Circulaire nr. AFZ/Intern IB/98-0170 dd. 07.07.2000
CONTROLEMAATREGEL
Samenwerking tussen de lidstaten van de EU
INTERNATIONALE OVEREENKOMST
Arbitrageprocedure
Europese Unie
Regeling voor onderling overleg
Winstcorrectie tussen verbonden ondernemingen
VERBONDEN ONDERNEMING
Verrekenprijzen
Winstcorrectie tussen verbonden ondernemingen
VERREKENPRIJZEN
Dubbele belasting
Addendum: zie circulaire nr AFZ/Intern. IB/98-0170 (AFZ 6/2003) dd. 25.03.2003
Toepassing van het Verdrag van 23 juli 1990 tussen de Lidstaten van de Europese Unie ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen.
Aan al de ambtenaren van de niveaus 1, 2+ en 2 van de Administratie van de fiscale zaken, van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit (sector directe belastingen), van de Administratie van de invordering {sector directe belastingen) en van de Administratie van de bijzondere belastinginspectie.
Wanneer tussen verbonden ondernemingen die in verschillende Lidstaten gevestigd zijn transacties plaatshebben, kan één van de Staten ertoe gebracht worden de voor deze transacties bestemde vergoedingen aan te vechten en bijgevolg de winst van één van de ondernemingen te herzien. Het Verdrag van 23 juli 1990 bevestigt het recht van de verdragsluitende Staten om deze herzieningen uit te voeren wanneer de normale voorwaarden van de vrije markt niet werden gerespecteerd.
De herziening van de winst van de onderneming die ten onrechte een deel van de winst heeft overgedragen, kan leiden tot economische dubbele belasting, (belastingheffing in hoofde van de onderneming waarvan de winst wordt herzien en belastingheffing in hoofde van de onderneming die voordeel heeft behaald uit de winstoverdracht). Het Verdrag van 23 juli 1990 heeft tot doel te verhelpen aan deze dubbele belasting. Het stelt daartoe een specifieke procedure in waarbij de bevoegde autoriteiten van de bij het dossier betrokken Staten uiteindelijk tot een akkoord moeten komen waardoor de dubbele belasting wordt afgeschaft.
INHOUDSOPGAVE
I. BELANGRIJKE DATA..................................................1 II. TOEPASSINGSGEBIED A. Verdragsluitende Staten...........................................1 B. Bedoelde personen en situaties (artikelen 1 en 4).................1 C. Bedoelde belastingen (artikel 2)..................................2 III. TOEPASSINGSDUUR VAN HET VERDRAG (ARTIKEL 20) A. Oorspronkelijk Verdrag............................................3 B. Verlenging........................................................3 IV. DEFINITIES.......................................................4 V. BEGINSELEN DIE VAN TOEPASSING ZIJN OP DE WINSTCORRECTIES TUSSEN VERBONDEN ONDERNEMINGEN EN OP DE TOEREKENING VAN WINST AAN EEN VASTE INRICHTING A. Beginselen (artikel 4)............................................4 B. Belgische wetgeving die deze beginselen onderschrijft.............5 VI. REGELING VOOR ONDERLING OVERLEG EN ARBITRAGEPROCEDURE............6 A. Verplichting de belastingplichtige in te lichten (artikel 5)......7 B. Aanvang van de verdragsprocedure (artikel 6, § 1) 1. Personen die bevoegd zijn om de procedure in te leiden............7 2. Termijn om de procedure in te leiden..............................8 3. Bevoegde autoriteit (artikel 3, § 1).............................9 4. Vormvereisten....................................................10 5. Verzoekschriften die niet gegrond zijn (artikel 6, § 2).........11 6. Ernstige strafbaarheid (artikel 8)...............................11 C Regeling voor onderling overleg...................................12 1. Behandeling van de verzoekschriften (artikel 6)..................12 2. Termijn om de dubbele belasting af te schaffen (artikel 7, § 1 en 4).......................................................13 D. Arbitrageprocedure (artikel 9, 10 en 11).........................13 1. Initiatief.......................................................14 2. Samenstelling(artikel 9).........................................14 3. Procedure (artikel 10)...........................................14 4. Advies (artikel 11)..............................................15 5. Beslissing (artikel 12)..........................................15 E. Moratoriuminteresten.............................................15 VII. INTERACTIE TUSSEN HET VERDRAG EN DE IN DE NATIONALE WETGEVING OF DE DUBBELBELASTINGVERDRAGEN GELDENDE RECHTSMIDDELEN A. Rechtsmiddelen waarover de belastingplichtigen beschikken........16 1. Definitieve beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten.16 2. Verdragsprocedure en interne rechtsmiddelen tegelijkertijd.......16 B. Verhaalmiddelen ter beschikking van de Administratie.............18 VIII. GUNSTIGER STELSEL WAARIN ANDERE INTERNATIONALE VERDRAGEN OF DE NATIONALE WETGEVING VOORZIEN.....................................18 IX. NIET IN DE CIRCULAIRE BEHANDELDE PROBLEMEN......................18 I. BELANGRIJKE DATA Ondertekening: 23.7.1990.
Goedkeuring: Wet van 17.3.1993.
Publicatie : BS van 25.5.1995 - V 2397- Bull. 751.
Inwerkingtreding: 1.1.1995.
Verlenging: Protocol ondertekend op 25.5.1999.
II. TOEPASSINGSGEBIED
A. Verdragsluitende Staten
België, Denemarken, Duitsland, Frankrijk, Griekenland, Ierland, Italië, Luxemburg, Nederland, Portugal, Spanje en het Verenigd Koninkrijk hebben op 23 juli 1990 het Verdrag ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen (hierna te noemen "het Verdrag") ondertekend. Het Verdrag is van toepassing op het grondgebied van deze Staten met uitzondering van de Franse overzeese gebieden (Saint-Pierre en Miquelon, Mayotte, Frans Polynesië, Wallis en Futuna, Nieuw-Caledonië; de Franse Zuidelijke en Zuidpoolgebieden), de Faeroereilanden en Groenland.
Op 21 december 1995 hebben alle Lidstaten van de Europese Unie een Verdrag gesloten dat betrekking heeft op de toetreding van Finland, Oostenrijk en Zweden tot het Verdrag van 23 juli 1990. Dit Toetredingsverdrag werd in België nog niet geratificeerd en is bijgevolg nog niet van kracht. De regels die zijn bepaald in het Verdrag van 23 juli 1990 voor de afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen zijn dus nog niet van toepassing in de betrekkingen van België met Finland, Oostenrijk en Zweden.
B. Bedoelde personen en situaties (artikel 1 en 4)
Overeenkomstig artikel 4, paragraaf 1, is het Verdrag van toepassing op verbonden ondernemingen". Het gaat om:
De toepassing van het Verdrag breidt zich dus eveneens uit tot de transacties tussen een in een verdragsluitende Staat gevestigde vaste inrichting en een in een andere verdragsluitende Staat gevestigde vaste inrichting van eenzelfde onderneming waarvan de zetel is gevestigd in een derde verdragsluitende Staat.
Overeenkomstig een gemeenschappelijke verklaring van de ondertekenende Staten die als bijlage bij het Verdrag is gevoegd, is het Verdrag tenslotte niet alleen van toepassing op de transacties die rechtstreeks tussen twee juridisch gescheiden verbonden ondernemingen tot stand komen, maar ook op de transacties die tot stand komen tussen een onderneming en de vaste inrichting van een verbonden onderneming die gevestigd is in een derde verdragsluitende Staat.
Het Verdrag is inzonderheid niet van toepassing:
Het spreekt vanzelf dat meer dan twee ondernemingen die in meer dan twee verdragsluitende Staten gevestigd zijn, kunnen betrokken zijn in eenzelfde dossier inzake verrekenprijzen. In dergelijk geval moeten alle betrokken Staten, ten einde de dubbele belasting af te schaffen, deelnemen aan de regeling voor onderling overleg, de arbitrageprocedure en de definitieve beslissing.
C. Bedoelde belastingen (artikel 2)
Het Verdrag is van toepassing op de belastingen naar het inkomen van de verschillende verdragsluitende Staten, zowel de belastingen die ten tijde van de ondertekening van het Verdrag in werking zijn als de belastingen die naast of in de plaats, van deze belastingen zouden kunnen worden geheven.
Met betrekking tot België is het Verdrag momenteel van toepassing op de PB, de Ven.B, de BNI, de aanvullende Crisisbijdrage en de aanvullende gemeente- en agglomeratiebelastingen op de PB. De RPB wordt ook genoemd in het Verdrag, maar aangezien het gaat om de belastingheffing van de winst van ondernemingen is het Verdrag normaliter niet van toepassing op deze belasting.
III. TOEPASSINGSDUUR VAN HET VERDRAG (artikel 20)
A. Oorspronkelijk Verdrag
Het Verdrag is voor een duur van vijf jaar gesloten die echter kan worden verlengd.
Zonder enige verlenging is het Verdrag van toepassing op de procedures die zijn ingezet:
B. Verlenging
Op 25 mei 1999 hebben de Vertegenwoordigers van de Regeringen van de Lidstaten beslist het Verdrag te verlengen. Het werd verlengd voor een nieuwe periode van vijf jaar te rekenen vanaf 1 januari 2000.
De meeste Lidstaten waren evenwel van oordeel dat artikel 20 van het Verdrag geen voldoende basis vormde om het Verdrag te verlengen enkel door een beslissing van de Regeringen. Bijgevolg hebben de Lidstaten op 25 mei 1999 eveneens een Protocol tot wijziging van het Verdrag van 23 juli 1990 ondertekend.
Het Protocol verlengt het Verdrag automatisch voor opeenvolgende periodes van vijf jaar. Elke verdragsluitende Staat kan zich tegen de verlenging verzetten door ten minste 6 maanden vóór het verstrijken van iedere periode van 5 jaar schriftelijk zijn bezwaar te betekenen.
Het Protocol treedt in werking op de eerste dag van de derde maand die volgt op het neerleggen van de akte van bekrachtiging, van aanvaarding of van goedkeuring door de ondertekenende Staat die deze handeling als laatste verricht.
Aangezien de meeste Lidstaten van oordeel waren dat het noodzakelijk was het Verdrag te verlengen op basis van een wijzigingsprotocol, heeft België daarmee eveneens ingestemd.
Dit betekent dat er tussen 1 januari 2000 en de datum van inwerkingtreding van het Protocol geen enkele juridische grondslag bestaat op basis waarvan de procedures die door het Verdrag zijn ingesteld, kunnen worden toegepast. Gedurende deze periode is het Verdrag van 23 juli 1990 niet meer in werking en is het Protocol dat het Verdrag verlengt, nog niet in werking. Het is slechts wanneer het Protocol in werking treedt, dat het gewijzigde Verdrag opnieuw van toepassing zal zijn.
Het Protocol bepaalt dat de periode beginnend op 1 januari 2000 en eindigend op de datum van inwerkingtreding van het Protocol niet in aanmerking wordt genomen om te bepalen of een procedure werd ingezet binnen de termijn van 3 jaar die is bepaald in artikel 6, paragraaf 1 van het Verdrag.
Gedurende deze overgangsperiode wordt de termijn van 3 jaar van artikel 6 paragraaf 1 dus opgeschort. Wanneer het Protocol in werking zal zijn, zal het Verdrag dankzij deze maatregel kunnen worden toegepast op elk geval waarbij de termijn van 3 jaar vervalt in deze overgangsperiode.
De verzoekschriften die gedurende deze overgangsperiode zouden worden ingediend, zouden in principe moeten worden beschouwd als verzoekschriften die niet geldig werden ingediend. De Belgische belastingadministratie zal evenwel het standpunt innemen dat deze verzoekschriften ten bewarenden titel werden ingediend en dat niets belet een vooronderzoek daaromtrent in te stellen of overleg te plegen met de andere verdragsluitende Staat indien die Staat dezelfde houding kan aannemen. Er zal evenwel geen enkele regeling worden overeengekomen of een raadgevende commissie worden opgericht zolang het Protocol niet in werking is getreden. De verdragsprocedures en de diverse termijnen die zijn bepaald voor de afwikkeling ervan, zullen slechts van toepassing zijn vanaf de inwerkingtreding van het Protocol.
IV. DEFINITIES
Iedere uitdrukking die in dit Verdrag niet nader is omschreven, heeft tenzij het zinsverband anders vereist, de betekenis welke zij heeft in het kader van de belastingovereenkomsten die zijn gesloten tussen België en de betrokken Lidstaat van de Europese Unie. België is met alle andere Lidstaten van de Europese Unie gebonden door een overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting.
