambtenaar gevestigd op het feit dat sommige belastingplichtigen voorheen misschien geen meewerkinkomen of een meewerkinkomen beneden het wettelijk toegelaten maximum hebben toegekend wegens het vrij beperkende karakter van de wettelijke bepaling die ter zake vóór het aj. 1990 van toepassing was. Deze omstandigheid mag wel te verstaan niet worden ingeroepen om vanaf het aj. 1990 hogere toekenningen te weigeren, voor zover deze uiteraard aan de werkelijkheid beantwoorden (zie Kamer, zitting 1988-1989, Doc. 597/7, p. 92 en 96).
F. Aanrekening van het meewerkinkomen
II/621
Ten name van de echtgenoot die een gedeelte van het inkomen uit zijn beroepswerkzaamheid aan de andere echtgenoot toekent, wordt dit gedeelte gewoon in mindering van het inkomen uit die werkzaamheid gebracht.
Indien de beroepswerkzaamheid in verschillende landen wordt uitgeoefend, wordt het meewerkinkomen op een evenredige wijze in mindering gebracht van de gezamenlijk belastbare beroepsinkomsten uit die werkzaamheid, die vooraf als volgt zijn onderverdeeld :
II/622
Ten name van de andere echtgenoot wordt het meewerkinkomen als een eigen inkomen van die echtgenoot beschouwd; de fiscale aard ervan is identiek aan die van het inkomen waaruit de toekenning gedaan is.
Voorbeeld
II/623
Een industrieel heeft een fabriek in België en een in Nederland. De echtgenote van deze industrieel heeft geen eigen beroepsinkomsten maar helpt haar man bij zijn beroepswerkzaamheden.
Voor de toekenning van het meewerkinkomen in aanmerking te nemen winsten : - van Belgische oorsprong : 1.200.000 - van Nederlandse oorsprong (land met verdrag) : 800.000 --------- - totaal : 2.000.000 Ten name van de echtgenote moet het meewerkinkomen (200.000 F) als volgt worden omgeslagen : - winst van Belgische oorsprong : 200.000 x 1.200.000/2.000.000 = 120.000 - bij verdrag vrijgestelde winst : 200.000 x 800.000/2.000.000 : 80.000 ------- - totaal : 200.000 Bij de man wordt de winst uit zijn industriële activiteit in dezelfde mate verminderd : - winst van Belgische oorsprong : 1.200.000 - 120.000 = 1.080.000 - bij verdrag vrijgestelde winst : 800.000 - 80.000 = 720.000 --------- - totaal 1.800.000 V. HUWELIJKSQUOTIENT
A. Algemeen
II/624
Door art. 4 van de hervormingswet wordt een nieuw begrip ingevoerd -huwelijksquotiënt genoemd- ten behoeve van gezinnen met één beroepsinkomen en voor gezinnen waarin één van de echtgenoten geringe beroepsinkomsten heeft.
Het hoofddoel van deze nieuwigheid is aan de thuisblijvende echtgenoot of aan de echtgenoot die inzonderheid wegens loopbaanonderbreking, werkloosheid of deeltijdse arbeid slechts relatief lage inkomsten heeft, een gedeelte van het inkomen van de andere echtgenoot toe te rekenen, het fiscaal als een eigen inkomen van die echtgenoot te beschouwen, daarop bepaalde fiscale aftrekken mogelijk te maken en het bovendien los van de andere inkomsten tegen zijn tarief te belasten (zie Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Senaat, zitting 1988-1989, Doc. 440-2, p. 11).
Gezinnen waarin slechts één van de echtgenoten beroepsinkomsten behaalt, kunnen voortaan dus het voordeel van een stelsel genieten waarbij een echte -weliswaar beperkte- uitsplitsing van het belastbare beroepsinkomen wordt toegepast.
II/625
De Wetgever heeft evenwel een rem ingebouwd door te stellen dat de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen wegens de toerekening van het huwelijksquotiënt niet meer dan 30 pct. van het totale beroepsinkomen van het gezin mogen bedragen, noch 270.000 F mogen overschrijden.
Daar die grens van 270.000 F overeenstemt met 30 pct. van 900.000 F betekent dit, dat in een alleenverdienersgezin alleen de eerste schijf van 900.000 F van de beroepsinkomsten in aanmerking kan worden genomen voor de toerekening van het huwelijksquotiënt.
B. Praktische berekeningsregels
1e hypothese : slechts één echtgenoot heeft beroepsinkomsten
II/626
Het betreft hier de gevallen waarin een van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft of er geen meer heeft (BV omdat zij door de aanrekening van zijn beroepsverliezen zijn opgeslorpt).
Indien het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 en volgende) :
Indien de echtgenoot aan wie een huwelijksquotiënt zou moeten worden toegerekend evenwel reeds een meewerkinkomen heeft dat volledig is opgeslorpt door de aanzuivering van beroepsverliezen, moet de huwelijksquotiënt :
Het aldus vastgestelde bedrag vormt het huwelijksquotiënt dat aan de echtgenoot zonder beroepsinkomsten wordt toegerekend; het wordt tevens van de beroepsinkomsten van de ander echtgenoot afgetrokken.
2e hypothese : beide echtgenoten hebben beroepsinkomsten
Voorafgaande opmerking :
II/627
Voor de toepassing van de hierna volgende regels wordt het meewerkinkomen als een eigen inkomen van de medewerkende echtgenoot beschouwd.
1e geval :
II/628
Het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 e.v.) van elk van de echtgenoten bedraagt meer dan 270.000 F; het huwelijksquotiënt is in dit geval gelijk aan nul.
2e geval :
II/629
Het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 e.v.) van ten minste één van de echtgenoten bedraagt minder dan 270.000 F.
In dit geval moet als volgt worden gehandeld :
Indien de echtgenoot die een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt evenwel reeds een meewerkinkomen heeft dat gedeeltelijk opgeslorpt is door de aanzuiveringen van beroepsverliezen, moet het onder 4° verkregen verschil nog worden verminderd met het gedeelte van het meewerkinkomen dat voor de aanzuivering van de beroepsverliezen heeft gediend (voor meer details dienaangaande wordt verwezen naar nr. II/641).
Het huwelijksquotiënt wordt vervolgens :
C. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten
1. Voorafgaande opmerkingen
II/630
In tegenstelling tot het meewerkinkomen wordt het huwelijksquotiënt niet berekend op het netto-inkomen van één welbepaalde beroepswerkzaamheid, maar wel op het totaal van de gezamenlijk belastbare beroepsinkomsten.
Gelet op de mogelijkheid die een aantal belastingplichtigen reeds hebben om een gedeelte van hun eigen beroepsinkomsten aan de medewerkende echtgenoot toe te kennen, past het overigens met die toekenning rekening te houden bij de berekening van het huwelijksquotiënt.
Bovendien moet onderscheid worden gemaakt tussen gevallen waarin een van de echtgenoten aftrekbare beroepsverliezen heeft en de ander gevallen.
In dit verband wordt nog een herhaald (zie nrs. II/626 en 629) dat indien één van de echtgenoten een meewerkinkomen heeft gekregen dat geheel of gedeeltelijk door beroepsverliezen is opgeslorpt, het toe te rekenen huwelijksquotiënt in dezelfde mate moet worden verminderd.
II/631
De logica verzet zich ertegen dat een echtgenoot die van de andere echtgenoot een meewerkinkomen uit een bepaalde werkzaamheid heeft gekregen, aan deze laatste op zijn beurt een meewerkinkomen uit een andere werkzaamheid toekent.
In dezelfde gedachtengang kan ook niet aanvaard worden dat één van de echtgenoten enerzijds aan de andere echtgenoot een meewerkinkomen toekent en anderzijds van diezelfde echtgenoot een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt.
Wederkerige toekenningen (als meewerkinkomen en/of als huwelijksquotiënt) zijn derhalve uitgesloten.
2. Geen van de echtgenoten heeft beroepsverliezen
II/632
Het betreft hier gevallen waarin de art. 43, 2° en 3°, en 76, WIB voor geen van beide echtgenoten toepassing vinden.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
Daarna, naargelang het geval, handelen zoals aangegeven in nr. II/626 of in de nrs. II/627 e.v. (*).
Voorbeeld 1
II/633
Gezin waarin alleen de man een beroepswerkzaamheid (als loontrekker) heeft. Bedrag van de bezoldigingen dat overeenkomstig II/632 in aanmerking komt voor de toerekening van het huwelijksquotiënt : 700.000. Huwelijksquotiënt : 700.000 x 30 pct. = 210.000 Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 700.000 - 210.000 = 490.000 Vrouw : o + 210.000 = 210.000 Voorbeeld 2
II/634
Zelfde toestand als in het 1ste voorbeeld maar de bezoldigingen bedragen 1.200.000.
Huwelijksquotiënt : 1.200.000 x 30 pct. = 360.000, te beperken tot het maximum van 270.000.
Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 1.200.000 - 270.000 = 930.000 Vrouw : 0 + 270.000 = 270.000 Voorbeeld 3
II/635
Gezin waarin beide echtgenoten loontrekker zijn.
De bezoldigingen bedragen : - voor de man : 1.000.000 - voor de vrouw : 200.000 --------- - totaal : 1.200.000 Huwelijksquotiënt : 1.200.000 x 30 pct. = 360.000, in principe te beperken tot het maximum van 270.000.
Daar de vrouw reeds een inkomen van 200.000 heeft, moet het huwelijksquotiënt worden beperkt tot 70.000 (270.000 - 200.000).
Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 1.000.000 - 70.000 = 930.000 Vrouw : 200.000 + 70.000 = 270.000 Voorbeeld 4
II/636
Zelfde toestand als in het 3de voorbeeld, maar de bezoldigingen bedragen : - voor de man : 600.000 - voor de vrouw : 300.000 ------- - totaal : 900.000 Daar de beroepsinkomsten van de vrouw meer bedragen dan 270.000, kan geen huwelijksquotiënt worden toegerekend.
3. Ten minste één echtgenoot heeft beroepsverliezen
II/637
Het betreft hier de gevallen waarin art. 43, 2° en/of 3°, WIB bij ten minste één van de echtgenoten toepassing vindt.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
II/638
Bij de echtgenoot die het meewerkinkomen toekent :
II/639
Bij de medewerkende echtgenoot :
II/640
Indien na de in nrs. II/638 en II/639 vermelde bewerkingen bij één van de echtgenoten een beroepsverlies overblijft, wordt het huwelijksquotiënt berekend op basis van de resterende beroepsinkomsten van de andere echtgenoot, d.w.z. zonder rekening te houden met het niet aangezuiverde beroepsverlies. Dat verlies zal later o.m. op het huwelijksquotiënt worden aangerekend (zie voorbeeld in nr. II/644).
II/641
De aandacht wordt erop gevestigd dat de aanrekening van beroepsverliezen (van hetzelfde tijdperk en van vorige belastbare tijdperken) naargelang het geval, in twee of drie fasen kan geschieden :
II/642
Het huwelijksquotiënt wordt naargelang het geval berekend volgens het bepaalde in nr. II/626 of II/629. Er wordt aan herinnerd dat het aldus verkregen resultaat steeds moet worden verminderd met het gedeelte van de beroepsverliezen dat op het meewerkinkomen is aangerekend.
