Aanschrijving nr. 13 dd. 13.07.1993
AANSCHRIJVING 93/013
Aanschrijving nr. 13 dd. 13.07.1993
BTW
Overgangsregeling
Deze aanschrijving wordt op gebied van de intracommunautaire dienstverrichtingen gewijzigd door aanschrijving nr. 11 dd. 21.10.1997.
INHOUDSTABEL Nrs. ONDERWERP VAN DE AANSCHRIJVING ....................................... 1 Algemeen ......................................................... 1 INLEIDING ............................................................ 3 VERGELIJKING TUSSEN HET OUDE EN NIEUWE STELSEL ....................... 4 I. Stelsel van toepassing vóór 1/1/1993 .......................... 4 II. Overgangsregeling ............................................ 4 HOOFDSTUK I. DE INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN VAN GOEDEREN .......... 5 Wetteksten en besluiten .......................................... 5 Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire levering van goederen ............................................ 6 Afdeling 2. Plaats van de intracommunautaire goederenleveringen . 6 Afdeling 3. Tijdstip van de intracommunautaire levering van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting ........................................... 7 § 1. Tijdstip van levering .................................. 7 § 2. Belastbaar feit ........................................ 8 § 3. De opeisbaarheid van de BTW ............................ 8 Afdeling 4. Vrijgestelde intracommunautaire leveringen .......... 10 § 1. Leveringen bedoeld in artikel 39bis, 1° ................ 10 § 2. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 2° ................ 11 § 3. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 3° ................ 11 § 4. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 4° ................ 11 Afdeling 5. De voorwaarden voor de vrijstelling van de levering van goederen ter bestemming van een andere Lid-Staat ..... 12 § 1. De voorwaarden en hun betekenis ........................ 12 § 2. Het bewijs dat voldaan is aan de twee voorwaarden voor de vrijstelling ........................................ 12 A. Het bewijs van het bestaan van een vervoer ............ 12 B. Het bewijs van de hoedanigheid van verwerver .......... 14 § 3. Mededeling van de gegevens voorgeschreven in artikel 53sexies, § 1, en het koninklijk besluit nr. 50 van 29 december 1992 .......................................... 15 HOOFDSTUK II. DE INTRACOMMUNAUTAIRE VERWERVINGEN VAN GOEDEREN ....... 16 Wetteksten en besluiten .......................................... 16 Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen ............................................ 18 § 1. Algemeen ............................................... 18 § 2. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen : toelichtingen ............................... 19 Afdeling 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen onderworpen aan de BTW : principes .................. 20 § 1. Wetteksten ............................................. 20 § 2. Bedoelde handelingen ................................... 20 § 3. Uitgesloten handelingen ................................ 21 Afdeling 3. Plaats van de intracommunautaire verwerving ......... 21 § 1. Principe ............................................... 21 § 2. Veiligheidsbepaling .................................... 22 § 3. Vermoeden .............................................. 23 § 4. Gevolgen voor de Belgische handelaars .................. 24 Afdeling 4. Tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting ........................................... 25 § 1. Tijdstip van de verwerving ............................. 25 § 2. Belastbaar feit ........................................ 26 § 3. De opeisbaarheid van de belasting ...................... 26 Afdeling 5. Maatstaf van heffing en tarief met betrekking tot de intracommunautaire verwervingen van goederen ........ 27 § 1. De maatstaf van heffing ................................ 27 § 2. Tarief ................................................. 28 Afdeling 6. De vrijgestelde intracommunautaire verwervingen van goederen ............................................ 29 § 1. De intracommunautaire verwerving van goederen waarvan de levering in het binnenland of de invoer is vrijgesteld . 29 § 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen die recht geven op een volledige teruggaaf van de BTW ............ 29 HOOFDSTUK III. VERRICHTINGEN GELIJKGESTELD MET INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN/VERWERVINGEN VAN GOEDEREN ................. 32 Wetteksten en besluiten .......................................... 32 Afdeling 1. Gelijkgestelde handelingen .......................... 3 § 1. Algemeen ............................................... 