V. BEGINSELEN DIE VAN TOEPASSING ZIJN OP DE WINSTCORRECTIES TUSSEN VERBONDEN ONDERNEMINGEN EN OP DE TOEREKENING VAN WINST AAN EEN VASTE INRICHTING
A. Beginselen (artikel 4)
Om de belasting te berekenen die een onderneming verschuldigd is, kunnen de belastingautoriteiten van een verdragsluitende Staat de aangegeven inkomsten, wijzigen wanneer, ten gevolge van bijzondere betrekkingen die bestaan tussen die onderneming en verbonden ondernemingen die in een andere verdragsluitende Staat zijn gevestigd, de boekhouding van die onderneming niet de reële belastbare winst aan het licht brengt die zij in die Staat heeft behaald. Het gaat om transacties waarvoor bijzondere voorwaarden werden overeengekomen of opgelegd tussen de verbonden ondernemingen en waarvoor de normale handelsvoorwaarden van de vrije markt (vrije mededinging of totale onafhankelijkheid) dus niet werden gerespecteerd (artikel 4, § 1 ).
Zo ook kunnen de belastingautoriteiten van een verdragsluitende Staat de belastingheffing wijzigen van een vaste inrichting die gevestigd is op het grondgebied van die Staat, en daaraan de winst toerekenen die zij geacht zou kunnen worden te behalen, indien zij een zelfstandige onderneming zou zijn die dezelfde of soortgelijke werkzaamheden zou uitoefenen onder dezelfde of soortgelijke omstandigheden en die geheel onafhankelijk transacties zou aangaan met de onderneming waarvan zij een vaste inrichting is, met een andere vaste inrichting van dezelfde onderneming of met een onderneming die verbonden is met de onderneming waarvan zij een vaste inrichting is wanneer deze entiteiten gevestigd zijn in een andere verdragsluitende Staat (artikel 4, § 2 en gemeenschappelijke verklaring als bijlage bij het Verdrag). Alle transacties die tussen deze verschillende entiteiten plaatshebben, moeten tot stand gebracht zijn volgens de voorwaarden en tegen de prijzen van de gewone markt.
De beginselen van artikel 4 vormen een bevestiging van het beginsel van de vrije mededinging ("at arm's length") dat op internationaal vlak als norm geldt.
De toepassing van deze beginselen kan leiden tot dubbele belasting (economische dubbele belasting in het geval van verschillende ondernemingen en juridische dubbele belasting in het geval van een vaste inrichting en de hoofdzetel ervan of van twee vaste inrichtingen van dezelfde onderneming). De onderneming of de vaste inrichting waarvan de winst is herzien in een verdragsluitende Staat zal worden belast op de winst waarop een in een andere verdragsluitende Staat gelegen verbonden onderneming, hoofdzetel of een andere vaste inrichting normaliter reeds werd belast Het is deze dubbele belasting die door het Verdrag zou moeten worden afgeschaft.
B. Belgische wetgeving die deze beginselen onderschrijft
Artikel 4 van het Verdrag omvat de beginselen die de basis vormen van de toepassing van de door het Verdrag ingestelde procedures. Het vormt evenwel niet de juridische grondslag waardoor de Belgische belastingadministratie bepaalde winst kan opnemen in de winst van de verbonden Belgische onderneming en bijgevolg die winst kan belasten. Het herzien van de winst van een Belgische onderneming moet steunen op de bepalingen van de nationale wetgeving.
Artikel 26, 2de lid, 1° WIB 92 onderschrijft rechtstreeks de beginselen van het Verdrag inzake de winstcorrectie van verbonden ondernemingen. Krachtens deze bepaling worden de abnormale of goedgunstige voordelen die een Belgische onderneming verleent aan een in het buitenland gevestigde onderneming waarmee zij zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt, bij de eigen winst van de Belgische onderneming gevoegd.
De banden van wederzijdse afhankelijkheid waarvan sprake is in deze bepaling zijn aanwezig wanneer:
De bepalingen van artikel 26, 2de lid, 2° en 3° WIB 92 behoren strikt genomen niet tot het toepassingsgebied van de beginselen van het Verdrag. De toepassing van deze bepalingen, die zich voordoet wanneer er geen banden van wederzijdse afhankelijkheid zijn tussen de Belgische onderneming en de buitenlandse onderneming waaraan abnormale of goedgunstige voordelen zijn verleend, leidt bijgevolg niet tot de inwerkingtreding van de procedure die door het Verdrag is ingesteld om te verhelpen aan de dubbele belasting.
Enkele regels die inzake verrekenprijzen van toepassing zijn, worden besproken in de circulaire van 28 juni 1999 met refertenummer AFZ/98-0003.
De ontheffing van de Belgische belasting waartoe is beslist na afloop van de door het Verdrag ingestelde procedures, steunt daarentegen op het Verdrag. Dit Verdrag verplicht de verdragsluitende Staten immers de dubbele belasting die voortkomt uit de herziening af te schaffen door de beginselen van de vrije mededinging van artikel 4 toe te passen (artikel 6, § 2 en 12, § l).
VI. REGELING VOOR ONDERLING OVERLEG EN ARBITRAGEPROCEDURE
De dossiers inzake verrekenprijzen en toerekening van winst aan vaste inrichtingen zijn in het algemeen heel uitvoerige dossiers waarin de feiten ingewikkeld en moeilijk te evalueren zijn. Voor die problemen bestaat meestal niet één "juiste" oplossing maar wel een hele reeks mogelijke antwoorden. Vanuit het standpunt van de belastingplichtige is het belangrijkste niet noodzakelijk in de eerste plaats het bedrag van de wijziging die werd uitgevoerd; het belangrijkste is dat de dubbele belasting die eruit voortvloeit wordt afgeschaft. Het is precies dat wat de arbitrageprocedure binnen een redelijke termijn moet kunnen verwezenlijken.
De door het Verdrag ingestelde procedure is dus uitsluitend erop gericht te verhelpen aan een dubbele belasting. Dit gezegd zijnde is er dus geen sprake van de toepassing van deze procedure, indien de beide betrokken ondernemingen en de andere verdragsluitende Staat de door een verdragsluitende Staat uitgevoerde winstcorrectie aanvaarden en goedkeuren, aangezien de dubbele belasting vanaf het begin in onderlinge overeenstemming wordt afgeschaft (artikel 5, 3de lid).
De door het Verdrag ingestelde procedure wordt niet of niet meer toegepast wanneer de beide betrokken Staten de dubbele belasting afschaffen en dit zelfs indien de betrokken belastingplichtige(n) niet akkoord gaat(n) met de verdeling van de winst die in onderlinge overeenstemming door de Staten werd verricht.
A. Verplichting de belastingplichtige in te lichten (artikel 5)
Indien de Administratie het voornemen heeft de winst van een onderneming te corrigeren conform de beginselen van artikel 4, moet zij deze onderneming vooraf in kennis stellen van haar voornemen en moet zij deze onderneming de gelegenheid geven de andere onderneming in te lichten, zodat deze laatste haar eigen belastingautoriteiten op haar beurt kan inlichten.
Deze verplichting wordt vervuld in het kader van ofwel de procedure van wijziging van aangifte waarin artikel 346 WIB 92 voorziet, ofwel de procedure van aanslag van ambtswege waarin artikel 351 WIB 92 voorziet. Deze procedures blijven volledig normaal van toepassing, terwijl de Administratie de beoogde correctie zonder bijzondere verplichting uitvoert.
Het feit dat de onderneming niet in kennis wordt gesteld van het voornemen de winst te corrigeren en dat rechtstreeks wordt overgegaan tot de fiscale herziening heeft evenwel geen invloed op het vervolg van de procedure.
B. Aanvang van de verdragsprocedure (artikel 6, § 1)
1. Personen die bevoegd zijn om de procedure in te leiden
Een onderneming die van oordeel is dat het beginsel van de vrije mededinging dat onderschreven wordt door artikel 4, niet in acht is genomen bij het vestigen van haar aanslag, kan haar zaak voorleggen aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is. Zij kan eveneens haar geval voorleggen aan de bevoegde autoriteit van de Staat waarin een vaste inrichting is gevestigd wanneer de verdeling van de winst tussen de hoofdzetel en een vaste inrichting, of tussen vaste inrichtingen, herzien wordt.
Enkel de onderneming waarvan de winst werd gecorrigeerd kan de verdragsprocedure inzetten door haar zaak voor te leggen aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is of van de verdragsluitende Staat waarin de vaste inrichting is gevestigd indien het gaat om aan die inrichting toe te rekenen winst die werd gecorrigeerd. Slechts deze onderneming, waarvan de winst werd herzien en dienovereenkomstig belast, kan immers stellen dat "de beginselen van artikel 4 niet werden nageleefd" in haren hoofde.
De onderneming licht de betrokken bevoegde autoriteit in van de andere verdragsluitende Staten die bij de zaak betrokken zijn of kunnen zijn.
2. Termijn om de procedure in te leiden
De zaak moet worden voorgelegd binnen drie jaar na de eerste kennisgeving van de maatregel waarvan dubbele belasting het gevolg is of kan zijn.
De dubbele belasting komt voort uit het geheel van de maatregelen die in de beide verdragsluitende Staten werden genomen.
De termijn begint te lopen vanaf de kennisgeving van de maatregel die in een Staat wordt genomen en die erop gericht is in de belastbare winst van een onderneming winst op te nemen die reeds in een andere Staat ten name van een andere onderneming werd belast of die in die andere Staat het voorwerp was van een maatregel waaruit blijkt dat die andere Staat die winst wil belasten. De maatregel die aanleiding geeft tot de procedure moet in één Staat worden genomen, terwijl een andere Staat reeds een maatregel heeft genomen die erop gericht is diezelfde inkomsten ten name van een andere onderneming te belasten. Het is de maatregel die op de tweede plaats wordt genomen die aanleiding geeft of kan geven tot dubbele belasting en het is vanaf de eerste kennisgeving van deze nakomende maatregel dat de termijn begint te lopen.
De termijn begint te lopen vanaf het moment dat de door een Staat genomen maatregel waarschijnlijk of misschien dubbele belasting tot gevolg zal hebben. De in het Verdrag gebruikte uitdrukking "maatregel" impliceert dat er daadwerkelijk een aanslag is gevestigd voordat de termijn van 3 jaar kan beginnen lopen. In België begint de termijn van 3 jaar dus te lopen vanaf het ogenblik dat de belastingplichtige het aanslagbiljet ontvangt.
Een vraag om inlichtingen, onderzoek ter plaatse, een getuigenverhoor, het bericht van wijziging beoogd in artikel 346 WIB 92, het bericht van aanslag van ambtswege beoogd in artikel 351 WIB 92 geven geen aanzet tot de termijn van 3 jaar.
In de gevallen waar het moeilijk is om uit te maken wat de eerste kennisgeving van de desbetreffende maatregel is, dienen de bevoegde autoriteiten zich te baseren op de commentaar bij artikel 25 van het OESO-Modelverdrag die is weergegeven onder punt 18, teneinde daarover een beslissing te nemen.
Die commentaar luidt als volgt: "De bepaling waarin is vastgelegd dat het startpunt van de termijn van drie jaar de dag is van de "eerste kennisgeving van de maatregel waarvan een belastingheffing die niet in overeenstemming is met de bepalingen van de Overeenkomst het gevolg is" moet op de voor de belastingplichtige meest voordelige wijze worden geïnterpreteerd. Zelfs indien dergelijke belasting onmiddellijk zou kunnen geheven worden in uitvoering van een administratieve beslissing of maatregel van algemene draagwijdte, begint de termijn slechts te lopen vanaf de kennisgeving van de individuele maatregel die leidt tot de desbetreffende aanslag, dat wil zeggen volgens de meest voordelige interpretatie, de daad van de belastingheffing zelf, geconcretiseerd in de vorm van een belastingkohier of een titel voor het innen of heffen van de belasting. Indien de belasting aan de bron werd ingehouden, begint de termijn te lopen vanaf de uitbetaling van de inkomsten; indien de belastingplichtige evenwel aantoont dat hij slechts op een latere datum kennis heeft van die inhouding aan de bron, loopt de termijn slechts vanaf die laatste datum. Indien de belastingheffing die niet in overeenstemming is met de Overeenkomst voortkomt uit het geheel van de beslissingen of maatregelen die in de beide verdragsluitende Staten werden genomen, begint de termijn bovendien slechts te lopen vanaf de eerste kennisgeving van de meest recente beslissing of maatregel."