Deze regel beantwoordt aan de bedoeling van de wetgever dat de toerekening van een deel van de beroepsinkomsten van een der echtgenoten aan de andere vorm van een huwelijksquotiënt, slechts als een aanvulling van het meewerkinkomen mag gebeuren voor zover beide bestanddelen samen niet meer dan 30 pct. (met een absoluut maximum van 270.000 F) van het totale beroepsinkomen van het gezin bedragen.
II/643
Indien, ondanks de toekenning van een meewerkinkomen en/of een huwelijksquotiënt, na de toepassing van de drie in nr. II/641 uiteengezette fasen nog een beroepsverlies overblijft, wordt dat verlies later op de inkomsten van de andere echtgenoot aangerekend (zie nrs. II/648, II/675 en II/658).
Voorbeeld 1
II/644
Gezin waarin de man loontrekker is (in aanmerking te nemen bezoldigingen : 800.000). De vrouw heeft een handelsverlies van 200.000. Man Vrouw Nettobezoldigingen : 800.000 Handelsverlies : - 200.000 Huwelijksquotiënt : 800.000 x 30 pct. : - 240.000 + 240.000 --------- --------- In aanmerking te nemen beroepsinkomsten : 560.000 40.000 Voorbeeld 2
II/645
Gezin waarin de man handelaar is; zijn vrouw helpt hem in de zaak. Gegevens : - Brutowinst van de man : 1.200.000 - Beroepskosten : 400.000 - Meewerkinkomen : 100.000 - Aftrekbaar vorig beroepsverlies (man) : 120.000 Man Vrouw Brutowinst : 1.200.000 Beroepskosten : - 400.000 ----------- ----------- Verschil : 800.000 Meewerkinkomen : - 100.000 100.000 ----------- ----------- 700.000 100.000 Vorig verlies : - 120.000 0 ----------- ----------- Verschil : 580.000 100.000 Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 580.000 - vrouw : 100.000 ------- - totaal : 680.000 Huwelijksquotiënt : 680.000 x 30 pct. = 204.000, te beperken tot 204.000 - 100.000 = 104.000
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.) : Man Vrouw Overgebracht : 580.000 100.000 Huwelijksquotiënt : - 104.000 104.000 --------- ------- 476.000 204.000 Voorbeeld 3
II/646
Gezin waarin de man een vrij beroep uitoefent. Zijn vrouw helpt hem bij zijn werkzaamheid en exploiteert tevens een kleine handelszaak. Gegevens : Man : - Bruto-honoraria : 2.200.000 - Beroepskosten : 1.050.000 - Investeringsaftrek : 150.000 - Meewerkinkomen : 100.000 - Vorig verlies : 200.000 Vrouw : - Brutowinst : 700.000 - Beroepskosten : 400.000 - Vrijgestelde bestanddelen : 0 - Vorig verlies : 280.000 Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 280.000 ----------- --------- Verschil : 1.000.000 20.000 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- ------- 900.000 20.000 100.000 Vorig verlies (man) : - 200.000 ----------- --------- ------- Verschil : 700.000 20.000 100.000 120.000 Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 700.000 - vrouw (20.000 + 100.000) : 120.000 ------- - totaal : 820.000 Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt :
(820.000 x 30 pct.) - 120.000 = 246.000 - 120.000 = 126.000
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.). Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 20.000 100.000 Huwelijksquotiënt : - 126.000 126.000 --------- ------- ------- 574.000 20.000 226.000 246.000 Voorbeeld 4
II/647
Zelfde gegevens als in het derde voorbeeld, maar het vorig verlies van de vrouw bedraagt 320.000 F. Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- 1.000.000 300.000 Over te brengen : 1.000.000 300.000 Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 (*) ----------- --------- Verschil : 1.000.000 0 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- ------- 900.000 0 100.000 Vorige verliezen : - 200.000 0 - 20.000 (*) ----------- --------- --------- Verschil : 700.000 0 80.000 (*) Vorig verlies van de vrouw : 320.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 --------- Nog te compenseren verlies : 20.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : (780.000 x 30 pct.) - 100.000 (*) = 234.000 - 100.000 = 134.000 (*) Beroepsinkomsten van de vrouw : 80.000 Gedeelte van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroepsverlies is opgeslorpt : 20.000 ------ Totaal : 100.000 Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.) : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 80.000 Huwelijksquotiënt : - 134.000 134.000 --------- -------- --------- 566.000 0 214.000 214.000 Voorbeeld 5
II/648
Zelfde gegevens als in het derde voorbeeld, maar het vorig verlies van de vrouw bedraagt 650.000 F. Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- Verschil : 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 (*) ----------- --------- Verschil : 1.000.000 0 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- --------- 900.000 0 100.000 Vorige verliezen : - 200.000 0 - 100.000 (*) ----------- --------- --------- 700.000 0 0 (*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 --------- Nog te compenseren verlies : 350.000 Gedeelte dat op het meewerkinkomen kan worden aangerekend : 100.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : - man : 700.000 - vrouw : 0 ------- - totaal : 700.000 Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt : (700.000 x 30 pct.) - 100.000 (*) = 210.000 - 100.000 = 110.000 (*) Beroepsinkomsten van de vrouw : 0 Gedeelte van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroepsverlies is opgeslorpt : 100.000 ------- Totaal : 100.000 Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz. : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 0 Huwelijksquotiënt : - 110.000 0 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 110.000 Vorig verlies (vrouw) : - 110.000 (*) --------- --------- --------- Verschil : 590.000 0 0 Toepassing van art. 76, WIB (aanrekening van verliezen tussen echtgenoten) : - 140.000 (*) --------- Verschil : 450.000 (*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 Op het meewerkinkomen aangerekend : - 100.000 --------- Nog te compenseren verlies : 250.000 Gedeelte dat op het huwelijksquotiënt kan worden aangerekend : - 110.000 --------- Saldo dat op de inkomsten van de man moet worden aangerekend : 140.000 D. Fiscale aard van het huwelijksquotiënt
II/649
Het huwelijksquotiënt wordt beschouwd als een eigen inkomen van de echtgenoot aan wie het wordt toegerekend. Zoals het meewerkinkomen komt dus ook het huwelijksquotiënt in aanmerking voor de berekening van de in art. 13 van de hervormingswet vermelde aftrekken (kapitaalaflossingen, levensverzekeringspremies en sommen besteed aan de verwerving van aandelen van de vennootschapwerkgeefster), van die echtgenoot.
II/650
Daar het huwelijksquotiënt van het totale beroepsinkomen van de echtgenoot met de hoogste beroepsinkomsten wordt afgenomen, moet bij gebrek aan andersluidende bepalingen van de hervormingswet worden aangenomen dat het evenredig is samengesteld uit dezelfde bestanddelen als die welke bij de toekennende echtgenoot voorkomen. Dit betekent dat als die echtgenoot inkomsten van verschillende categorieën (winsten, baten van een vrij beroep, pensioenen, enz.) en/of van verschillende oorsprong (Belgische inkomsten, bij verdrag vrijgestelde of tegen verlaagd tarief belastbare buitenlandse inkomsten) heeft verkregen, het huwelijksquotiënt geacht wordt in dezelfde verhoudingen uit diezelfde bestanddelen te zijn samengesteld.
Voorbeeld
II/651
Gezin waarin alleen de man verschillende beroepswerkzaamheden uitoefent. Voor de berekening van het huwelijksquotiënt zijn de volgende inkomsten in aanmerking te nemen : Belgische Buitenlandse Buitenlandse inkomsten inkomsten (be- inkomsten (bij lastbaar tegen verdrag verlaagd tarief) vrijgesteld) Handelswinsten 300.000 Bezoldigingen van bestuur 1.000.000 Pensioen 200.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : 300.000 + 1.000.000 + 200.000 = 1.500.000 Het huwelijksquotiënt moet dus beperkt worden tot 270.000 en wordt geacht te zijn samengesteld uit : - tegen verlaagd tarief belastbare winsten van buitenlandse oorsprong : 270.000 x 300.000/1.500.000 = 54.000 - Belgische bezoldigingen van bestuurder : 270.000 x 1.000.000/1.500.000 = 180.000 - bij verdrag vrijgestelde pensioenen van buitenlandse oorsprong : 270.000 x 200.000/1.500.000 = 36.000 ------- - totaal : 270.000 Het spreekt vanzelf dat de verschillende categorieën van inkomsten van de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toekent in dezelfde mate moeten worden verminderd : - tegen verlaagd tarief belastbare winsten van buitenlandse oorsprong : 300.000 - 54.000 = 246.000 - Belgische bezoldigingen van bestuurder : 1.000.000 - 180.000 = 820.000 - bij verdrag vrijgestelde pensioenen van buitenlandse oorsprong : 200.000 - 36.000 = 164.000 --------- - totaal : 1.230.000 E. Internationale ambtenaren
II/652
Sommige internationale ambtenaren die niet de exceptie van fiscale woonplaats genieten en derhalve in principe aan de PB onderworpen zijn, krijgen een wedde die ingevolge internationale overeenkomsten van belasting vrijgesteld is en niet in rekening mag worden gebracht voor het vaststellen van de aanslagvoet die van toepassing is op de andere inkomsten van het gezin.
Indien de echtgenoot van een dergelijke ambtenaar beroepsinkomsten ontvangt die in de PB belastbaar zij, kunnen die inkomsten aanleiding geven tot de toerekening van een huwelijksquotiënt.
Een andere behandeling zou tot een onrechtstreekse belastingheffing op de vrijgestelde inkomsten van het gezin leiden en derhalve in strijd zijn met de bepalingen van de desbetreffende overeenkomsten (zie parlementaire vraag nr. 466 van 07.03.1990, van Volksvertegenwoordiger WILLOCKX, B. 696).
II/653
Internationale ambtenaren die wel de exceptie van fiscale woonplaats genieten zijn niet aan de PB onderworpen. Indien de echtgenoot van een dergelijke ambtenaar beroepsinkomsten ontvangt die in de PB belastbaar zijn, kunnen deze inkomsten geen aanleiding geven tot de toerekening van een huwelijksquotiënt daar de betrokken echtgenoten of fiscaal vlak als alleenstaanden worden beschouwd.
F. Aangifte in de PB
II/654
In tegenstelling tot het meewerkinkomen dat de betrokken belastingplichtige in zijn aangifte in de PB moet vermelden, moet met betrekking tot het huwelijksquotiënt geen enkel bedrag aangegeven worden.
Zoals voorheen vermelde de belastingplichtigen gewoon hun eigen beroepsinkomsten in de voor hen bestemde kolom.
Bij de vestiging van de belasting zal de administratie automatisch het bedrag van het huwelijksquotiënt vaststellen en alle ermede verband houdende berekeningen uitvoeren.
De belastingplichtige zal daarvan in kennis worden gesteld door middel van zijn aanslagbiljet.