Het Verdrag is op 1 januari 1995 in werking getreden. Bijgevolg kon een verzoekschrift slechts na die datum worden ingediend, maar dat verzoekschrift kon betrekking hebben op vroegere belastbare tijdperken op voorwaarde dat de termijn van 3 jaar nageleefd werd.
3. Bevoegde autoriteit (artikel 3, § 1)
In België is de bevoegde autoriteit de Minister van Financiën of zijn bevoegde vertegenwoordiger. De bevoegde vertegenwoordiger is de Directeur-generaal van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit (AOIF).
Bovendien is de Directeur der belastingen, op intern vlak, de ambtenaar die wettelijk gemachtigd is om belastingontheffingen te verlenen. Hij is bovendien de ambtenaar die verantwoordelijk is voor de behandeling van de zaken die in het kader van het Verdrag worden ingediend.
Tot slot wordt de Adjunct-administrateur-generaal van de belastingen die bevoegd is inzake verrekenprijzen, betrokken bij de oplossing van deze zaken.
Daarvan uitgaande, moeten verzoekschriften die op basis van het Verdrag worden ingediend, worden gericht:
Aan de onderneming die het verzoekschrift heeft ingediend wordt een ontvangstmelding gezonden met vermelding van de datum van ontvangst van het verzoek.
4. Vormvereisten
Het Verdrag bepaalt eenvoudigweg dat de onderneming haar zaak voorlegt aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is of waarin haar vaste inrichting is gevestigd.
Het Verdrag voorziet dus in geen enkele voorwaarde naar de vorm voor het openen van de procedure.
Zelfs indien voor het openen van de verdragsprocedure geen enkele bijzondere vorm nodig is, zal van de onderneming die de vraag voorlegt toch een schriftelijk verzoek worden gevraagd. Door dit document kan een bepaalde datum aan het verzoekschrift worden toegekend. Het zou meer bepaald de volgende gegevens moeten vermelden:
Het verzoekschrift moet vermelden dat het gebaseerd is op het Verdrag zodat het duidelijk is dat het verzoekschrift leidt tot de regeling voor onderling overleg en tot de arbitrageprocedure waarin het Verdrag voorziet, en niet tot de procedures waarin de nationale wetgeving voorziet of tot de regeling voor onderling overleg waarin een door België gesloten verdrag tot het voorkomen van dubbele belasting voorziet. Het moet ook vermelden dat andere verdragsluitende Staten bij de zaak betrokken zijn zodat de bevoegde autoriteit die het verzoekschrift ontvangt, de bevoegde autoriteiten van die andere Staten hierover kan inlichten.
De termijn van twee jaar bedoeld in artikel 7, paragraaf 1 van het Verdrag gaat slechts in op het ogenblik dat de bevoegde autoriteit de nodige inlichtingen voor het onderzoek van de desbetreffende zaak heeft ontvangen.
5. Verzoekschriften die niet gegrond zijn (artikel 6, § 2)
Wanneer de bevoegde autoriteit van mening is dat het verzoekschrift niet gegrond is, kan zij weigeren de procedure waarin het Verdrag voorziet, in te zetten. Een verzoekschrift is niet gegrond wanneer het niet valt binnen het toepassingsgebied van het Verdrag. Dit is onder meer het geval wanneer de verbonden onderneming gevestigd is buiten de Europese Unie of wanneer de winstcorrectie niet voortkomt uit de toepassing van de beginselen van artikel 4 maar uit de toepassing van bijzondere bepalingen die gericht zijn op het bestrijden van winstoverdracht naar niet verbonden ondernemingen die in het buitenland een fiscaal gunststelsel genieten.
6. Ernstige strafbaarheid (artikel 8)
De bevoegde autoriteit van een verdragsluitende Staat is niet verplicht gebruik te maken van de regeling voor onderling overleg of de arbitrageprocedure wanneer in een gerechtelijke of administratieve procedure definitief werd uitgesproken dat een van de betrokken ondernemingen wegens handelingen die aanleiding geven tot winstcorrectie ernstig strafbaar is. Dit is het geval wanneer geen beroep meer mogelijk is tegen de administratieve of gerechtelijke beslissing.
Wanneer een gerechtelijke of administratieve procedure van die aard aanhangig is tegelijk met een regeling voor onderling overleg of een arbitrageprocedure, kunnen de bevoegde autoriteiten de afwikkeling van de regeling voor onderling overleg of de arbitrageprocedure schorsen totdat de gerechtelijke of administratieve procedure is voltooid.
Het begrip "ernstig strafbaar" wordt gedefinieerd in de individuele verklaringen van de verdragsluitende Staten in de bijlage bij het Verdrag. België is van oordeel dat misdrijven van gemeen recht die zijn gepleegd met het oog op belastingontduiking, alsmede overtredingen van de belastingwetgeving die zijn begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden, ernstig strafbaar zijn in de zin van het Verdrag. Het betreft hier hoofdzakelijk overtredingen en misdrijven beoogd in artikel 449 tot 451 van het WIB 92.
In de praktijk:
De bevoegde autoriteit van de woonplaatsstaat van de onderneming die de procedure heeft ingezet tracht, indien het bezwaar haar gegrond voorkomt en indien zij niet zelf in staat is tot een bevredigende oplossing te komen, de aangelegenheid in onderlinge overeenstemming met de bevoegde autoriteit van iedere andere betrokken verdragsluitende Staat te regelen.
1. Behandeling van de verzoekschriften (artikel 6)
Vanaf de ontvangst van het verzoekschrift en voorafgaand aan de behandeling ervan, licht de bevoegde autoriteit de bevoegde autoriteiten van de andere verdragsluitende Staten die kunnen betrokken zijn bij de zaak die haar werd voorgelegd, in. Dit stelt deze bevoegde autoriteiten in staat zich voor te bereiden op het eventueel starten van een regeling voor onderling overleg en komt het snel opstarten daarvan ten goede. Om het naleven van deze formaliteit te kunnen verzekeren, moet een afschrift van elk verzoekschrift dat in België wordt ingediend onmiddellijk worden gestuurd naar de centrale diensten van de AOIF (Directie III/1), Kruidtuinlaan 50 bus 61 te 1010 Brussel.
Er moet eveneens een afschrift van elk verzoekschrift dat in België wordt ingediend, ter informatie en voor eventuele tussenkomst worden gestuurd naar de Administratie van fiscale zaken (Directie 3/1), Kruidtuinlaan 50 bus 52 te 1010 Brussel.
De verzoekschriften moeten zo spoedig mogelijk via de betrokken directeur der belastingen worden verstuurd naar de ambtenaar der directe belastingen die overeenkomstig artikel 374 van het WIB 92 is aangeduid om de behandeling van bezwaarschriften te verzekeren, teneinde door die persoon te worden onderzocht.
Indien uit het onderzoek blijkt dat het verzoekschrift gegrond is en dat de zaak moet worden opgelost door de in België geheven belasting te herzien omdat die belasting niet in overeenstemming is met het beginsel van de vrije mededinging ("at arm's length") dat in artikel 4 van het Verdrag wordt onderschreven, doet de bevoegde directeur der belastingen uitspraak bij beslissing en licht hij de bevoegde autoriteit hierover in.
Wanneer de directeur der belastingen van mening is dat het geschil slechts kan worden opgelost door een herziening, hetzij enkel van de belasting van de partnerstaat, hetzij van de belasting van de partnerstaat én van de Belgische belasting, zendt hij het dossier door naar de centrale diensten van de AOIF samen met een verslag met de bijzonderheden van de zaak en de redenen ter motivering van het overleg. De bevoegde autoriteit beoordeelt of het past dat overleg wordt gepleegd met de betrokken partnerstaat of -staten.
Voor deze materie gaat de directeur der belastingen, en in het algemeen de buitendiensten, op dezelfde wijze tewerk als in het kader van de regeling voor onderling overleg bepaald in de overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belasting. Voor gedetailleerde informatie wordt verwezen naar de administratieve commentaar bij artikel 25 van die overeenkomsten.
2. Termijn om de dubbele belasting af te schaffen (artikel 7, § 1 en 4)
De bevoegde autoriteiten hebben een termijn van 2 jaar vanaf de vroegste datum waarop de zaak aan één van hen is voorgelegd overeenkomstig artikel 6, § 1 om tot een regeling te komen waardoor de dubbele belasting wordt afgeschaft. Deze termijn is relatief kort gezien de complexiteit van de dossiers waarbij winstoverdracht voorkomt. Het is bijgevolg belangrijk dat de regelingen voor onderling overleg die gebaseerd zijn op het Verdrag, op elk niveau met spoed behandeld worden zodat een akkoord kan worden bereikt binnen de toegestane termijn.
Indien de betrokken ondernemingen daarmee instemmen, kunnen de bevoegde autoriteiten overeenkomen deze termijn te verlengen. Wanneer de bevoegde autoriteiten op het punt staan tot een regeling te komen terwijl de termijn van twee jaar bijna verstreken is, stelt de bevoegde autoriteit van de Staat waarbij de procedure werd ingezet, aan de betrokken ondernemingen voor om de termijn te verlengen. Een verlenging van de termijn wordt eveneens overwogen wanneer het duidelijk is dat een langere termijn nodig zal zijn gezien de complexiteit van het geval of het hoge aantal betrokken ondernemingen. De bijkomende termijn wordt in onderlinge overeenstemming tussen de betrokken partijen vastgelegd.
De door de bevoegde autoriteiten overeengekomen regeling zal worden uitgevoerd ongeacht de termijnen in de nationale wetgeving van de betrokken verdragsluitende Staten met betrekking tot de ontheffing en de vestiging van de belasting (artikel 6, § 2).
D. Arbitrageprocedure (artikel 9, 10 en 11)
Indien de bevoegde autoriteiten er binnen de termijn van twee jaar niet in slagen tot een regeling te komen, moeten zij een raadgevende Commissie oprichten die advies moet uitbrengen over de wijze waarop de dubbele belasting moet worden afgeschaft.
1. Initiatief
In principe moet de verdragsluitende Staat waaraan de zaak in de eerste plaats is voorgelegd, het initiatief nemen om een raadgevende Commissie samen te roepen en de vergaderingen van deze Commissie te organiseren.
2. Samenstelling (artikel 9)
De raadgevende Commissie bestaat uit een Voorzitter - steeds een onafhankelijke persoon -, twee vertegenwoordigers van elke betrokken bevoegde autoriteit en een even aantal - in principe twee - onafhankelijke personen.
De onafhankelijke personen worden in onderlinge overeenstemming of door loting aangewezen door de betrokken bevoegde autoriteiten aan de hand van de lijst van onafhankelijke personen die wordt opgesteld door de verdragsluitende Staten en die bij de Secretaris-generaal van de Raad van de Europese Gemeenschappen wordt neergelegd. Elke verdragsluitende Staat duidt vijf onafhankelijke en bekwame personen aan voor de bovengenoemde lijst.
3. Procedure (artikel 10)
De betrokken ondernemingen kunnen, indien zij dat wensen, door de raadgevende Commissie worden gehoord of zich daar laten vertegenwoordigen. Zij kunnen aan de Commissie alle inlichtingen, bewijsmiddelen en stukken verschaffen die naar hun mening dienstig kunnen zijn om tot een beslissing te komen.
Indien de Commissie zulks verlangt, moeten de betrokken ondernemingen voor haar verschijnen of er zich laten vertegenwoordigen. De ondernemingen en de bevoegde autoriteiten van de betrokken verdragsluitende Staten dienen te voldoen aan elk verzoek van de Commissie om inlichtingen, bewijsmiddelen of stukken. De bevoegde autoriteiten zijn evenwel niet verplicht om:
4. Advies (artikel 11)
De raadgevende Commissie brengt binnen 6 maanden nadat zij hierom werd verzocht, advies uit. Zij stelt haar advies vast met gewone meerderheid en zij dient haar advies te baseren op het beginsel van de vrije mededinging dat in artikel 4 van het Verdrag wordt uiteengezet.
5. Beslissing (artikel 12)
De bevoegde autoriteiten beschikken over 6 maanden vanaf de datum van het advies van de Commissie om een besluit te nemen tot afschaffing van de dubbele belasting. Dit besluit kan afwijken van het advies van de Commissie.
Indien de bevoegde autoriteiten niet tot overeenstemming kunnen komen omtrent een oplossing die verschilt van die welke is voorgesteld door de Commissie, zijn zij verplicht zich aan het advies van de Commissie te houden.
Door de ingestelde procedure krijgt de onderneming die haar zaak voorlegt aan de belastingautoriteit van de Staat waarvan zij inwoner is, aldus de verzekering dat binnen een termijn van maximum 3 jaar een besluit zal worden genomen waardoor de dubbele belasting van de winst wordt afgeschaft.
Omwille van de complexiteit van een zaak kunnen de bevoegde autoriteiten - met de instemming van de betrokken verbonden ondernemingen - evenwel ertoe komen deze termijn te verlengen.
Dubbele belastingheffing op winst wordt geacht te zijn afgeschaft, indien:
De teruggaaf van belastingen die voortvloeit uit de beslissing die de bevoegde autoriteiten op het einde van de overlegprocedure of de arbitrageprocedure hebben genomen, geeft aanleiding tot toekenning van een moratoriuminterest op basis van artikel 418 WIB 92.
De teruggaaf van belasting mag niet worden gelijkgesteld met een teruggaaf van in artikel 376, § § 1 en 2, WIB 92 bedoelde overbelastingen; bijgevolg kan de uitsluiting bedoeld in artikel 419, lid 1, 3°, WIB 92 (zoals dit artikel bestond voor zijn vervanging door de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS van 27 maart 1999) niet tot deze teruggaaf worden uitgebreid. Om elk misverstand te vermijden zullen de beslissing en het eruit voortvloeiende uitgavestuk duidelijk vermelden dat het gaat om een terugbetaling toegekend ingevolge een schriftelijk verzoek ingediend op basis van het Arbitrageverdrag.
VII. INTERACTIE TUSSEN HET VERDRAG EN DE IN DE NATIONALE WETGEVING OF DE DUBBELBELASTINGVERDRAGEN GELDENDE RECHTSMIDDELEN
A. Rechtsmiddelen waarover belastingplichtigen beschikken
De procedure waarin het Verdrag voorziet is in principe van toepassing onverminderd de in de wetgeving van de betrokken Staten geldende rechtsmiddelen (artikel 6, § l).
1. Definitieve beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten
Het definitieve karakter van de beslissingen die de betrokken verdragsluitende Staten nemen met betrekking tot de belastingheffing van winst die voortvloeit uit een transactie tussen verbonden ondernemingen, vormt geen beletsel voor het inleiden van de regeling voor onderling overleg en de arbitrageprocedure waarin het Verdrag voorziet (artikel 13). De uitdrukking "beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten" omvat niet de beslissingen genomen door de Belgische hoven en rechtbanken.
Een definitieve administratieve of rechterlijke beslissing die een belastingaanslag bevestigt, vormt aldus geen beletsel om de verdragsprocedure te starten ten einde dubbele belasting op te heffen, op voorwaarde evenwel dat de in artikel 6 van het Verdrag bepaalde termijn niet verstreken is. In België kan het gaan om een beslissing genomen door de directeur der belastingen of de door hem gedelegeerde ambtenaar in het kader van artikel 375 WIB 92 ingevolge een bezwaarschrift of van ambtswege in het kader van artikel 376 WIB 92. Het kan eveneens gaan om een beslissing genomen door de bevoegde autoriteiten in het kader van een overlegprocedure waarin de door België gesloten dubbelbelastingverdragen voorzien.
2. Verdragsprocedure en interne rechtsmiddelen tegelijkertijd
De ondernemingen kunnen tegelijkertijd een bezwaarschrift of een verzoekschrift tot ontheffing van ambtswege indienen - eventueel gevolgd door een voorziening in beroep bij het gerecht zoals bepaald in de nationale wetgeving - en de verdragsprocedure inzetten.
In dat geval preciseert het Verdrag evenwel dat, wanneer de nationale wetgeving van een verdragsluitende Staat de bevoegde autoriteiten niet de mogelijkheid laat van de beslissing van een rechterlijke instantie af te wijken, er slechts een raadgevende Commissie moet worden opgericht indien de onderneming van die Staat de termijn voor het instellen van beroep laat verstrijken, dan wel indien het beroep, dat betrekking heeft op elementen die het voorwerp zijn van de arbitrageprocedure, is ingetrokken voordat er een gerechtelijke uitspraak is gedaan (artikel 7, § 3).
Frankrijk en het Verenigd Koninkrijk hebben in een eenzijdige verklaring die op de dag van de ondertekening van het Verdrag werd opgemaakt, gesteld dat zij de beperking waarin artikel 7, paragraaf 3 voorziet, zullen toepassen. Alhoewel België geen verklaring in die zin heeft gedaan, is diezelfde beperking ook in België van toepassing.
Het Arbitrageverdrag waarborgt op uitdrukkelijke wijze het gezag van gewijsde dat overeenkomstig het interne recht van een verdragsluitende Staat aan een gerechtelijke uitspraak is verbonden. Op die wijze is de Belgische belastingadministratie niet bij machte om zich te conformeren aan een beslissing genomen op het einde van de arbitrageprocedure, indien deze beslissing een in kracht van gewijsde gegane gerechtelijke beslissing in vraag stelt.
Bijgevolg zullen de betrokken ondernemingen moeten kiezen tussen het voortzetten van de procedure waarin het interne recht voorziet en het voortzetten van de verdragsprocedure.
a) een rechtsgeding is ingesteld
Indien het geschil werd voorgelegd aan een rechtbank van eerste aanleg (of eventueel een Hof van beroep of het Hof van Cassatie), wordt de termijn van 2 jaar na het verstrijken waarvan de bevoegde autoriteiten de raadgevende Commissie moeten oprichten, geschorst. Die termijn begint of herbegint slechts te lopen vanaf de datum waarop de betrokken onderneming afstand heeft gedaan van het lopende rechtsgeding op basis van artikel 820 van het Gerechtelijk Wetboek (gecombineerde toepassing van artikel 7, § 1, lid 2 en artikel 7, § 3 van het Verdrag).
b) een intern administratief beroep is ingediend
Ingevolge artikel 1385undecies, lid 1, van het Gerechtelijk Wetboek is een gerechtelijk beroep slechts ontvankelijk wanneer de eiser voorafgaandelijk het administratieve beroep heeft ingediend dat door of krachtens de wet is georganiseerd (bezwaarschrift in het kader van de artikelen 366 tot 375 WIB 92 of ontheffing van ambtswege voorzien in artikel 376 WIB 92).
Op basis van artikel 7, § 3 van het Verdrag, zal een raadgevende Commissie bijgevolg slechts ingesteld kunnen worden na afloop van de bij artikel 7, § 1, bepaalde termijn van twee jaar wanneer de betrokken onderneming haar intern administratief beroep heeft ingetrokken. De bevoegde autoriteiten zullen trouwens slechts het akkoord dat zij eventueel binnen de termijn van twee jaar hebben bereikt bekrachtigen, wanneer de onderneming haar administratief beroep intrekt.
De bij artikel 7, § 1, bepaalde termijn van twee jaar wordt niet geschorst door de indiening van een administratief beroep. De belastingplichtige moet zijn keuze derhalve slechts maken op het ogenblik dat de bevoegde autoriteiten in het kader van de overlegprocedure een beslissing hebben bereikt of, bij gebrek aan akkoord, op het einde van de termijn van twee jaar voor de oprichting van een raadgevende Commissie.
Deze regel is eveneens van toepassing op de bezwaarschriften die in het kader van de oude fiscale geschillenprocedure zijn ingediend. Inderdaad, de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen bepaalt in artikel 98 dat de directeur der belastingen in het kader van de bezwaarschriften als administratieve overheid beslist en geen enkele rechterlijke bevoegdheid uitoefent. Het betreft hier een interpretatieve bepaling die retroactief ab initio uitwerking heeft.
c) De termijn voor de indiening van een intern administratief beroep is nog niet verstreken
Een raadgevende Commissie zal slechts na afloop van de in artikel 7, § 1, bedoelde termijn van twee jaar opgericht worden, wanneer de termijn van 6 maand (of 9 maand) die voor de indiening van een bezwaarschrift is voorzien, verstreken is. Zo ook zullen de bevoegde autoriteiten het akkoord dat ze eventueel binnen de termijn van twee jaar hebben bereikt slechts bekrachtigen, wanneer die termijn van 6 maand (of 9 maand) is verstreken.
Er bestaat geen aanleiding toe om, alvorens een raadgevende Commissie op te richten of een beslissing te nemen in het kader van de overlegprocedure, de termijn te laten verstrijken die bepaald is in artikel 376 WIB 92 voor de indiening van een verzoek tot ontheffing van ambtswege.
B. Verhaalmiddelen ter beschikking van de Administratie
Het feit dat de zaak is voorgelegd aan de raadgevende commissie belet een verdragsluitende Staat niet om voor diezelfde zaak gerechtelijke vervolgingen of procedures voor de toepassing van administratieve sancties in te stellen of voort te zetten.
VIII. GUNSTIGER STELSEL WAARIN ANDERE INTERNATIONALE VERDRAGEN OF DE NATIONALE WETGEVING VOORZIEN
Het Verdrag laat onverlet verdergaande verplichtingen met betrekking tot het afschaffen van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen, die voor de verdragsluitende Staten voortvloeien uit andere internationale verdragen of uit hun nationale wetgeving (artikel 15).
Wat België betreft heeft deze bepaling momenteel geen enkel gevolg. De internationale verdragen en de nationale wetgeving die momenteel van kracht zijn, bevatten immers geen verdergaande verplichtingen terzake.
IX. NIET IN DE CIRCULAIRE BEHANDELDE PROBLEMEN
Deze circulaire strekt ertoe in de mate van het mogelijke toelichting te geven bij het merendeel van de regels die de specifieke procedure van het Verdrag beheersen. Diverse problemen zullen evenwel slechts opgelost kunnen worden naarmate het Verdrag door België en de andere verdragsluitende Staten wordt toegepast. De circulaire zal bijgevolg periodiek aangevuld of aangepast worden in functie van de opgedane ervaringen.
Samenwerking tussen de lidstaten van de EU
INTERNATIONALE OVEREENKOMST
Arbitrageprocedure
Europese Unie
Regeling voor onderling overleg
Winstcorrectie tussen verbonden ondernemingen
VERBONDEN ONDERNEMING
Verrekenprijzen
Winstcorrectie tussen verbonden ondernemingen
VERREKENPRIJZEN
Dubbele belasting
Addendum: zie circulaire nr AFZ/Intern. IB/98-0170 (AFZ 6/2003) dd. 25.03.2003
Toepassing van het Verdrag van 23 juli 1990 tussen de Lidstaten van de Europese Unie ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen.
Aan al de ambtenaren van de niveaus 1, 2+ en 2 van de Administratie van de fiscale zaken, van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit (sector directe belastingen), van de Administratie van de invordering {sector directe belastingen) en van de Administratie van de bijzondere belastinginspectie.
Wanneer tussen verbonden ondernemingen die in verschillende Lidstaten gevestigd zijn transacties plaatshebben, kan één van de Staten ertoe gebracht worden de voor deze transacties bestemde vergoedingen aan te vechten en bijgevolg de winst van één van de ondernemingen te herzien. Het Verdrag van 23 juli 1990 bevestigt het recht van de verdragsluitende Staten om deze herzieningen uit te voeren wanneer de normale voorwaarden van de vrije markt niet werden gerespecteerd.
De herziening van de winst van de onderneming die ten onrechte een deel van de winst heeft overgedragen, kan leiden tot economische dubbele belasting, (belastingheffing in hoofde van de onderneming waarvan de winst wordt herzien en belastingheffing in hoofde van de onderneming die voordeel heeft behaald uit de winstoverdracht). Het Verdrag van 23 juli 1990 heeft tot doel te verhelpen aan deze dubbele belasting. Het stelt daartoe een specifieke procedure in waarbij de bevoegde autoriteiten van de bij het dossier betrokken Staten uiteindelijk tot een akkoord moeten komen waardoor de dubbele belasting wordt afgeschaft.