II/655
De aandacht wordt er evenwel op gevestigd dat de echtgenoot die geen beroepsinkomsten heeft voortaan de door hem aftrekbare kapitaalaflossingen en premies van een individuele levensverzekering in zijn eigen kolom moet vermelden, daar die bestanddelen voortaan van het hem toegerekende huwelijksquotiënt kunnen worden afgetrokken.
VI. AFZONDERLIJKE AANSLAGBASISSEN
A. Algemeen
II/656
Art. 2 van de hervormingswet bepaalt dat de belasting, ongeacht het huwelijksvermogensstelsel, afzonderlijk wordt vastgesteld op grond van :
Uit de formulering van deze bepaling kunnen de volgende conclusies worden getrokken :
B. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten
II/657
Na het huwelijksquotiënt in mindering te hebben gebracht van de beroepsinkomsten van de echtgenoot die het heeft toegekend en na het als een eigen inkomen bij de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot te hebben gevoegd, moet vooreerst nog het eventuele saldo van de beroepsverliezen van die andere echtgenoot op dat huwelijksquotiënt worden aangerekend (zie nr. II/641).
Bij iedere echtgenoot moeten vervolgens, voor zover er nog beroepsinkomsten overblijven, de in art. 13 van de hervormingswet vermelde lasten (premies van een individuele levensverzekering, kapitaalaflossingen, sommen besteed aan de verwerving van aandelen van de vennootschap-werkgeefster) worden afgetrokken.
De sommen die bij één van de echtgenoten niet kunnen worden afgetrokken, mogen in principe niet op de inkomsten van de andere echtgenoot worden aangerekend (*).
In laatste instantie moet het saldo van de beroepsverliezen, die een echtgenoot niet met zijn eigen inkomsten heeft kunnen compenseren, van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot worden afgetrokken (toepassing van art. 76, WIB).
Voorbeeld
II/658
Zelfde gegevens als in nr. II/648; elke echtgenoot heeft een premie van een individuele levensverzekering betaald die in principe aftrekbaar is (man : 45.000; vrouw : 28.000).
De in nr. II/657 gegeven richtlijnen moeten als volgt worden toegepast : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 0 Huwelijksquotiënt : - 110.000 0 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 110.000 Over te brengen : 590.000 0 110.000 Overgebracht : 590.000 0 110.000 Vorig verlies (vrouw) : - 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 0 Aftrek levensverzekeringspremie : - 39.000 (1) (2) --------- --------- --------- Verschil : 550.100 0 0 Toepassing van art. 76, WIB (aanrekening van verliezen tussen echtgenoten - 140.000 (3) --------- Verschil : 410.100 In aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 410.100 - vrouw : 0 (1) - 50.000 x 15 pct. = 7.500 - (590.000 - 50.000) x 6 pct. = 32.400 ------ - totaal : 39.900 (2) Nihil wegens gebrek aan beroepsinkomsten in dit stadium. (3) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op de winst aangerekend : - 300.000 Op het meewerkinkomen aangerekend : - 100.000 Op het huwelijksquotiënt aangerekend : - 110.000 --------- Saldo dat op de inkomsten van de man moet worden aangerekend : 140.000 C. Netto-inkomen van elke echtgenoot
II/659
Na voor elk van de echtgenoten het gezamenlijk belastbare beroepsinkomen te hebben vastgesteld overeenkomstig het bepaalde in nr. II/657, moet het beroepsinkomen van de ene echtgenoot met dat van de andere echtgenoot worden vergeleken.
1e hypothese :
de beroepsinkomsten van de ene echtgenoot zijn lager dan die van de andere echtgenoot
II/660
In dit geval moeten de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen afzonderlijk in aanmerking worden genomen (verder "afgezonderd beroepsinkomen" genoemd). Wanneer de inkomsten van die echtgenoot volledig door beroepsverliezen zijn opgeslorpt, bestaat er uiteraard geen "afgezonderd beroepsinkomen" (zie voorbeeld in nr. II/658).
De gezamenlijk belastbare onroerende, roerende en diverse inkomsten van het gezin worden bij de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot gevoegd en vormen samen het "resterend gezinsinkomen".
2e hypothese :
de beroepsinkomsten van de twee echtgenoten zijn gelijk
II/661
Het geval dat de beroepsinkomsten van beide echtgenoten gelijk zijn kan niet a priori worden uitgesloten.
In dit geval wordt het beroepsinkomen van de vrouw als het "afgezonderd beroepsinkomen" beschouwd en geldt voor het overige het bepaalde in nr. II/660.
3e hypothese :
er zijn geen beroepsinkomsten (of er zijn er geen meer)
II/662
Indien geen van beide echtgenoten beroepsinkomsten heeft behaald of indien de beroepsinkomsten van beide echtgenoten volledig door beroepsverliezen zijn opgeslorpt, vormen de eventuele andere inkomsten van het gezin (onroerende, roerende en diverse inkomsten) -na aftrek van de hierna bedoelde lasten- de enige belastbare basis waarop de belasting moet worden berekend.
D. Aftrekbare uitgaven
1. Algemeen
II/663
Om de twee belastbare basissen vast te stellen moeten nog een aantal uitgaven afgetrokken worden.
Het betreft in hoofdzaak de gemeenschappelijke uitgaven (zie nrs. II/588 en 589) en de personaliseerbare uitgaven (zie nrs. II/590 tot 594).
2. Volgorde van aftrekken
II/664
Indien ten minste één van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft (of er geen meer heeft), moeten alle uitgaven zonder meer in mindering gebracht worden van de enige basis, die bestaat uit :
Indien beide echtgenoten beroepsinkomsten hebben, moeten eerst (cf.nr. II/596) de gemeenschappelijke uitgaven evenredig worden aangerekend op enerzijds het "afgezonderd beroepsinkomen" en anderzijds op het "resterend gezinsinkomen" (zie nr. II/660).
Voorbeeld
II/665 Afgezonderd beroepsinkomen : 800.000 Resterend gezinsinkomen : 1.600.000 --------- Totaal : 2.400.000 Totaal van de gemeenschappelijke uitgaven : 360.000 Gedeelte dat wordt afgetrokken van : - het afgezonderd beroepsinkomen : 360.000 x 800.000/2.400.000 = 120.000 - het resterend gezinsinkomen : 360.000 x 1.600.000/2.400.000 = 240.000 --------- - totaal : 360.000 II/666
Na de aftrek van de gemeenschappelijke uitgaven moeten de personaliseerbare uitgaven (de onderhoudsuitkeringen ten laste van één echtgenoot en het pensioensparen) in mindering worden gebracht.
Er wordt aan herinnerd dat die uitgaven in de eerste plaats moeten worden afgetrokken van de basis die de beroepsinkomsten bevat van de echtgenoot die de bedoelde uitgaven verschuldigd is (waarbij het zonder belang is welke echtgenoot die uitgaven heeft betaald).
Indien deze basis onbestaande is of onvoldoende is om die lasten af te trekken, mag het nog niet in mindering gebrachte saldo van de andere basis worden afgetrokken.
E. Aanslagbasissen
II/667
Indien ten minste één van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft (of er geen meer heeft), kunnen de (gemeenschappelijke en personaliseerbare) uitgaven slechts van de enige overblijvende basis worden afgetrokken (zie nr. II/666).
In de andere gevallen blijven er steeds twee aanslagbasissen over, behalve wanneer één van die basissen op nul wordt gebracht doordat de inkomsten die de basis vormen (na aftrek van de erop betrekking hebbende gemeenschappelijke uitgaven) lager zijn dan de nog af te trekken personaliseerbare uitgaven.
Circulaire nr. Ci.D.19/402.192 dd. 28.09.1990 (23e afl.)
Bull. nr. 698, pag. 2709
AANSLAG PB
Berekening
HERVORMINGSWET 1988
Afzondering van de beroepsinkomsten van echtgenoten
Huwelijksquotiëntregeling
Meewerkinkomen
INTERNATIONAAL AMBTENAAR
Huwelijksquotiëntregeling
MEEWERKINKOMEN
Toekenningsvoorwaarden
Commentaar op de art. 1 tot 5, W. 07.12.1988 houdende hervorming van de inkomstenbelastingen en wijziging van de met het zegel gelijkgestelde taksen :
- echtgenoten en alleenstaanden;
- meewerkinkomen;
- huwelijksquotiënt;
- afzonderlijke aanslagbasissen.
BELASTINGSTELSEL VAN ECHTGENOTEN
Inhoudstabel I. WETTEKSTEN II/601 II. ALGEMENE DRAAGWIJDTE II/602 - II/606 III.ECHTGENOTEN EN ALLEENSTAANDEN A. Echtgenoten II/607 - II/608 B. Alleenstaanden II/609 C. Echtgenoten in het nieuwe stelsel II/610 - II/611 IV. MEEWERKINKOMEN A. Draagwijdte van de wetswijzigingen II/612 - II/613 B. Niet-gewijzigde regels II/614 C. Toegelaten inkomsten van de medewerkende echtgenoot 1. Regel II/615 2. Bedoelde inkomsten II/616 3. Vaststelling van het eigen beroepsinkomen van de echtgenoot II/617 D. Toekenbaar meewerkinkomen II/618 E. Gehuwden die niet als echtgenoten worden beschouwd II/619 - II/620 F. Aanrekening van het meewerkinkomen II/621 - II/623 V. HUWELIJKSQUOTIENT A. Algemeen II/624 - II/625 B. Praktische berekeningsregels 1e hypothese : slechts één echtgenoot heeft beroepsinkomsten II/626 2e hypothese : beide echtgenoten hebben beroepsinkomsten II/627 - II/629 C. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten 1. Voorafgaande opmerkingen II/630 - II/631 2. Geen van de echtgenoten heeft beroepsverliezen II/632 - II/636 3. Ten minste één echtgenoot heeft beroepsverliezen II/637 - II/648 D. Fiscale aard van het huwelijksquotiënt II/649 - II/651 E. Internationale ambtenaren II/652 - II/653 F. Aangifte in de PB II/654 - II/655 VI. AFZONDERLIJKE AANSLAGBASISSEN A. Algemeen II/656 B. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten II/657 - II/658 C. Netto-inkomen van elke echtgenoot II/659 - II/662 D. Aftrekbare uitgaven 1. Algemeen II/663 2. Volgorde van aftrek II/664 - II/666 E. Aanslagbasissen II/667 BELASTINGSTELSEL VAN ECHTGENOTEN
I. WETTEKSTEN
II/601
Art. 1
Voor de toepassing van deze wet wordt verstaan :
| 1° | onder echtgenoten : de gehuwden die zich niet in een van de in artikel 75, § 1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen bedoelde gevallen bevinden; |
| 2° | onder alleenstaanden : de niet in 1° bedoelde belastingplichtigen. |
Art. 2
Ongeacht het huwelijksvermogensstelsel wordt de belasting afzonderlijk bepaald op grond van :
| a) | enerzijds, de bedrijfsinkomsten van de echtgenoot die er het minst heeft; |
| b) | anderzijds, de bedrijfsinkomsten van de andere echtgenoot, gevoegd bij alle andere inkomsten van de echtgenoten. |
Art. 3
Een gedeelte van de in artikel 20, 1°, 2°, c, en 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen bedoelde bedrijfsinkomsten mag worden toegekend aan de echtgenoot die de belastingplichtige in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt en die uit hoofde van een afzonderlijke werkzaamheid tijdens het belastbaar tijdperk zelf geen hogere bedrijfsinkomsten heeft dan 350.000 frank.