INHOUDSOPGAVE
I. BELANGRIJKE DATA..................................................1 II. TOEPASSINGSGEBIED A. Verdragsluitende Staten...........................................1 B. Bedoelde personen en situaties (artikelen 1 en 4).................1 C. Bedoelde belastingen (artikel 2)..................................2 III. TOEPASSINGSDUUR VAN HET VERDRAG (ARTIKEL 20) A. Oorspronkelijk Verdrag............................................3 B. Verlenging........................................................3 IV. DEFINITIES.......................................................4 V. BEGINSELEN DIE VAN TOEPASSING ZIJN OP DE WINSTCORRECTIES TUSSEN VERBONDEN ONDERNEMINGEN EN OP DE TOEREKENING VAN WINST AAN EEN VASTE INRICHTING A. Beginselen (artikel 4)............................................4 B. Belgische wetgeving die deze beginselen onderschrijft.............5 VI. REGELING VOOR ONDERLING OVERLEG EN ARBITRAGEPROCEDURE............6 A. Verplichting de belastingplichtige in te lichten (artikel 5)......7 B. Aanvang van de verdragsprocedure (artikel 6, § 1) 1. Personen die bevoegd zijn om de procedure in te leiden............7 2. Termijn om de procedure in te leiden..............................8 3. Bevoegde autoriteit (artikel 3, § 1).............................9 4. Vormvereisten....................................................10 5. Verzoekschriften die niet gegrond zijn (artikel 6, § 2).........11 6. Ernstige strafbaarheid (artikel 8)...............................11 C Regeling voor onderling overleg...................................12 1. Behandeling van de verzoekschriften (artikel 6)..................12 2. Termijn om de dubbele belasting af te schaffen (artikel 7, § 1 en 4).......................................................13 D. Arbitrageprocedure (artikel 9, 10 en 11).........................13 1. Initiatief.......................................................14 2. Samenstelling(artikel 9).........................................14 3. Procedure (artikel 10)...........................................14 4. Advies (artikel 11)..............................................15 5. Beslissing (artikel 12)..........................................15 E. Moratoriuminteresten.............................................15 VII. INTERACTIE TUSSEN HET VERDRAG EN DE IN DE NATIONALE WETGEVING OF DE DUBBELBELASTINGVERDRAGEN GELDENDE RECHTSMIDDELEN A. Rechtsmiddelen waarover de belastingplichtigen beschikken........16 1. Definitieve beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten.16 2. Verdragsprocedure en interne rechtsmiddelen tegelijkertijd.......16 B. Verhaalmiddelen ter beschikking van de Administratie.............18 VIII. GUNSTIGER STELSEL WAARIN ANDERE INTERNATIONALE VERDRAGEN OF DE NATIONALE WETGEVING VOORZIEN.....................................18 IX. NIET IN DE CIRCULAIRE BEHANDELDE PROBLEMEN......................18 I. BELANGRIJKE DATA Ondertekening: 23.7.1990.
Goedkeuring: Wet van 17.3.1993.
Publicatie : BS van 25.5.1995 - V 2397- Bull. 751.
Inwerkingtreding: 1.1.1995.
Verlenging: Protocol ondertekend op 25.5.1999.
II. TOEPASSINGSGEBIED
A. Verdragsluitende Staten
België, Denemarken, Duitsland, Frankrijk, Griekenland, Ierland, Italië, Luxemburg, Nederland, Portugal, Spanje en het Verenigd Koninkrijk hebben op 23 juli 1990 het Verdrag ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen (hierna te noemen "het Verdrag") ondertekend. Het Verdrag is van toepassing op het grondgebied van deze Staten met uitzondering van de Franse overzeese gebieden (Saint-Pierre en Miquelon, Mayotte, Frans Polynesië, Wallis en Futuna, Nieuw-Caledonië; de Franse Zuidelijke en Zuidpoolgebieden), de Faeroereilanden en Groenland.
Op 21 december 1995 hebben alle Lidstaten van de Europese Unie een Verdrag gesloten dat betrekking heeft op de toetreding van Finland, Oostenrijk en Zweden tot het Verdrag van 23 juli 1990. Dit Toetredingsverdrag werd in België nog niet geratificeerd en is bijgevolg nog niet van kracht. De regels die zijn bepaald in het Verdrag van 23 juli 1990 voor de afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen zijn dus nog niet van toepassing in de betrekkingen van België met Finland, Oostenrijk en Zweden.
B. Bedoelde personen en situaties (artikel 1 en 4)
Overeenkomstig artikel 4, paragraaf 1, is het Verdrag van toepassing op verbonden ondernemingen". Het gaat om:
- twee ondernemingen van twee verschillende verdragsluitende Staten waarvan de ene onderneming onmiddellijk of middellijk deelneemt aan de leiding van, aan het toezicht op, dan wel in het kapitaal van de tweede (met name de moedervennootschappen en hun dochterondernemingen);
- twee ondernemingen van twee verschillende verdragsluitende Staten waarvan dezelfde personen onmiddellijk of middellijk deelnemen aan de leiding van, aan het toezicht op, dan wel in het kapitaal (met name de vennootschappen van verdragsluitende Staten die onder het toezicht staan van éénzelfde vennootschap die al dan niet in een verdragsluitende Staat is gevestigd).
De toepassing van het Verdrag breidt zich dus eveneens uit tot de transacties tussen een in een verdragsluitende Staat gevestigde vaste inrichting en een in een andere verdragsluitende Staat gevestigde vaste inrichting van eenzelfde onderneming waarvan de zetel is gevestigd in een derde verdragsluitende Staat.
Overeenkomstig een gemeenschappelijke verklaring van de ondertekenende Staten die als bijlage bij het Verdrag is gevoegd, is het Verdrag tenslotte niet alleen van toepassing op de transacties die rechtstreeks tussen twee juridisch gescheiden verbonden ondernemingen tot stand komen, maar ook op de transacties die tot stand komen tussen een onderneming en de vaste inrichting van een verbonden onderneming die gevestigd is in een derde verdragsluitende Staat.
Het Verdrag is inzonderheid niet van toepassing:
- op de transacties tussen twee in twee verschillende verdragsluitende Staten gevestigde vaste inrichtingen van eenzelfde onderneming die gevestigd is in een Staat die het Verdrag niet heeft ondertekend;
- op de transacties tussen een in een verdragsluitende Staat gevestigde onderneming en de in een andere verdragsluitende Staat gevestigde vaste inrichting van een verbonden onderneming die gevestigd is in een Staat die het Verdrag niet heeft ondertekend;
- op de transacties tussen een in een verdragsluitende Staat gevestigde onderneming en de vaste inrichting die gevestigd is in een Staat die het Verdrag niet heeft ondertekend van een verbonden onderneming die gevestigd is in een verdragsluitende Staat.
Het spreekt vanzelf dat meer dan twee ondernemingen die in meer dan twee verdragsluitende Staten gevestigd zijn, kunnen betrokken zijn in eenzelfde dossier inzake verrekenprijzen. In dergelijk geval moeten alle betrokken Staten, ten einde de dubbele belasting af te schaffen, deelnemen aan de regeling voor onderling overleg, de arbitrageprocedure en de definitieve beslissing.
C. Bedoelde belastingen (artikel 2)
Het Verdrag is van toepassing op de belastingen naar het inkomen van de verschillende verdragsluitende Staten, zowel de belastingen die ten tijde van de ondertekening van het Verdrag in werking zijn als de belastingen die naast of in de plaats, van deze belastingen zouden kunnen worden geheven.
Met betrekking tot België is het Verdrag momenteel van toepassing op de PB, de Ven.B, de BNI, de aanvullende Crisisbijdrage en de aanvullende gemeente- en agglomeratiebelastingen op de PB. De RPB wordt ook genoemd in het Verdrag, maar aangezien het gaat om de belastingheffing van de winst van ondernemingen is het Verdrag normaliter niet van toepassing op deze belasting.
III. TOEPASSINGSDUUR VAN HET VERDRAG (artikel 20)
A. Oorspronkelijk Verdrag
Het Verdrag is voor een duur van vijf jaar gesloten die echter kan worden verlengd.
Zonder enige verlenging is het Verdrag van toepassing op de procedures die zijn ingezet:
- vanaf de inwerkingtreding van het Verdrag met name 1.1.1995;
- tot 31.12.1999.
B. Verlenging
Op 25 mei 1999 hebben de Vertegenwoordigers van de Regeringen van de Lidstaten beslist het Verdrag te verlengen. Het werd verlengd voor een nieuwe periode van vijf jaar te rekenen vanaf 1 januari 2000.
De meeste Lidstaten waren evenwel van oordeel dat artikel 20 van het Verdrag geen voldoende basis vormde om het Verdrag te verlengen enkel door een beslissing van de Regeringen. Bijgevolg hebben de Lidstaten op 25 mei 1999 eveneens een Protocol tot wijziging van het Verdrag van 23 juli 1990 ondertekend.
Het Protocol verlengt het Verdrag automatisch voor opeenvolgende periodes van vijf jaar. Elke verdragsluitende Staat kan zich tegen de verlenging verzetten door ten minste 6 maanden vóór het verstrijken van iedere periode van 5 jaar schriftelijk zijn bezwaar te betekenen.
Het Protocol treedt in werking op de eerste dag van de derde maand die volgt op het neerleggen van de akte van bekrachtiging, van aanvaarding of van goedkeuring door de ondertekenende Staat die deze handeling als laatste verricht.
Aangezien de meeste Lidstaten van oordeel waren dat het noodzakelijk was het Verdrag te verlengen op basis van een wijzigingsprotocol, heeft België daarmee eveneens ingestemd.
Dit betekent dat er tussen 1 januari 2000 en de datum van inwerkingtreding van het Protocol geen enkele juridische grondslag bestaat op basis waarvan de procedures die door het Verdrag zijn ingesteld, kunnen worden toegepast. Gedurende deze periode is het Verdrag van 23 juli 1990 niet meer in werking en is het Protocol dat het Verdrag verlengt, nog niet in werking. Het is slechts wanneer het Protocol in werking treedt, dat het gewijzigde Verdrag opnieuw van toepassing zal zijn.
Het Protocol bepaalt dat de periode beginnend op 1 januari 2000 en eindigend op de datum van inwerkingtreding van het Protocol niet in aanmerking wordt genomen om te bepalen of een procedure werd ingezet binnen de termijn van 3 jaar die is bepaald in artikel 6, paragraaf 1 van het Verdrag.
Gedurende deze overgangsperiode wordt de termijn van 3 jaar van artikel 6 paragraaf 1 dus opgeschort. Wanneer het Protocol in werking zal zijn, zal het Verdrag dankzij deze maatregel kunnen worden toegepast op elk geval waarbij de termijn van 3 jaar vervalt in deze overgangsperiode.
De verzoekschriften die gedurende deze overgangsperiode zouden worden ingediend, zouden in principe moeten worden beschouwd als verzoekschriften die niet geldig werden ingediend. De Belgische belastingadministratie zal evenwel het standpunt innemen dat deze verzoekschriften ten bewarenden titel werden ingediend en dat niets belet een vooronderzoek daaromtrent in te stellen of overleg te plegen met de andere verdragsluitende Staat indien die Staat dezelfde houding kan aannemen. Er zal evenwel geen enkele regeling worden overeengekomen of een raadgevende commissie worden opgericht zolang het Protocol niet in werking is getreden. De verdragsprocedures en de diverse termijnen die zijn bepaald voor de afwikkeling ervan, zullen slechts van toepassing zijn vanaf de inwerkingtreding van het Protocol.
IV. DEFINITIES
Iedere uitdrukking die in dit Verdrag niet nader is omschreven, heeft tenzij het zinsverband anders vereist, de betekenis welke zij heeft in het kader van de belastingovereenkomsten die zijn gesloten tussen België en de betrokken Lidstaat van de Europese Unie. België is met alle andere Lidstaten van de Europese Unie gebonden door een overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting.
V. BEGINSELEN DIE VAN TOEPASSING ZIJN OP DE WINSTCORRECTIES TUSSEN VERBONDEN ONDERNEMINGEN EN OP DE TOEREKENING VAN WINST AAN EEN VASTE INRICHTING
A. Beginselen (artikel 4)
Om de belasting te berekenen die een onderneming verschuldigd is, kunnen de belastingautoriteiten van een verdragsluitende Staat de aangegeven inkomsten, wijzigen wanneer, ten gevolge van bijzondere betrekkingen die bestaan tussen die onderneming en verbonden ondernemingen die in een andere verdragsluitende Staat zijn gevestigd, de boekhouding van die onderneming niet de reële belastbare winst aan het licht brengt die zij in die Staat heeft behaald. Het gaat om transacties waarvoor bijzondere voorwaarden werden overeengekomen of opgelegd tussen de verbonden ondernemingen en waarvoor de normale handelsvoorwaarden van de vrije markt (vrije mededinging of totale onafhankelijkheid) dus niet werden gerespecteerd (artikel 4, § 1 ).