Art. 4
§ 1. Wanneer slechts een van de echtgenoten bedrijfsinkomsten heeft, wordt een gedeelte daarvan toegekend aan de andere echtgenoot.
Dat gedeelte is gelijk aan 30 pct. van die inkomsten maar mag niet meer dan 270.000 frank bedragen.
§ 2. Wanneer de bedrijfsinkomsten van een van de echtgenoten, in de zin van de artikelen 2 en 3, minder bedragen dan 30 pct. van het totaal van de bedrijfsinkomsten van beide echtgenoten, wordt hem van de bedrijfsinkomsten van de andere echtgenoot een zodanig gedeelte toegekend, dat hij, als het bij zijn eigen bedrijfsinkomsten wordt gevoegd, 30 pct. van dat totaal kan bereiken, zonder 270.000 frank te overschrijden.
Art. 5
Voor de toepassing van de artikelen 2 tot 4 wordt onder bedrijfsinkomsten verstaan het brutobedrag ervan verminderd met de erop drukkende bedrijfsuitgaven of -lasten en met de verliezen bedoeld in artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen.
Zij omvatten niet de bedrijfsinkomsten die afzonderlijk worden belast overeenkomstig artikel 93 van hetzelfde Wetboek.
Art. 35
| § | 1. In het Wetboek van de inkomstenbelastingen worden opgeheven : |
11° artikel 63, §§ 1 en 3;
....
17° artikel 80;
....
Art. 39
Titel I van deze wet is van toepassing :
| 1° | met betrekking tot de artikelen 1 tot 5, ....., 32 tot 35, ....., met ingang van het aanslagjaar 1990; |
II. ALGEMENE DRAAGWIJDTE
II/602
De hierna besproken bepalingen van de hervormingswet 1988 vormen de kern van de eigenlijke hervorming, namelijk de afzonderlijke belasting van de beroepsinkomsten van echtgenoten en de toerekening van een huwelijksquotiënt aan de echtgenoot die geen eigen beroepsinkomsten heeft.
II/603
Art. 2 van deze wet wijzigt immer radicaal het belastingstelsel van echtgenoten door, althans wat de beroepsinkomsten betreft, een einde te maken aan het principe van de samenvoeging. Het bepaalt dan ook dat de belasting, ongeacht het huwelijksvermogensstelsel van de echtgenoten, steeds berekend wordt op twee belastbare grondslagen :
- de eerste wordt gevormd door de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het kleinste beroepsinkomen (*);
- de tweede wordt gevormd door de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot, alsmede de andere inkomsten (onroerende, roerende en diverse) van het gezin (*).
| (*) | Afgezien van bepaalde uitgaven die daarvan nog kunnen worden afgetrokken. |
II/604
Art. 3 breidt in aanzienlijke mate de reeds in art. 63, WIB neergelegde mogelijkheid uit tot toekenning van een gedeelte van de winsten, baten of bezoldigingen van werkend vennoot aan de echtgenoot die de andere in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt.
II/605
De voornaamste nieuwigheid wordt ingevoerd door art. 4 dat verder reikt dan een verruiming van het vroegere stelsel van splitsing, aangezien het van toepassing is op het vlak van de inkomsten en niet langer in het stadium van de berekening van de belasting. Deze bepaling introduceert het begrip "huwelijksquotiënt" dat aan de echtgenoot die geen of weinig eigen beroepsinkomsten heeft de mogelijkheid biedt een gedeelte van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot als het zijne te beschouwen. Deze overdracht is evenwel zeer beperkt en mag niet tot gevolg hebben dat de beroepsinkomsten van de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toegerekend krijgt hoger zou zijn dan 30 pct. van het totale beroepsinkomen van beide echtgenoten samen, met een absoluut maximum van 270.000 F.
II/606
De besproken bepalingen zijn van toepassing met ingang van het aj. 1990.
III. ECHTGENOTEN EN ALLEENSTAANDEN
A. Echtgenoten
II/607
Art. 1 van de hervormingswet definieert vooreerst wat onder het begrip "echtgenoten" moet worden verstaan; het zijn, aldus het artikel, de gehuwden die zich niet in een van de in art. 75, § 1, WIB bedoelde gevallen bevinden. Vervolgens worden, bij uitsluiting, alle andere belastingplichtigen als "alleenstaanden" aangemerkt.
II/608
De wetgever geeft hier dus een specifieke fiscale definitie van het begrip echtgenoten, waarbij geen rekening wordt gehouden met de bepalingen van het Burgerlijk Wetboek.
Hoewel wettelijk gehuwd, worden getrouwde personen fiscaal immers niet als echtgenoten beschouwd :
- in het jaar van hun huwelijk;
- vanaf het jaar na dat waarin de feitelijke scheiding een aanvang heeft genomen (voor zover die scheiding in de loop van het belastbare tijdperk niet ongedaan is gemaakt);
- in het jaar van ontbinding van het huwelijk (door echtscheiding of door overlijden) of van scheiding van tafel en bed.
Echtgenoten moeten zoals voorheen één enkele aangifte in de PB onderschrijven; ter uitvoering van art. 73, laatste lid, WIB, wordt slechts één aanslag op naam van beide echtgenoten gevestigd.
B. Alleenstaanden
II/609
Als "alleenstaanden" worden beschouwd :
| a) | ongehuwde personen; |
| b) | gehuwde personen in het jaar van het huwelijk; |
| c) | uit de echt of van tafel en bed gescheiden personen vanaf het jaar waarin het vonnis is uitgesproken (voor zover het binnen de voorgeschreven termijn is overgeschreven); |
| d) | weduwen en weduwnaars vanaf het jaar van overlijden van de echtgenoot; |
| e) | feitelijk gescheiden personen vanaf het jaar na dat van de scheiding (indien de scheiding in het belastbare tijdperk niet ongedaan is gemaakt). |
C. Echtgenoten in het nieuwe stelsel
II/610
Vooraleer de art. 2 tot 5 van de hervormingswet te ontleden, wordt opgemerkt dat de nieuwe maatregelen inzake afzondering, meewerkinkomen en huwelijksquotiënt gesteund zijn op beginselen die wezenlijk verschillen van de vroegere regels die voor het belasten van echtgenoten golden.
Art. 73, eerste lid, WIB, dat stelt dat de belastbare inkomsten van echtgenoten worden samengevoegd ongeacht het aangenomen huwelijksvermogensstelsel, wordt in feite inhoudsloos wat de beroepsinkomsten betreft.
Daaruit volgt dat zodra echtgenoten beroepsinkomsten hebben -zelfs al komen ze voort van de werkzaamheid van één echtgenoot- er steeds twee belastbare basissen moeten worden vastgesteld (zie voor meer details nrs. II/656 tot II/669).
II/611
Er wordt tevens benadrukt dat het gedeelte van het beroepsinkomen van een echtgenoot dat aan de andere is toegewezen -hetzij als meewerkinkomen, hetzij als huwelijksquotiënt (zie nrs. II/624 tot II/655)- volgens de filosofie van de hervormingswet als een eigen beroepsinkomen van degene die het ontvangt moet worden beschouwd voor de toepassing van alle verdere regels die gelden inzake de vaststelling van de belastbare grondslag (zoals BV de aftrek van levensverzekeringspremies en kapitaalaflossingen) en de berekening van de erop betrekking hebbende belasting.
Anderzijds is het duidelijk dat de gehuwden die voor het bewuste aj. als "alleenstaanden" worden beschouwd in geen geval aanspraak kunnen hebben op de "belastingvoordelen" die aan echtgenoten worden toegekend. Hieruit volgt dat het wettelijk onmogelijk is aan de andere echtgenoot een gedeelte van de winsten, baten of bezoldigingen van werkend vennoot, evenmin als een huwelijksquotiënt, toe te kennen in het jaar van het huwelijk of van de ontbinding ervan.
Art. 76, WIB, dat de compensatie van de beroepsverliezen van een echtgenoot met het beroepsinkomen van de andere echtgenoot regelt, blijft bestaan en wordt zoals voorheen toegepast na art. 43, WIB (compensatie van beroepsverliezen en beroepsinkomsten van dezelfde echtgenoot) en na de aftrek van levensverzekeringspremies en kapitaalaflossingen (in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, waarbij nu ook de sommen komen die besteed zijn aan de verwerving van aandelen van de vennootschap- werkgeefster) (*).
| (*) | Het huwelijksquotiënt wordt toegerekend na de compensatie van de eigen beroepsverliezen (art. 43, 1e lid, 2° en 3°, WIB) maar voor de toepassing van de in art. 13 van de hervormingswet vermelde aftrekken. |
A. Draagwijdte van de wetswijzigingen
II/612
Art. 3 van de hervormingswet breidt in belangrijke mate de mogelijkheid uit die art. 63, WIB reeds bood inzake toekenning van een gedeelte van de inkomsten aan de medewerkende echtgenoot in gezinnen waarin een echtgenoot de andere werkelijk helpt bij de uitoefening van een beroepswerkzaamheid die een winst, een baat of een bezoldiging als werkend vennoot oplevert.
Onder meer door de toename van de deeltijdse arbeid, was een aanpassing noodzakelijk van de fiscale wetgeving aan de economische werkelijkheid. Daarop is het voortaan niet langer verboden dat de medewerkende echtgenoot inkomsten uit een afzonderlijke werkzaamheid behaalt op voorwaarde dat deze niet meer dan 350.000 F bedragen.
II/613
Rekening houdende met de opheffing van de §§ 1 en 3 van art. 63, WIB en met het bepaalde in de art. 3 en 5 van de hervormingswet, zou een officieuze coördinatie van de geldig blijvende teksten het volgende beeld geven :
§ 1. Een gedeelte van de in artikel 20, 1°, 2°, c, en 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen vermelde bedrijfsinkomsten mag worden toegekend aan de echtgenoot die de belastingplichtige in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid werkelijk helpt en die uit hoofde van een afzonderlijke werkzaamheid tijdens het belastbare tijdperk zelf geen hoger bedrijfsinkomsten heeft dan 350.000 frank (art. 3, hervormingswet).
§ 2. Het in § 1 bedoelde gedeelte moet overeenstemmen met de normale bezoldiging van de prestaties van de medehelpende echtgenoot zonder dat het hoger mag zijn dan dertig honderdsten van het totaal van het inkomen van de beroepswerkzaamheid die met de hulp van de echtgenoot wordt uitgeoefend, behoudens indien de prestaties van de medehelpende echtgenoot hem kennelijk recht geven op een groter gedeelte (art. 63, § 2, WIB).