Zo ook kunnen de belastingautoriteiten van een verdragsluitende Staat de belastingheffing wijzigen van een vaste inrichting die gevestigd is op het grondgebied van die Staat, en daaraan de winst toerekenen die zij geacht zou kunnen worden te behalen, indien zij een zelfstandige onderneming zou zijn die dezelfde of soortgelijke werkzaamheden zou uitoefenen onder dezelfde of soortgelijke omstandigheden en die geheel onafhankelijk transacties zou aangaan met de onderneming waarvan zij een vaste inrichting is, met een andere vaste inrichting van dezelfde onderneming of met een onderneming die verbonden is met de onderneming waarvan zij een vaste inrichting is wanneer deze entiteiten gevestigd zijn in een andere verdragsluitende Staat (artikel 4, § 2 en gemeenschappelijke verklaring als bijlage bij het Verdrag). Alle transacties die tussen deze verschillende entiteiten plaatshebben, moeten tot stand gebracht zijn volgens de voorwaarden en tegen de prijzen van de gewone markt.
De beginselen van artikel 4 vormen een bevestiging van het beginsel van de vrije mededinging ("at arm's length") dat op internationaal vlak als norm geldt.
De toepassing van deze beginselen kan leiden tot dubbele belasting (economische dubbele belasting in het geval van verschillende ondernemingen en juridische dubbele belasting in het geval van een vaste inrichting en de hoofdzetel ervan of van twee vaste inrichtingen van dezelfde onderneming). De onderneming of de vaste inrichting waarvan de winst is herzien in een verdragsluitende Staat zal worden belast op de winst waarop een in een andere verdragsluitende Staat gelegen verbonden onderneming, hoofdzetel of een andere vaste inrichting normaliter reeds werd belast Het is deze dubbele belasting die door het Verdrag zou moeten worden afgeschaft.
B. Belgische wetgeving die deze beginselen onderschrijft
Artikel 4 van het Verdrag omvat de beginselen die de basis vormen van de toepassing van de door het Verdrag ingestelde procedures. Het vormt evenwel niet de juridische grondslag waardoor de Belgische belastingadministratie bepaalde winst kan opnemen in de winst van de verbonden Belgische onderneming en bijgevolg die winst kan belasten. Het herzien van de winst van een Belgische onderneming moet steunen op de bepalingen van de nationale wetgeving.
Artikel 26, 2de lid, 1° WIB 92 onderschrijft rechtstreeks de beginselen van het Verdrag inzake de winstcorrectie van verbonden ondernemingen. Krachtens deze bepaling worden de abnormale of goedgunstige voordelen die een Belgische onderneming verleent aan een in het buitenland gevestigde onderneming waarmee zij zich rechtstreeks of onrechtstreeks in een band van wederzijdse afhankelijkheid bevindt, bij de eigen winst van de Belgische onderneming gevoegd.
De banden van wederzijdse afhankelijkheid waarvan sprake is in deze bepaling zijn aanwezig wanneer:
- een onderneming niet-inwoner (natuurlijke persoon of vennootschap) één of meerdere ondernemingen (natuurlijke personen of vennootschappen), die inwoner zijn van België en die rechtstreeks van haar afhankelijk zijn, controleert;
- een onderneming (natuurlijke persoon of vennootschap), die inwoner is van België, één of meerdere ondernemingen niet-inwoners (natuurlijke personen of vennootschappen) die rechtstreeks van haar afhankelijk zijn, controleert;
- één of meerdere ondernemingen (natuurlijke personen of vennootschappen), die inwoner zijn van België, en één of meerdere ondernemingen niet-inwoners (natuurlijke personen of vennootschappen) afhankelijk zijn van een derde persoon of onderneming of deel uitmaken van eenzelfde groep en zich dus onrechtstreeks in een band van wederzijdse afhankelijkheid bevinden (waarbij het van weinig belang is of de derde persoon of onderneming waarvan zij afhankelijk zijn, inwoner is van een Lidstaat van de Europese Unie of van een derde Staat).
De bepalingen van artikel 26, 2de lid, 2° en 3° WIB 92 behoren strikt genomen niet tot het toepassingsgebied van de beginselen van het Verdrag. De toepassing van deze bepalingen, die zich voordoet wanneer er geen banden van wederzijdse afhankelijkheid zijn tussen de Belgische onderneming en de buitenlandse onderneming waaraan abnormale of goedgunstige voordelen zijn verleend, leidt bijgevolg niet tot de inwerkingtreding van de procedure die door het Verdrag is ingesteld om te verhelpen aan de dubbele belasting.
Enkele regels die inzake verrekenprijzen van toepassing zijn, worden besproken in de circulaire van 28 juni 1999 met refertenummer AFZ/98-0003.
De ontheffing van de Belgische belasting waartoe is beslist na afloop van de door het Verdrag ingestelde procedures, steunt daarentegen op het Verdrag. Dit Verdrag verplicht de verdragsluitende Staten immers de dubbele belasting die voortkomt uit de herziening af te schaffen door de beginselen van de vrije mededinging van artikel 4 toe te passen (artikel 6, § 2 en 12, § l).
VI. REGELING VOOR ONDERLING OVERLEG EN ARBITRAGEPROCEDURE
De dossiers inzake verrekenprijzen en toerekening van winst aan vaste inrichtingen zijn in het algemeen heel uitvoerige dossiers waarin de feiten ingewikkeld en moeilijk te evalueren zijn. Voor die problemen bestaat meestal niet één "juiste" oplossing maar wel een hele reeks mogelijke antwoorden. Vanuit het standpunt van de belastingplichtige is het belangrijkste niet noodzakelijk in de eerste plaats het bedrag van de wijziging die werd uitgevoerd; het belangrijkste is dat de dubbele belasting die eruit voortvloeit wordt afgeschaft. Het is precies dat wat de arbitrageprocedure binnen een redelijke termijn moet kunnen verwezenlijken.
De door het Verdrag ingestelde procedure is dus uitsluitend erop gericht te verhelpen aan een dubbele belasting. Dit gezegd zijnde is er dus geen sprake van de toepassing van deze procedure, indien de beide betrokken ondernemingen en de andere verdragsluitende Staat de door een verdragsluitende Staat uitgevoerde winstcorrectie aanvaarden en goedkeuren, aangezien de dubbele belasting vanaf het begin in onderlinge overeenstemming wordt afgeschaft (artikel 5, 3de lid).
De door het Verdrag ingestelde procedure wordt niet of niet meer toegepast wanneer de beide betrokken Staten de dubbele belasting afschaffen en dit zelfs indien de betrokken belastingplichtige(n) niet akkoord gaat(n) met de verdeling van de winst die in onderlinge overeenstemming door de Staten werd verricht.
A. Verplichting de belastingplichtige in te lichten (artikel 5)
Indien de Administratie het voornemen heeft de winst van een onderneming te corrigeren conform de beginselen van artikel 4, moet zij deze onderneming vooraf in kennis stellen van haar voornemen en moet zij deze onderneming de gelegenheid geven de andere onderneming in te lichten, zodat deze laatste haar eigen belastingautoriteiten op haar beurt kan inlichten.
Deze verplichting wordt vervuld in het kader van ofwel de procedure van wijziging van aangifte waarin artikel 346 WIB 92 voorziet, ofwel de procedure van aanslag van ambtswege waarin artikel 351 WIB 92 voorziet. Deze procedures blijven volledig normaal van toepassing, terwijl de Administratie de beoogde correctie zonder bijzondere verplichting uitvoert.
Het feit dat de onderneming niet in kennis wordt gesteld van het voornemen de winst te corrigeren en dat rechtstreeks wordt overgegaan tot de fiscale herziening heeft evenwel geen invloed op het vervolg van de procedure.
B. Aanvang van de verdragsprocedure (artikel 6, § 1)
1. Personen die bevoegd zijn om de procedure in te leiden
Een onderneming die van oordeel is dat het beginsel van de vrije mededinging dat onderschreven wordt door artikel 4, niet in acht is genomen bij het vestigen van haar aanslag, kan haar zaak voorleggen aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is. Zij kan eveneens haar geval voorleggen aan de bevoegde autoriteit van de Staat waarin een vaste inrichting is gevestigd wanneer de verdeling van de winst tussen de hoofdzetel en een vaste inrichting, of tussen vaste inrichtingen, herzien wordt.
Enkel de onderneming waarvan de winst werd gecorrigeerd kan de verdragsprocedure inzetten door haar zaak voor te leggen aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is of van de verdragsluitende Staat waarin de vaste inrichting is gevestigd indien het gaat om aan die inrichting toe te rekenen winst die werd gecorrigeerd. Slechts deze onderneming, waarvan de winst werd herzien en dienovereenkomstig belast, kan immers stellen dat "de beginselen van artikel 4 niet werden nageleefd" in haren hoofde.
De onderneming licht de betrokken bevoegde autoriteit in van de andere verdragsluitende Staten die bij de zaak betrokken zijn of kunnen zijn.
2. Termijn om de procedure in te leiden
De zaak moet worden voorgelegd binnen drie jaar na de eerste kennisgeving van de maatregel waarvan dubbele belasting het gevolg is of kan zijn.
De dubbele belasting komt voort uit het geheel van de maatregelen die in de beide verdragsluitende Staten werden genomen.
De termijn begint te lopen vanaf de kennisgeving van de maatregel die in een Staat wordt genomen en die erop gericht is in de belastbare winst van een onderneming winst op te nemen die reeds in een andere Staat ten name van een andere onderneming werd belast of die in die andere Staat het voorwerp was van een maatregel waaruit blijkt dat die andere Staat die winst wil belasten. De maatregel die aanleiding geeft tot de procedure moet in één Staat worden genomen, terwijl een andere Staat reeds een maatregel heeft genomen die erop gericht is diezelfde inkomsten ten name van een andere onderneming te belasten. Het is de maatregel die op de tweede plaats wordt genomen die aanleiding geeft of kan geven tot dubbele belasting en het is vanaf de eerste kennisgeving van deze nakomende maatregel dat de termijn begint te lopen.
De termijn begint te lopen vanaf het moment dat de door een Staat genomen maatregel waarschijnlijk of misschien dubbele belasting tot gevolg zal hebben. De in het Verdrag gebruikte uitdrukking "maatregel" impliceert dat er daadwerkelijk een aanslag is gevestigd voordat de termijn van 3 jaar kan beginnen lopen. In België begint de termijn van 3 jaar dus te lopen vanaf het ogenblik dat de belastingplichtige het aanslagbiljet ontvangt.
Een vraag om inlichtingen, onderzoek ter plaatse, een getuigenverhoor, het bericht van wijziging beoogd in artikel 346 WIB 92, het bericht van aanslag van ambtswege beoogd in artikel 351 WIB 92 geven geen aanzet tot de termijn van 3 jaar.
In de gevallen waar het moeilijk is om uit te maken wat de eerste kennisgeving van de desbetreffende maatregel is, dienen de bevoegde autoriteiten zich te baseren op de commentaar bij artikel 25 van het OESO-Modelverdrag die is weergegeven onder punt 18, teneinde daarover een beslissing te nemen.
Die commentaar luidt als volgt: "De bepaling waarin is vastgelegd dat het startpunt van de termijn van drie jaar de dag is van de "eerste kennisgeving van de maatregel waarvan een belastingheffing die niet in overeenstemming is met de bepalingen van de Overeenkomst het gevolg is" moet op de voor de belastingplichtige meest voordelige wijze worden geïnterpreteerd. Zelfs indien dergelijke belasting onmiddellijk zou kunnen geheven worden in uitvoering van een administratieve beslissing of maatregel van algemene draagwijdte, begint de termijn slechts te lopen vanaf de kennisgeving van de individuele maatregel die leidt tot de desbetreffende aanslag, dat wil zeggen volgens de meest voordelige interpretatie, de daad van de belastingheffing zelf, geconcretiseerd in de vorm van een belastingkohier of een titel voor het innen of heffen van de belasting. Indien de belasting aan de bron werd ingehouden, begint de termijn te lopen vanaf de uitbetaling van de inkomsten; indien de belastingplichtige evenwel aantoont dat hij slechts op een latere datum kennis heeft van die inhouding aan de bron, loopt de termijn slechts vanaf die laatste datum. Indien de belastingheffing die niet in overeenstemming is met de Overeenkomst voortkomt uit het geheel van de beslissingen of maatregelen die in de beide verdragsluitende Staten werden genomen, begint de termijn bovendien slechts te lopen vanaf de eerste kennisgeving van de meest recente beslissing of maatregel."
Het Verdrag is op 1 januari 1995 in werking getreden. Bijgevolg kon een verzoekschrift slechts na die datum worden ingediend, maar dat verzoekschrift kon betrekking hebben op vroegere belastbare tijdperken op voorwaarde dat de termijn van 3 jaar nageleefd werd.