§ 3. Voor de toepassing van de §§ 1 en 2 wordt onder bedrijfsinkomsten verstaan het brutobedrag ervan verminderd met de erop drukkende bedrijfsuitgaven of -lasten en met de verliezen vermeld in artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen. Zij omvatten niet de bedrijfsinkomsten die afzonderlijk worden belast overeenkomstig artikel 93 van hetzelfde Wetboek (art. 5, hervormingswet).
B. Niet-gewijzigde regels
II/614
Vergeleken met vroeger, hebben de hierna aangehaalde voorwaarden en begrenzingen geen wijzigingen ondergaan :
- de belastingplichtige moet een in art. 20, 1°, 2°, c of 3°, WIB vermelde beroepswerkzaamheid uitoefenen (Com.IB 63/3);
- de medewerkende echtgenoot moet werkelijk prestaties leveren (Com.IB 63/5);
- het toegekende gedeelte (= meewerkinkomen) mag de normale bezoldiging van de werkelijk door die echtgenoot geleverde prestaties niet overtreffen (Com.IB 63/10);
- dat gedeelte mag niet meer bedragen dan dertig honderdsten van het totale inkomen uit de betrokken beroepswerkzaamheid (behoudens indien de prestaties van de medewerkende echtgenoot hem kennelijk recht geven op een groter gedeelte (Com.IB 63/11, 1e tot 3e lid en 63/13). Zie ook II/618.
C. Toegelaten inkomsten van de medewerkende echtgenoot
1. Regel
II/615
Wettelijk gezien kon de medewerkende echtgenoot vroeger slechts een toekenning krijgen indien hij of zij geen eigen beroepsinkomsten had, hoe gering ook. De administratie aanvaarde toch een toekenning indien de medewerkende echtgenoot tijdens het belastbare tijdperk slechts onbeduidende inkomsten genoot of inkomsten voorkomende van een vóór dat tijdperk uitgeoefende beroepswerkzaamheid verkreeg.
Art. 3 van de hervormingswet brengt de "toegelaten eigen beroepsinkomsten" thans op een nettobedrag van 350.000 F.
2. Bedoelde inkomsten
II/616
De in fine van nr. II/615 beoogde begrenzing slaat alleen op de beroepsinkomsten die gezamenlijk belastbaar zijn.
Dit betekent dat geen rekening moet worden gehouden :
| 1° | met vrijgestelde inkomsten (BV pensioenen die op grond van art. 41, § 1, 2°, WIB zijn vrijgesteld of de rente van een individuele levensverzekering waarvan de premie fiscaal nooit is afgetrokken); |
| 2° | met beroepsinkomsten -van welke aard ook- die op grond van art. 93, WIB in beginsel afzonderlijk belastbaar zijn. Om billijkheidsredenen wordt evenmin rekening gehouden met de in art. 92, |
Daarentegen moet wel rekening worden gehouden met opzeggingsvergoedingen van ten hoogste 25.000 F bruto, die overigens gezamenlijk belastbaar zijn.
3. Vaststelling van het eigen beroepsinkomen van de echtgenoot
II/617
Om uit te maken of de grens van 350.000 F al dan niet is overschreden, moet het netto-inkomen in aanmerking worden genomen, d.w.z. de inkomsten na aftrek van de beroepskosten, de vrijgestelde bestanddelen (waardeverminderingen en voorzieningen voor risico's en lasten, voorziening voor sociaal passief, vrijstellingen voor bijkomend personeel, investeringsaftrek) en de beroepsverliezen (van het belastbare tijdperk en van vorige belastbare tijdperken) welke op die inkomsten kunnen worden aangerekend.
D. Toerekenbaar meewerkinkomen
II/618
Het meewerkinkomen is normaal beperkt tot 30 pct. van het inkomen uit de beroepswerkzaamheid waarin de medewerking is verleend.
Deze beperking strekt ertoe te vermijden dat de zelfstandige aan zijn echtgenoot een gedeelte van zijn beroepsinkomsten toekent dat niet overeenstemt met de werkelijk geleverde prestaties om aldus ten onrechte het grootst mogelijke voordeel uit de afzonderlijke belasting van de beroepsinkomsten te verkrijgen.
Het spreekt vanzelf dat de beroepsinkomsten die de belastingplichtige uit een andere beroepswerkzaamheid verkrijgt dan die welke door beide echtgenoten samen worden uitgeoefend, niet in aanmerking komen voor het vaststellen van de maximumgrens van 30 pct.
Om het gedeelte van elke echtgenoot in de winsten, bezoldigingen van werkend vennoot of baten te bepalen, moeten de uit de beroepswerkzaamheid voortkomende winsten, bezoldigingen van werkend vennoot of baten in aanmerking worden genomen na aftrek :
| 1° | van de desbetreffende beroepskosten; |
| 2° | van de afzonderlijk belastbare inkomsten; |
| 3° | van het gedeelte van de winsten of baten dat om economische redenen vrijgesteld is, inzonderheid krachtens de art. 42bis, WIB (vrijstelling van 100.000 F per personeelseenheid die in België bijkomend voor wetenschappelijk onderzoek is tewerkgesteld) 42ter, WIB (investeringsaftrek), zomede krachten de art. 44, W. 27.12.1984 houdende fiscale bepalingen (V. 1748 - B. 636) en 185, Programmawet 30.12.1988 (V. 1961 - B. 680) die een vrijstelling van 150.000 F per bijkomende personeelseenheid verlenen. |
II/619
Gelet op de in art. 1 van de hervormingswet gegeven definitie van het begrip "echtgenoten", kan er voortaan geen twijfel meer over bestaan dat de toekenning van een meewerkinkomen slechts kan gebeuren tussen gehuwden die zich niet in één van de in art. 75, § 1, WIB vermelde gevallen bevinden. Ook al wordt het huwelijk bij het begin van het jaar gesloten, toch kan tijdens het eerste huwelijksjaar geen meewerkinkomen worden toegekend (Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Kamer, zitting 1988- 1989, Doc. 597/7, p. 98).
De in Com.IB 63/9 gegeven onderrichtingen die het gevolg zijn van de rechtspraak welke in het arrest van het Hof van Beroep te Luik, dd. 13.03.1985 inzake DURIEU Pierre (B. 666, p. 2299) is vervat en die toestaan dat voor het jaar van het huwelijk, van de ontbinding van het huwelijk of van de scheiding van tafel en bed, een gedeelte van de beroepsinkomsten aan de medewerkende echtgenoot wordt toegekend, zijn derhalve niet meer van toepassing met ingang van het aj. 1990.
Dit alles kan de belastingplichtige natuurlijk niet beletten om voor het gedeelte van het jaar dat aan zijn huwelijk voorafgaat daadwerkelijk aan zijn aanstaande echtgenoot een loon te betalen dat dan aan de gewone aftrekregels onderworpen is, inzonderheid wat het opstellen van individuele fiches en een samenvattende opgave betreft (zie Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Kamer, zitting 1988-1989, Doc. 597/7, p. 100).
II/620
Ingaand op een uitdrukkelijke wens van de Staatssecretaris voor Financiën, uitgesproken t.o.v. de Commissie voor de Financiën van de Kamer, wordt de aandacht van de taxatieambtenaar gevestigd op het feit dat sommige belastingplichtigen voorheen misschien geen meewerkinkomen of een meewerkinkomen beneden het wettelijk toegelaten maximum hebben toegekend wegens het vrij beperkende karakter van de wettelijke bepaling die ter zake vóór het aj. 1990 van toepassing was. Deze omstandigheid mag wel te verstaan niet worden ingeroepen om vanaf het aj. 1990 hogere toekenningen te weigeren, voor zover deze uiteraard aan de werkelijkheid beantwoorden (zie Kamer, zitting 1988-1989, Doc. 597/7, p. 92 en 96).
F. Aanrekening van het meewerkinkomen
II/621
Ten name van de echtgenoot die een gedeelte van het inkomen uit zijn beroepswerkzaamheid aan de andere echtgenoot toekent, wordt dit gedeelte gewoon in mindering van het inkomen uit die werkzaamheid gebracht.
Indien de beroepswerkzaamheid in verschillende landen wordt uitgeoefend, wordt het meewerkinkomen op een evenredige wijze in mindering gebracht van de gezamenlijk belastbare beroepsinkomsten uit die werkzaamheid, die vooraf als volgt zijn onderverdeeld :
- die behaald in België;
- die behaald in landen waarmee België geen overeenkomst ter vermijding van dubbele belasting heeft gesloten;
- die behaald in andere landen.
II/622
Ten name van de andere echtgenoot wordt het meewerkinkomen als een eigen inkomen van die echtgenoot beschouwd; de fiscale aard ervan is identiek aan die van het inkomen waaruit de toekenning gedaan is.
Voorbeeld
II/623
Een industrieel heeft een fabriek in België en een in Nederland. De echtgenote van deze industrieel heeft geen eigen beroepsinkomsten maar helpt haar man bij zijn beroepswerkzaamheden.
Voor de toekenning van het meewerkinkomen in aanmerking te nemen winsten : - van Belgische oorsprong : 1.200.000 - van Nederlandse oorsprong (land met verdrag) : 800.000 --------- - totaal : 2.000.000 Ten name van de echtgenote moet het meewerkinkomen (200.000 F) als volgt worden omgeslagen : - winst van Belgische oorsprong : 200.000 x 1.200.000/2.000.000 = 120.000 - bij verdrag vrijgestelde winst : 200.000 x 800.000/2.000.000 : 80.000 ------- - totaal : 200.000 Bij de man wordt de winst uit zijn industriële activiteit in dezelfde mate verminderd : - winst van Belgische oorsprong : 1.200.000 - 120.000 = 1.080.000 - bij verdrag vrijgestelde winst : 800.000 - 80.000 = 720.000 --------- - totaal 1.800.000 V. HUWELIJKSQUOTIENT
A. Algemeen
II/624
Door art. 4 van de hervormingswet wordt een nieuw begrip ingevoerd -huwelijksquotiënt genoemd- ten behoeve van gezinnen met één beroepsinkomen en voor gezinnen waarin één van de echtgenoten geringe beroepsinkomsten heeft.
Het hoofddoel van deze nieuwigheid is aan de thuisblijvende echtgenoot of aan de echtgenoot die inzonderheid wegens loopbaanonderbreking, werkloosheid of deeltijdse arbeid slechts relatief lage inkomsten heeft, een gedeelte van het inkomen van de andere echtgenoot toe te rekenen, het fiscaal als een eigen inkomen van die echtgenoot te beschouwen, daarop bepaalde fiscale aftrekken mogelijk te maken en het bovendien los van de andere inkomsten tegen zijn tarief te belasten (zie Verslag namens de Commissie voor de Financiën van de Senaat, zitting 1988-1989, Doc. 440-2, p. 11).
Gezinnen waarin slechts één van de echtgenoten beroepsinkomsten behaalt, kunnen voortaan dus het voordeel van een stelsel genieten waarbij een echte -weliswaar beperkte- uitsplitsing van het belastbare beroepsinkomen wordt toegepast.
II/625
De Wetgever heeft evenwel een rem ingebouwd door te stellen dat de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen wegens de toerekening van het huwelijksquotiënt niet meer dan 30 pct. van het totale beroepsinkomen van het gezin mogen bedragen, noch 270.000 F mogen overschrijden.