3. Bevoegde autoriteit (artikel 3, § 1)
In België is de bevoegde autoriteit de Minister van Financiën of zijn bevoegde vertegenwoordiger. De bevoegde vertegenwoordiger is de Directeur-generaal van de Administratie van de ondernemings- en inkomensfiscaliteit (AOIF).
Bovendien is de Directeur der belastingen, op intern vlak, de ambtenaar die wettelijk gemachtigd is om belastingontheffingen te verlenen. Hij is bovendien de ambtenaar die verantwoordelijk is voor de behandeling van de zaken die in het kader van het Verdrag worden ingediend.
Tot slot wordt de Adjunct-administrateur-generaal van de belastingen die bevoegd is inzake verrekenprijzen, betrokken bij de oplossing van deze zaken.
Daarvan uitgaande, moeten verzoekschriften die op basis van het Verdrag worden ingediend, worden gericht:
- aan de Directeur der belastingen in het ambtsgebied waarvan de aanslag is gevestigd
- aan de Adjunct-administrateur-generaal van de belastingen
R.A.C. Financietoren - Bus 52
Kruidtuinlaan 50
1010 Brussel
- aan de Directeur-generaal van de AOIF
R.A.C. Financietoren - Bus 61
Kruidtuinlaan 50
1010 Brussel
Aan de onderneming die het verzoekschrift heeft ingediend wordt een ontvangstmelding gezonden met vermelding van de datum van ontvangst van het verzoek.
4. Vormvereisten
Het Verdrag bepaalt eenvoudigweg dat de onderneming haar zaak voorlegt aan de bevoegde autoriteit van de verdragsluitende Staat waarvan zij inwoner is of waarin haar vaste inrichting is gevestigd.
Het Verdrag voorziet dus in geen enkele voorwaarde naar de vorm voor het openen van de procedure.
Zelfs indien voor het openen van de verdragsprocedure geen enkele bijzondere vorm nodig is, zal van de onderneming die de vraag voorlegt toch een schriftelijk verzoek worden gevraagd. Door dit document kan een bepaalde datum aan het verzoekschrift worden toegekend. Het zou meer bepaald de volgende gegevens moeten vermelden:
- naam, woonplaats of plaats van werkelijke leiding en het nationaal nummer van de belastingplichtige alsmede de bevoegde controle;
- naam, woonplaats of plaats van werkelijke leiding en eventueel het fiscaal nummer van de verbonden onderneming;
- een overzicht van de feiten en van de Belgische en buitenlandse fiscale maatregelen;
- alle belangrijke elementen op juridisch vlak (bijvoorbeeld de voorzieningen in beroep die in België of in het buitenland werden ingediend);
- het verzoekschrift van de belastingplichtige en de juridische en feitelijke argumenten ter ondersteuning van het verzoekschrift.
Het verzoekschrift moet vermelden dat het gebaseerd is op het Verdrag zodat het duidelijk is dat het verzoekschrift leidt tot de regeling voor onderling overleg en tot de arbitrageprocedure waarin het Verdrag voorziet, en niet tot de procedures waarin de nationale wetgeving voorziet of tot de regeling voor onderling overleg waarin een door België gesloten verdrag tot het voorkomen van dubbele belasting voorziet. Het moet ook vermelden dat andere verdragsluitende Staten bij de zaak betrokken zijn zodat de bevoegde autoriteit die het verzoekschrift ontvangt, de bevoegde autoriteiten van die andere Staten hierover kan inlichten.
De termijn van twee jaar bedoeld in artikel 7, paragraaf 1 van het Verdrag gaat slechts in op het ogenblik dat de bevoegde autoriteit de nodige inlichtingen voor het onderzoek van de desbetreffende zaak heeft ontvangen.
5. Verzoekschriften die niet gegrond zijn (artikel 6, § 2)
Wanneer de bevoegde autoriteit van mening is dat het verzoekschrift niet gegrond is, kan zij weigeren de procedure waarin het Verdrag voorziet, in te zetten. Een verzoekschrift is niet gegrond wanneer het niet valt binnen het toepassingsgebied van het Verdrag. Dit is onder meer het geval wanneer de verbonden onderneming gevestigd is buiten de Europese Unie of wanneer de winstcorrectie niet voortkomt uit de toepassing van de beginselen van artikel 4 maar uit de toepassing van bijzondere bepalingen die gericht zijn op het bestrijden van winstoverdracht naar niet verbonden ondernemingen die in het buitenland een fiscaal gunststelsel genieten.
6. Ernstige strafbaarheid (artikel 8)
De bevoegde autoriteit van een verdragsluitende Staat is niet verplicht gebruik te maken van de regeling voor onderling overleg of de arbitrageprocedure wanneer in een gerechtelijke of administratieve procedure definitief werd uitgesproken dat een van de betrokken ondernemingen wegens handelingen die aanleiding geven tot winstcorrectie ernstig strafbaar is. Dit is het geval wanneer geen beroep meer mogelijk is tegen de administratieve of gerechtelijke beslissing.
Wanneer een gerechtelijke of administratieve procedure van die aard aanhangig is tegelijk met een regeling voor onderling overleg of een arbitrageprocedure, kunnen de bevoegde autoriteiten de afwikkeling van de regeling voor onderling overleg of de arbitrageprocedure schorsen totdat de gerechtelijke of administratieve procedure is voltooid.
Het begrip "ernstig strafbaar" wordt gedefinieerd in de individuele verklaringen van de verdragsluitende Staten in de bijlage bij het Verdrag. België is van oordeel dat misdrijven van gemeen recht die zijn gepleegd met het oog op belastingontduiking, alsmede overtredingen van de belastingwetgeving die zijn begaan met bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden, ernstig strafbaar zijn in de zin van het Verdrag. Het betreft hier hoofdzakelijk overtredingen en misdrijven beoogd in artikel 449 tot 451 van het WIB 92.
In de praktijk:
- wanneer een ernstige strafbaarheid bedoeld in artikel 8 het voorwerp is van een definitieve beslissing in België of in de andere verdragsluitende Staat op het ogenblik dat de verdragsprocedure wordt ingezet, weigert de Belgische belastingadministratie de genoemde procedure te starten;
- wanneer een ernstige straf bedoeld in artikel 8 in België of in een andere verdragsluitende Staat werd toegepast maar het voorwerp is van een verhaal in beroep op het ogenblik dat de verdragsprocedure wordt ingezet, wordt de verdragsprocedure gestart maar wordt ze geschorst tot er een definitieve beslissing is inzake het beroep en, indien de ernstige straf behouden blijft, beëindigt de Belgische belastingadministratie de verdragsprocedure.
De bevoegde autoriteit van de woonplaatsstaat van de onderneming die de procedure heeft ingezet tracht, indien het bezwaar haar gegrond voorkomt en indien zij niet zelf in staat is tot een bevredigende oplossing te komen, de aangelegenheid in onderlinge overeenstemming met de bevoegde autoriteit van iedere andere betrokken verdragsluitende Staat te regelen.
1. Behandeling van de verzoekschriften (artikel 6)
Vanaf de ontvangst van het verzoekschrift en voorafgaand aan de behandeling ervan, licht de bevoegde autoriteit de bevoegde autoriteiten van de andere verdragsluitende Staten die kunnen betrokken zijn bij de zaak die haar werd voorgelegd, in. Dit stelt deze bevoegde autoriteiten in staat zich voor te bereiden op het eventueel starten van een regeling voor onderling overleg en komt het snel opstarten daarvan ten goede. Om het naleven van deze formaliteit te kunnen verzekeren, moet een afschrift van elk verzoekschrift dat in België wordt ingediend onmiddellijk worden gestuurd naar de centrale diensten van de AOIF (Directie III/1), Kruidtuinlaan 50 bus 61 te 1010 Brussel.
Er moet eveneens een afschrift van elk verzoekschrift dat in België wordt ingediend, ter informatie en voor eventuele tussenkomst worden gestuurd naar de Administratie van fiscale zaken (Directie 3/1), Kruidtuinlaan 50 bus 52 te 1010 Brussel.
De verzoekschriften moeten zo spoedig mogelijk via de betrokken directeur der belastingen worden verstuurd naar de ambtenaar der directe belastingen die overeenkomstig artikel 374 van het WIB 92 is aangeduid om de behandeling van bezwaarschriften te verzekeren, teneinde door die persoon te worden onderzocht.
Indien uit het onderzoek blijkt dat het verzoekschrift gegrond is en dat de zaak moet worden opgelost door de in België geheven belasting te herzien omdat die belasting niet in overeenstemming is met het beginsel van de vrije mededinging ("at arm's length") dat in artikel 4 van het Verdrag wordt onderschreven, doet de bevoegde directeur der belastingen uitspraak bij beslissing en licht hij de bevoegde autoriteit hierover in.
Wanneer de directeur der belastingen van mening is dat het geschil slechts kan worden opgelost door een herziening, hetzij enkel van de belasting van de partnerstaat, hetzij van de belasting van de partnerstaat én van de Belgische belasting, zendt hij het dossier door naar de centrale diensten van de AOIF samen met een verslag met de bijzonderheden van de zaak en de redenen ter motivering van het overleg. De bevoegde autoriteit beoordeelt of het past dat overleg wordt gepleegd met de betrokken partnerstaat of -staten.
Voor deze materie gaat de directeur der belastingen, en in het algemeen de buitendiensten, op dezelfde wijze tewerk als in het kader van de regeling voor onderling overleg bepaald in de overeenkomsten tot het vermijden van dubbele belasting. Voor gedetailleerde informatie wordt verwezen naar de administratieve commentaar bij artikel 25 van die overeenkomsten.
2. Termijn om de dubbele belasting af te schaffen (artikel 7, § 1 en 4)
De bevoegde autoriteiten hebben een termijn van 2 jaar vanaf de vroegste datum waarop de zaak aan één van hen is voorgelegd overeenkomstig artikel 6, § 1 om tot een regeling te komen waardoor de dubbele belasting wordt afgeschaft. Deze termijn is relatief kort gezien de complexiteit van de dossiers waarbij winstoverdracht voorkomt. Het is bijgevolg belangrijk dat de regelingen voor onderling overleg die gebaseerd zijn op het Verdrag, op elk niveau met spoed behandeld worden zodat een akkoord kan worden bereikt binnen de toegestane termijn.
Indien de betrokken ondernemingen daarmee instemmen, kunnen de bevoegde autoriteiten overeenkomen deze termijn te verlengen. Wanneer de bevoegde autoriteiten op het punt staan tot een regeling te komen terwijl de termijn van twee jaar bijna verstreken is, stelt de bevoegde autoriteit van de Staat waarbij de procedure werd ingezet, aan de betrokken ondernemingen voor om de termijn te verlengen. Een verlenging van de termijn wordt eveneens overwogen wanneer het duidelijk is dat een langere termijn nodig zal zijn gezien de complexiteit van het geval of het hoge aantal betrokken ondernemingen. De bijkomende termijn wordt in onderlinge overeenstemming tussen de betrokken partijen vastgelegd.
De door de bevoegde autoriteiten overeengekomen regeling zal worden uitgevoerd ongeacht de termijnen in de nationale wetgeving van de betrokken verdragsluitende Staten met betrekking tot de ontheffing en de vestiging van de belasting (artikel 6, § 2).
D. Arbitrageprocedure (artikel 9, 10 en 11)
Indien de bevoegde autoriteiten er binnen de termijn van twee jaar niet in slagen tot een regeling te komen, moeten zij een raadgevende Commissie oprichten die advies moet uitbrengen over de wijze waarop de dubbele belasting moet worden afgeschaft.
1. Initiatief
In principe moet de verdragsluitende Staat waaraan de zaak in de eerste plaats is voorgelegd, het initiatief nemen om een raadgevende Commissie samen te roepen en de vergaderingen van deze Commissie te organiseren.
2. Samenstelling (artikel 9)
De raadgevende Commissie bestaat uit een Voorzitter - steeds een onafhankelijke persoon -, twee vertegenwoordigers van elke betrokken bevoegde autoriteit en een even aantal - in principe twee - onafhankelijke personen.
De onafhankelijke personen worden in onderlinge overeenstemming of door loting aangewezen door de betrokken bevoegde autoriteiten aan de hand van de lijst van onafhankelijke personen die wordt opgesteld door de verdragsluitende Staten en die bij de Secretaris-generaal van de Raad van de Europese Gemeenschappen wordt neergelegd. Elke verdragsluitende Staat duidt vijf onafhankelijke en bekwame personen aan voor de bovengenoemde lijst.