Daar die grens van 270.000 F overeenstemt met 30 pct. van 900.000 F betekent dit, dat in een alleenverdienersgezin alleen de eerste schijf van 900.000 F van de beroepsinkomsten in aanmerking kan worden genomen voor de toerekening van het huwelijksquotiënt.
B. Praktische berekeningsregels
1e hypothese : slechts één echtgenoot heeft beroepsinkomsten
II/626
Het betreft hier de gevallen waarin een van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft of er geen meer heeft (BV omdat zij door de aanrekening van zijn beroepsverliezen zijn opgeslorpt).
Indien het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 en volgende) :
- gelijk is aan of groter dan 900.000 F, bedraagt het huwelijksquotiënt 270.000 F;
- kleiner is dan 900.000 F, bedraagt het huwelijksquotiënt 30 pct.
Indien de echtgenoot aan wie een huwelijksquotiënt zou moeten worden toegerekend evenwel reeds een meewerkinkomen heeft dat volledig is opgeslorpt door de aanzuivering van beroepsverliezen, moet de huwelijksquotiënt :
- tot nul worden teruggebracht indien het minder bedraagt dan het meewerkinkomen;
- in de andere gevallen met het meewerkinkomen worden verminderd (voor meer details wordt verwezen naar nr. II/641).
Het aldus vastgestelde bedrag vormt het huwelijksquotiënt dat aan de echtgenoot zonder beroepsinkomsten wordt toegerekend; het wordt tevens van de beroepsinkomsten van de ander echtgenoot afgetrokken.
2e hypothese : beide echtgenoten hebben beroepsinkomsten
Voorafgaande opmerking :
II/627
Voor de toepassing van de hierna volgende regels wordt het meewerkinkomen als een eigen inkomen van de medewerkende echtgenoot beschouwd.
1e geval :
II/628
Het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 e.v.) van elk van de echtgenoten bedraagt meer dan 270.000 F; het huwelijksquotiënt is in dit geval gelijk aan nul.
2e geval :
II/629
Het beroepsinkomen (zie nrs. II/630 e.v.) van ten minste één van de echtgenoten bedraagt minder dan 270.000 F.
In dit geval moet als volgt worden gehandeld :
| 1° | de beroepsinkomsten van beide echtgenoten samentellen; |
| 2° | 30 pct. van dit totaal nemen en in voorkomend geval beperken tot 270.000 F; |
| 3° | het sub 2° verkregen resultaat verminderen met de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen; |
| 4° | als het verschil positief is vormt het in principe het huwelijksquotiënt. |
Het huwelijksquotiënt wordt vervolgens :
- afgetrokken van de belastbare beroepsinkomsten van de echtgenoot van wie de inkomsten het hoogst zijn;
- als eigen beroepsinkomen toegevoegd aan de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot.
C. In aanmerking te nemen beroepsinkomsten
1. Voorafgaande opmerkingen
II/630
In tegenstelling tot het meewerkinkomen wordt het huwelijksquotiënt niet berekend op het netto-inkomen van één welbepaalde beroepswerkzaamheid, maar wel op het totaal van de gezamenlijk belastbare beroepsinkomsten.
Gelet op de mogelijkheid die een aantal belastingplichtigen reeds hebben om een gedeelte van hun eigen beroepsinkomsten aan de medewerkende echtgenoot toe te kennen, past het overigens met die toekenning rekening te houden bij de berekening van het huwelijksquotiënt.
Bovendien moet onderscheid worden gemaakt tussen gevallen waarin een van de echtgenoten aftrekbare beroepsverliezen heeft en de ander gevallen.
In dit verband wordt nog een herhaald (zie nrs. II/626 en 629) dat indien één van de echtgenoten een meewerkinkomen heeft gekregen dat geheel of gedeeltelijk door beroepsverliezen is opgeslorpt, het toe te rekenen huwelijksquotiënt in dezelfde mate moet worden verminderd.
II/631
De logica verzet zich ertegen dat een echtgenoot die van de andere echtgenoot een meewerkinkomen uit een bepaalde werkzaamheid heeft gekregen, aan deze laatste op zijn beurt een meewerkinkomen uit een andere werkzaamheid toekent.
In dezelfde gedachtengang kan ook niet aanvaard worden dat één van de echtgenoten enerzijds aan de andere echtgenoot een meewerkinkomen toekent en anderzijds van diezelfde echtgenoot een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt.
Wederkerige toekenningen (als meewerkinkomen en/of als huwelijksquotiënt) zijn derhalve uitgesloten.
2. Geen van de echtgenoten heeft beroepsverliezen
II/632
Het betreft hier gevallen waarin de art. 43, 2° en 3°, en 76, WIB voor geen van beide echtgenoten toepassing vinden.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
| 1° | het inkomen uit elke beroepswerkzaamheid vaststellen overeenkomstig de art. 21 tot 41, WIB (wat inhoudt dat een aantal vrijgestelde bestanddelen zoals BV de waardeverminderingen, de voorzieningen voor risico's en lasten, de in art. 34 tot 36, WIB bedoelde meerwaarden, reeds uit het inkomen zijn verwijderd); |
| 2° | de vrijgestelde roerende inkomsten met beroepskarakter, het tijdelijk vrijgestelde gedeelte van subsidies en toelagen en de terugbetaalde niet afgetrokken kosten uit dit inkomen verwijderen, althans indien ze erin begrepen zijn (zie Com.IB 43/6); |
| 3° | per beroepswerkzaamheid de beroepskosten aftrekken; |
| 4° | het saldo verminderen met de vrijgestelde bestanddelen zoals de vrijstellingen voor bijkomend personeel en de investeringsaftrek; |
| 5° | in voorkomend geval het meewerkinkomen toekennen; |
| 6° | de beroepsinkomsten samentellen. |
| (*) | Uitgezonderd het bepaalde in het voorlaatste lid van de nrs. II/626 en II/629, dat hier zonder voorwerp is. |
II/633
Gezin waarin alleen de man een beroepswerkzaamheid (als loontrekker) heeft. Bedrag van de bezoldigingen dat overeenkomstig II/632 in aanmerking komt voor de toerekening van het huwelijksquotiënt : 700.000. Huwelijksquotiënt : 700.000 x 30 pct. = 210.000 Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 700.000 - 210.000 = 490.000 Vrouw : o + 210.000 = 210.000 Voorbeeld 2
II/634
Zelfde toestand als in het 1ste voorbeeld maar de bezoldigingen bedragen 1.200.000.
Huwelijksquotiënt : 1.200.000 x 30 pct. = 360.000, te beperken tot het maximum van 270.000.
Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 1.200.000 - 270.000 = 930.000 Vrouw : 0 + 270.000 = 270.000 Voorbeeld 3
II/635
Gezin waarin beide echtgenoten loontrekker zijn.
De bezoldigingen bedragen : - voor de man : 1.000.000 - voor de vrouw : 200.000 --------- - totaal : 1.200.000 Huwelijksquotiënt : 1.200.000 x 30 pct. = 360.000, in principe te beperken tot het maximum van 270.000.
Daar de vrouw reeds een inkomen van 200.000 heeft, moet het huwelijksquotiënt worden beperkt tot 70.000 (270.000 - 200.000).
Na toerekening van het huwelijksquotiënt moeten de beroepsinkomsten (bezoldigingen) als volgt worden aangerekend : Man : 1.000.000 - 70.000 = 930.000 Vrouw : 200.000 + 70.000 = 270.000 Voorbeeld 4
II/636
Zelfde toestand als in het 3de voorbeeld, maar de bezoldigingen bedragen : - voor de man : 600.000 - voor de vrouw : 300.000 ------- - totaal : 900.000 Daar de beroepsinkomsten van de vrouw meer bedragen dan 270.000, kan geen huwelijksquotiënt worden toegerekend.
3. Ten minste één echtgenoot heeft beroepsverliezen
II/637
Het betreft hier de gevallen waarin art. 43, 2° en/of 3°, WIB bij ten minste één van de echtgenoten toepassing vindt.
Vooraleer eventueel een huwelijksquotiënt toe te rekenen, moet voor elk van de echtgenoten afzonderlijk als volgt worden gehandeld :
| 1° | het inkomen uit elke beroepswerkzaamheid vaststellen overeenkomstig de art. 21 tot 41, WIB (wat inhoudt dat een aantal vrijgestelde bestanddelen zoals BV de waardeverminderingen, de voorzieningen voor risico's en lasten, de in art. 34 tot 36, WIB bedoelde meerwaarden, reeds uit het inkomen zijn verwijderd); |
| 2° | de vrijgestelde roerende inkomsten met beroepskarakter, het tijdelijk vrijgestelde gedeelte van subsidies en toelagen en de terugbetaalde niet aftrekbare kosten uit dit inkomen verwijderen, althans indien ze erin begrepen zijn (zie Com.IB 43/6); |
| 3° | per beroepswerkzaamheid de beroepskosten aftrekken; |
| 4° | het saldo verminderen met de vrijgestelde bestanddelen zoals de vrijstelling voor bijkomend personeel en de investeringsaftrek; |
| 5° | in voorkomend geval de toekenning aan de medewerkende echtgenoot (meewerkinkomen) bepalen. |
Bij de echtgenoot die het meewerkinkomen toekent :
| 1° | het meewerkinkomen in mindering brengen van de inkomsten van de desbetreffende beroepswerkzaamheid; |
| 2° | vervolgens, naargelang het geval : |
- ofwel de beroepsinkomsten van de verschillende werkzaamheden samentellen;
- ofwel die beroepsinkomsten compenseren met de aftrekbare beroepsverliezen van het belastbare tijdperk (art. 43, 1e lid, 2°, WIB) en van vorige belastbare tijdperken (art. 43, 1e lid, 3° en 2de lid WIB).
II/639
Bij de medewerkende echtgenoot :
| 1° | eerst de beroepsverliezen (art. 43, WIB) aanrekenen op de beroepsinkomsten met uitzondering van het meewerkinkomen; |
| 2° | vervolgens : |
- ofwel het meewerkinkomen aan de nog resterende beroepsinkomsten toevoegen;
- ofwel de overblijvende beroepsverliezen op het meewerkinkomen aanrekenen.
II/640
Indien na de in nrs. II/638 en II/639 vermelde bewerkingen bij één van de echtgenoten een beroepsverlies overblijft, wordt het huwelijksquotiënt berekend op basis van de resterende beroepsinkomsten van de andere echtgenoot, d.w.z. zonder rekening te houden met het niet aangezuiverde beroepsverlies. Dat verlies zal later o.m. op het huwelijksquotiënt worden aangerekend (zie voorbeeld in nr. II/644).
II/641
De aandacht wordt erop gevestigd dat de aanrekening van beroepsverliezen (van hetzelfde tijdperk en van vorige belastbare tijdperken) naargelang het geval, in twee of drie fasen kan geschieden :
| 1. | bij de echtgenoot die een meewerkinkomen heeft gekregen gebeurt de eerste aanrekening op het totaal van zijn eigen beroepsinkomsten met uitzondering van het meewerkinkomen; bij de andere echtgenoot gebeurt die aanrekening eveneens op het totaal van zijn beroepsinkomsten maar hier na aftrek van het meewerkinkomen; |
| 2. | in voorkomend geval wordt de aanrekening van de beroepsverliezen bij de echtgenoot die een meewerkinkomen heeft gekregen vervolgens op dat meewerkinkomen verdergezet; |
| 3. | indien de echtgenoot die het meewerkinkomen ontvangen heeft ook nog een huwelijksquotiënt toegerekend krijgt en de beroepsverliezen van die echtgenoot na de hierboven vermelde eerste twee fasen nog niet volledig aangezuiverd zijn, zal het nog niet-aangezuiverde gedeelte van de beroepsverliezen vervolgens op en maximaal ten belope van het huwelijksquotiënt worden aangerekend (de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toerekent kan in dit stadium per definitie geen nog te recupereren beroepsverliezen meer hebben). |
Het huwelijksquotiënt wordt naargelang het geval berekend volgens het bepaalde in nr. II/626 of II/629. Er wordt aan herinnerd dat het aldus verkregen resultaat steeds moet worden verminderd met het gedeelte van de beroepsverliezen dat op het meewerkinkomen is aangerekend.
Deze regel beantwoordt aan de bedoeling van de wetgever dat de toerekening van een deel van de beroepsinkomsten van een der echtgenoten aan de andere vorm van een huwelijksquotiënt, slechts als een aanvulling van het meewerkinkomen mag gebeuren voor zover beide bestanddelen samen niet meer dan 30 pct. (met een absoluut maximum van 270.000 F) van het totale beroepsinkomen van het gezin bedragen.
II/643
Indien, ondanks de toekenning van een meewerkinkomen en/of een huwelijksquotiënt, na de toepassing van de drie in nr. II/641 uiteengezette fasen nog een beroepsverlies overblijft, wordt dat verlies later op de inkomsten van de andere echtgenoot aangerekend (zie nrs. II/648, II/675 en II/658).
Voorbeeld 1
II/644
Gezin waarin de man loontrekker is (in aanmerking te nemen bezoldigingen : 800.000). De vrouw heeft een handelsverlies van 200.000. Man Vrouw Nettobezoldigingen : 800.000 Handelsverlies : - 200.000 Huwelijksquotiënt : 800.000 x 30 pct. : - 240.000 + 240.000 --------- --------- In aanmerking te nemen beroepsinkomsten : 560.000 40.000 Voorbeeld 2
II/645
Gezin waarin de man handelaar is; zijn vrouw helpt hem in de zaak. Gegevens : - Brutowinst van de man : 1.200.000 - Beroepskosten : 400.000 - Meewerkinkomen : 100.000 - Aftrekbaar vorig beroepsverlies (man) : 120.000 Man Vrouw Brutowinst : 1.200.000 Beroepskosten : - 400.000 ----------- ----------- Verschil : 800.000 Meewerkinkomen : - 100.000 100.000 ----------- ----------- 700.000 100.000 Vorig verlies : - 120.000 0 ----------- ----------- Verschil : 580.000 100.000 Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 580.000 - vrouw : 100.000 ------- - totaal : 680.000 Huwelijksquotiënt : 680.000 x 30 pct. = 204.000, te beperken tot 204.000 - 100.000 = 104.000
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.) : Man Vrouw Overgebracht : 580.000 100.000 Huwelijksquotiënt : - 104.000 104.000 --------- ------- 476.000 204.000 Voorbeeld 3
II/646
Gezin waarin de man een vrij beroep uitoefent. Zijn vrouw helpt hem bij zijn werkzaamheid en exploiteert tevens een kleine handelszaak. Gegevens : Man : - Bruto-honoraria : 2.200.000 - Beroepskosten : 1.050.000 - Investeringsaftrek : 150.000 - Meewerkinkomen : 100.000 - Vorig verlies : 200.000 Vrouw : - Brutowinst : 700.000 - Beroepskosten : 400.000 - Vrijgestelde bestanddelen : 0 - Vorig verlies : 280.000 Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 280.000 ----------- --------- Verschil : 1.000.000 20.000 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- ------- 900.000 20.000 100.000 Vorig verlies (man) : - 200.000 ----------- --------- ------- Verschil : 700.000 20.000 100.000 120.000 Voor de berekening van het huwelijksquotiënt in aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 700.000 - vrouw (20.000 + 100.000) : 120.000 ------- - totaal : 820.000 Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt :
(820.000 x 30 pct.) - 120.000 = 246.000 - 120.000 = 126.000
Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.). Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 20.000 100.000 Huwelijksquotiënt : - 126.000 126.000 --------- ------- ------- 574.000 20.000 226.000 246.000 Voorbeeld 4
II/647
Zelfde gegevens als in het derde voorbeeld, maar het vorig verlies van de vrouw bedraagt 320.000 F. Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- 1.000.000 300.000 Over te brengen : 1.000.000 300.000 Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 (*) ----------- --------- Verschil : 1.000.000 0 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- ------- 900.000 0 100.000 Vorige verliezen : - 200.000 0 - 20.000 (*) ----------- --------- --------- Verschil : 700.000 0 80.000 (*) Vorig verlies van de vrouw : 320.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 --------- Nog te compenseren verlies : 20.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : (780.000 x 30 pct.) - 100.000 (*) = 234.000 - 100.000 = 134.000 (*) Beroepsinkomsten van de vrouw : 80.000 Gedeelte van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroepsverlies is opgeslorpt : 20.000 ------ Totaal : 100.000 Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz.) : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 80.000 Huwelijksquotiënt : - 134.000 134.000 --------- -------- --------- 566.000 0 214.000 214.000 Voorbeeld 5
II/648
Zelfde gegevens als in het derde voorbeeld, maar het vorig verlies van de vrouw bedraagt 650.000 F. Man Vrouw Baten Winsten Baten Bruto-inkomsten : 2.200.000 700.000 Beroepskosten : - 1.050.000 - 400.000 ----------- --------- Verschil : 1.150.000 300.000 Investeringsaftrek : - 150.000 0 ----------- --------- Verschil : 1.000.000 300.000 Vorig verlies (vrouw) : - 300.000 (*) ----------- --------- Verschil : 1.000.000 0 Meewerkinkomen : - 100.000 0 100.000 ----------- --------- --------- 900.000 0 100.000 Vorige verliezen : - 200.000 0 - 100.000 (*) ----------- --------- --------- 700.000 0 0 (*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 --------- Nog te compenseren verlies : 350.000 Gedeelte dat op het meewerkinkomen kan worden aangerekend : 100.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : - man : 700.000 - vrouw : 0 ------- - totaal : 700.000 Aan de vrouw toe te rekenen huwelijksquotiënt : (700.000 x 30 pct.) - 100.000 (*) = 210.000 - 100.000 = 110.000 (*) Beroepsinkomsten van de vrouw : 0 Gedeelte van het meewerkinkomen dat door een (vorig) beroepsverlies is opgeslorpt : 100.000 ------- Totaal : 100.000 Beroepsinkomsten na toerekening van het huwelijksquotiënt (indien geen van beide echtgenoten de toepassing vraagt van de in art. 13 van de hervormingswet bedoelde aftrekken, zoals levensverzekeringspremies, enz. : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 0 Huwelijksquotiënt : - 110.000 0 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 110.000 Vorig verlies (vrouw) : - 110.000 (*) --------- --------- --------- Verschil : 590.000 0 0 Toepassing van art. 76, WIB (aanrekening van verliezen tussen echtgenoten) : - 140.000 (*) --------- Verschil : 450.000 (*) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op haar winsten aangerekend : - 300.000 Op het meewerkinkomen aangerekend : - 100.000 --------- Nog te compenseren verlies : 250.000 Gedeelte dat op het huwelijksquotiënt kan worden aangerekend : - 110.000 --------- Saldo dat op de inkomsten van de man moet worden aangerekend : 140.000 D. Fiscale aard van het huwelijksquotiënt
II/649
Het huwelijksquotiënt wordt beschouwd als een eigen inkomen van de echtgenoot aan wie het wordt toegerekend. Zoals het meewerkinkomen komt dus ook het huwelijksquotiënt in aanmerking voor de berekening van de in art. 13 van de hervormingswet vermelde aftrekken (kapitaalaflossingen, levensverzekeringspremies en sommen besteed aan de verwerving van aandelen van de vennootschapwerkgeefster), van die echtgenoot.
II/650
Daar het huwelijksquotiënt van het totale beroepsinkomen van de echtgenoot met de hoogste beroepsinkomsten wordt afgenomen, moet bij gebrek aan andersluidende bepalingen van de hervormingswet worden aangenomen dat het evenredig is samengesteld uit dezelfde bestanddelen als die welke bij de toekennende echtgenoot voorkomen. Dit betekent dat als die echtgenoot inkomsten van verschillende categorieën (winsten, baten van een vrij beroep, pensioenen, enz.) en/of van verschillende oorsprong (Belgische inkomsten, bij verdrag vrijgestelde of tegen verlaagd tarief belastbare buitenlandse inkomsten) heeft verkregen, het huwelijksquotiënt geacht wordt in dezelfde verhoudingen uit diezelfde bestanddelen te zijn samengesteld.
Voorbeeld
II/651
Gezin waarin alleen de man verschillende beroepswerkzaamheden uitoefent. Voor de berekening van het huwelijksquotiënt zijn de volgende inkomsten in aanmerking te nemen : Belgische Buitenlandse Buitenlandse inkomsten inkomsten (be- inkomsten (bij lastbaar tegen verdrag verlaagd tarief) vrijgesteld) Handelswinsten 300.000 Bezoldigingen van bestuur 1.000.000 Pensioen 200.000 Grondslag voor de berekening van het huwelijksquotiënt : 300.000 + 1.000.000 + 200.000 = 1.500.000 Het huwelijksquotiënt moet dus beperkt worden tot 270.000 en wordt geacht te zijn samengesteld uit : - tegen verlaagd tarief belastbare winsten van buitenlandse oorsprong : 270.000 x 300.000/1.500.000 = 54.000 - Belgische bezoldigingen van bestuurder : 270.000 x 1.000.000/1.500.000 = 180.000 - bij verdrag vrijgestelde pensioenen van buitenlandse oorsprong : 270.000 x 200.000/1.500.000 = 36.000 ------- - totaal : 270.000 Het spreekt vanzelf dat de verschillende categorieën van inkomsten van de echtgenoot die het huwelijksquotiënt toekent in dezelfde mate moeten worden verminderd : - tegen verlaagd tarief belastbare winsten van buitenlandse oorsprong : 300.000 - 54.000 = 246.000 - Belgische bezoldigingen van bestuurder : 1.000.000 - 180.000 = 820.000 - bij verdrag vrijgestelde pensioenen van buitenlandse oorsprong : 200.000 - 36.000 = 164.000 --------- - totaal : 1.230.000 E. Internationale ambtenaren
II/652
Sommige internationale ambtenaren die niet de exceptie van fiscale woonplaats genieten en derhalve in principe aan de PB onderworpen zijn, krijgen een wedde die ingevolge internationale overeenkomsten van belasting vrijgesteld is en niet in rekening mag worden gebracht voor het vaststellen van de aanslagvoet die van toepassing is op de andere inkomsten van het gezin.