3. Procedure (artikel 10)
De betrokken ondernemingen kunnen, indien zij dat wensen, door de raadgevende Commissie worden gehoord of zich daar laten vertegenwoordigen. Zij kunnen aan de Commissie alle inlichtingen, bewijsmiddelen en stukken verschaffen die naar hun mening dienstig kunnen zijn om tot een beslissing te komen.
Indien de Commissie zulks verlangt, moeten de betrokken ondernemingen voor haar verschijnen of er zich laten vertegenwoordigen. De ondernemingen en de bevoegde autoriteiten van de betrokken verdragsluitende Staten dienen te voldoen aan elk verzoek van de Commissie om inlichtingen, bewijsmiddelen of stukken. De bevoegde autoriteiten zijn evenwel niet verplicht om:
- administratieve maatregelen te nemen die in strijd zijn met de nationale wetgeving of de nationale administratieve praktijk van de ene of van de andere Staat;
- inlichtingen te verstrekken die niet verkrijgbaar zijn volgens de nationale wetgeving of in het kader van de nationale administratieve praktijk van de ene of van de andere Staat;
- inlichtingen te verstrekken die een handels-, bedrijfs-, nijverheids- of beroepsgeheim of een fabrieks- of handelswerkwijze zouden onthullen, dan wel inlichtingen waarvan het verstrekken in strijd zou zijn met de openbare orde.
4. Advies (artikel 11)
De raadgevende Commissie brengt binnen 6 maanden nadat zij hierom werd verzocht, advies uit. Zij stelt haar advies vast met gewone meerderheid en zij dient haar advies te baseren op het beginsel van de vrije mededinging dat in artikel 4 van het Verdrag wordt uiteengezet.
5. Beslissing (artikel 12)
De bevoegde autoriteiten beschikken over 6 maanden vanaf de datum van het advies van de Commissie om een besluit te nemen tot afschaffing van de dubbele belasting. Dit besluit kan afwijken van het advies van de Commissie.
Indien de bevoegde autoriteiten niet tot overeenstemming kunnen komen omtrent een oplossing die verschilt van die welke is voorgesteld door de Commissie, zijn zij verplicht zich aan het advies van de Commissie te houden.
Door de ingestelde procedure krijgt de onderneming die haar zaak voorlegt aan de belastingautoriteit van de Staat waarvan zij inwoner is, aldus de verzekering dat binnen een termijn van maximum 3 jaar een besluit zal worden genomen waardoor de dubbele belasting van de winst wordt afgeschaft.
Omwille van de complexiteit van een zaak kunnen de bevoegde autoriteiten - met de instemming van de betrokken verbonden ondernemingen - evenwel ertoe komen deze termijn te verlengen.
Dubbele belastingheffing op winst wordt geacht te zijn afgeschaft, indien:
- winst is opgenomen in de fiscale winstberekening in slechts één Staat;
- of de op deze winst te heffen belasting in een Staat wordt verminderd met een bedrag dat gelijk is aan de op deze winst in de andere Staat geheven belasting (artikel 14).
De teruggaaf van belastingen die voortvloeit uit de beslissing die de bevoegde autoriteiten op het einde van de overlegprocedure of de arbitrageprocedure hebben genomen, geeft aanleiding tot toekenning van een moratoriuminterest op basis van artikel 418 WIB 92.
De teruggaaf van belasting mag niet worden gelijkgesteld met een teruggaaf van in artikel 376, § § 1 en 2, WIB 92 bedoelde overbelastingen; bijgevolg kan de uitsluiting bedoeld in artikel 419, lid 1, 3°, WIB 92 (zoals dit artikel bestond voor zijn vervanging door de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen (BS van 27 maart 1999) niet tot deze teruggaaf worden uitgebreid. Om elk misverstand te vermijden zullen de beslissing en het eruit voortvloeiende uitgavestuk duidelijk vermelden dat het gaat om een terugbetaling toegekend ingevolge een schriftelijk verzoek ingediend op basis van het Arbitrageverdrag.
VII. INTERACTIE TUSSEN HET VERDRAG EN DE IN DE NATIONALE WETGEVING OF DE DUBBELBELASTINGVERDRAGEN GELDENDE RECHTSMIDDELEN
A. Rechtsmiddelen waarover belastingplichtigen beschikken
De procedure waarin het Verdrag voorziet is in principe van toepassing onverminderd de in de wetgeving van de betrokken Staten geldende rechtsmiddelen (artikel 6, § l).
1. Definitieve beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten
Het definitieve karakter van de beslissingen die de betrokken verdragsluitende Staten nemen met betrekking tot de belastingheffing van winst die voortvloeit uit een transactie tussen verbonden ondernemingen, vormt geen beletsel voor het inleiden van de regeling voor onderling overleg en de arbitrageprocedure waarin het Verdrag voorziet (artikel 13). De uitdrukking "beslissingen genomen door de verdragsluitende Staten" omvat niet de beslissingen genomen door de Belgische hoven en rechtbanken.
Een definitieve administratieve of rechterlijke beslissing die een belastingaanslag bevestigt, vormt aldus geen beletsel om de verdragsprocedure te starten ten einde dubbele belasting op te heffen, op voorwaarde evenwel dat de in artikel 6 van het Verdrag bepaalde termijn niet verstreken is. In België kan het gaan om een beslissing genomen door de directeur der belastingen of de door hem gedelegeerde ambtenaar in het kader van artikel 375 WIB 92 ingevolge een bezwaarschrift of van ambtswege in het kader van artikel 376 WIB 92. Het kan eveneens gaan om een beslissing genomen door de bevoegde autoriteiten in het kader van een overlegprocedure waarin de door België gesloten dubbelbelastingverdragen voorzien.
2. Verdragsprocedure en interne rechtsmiddelen tegelijkertijd
De ondernemingen kunnen tegelijkertijd een bezwaarschrift of een verzoekschrift tot ontheffing van ambtswege indienen - eventueel gevolgd door een voorziening in beroep bij het gerecht zoals bepaald in de nationale wetgeving - en de verdragsprocedure inzetten.
In dat geval preciseert het Verdrag evenwel dat, wanneer de nationale wetgeving van een verdragsluitende Staat de bevoegde autoriteiten niet de mogelijkheid laat van de beslissing van een rechterlijke instantie af te wijken, er slechts een raadgevende Commissie moet worden opgericht indien de onderneming van die Staat de termijn voor het instellen van beroep laat verstrijken, dan wel indien het beroep, dat betrekking heeft op elementen die het voorwerp zijn van de arbitrageprocedure, is ingetrokken voordat er een gerechtelijke uitspraak is gedaan (artikel 7, § 3).
Frankrijk en het Verenigd Koninkrijk hebben in een eenzijdige verklaring die op de dag van de ondertekening van het Verdrag werd opgemaakt, gesteld dat zij de beperking waarin artikel 7, paragraaf 3 voorziet, zullen toepassen. Alhoewel België geen verklaring in die zin heeft gedaan, is diezelfde beperking ook in België van toepassing.
Het Arbitrageverdrag waarborgt op uitdrukkelijke wijze het gezag van gewijsde dat overeenkomstig het interne recht van een verdragsluitende Staat aan een gerechtelijke uitspraak is verbonden. Op die wijze is de Belgische belastingadministratie niet bij machte om zich te conformeren aan een beslissing genomen op het einde van de arbitrageprocedure, indien deze beslissing een in kracht van gewijsde gegane gerechtelijke beslissing in vraag stelt.
Bijgevolg zullen de betrokken ondernemingen moeten kiezen tussen het voortzetten van de procedure waarin het interne recht voorziet en het voortzetten van de verdragsprocedure.
a) een rechtsgeding is ingesteld
Indien het geschil werd voorgelegd aan een rechtbank van eerste aanleg (of eventueel een Hof van beroep of het Hof van Cassatie), wordt de termijn van 2 jaar na het verstrijken waarvan de bevoegde autoriteiten de raadgevende Commissie moeten oprichten, geschorst. Die termijn begint of herbegint slechts te lopen vanaf de datum waarop de betrokken onderneming afstand heeft gedaan van het lopende rechtsgeding op basis van artikel 820 van het Gerechtelijk Wetboek (gecombineerde toepassing van artikel 7, § 1, lid 2 en artikel 7, § 3 van het Verdrag).
b) een intern administratief beroep is ingediend
Ingevolge artikel 1385undecies, lid 1, van het Gerechtelijk Wetboek is een gerechtelijk beroep slechts ontvankelijk wanneer de eiser voorafgaandelijk het administratieve beroep heeft ingediend dat door of krachtens de wet is georganiseerd (bezwaarschrift in het kader van de artikelen 366 tot 375 WIB 92 of ontheffing van ambtswege voorzien in artikel 376 WIB 92).
Op basis van artikel 7, § 3 van het Verdrag, zal een raadgevende Commissie bijgevolg slechts ingesteld kunnen worden na afloop van de bij artikel 7, § 1, bepaalde termijn van twee jaar wanneer de betrokken onderneming haar intern administratief beroep heeft ingetrokken. De bevoegde autoriteiten zullen trouwens slechts het akkoord dat zij eventueel binnen de termijn van twee jaar hebben bereikt bekrachtigen, wanneer de onderneming haar administratief beroep intrekt.
De bij artikel 7, § 1, bepaalde termijn van twee jaar wordt niet geschorst door de indiening van een administratief beroep. De belastingplichtige moet zijn keuze derhalve slechts maken op het ogenblik dat de bevoegde autoriteiten in het kader van de overlegprocedure een beslissing hebben bereikt of, bij gebrek aan akkoord, op het einde van de termijn van twee jaar voor de oprichting van een raadgevende Commissie.
Deze regel is eveneens van toepassing op de bezwaarschriften die in het kader van de oude fiscale geschillenprocedure zijn ingediend. Inderdaad, de wet van 15 maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen bepaalt in artikel 98 dat de directeur der belastingen in het kader van de bezwaarschriften als administratieve overheid beslist en geen enkele rechterlijke bevoegdheid uitoefent. Het betreft hier een interpretatieve bepaling die retroactief ab initio uitwerking heeft.
c) De termijn voor de indiening van een intern administratief beroep is nog niet verstreken
Een raadgevende Commissie zal slechts na afloop van de in artikel 7, § 1, bedoelde termijn van twee jaar opgericht worden, wanneer de termijn van 6 maand (of 9 maand) die voor de indiening van een bezwaarschrift is voorzien, verstreken is. Zo ook zullen de bevoegde autoriteiten het akkoord dat ze eventueel binnen de termijn van twee jaar hebben bereikt slechts bekrachtigen, wanneer die termijn van 6 maand (of 9 maand) is verstreken.
Er bestaat geen aanleiding toe om, alvorens een raadgevende Commissie op te richten of een beslissing te nemen in het kader van de overlegprocedure, de termijn te laten verstrijken die bepaald is in artikel 376 WIB 92 voor de indiening van een verzoek tot ontheffing van ambtswege.
B. Verhaalmiddelen ter beschikking van de Administratie
Het feit dat de zaak is voorgelegd aan de raadgevende commissie belet een verdragsluitende Staat niet om voor diezelfde zaak gerechtelijke vervolgingen of procedures voor de toepassing van administratieve sancties in te stellen of voort te zetten.
VIII. GUNSTIGER STELSEL WAARIN ANDERE INTERNATIONALE VERDRAGEN OF DE NATIONALE WETGEVING VOORZIEN
Het Verdrag laat onverlet verdergaande verplichtingen met betrekking tot het afschaffen van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen, die voor de verdragsluitende Staten voortvloeien uit andere internationale verdragen of uit hun nationale wetgeving (artikel 15).
Wat België betreft heeft deze bepaling momenteel geen enkel gevolg. De internationale verdragen en de nationale wetgeving die momenteel van kracht zijn, bevatten immers geen verdergaande verplichtingen terzake.
IX. NIET IN DE CIRCULAIRE BEHANDELDE PROBLEMEN
Deze circulaire strekt ertoe in de mate van het mogelijke toelichting te geven bij het merendeel van de regels die de specifieke procedure van het Verdrag beheersen. Diverse problemen zullen evenwel slechts opgelost kunnen worden naarmate het Verdrag door België en de andere verdragsluitende Staten wordt toegepast. De circulaire zal bijgevolg periodiek aangevuld of aangepast worden in functie van de opgedane ervaringen.
De Adjunct-administrateur-generaal
van de belastingen,
J.-M. DELPORTE.
Bron: FisconetPlus