Indien de echtgenoot van een dergelijke ambtenaar beroepsinkomsten ontvangt die in de PB belastbaar zij, kunnen die inkomsten aanleiding geven tot de toerekening van een huwelijksquotiënt.
Een andere behandeling zou tot een onrechtstreekse belastingheffing op de vrijgestelde inkomsten van het gezin leiden en derhalve in strijd zijn met de bepalingen van de desbetreffende overeenkomsten (zie parlementaire vraag nr. 466 van 07.03.1990, van Volksvertegenwoordiger WILLOCKX, B. 696).
II/653
Internationale ambtenaren die wel de exceptie van fiscale woonplaats genieten zijn niet aan de PB onderworpen. Indien de echtgenoot van een dergelijke ambtenaar beroepsinkomsten ontvangt die in de PB belastbaar zijn, kunnen deze inkomsten geen aanleiding geven tot de toerekening van een huwelijksquotiënt daar de betrokken echtgenoten of fiscaal vlak als alleenstaanden worden beschouwd.
F. Aangifte in de PB
II/654
In tegenstelling tot het meewerkinkomen dat de betrokken belastingplichtige in zijn aangifte in de PB moet vermelden, moet met betrekking tot het huwelijksquotiënt geen enkel bedrag aangegeven worden.
Zoals voorheen vermelde de belastingplichtigen gewoon hun eigen beroepsinkomsten in de voor hen bestemde kolom.
Bij de vestiging van de belasting zal de administratie automatisch het bedrag van het huwelijksquotiënt vaststellen en alle ermede verband houdende berekeningen uitvoeren.
De belastingplichtige zal daarvan in kennis worden gesteld door middel van zijn aanslagbiljet.
II/655
De aandacht wordt er evenwel op gevestigd dat de echtgenoot die geen beroepsinkomsten heeft voortaan de door hem aftrekbare kapitaalaflossingen en premies van een individuele levensverzekering in zijn eigen kolom moet vermelden, daar die bestanddelen voortaan van het hem toegerekende huwelijksquotiënt kunnen worden afgetrokken.
VI. AFZONDERLIJKE AANSLAGBASISSEN
A. Algemeen
II/656
Art. 2 van de hervormingswet bepaalt dat de belasting, ongeacht het huwelijksvermogensstelsel, afzonderlijk wordt vastgesteld op grond van :
| a) | enerzijds, de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen; |
| b) | anderzijds, de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot, gevoegd bij alle andere inkomsten van de echtgenoten. |
| 1. | de niet-samenvoeging van de inkomsten is onvolledig daar ze slechts van toepassing is op de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen; |
| 2. | alle andere inkomsten (onroerende, roerende en diverse) worden samengeteld met de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het hoogste beroepsinkomen; dienaangaande is het zonder belang of die onroerende, roerende of diverse inkomsten gemeenschappelijke inkomsten van beide echtgenoten of eigen inkomsten van één van hen zijn; |
| 3. | zoals reeds aangegeven in nr. II/610, worden er in beginsel steeds twee belastbare basissen vastgesteld zodra echtgenoten beroepsinkomsten hebben, zelfs al komen deze voort van de werkzaamheid van één van hen, en dit inzonderheid wegens het huwelijksquotiënt; |
| 4. | de belasting wordt afzonderlijk berekend op elk van deze basissen maar wordt niettemin als één enkele aanslag op naam van beide echtgenoten in het kohier gebracht. |
II/657
Na het huwelijksquotiënt in mindering te hebben gebracht van de beroepsinkomsten van de echtgenoot die het heeft toegekend en na het als een eigen inkomen bij de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot te hebben gevoegd, moet vooreerst nog het eventuele saldo van de beroepsverliezen van die andere echtgenoot op dat huwelijksquotiënt worden aangerekend (zie nr. II/641).
Bij iedere echtgenoot moeten vervolgens, voor zover er nog beroepsinkomsten overblijven, de in art. 13 van de hervormingswet vermelde lasten (premies van een individuele levensverzekering, kapitaalaflossingen, sommen besteed aan de verwerving van aandelen van de vennootschap-werkgeefster) worden afgetrokken.
De sommen die bij één van de echtgenoten niet kunnen worden afgetrokken, mogen in principe niet op de inkomsten van de andere echtgenoot worden aangerekend (*).
| (*) | Zie evenwel het bepaalde in de nrs. II/401 tot II/404 betreffende het gedeelte van de kapitaalaflossingen en premies van een individuele levensverzekering van een echtgenoot dat van de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot kan worden afgetrokken (toepassing van art. 40, § 3, van de hervormingswet). |
Voorbeeld
II/658
Zelfde gegevens als in nr. II/648; elke echtgenoot heeft een premie van een individuele levensverzekering betaald die in principe aftrekbaar is (man : 45.000; vrouw : 28.000).
De in nr. II/657 gegeven richtlijnen moeten als volgt worden toegepast : Man Vrouw Baten Winsten Baten Overgebracht : 700.000 0 0 Huwelijksquotiënt : - 110.000 0 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 110.000 Over te brengen : 590.000 0 110.000 Overgebracht : 590.000 0 110.000 Vorig verlies (vrouw) : - 110.000 --------- --------- --------- 590.000 0 0 Aftrek levensverzekeringspremie : - 39.000 (1) (2) --------- --------- --------- Verschil : 550.100 0 0 Toepassing van art. 76, WIB (aanrekening van verliezen tussen echtgenoten - 140.000 (3) --------- Verschil : 410.100 In aanmerking te nemen beroepsinkomsten : - man : 410.100 - vrouw : 0 (1) - 50.000 x 15 pct. = 7.500 - (590.000 - 50.000) x 6 pct. = 32.400 ------ - totaal : 39.900 (2) Nihil wegens gebrek aan beroepsinkomsten in dit stadium. (3) Vorig verlies van de vrouw : 650.000 Op de winst aangerekend : - 300.000 Op het meewerkinkomen aangerekend : - 100.000 Op het huwelijksquotiënt aangerekend : - 110.000 --------- Saldo dat op de inkomsten van de man moet worden aangerekend : 140.000 C. Netto-inkomen van elke echtgenoot
II/659
Na voor elk van de echtgenoten het gezamenlijk belastbare beroepsinkomen te hebben vastgesteld overeenkomstig het bepaalde in nr. II/657, moet het beroepsinkomen van de ene echtgenoot met dat van de andere echtgenoot worden vergeleken.
1e hypothese :
de beroepsinkomsten van de ene echtgenoot zijn lager dan die van de andere echtgenoot
II/660
In dit geval moeten de beroepsinkomsten van de echtgenoot met het laagste beroepsinkomen afzonderlijk in aanmerking worden genomen (verder "afgezonderd beroepsinkomen" genoemd). Wanneer de inkomsten van die echtgenoot volledig door beroepsverliezen zijn opgeslorpt, bestaat er uiteraard geen "afgezonderd beroepsinkomen" (zie voorbeeld in nr. II/658).
De gezamenlijk belastbare onroerende, roerende en diverse inkomsten van het gezin worden bij de beroepsinkomsten van de andere echtgenoot gevoegd en vormen samen het "resterend gezinsinkomen".
2e hypothese :
de beroepsinkomsten van de twee echtgenoten zijn gelijk
II/661
Het geval dat de beroepsinkomsten van beide echtgenoten gelijk zijn kan niet a priori worden uitgesloten.
In dit geval wordt het beroepsinkomen van de vrouw als het "afgezonderd beroepsinkomen" beschouwd en geldt voor het overige het bepaalde in nr. II/660.
3e hypothese :
er zijn geen beroepsinkomsten (of er zijn er geen meer)
II/662
Indien geen van beide echtgenoten beroepsinkomsten heeft behaald of indien de beroepsinkomsten van beide echtgenoten volledig door beroepsverliezen zijn opgeslorpt, vormen de eventuele andere inkomsten van het gezin (onroerende, roerende en diverse inkomsten) -na aftrek van de hierna bedoelde lasten- de enige belastbare basis waarop de belasting moet worden berekend.
D. Aftrekbare uitgaven
1. Algemeen
II/663
Om de twee belastbare basissen vast te stellen moeten nog een aantal uitgaven afgetrokken worden.
Het betreft in hoofdzaak de gemeenschappelijke uitgaven (zie nrs. II/588 en 589) en de personaliseerbare uitgaven (zie nrs. II/590 tot 594).
2. Volgorde van aftrekken
II/664
Indien ten minste één van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft (of er geen meer heeft), moeten alle uitgaven zonder meer in mindering gebracht worden van de enige basis, die bestaat uit :
- de eventuele beroepsinkomsten van de andere echtgenoot en
- de onroerende, roerende en diverse inkomsten van het gezin.
Indien beide echtgenoten beroepsinkomsten hebben, moeten eerst (cf.nr. II/596) de gemeenschappelijke uitgaven evenredig worden aangerekend op enerzijds het "afgezonderd beroepsinkomen" en anderzijds op het "resterend gezinsinkomen" (zie nr. II/660).
Voorbeeld
II/665 Afgezonderd beroepsinkomen : 800.000 Resterend gezinsinkomen : 1.600.000 --------- Totaal : 2.400.000 Totaal van de gemeenschappelijke uitgaven : 360.000 Gedeelte dat wordt afgetrokken van : - het afgezonderd beroepsinkomen : 360.000 x 800.000/2.400.000 = 120.000 - het resterend gezinsinkomen : 360.000 x 1.600.000/2.400.000 = 240.000 --------- - totaal : 360.000 II/666
Na de aftrek van de gemeenschappelijke uitgaven moeten de personaliseerbare uitgaven (de onderhoudsuitkeringen ten laste van één echtgenoot en het pensioensparen) in mindering worden gebracht.
Er wordt aan herinnerd dat die uitgaven in de eerste plaats moeten worden afgetrokken van de basis die de beroepsinkomsten bevat van de echtgenoot die de bedoelde uitgaven verschuldigd is (waarbij het zonder belang is welke echtgenoot die uitgaven heeft betaald).
Indien deze basis onbestaande is of onvoldoende is om die lasten af te trekken, mag het nog niet in mindering gebrachte saldo van de andere basis worden afgetrokken.
E. Aanslagbasissen
II/667
Indien ten minste één van de echtgenoten geen beroepsinkomsten heeft (of er geen meer heeft), kunnen de (gemeenschappelijke en personaliseerbare) uitgaven slechts van de enige overblijvende basis worden afgetrokken (zie nr. II/666).
In de andere gevallen blijven er steeds twee aanslagbasissen over, behalve wanneer één van die basissen op nul wordt gebracht doordat de inkomsten die de basis vormen (na aftrek van de erop betrekking hebbende gemeenschappelijke uitgaven) lager zijn dan de nog af te trekken personaliseerbare uitgaven.
Bron: FisconetPlus