33 § 2. Bedoelde goederen ...................................... 34 § 3. Belastbaar feit en opeisbaarheid ....................... 34 § 4. Maatstaf van heffing en tarief ......................... 35 § 5. Verplichtingen van de belastingplichtigen .............. 35 A. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België handelingen verrichten die door artikel 12bis worden gelijkgesteld met een levering van goederen ........... 35 1) Opmaken van een boekhoudstuk ....................... 35 2) Opname in de periodieke aangifte ................... 35 3) Informatieverplichting voorgeschreven in artikel 53sexies ........................................... 36 B. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling verrichten overeenkomstig artikel 25quater, § 1 ................................ 37 1) Beschikken over een boekhoudstuk ................... 37 2) Opname in de periodieke aangifte ................... 37 Afdeling 2. Niet-gelijkgestelde handelingen ..................... 38 § 1. Handelingen die moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1 .......................... 38 § 2. Handelingen die geen overbrenging zijn in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en die niet moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1 ................................................... 42 § 3. Omvorming van een niet-overbrenging naar een overbrenging 45 Afdeling 3. Bijzonder geval : de stockage ....................... 46 § 1. Principe ............................................... 47 § 2. Afwijkingen ............................................ 49 A. Eerste afwijking : vrijstelling van de intracommunautaire verwerving beoogd in artikel 40bis, W. BTW ............ 49 B. Tweede afwijking : de niet met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen gelijkgestelde overbrenging .......................................... 50 HOOFDSTUK IV. DRIEHOEKSVERKEER ...................................... 52 Afdeling 1. Niet vereenvoudigd driehoeksverkeer ................. 52 Onderafdeling 1. Toepasselijk stelsel wanneer de uiteindelijke verwerver een belastingplichtige of een niet- belastingplichtige rechtspersoon is die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is .......... 52 § 1. Algemeenheden ...................................... 52 A. Voorbeeld ......................................... 52 B. Algemeen stelsel .................................. 52 § 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars .............. 55 A. Algemeenheden ..................................... 55 B. Toepassingen ...................................... 55 § 3. Gevolgen voor de buitenlandse handelaars ........... 58 A. Bedoelde handelaars ............................... 58 B. Toepasselijke regeling ............................ 59 Onderafdeling 2. Toepasselijke regeling wanneer de uiteindelijke verwerver noch een belasting- plichtige is, noch een niet-belastingplichtige rechtspersoon die geïdentificeerd is voor de BTW ........................................ 65 § 1. Algemeen ........................................... 65 A. Voorbeeld ......................................... 65 B. Plaats van de levering van de goederen ............ 65 § 2. Gevolgen voor buitenlandse belastingplichtigen ..... 65 Situatie 1 : België is de Lid-Staat van vertrek ...... 65 Situatie 2 : België is de Lid-Staat van aankomst ..... 68 Onderafdeling 3. Bijzonder geval : de tussenpersoon koper - wederverkoper is geïdentificeerd voor de BTW zowel in de Lid-Staat van vertrek als in de Lid-Staat van aankomst van de goederen ..... 71 A. Voorbeeld ............................................. 71 B. Toepasselijk stelsel .................................. 71 Afdeling 2. Vereenvoudigingsmaatregelen .......................... 72 Wetteksten en besluiten ...................................... 72 § 1. Algemeen ............................................... 73 A. Voorbeeld ............................................. 73 B. Algemeen stelsel ...................................... 74 § 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars .................. 75 A. Algemeen .............................................. 75 B. Toepassingen .......................................... 76 Afdeling 3. Het "onechte" driehoeksverkeer ....................... 79 Situatie 1 : "driehoeksverkeer" tussen twee Lid-Staten ........ 79 Situatie 2 : het "tussenliggende" land is geen Lid-Staat van de Gemeenschap ...................................... 81 HOOFDSTUK V. INTRACOMMUNAUTAIRE DIENSTVERRICHTINGEN .................. 82 Wetteksten ........................................................ 82 Afdeling 1. Begrip intracommunautaire dienstverrichtingen ........ 82 Afdeling 2. Intracommunautair goederenvervoer .................... 83 Wetteksten .................................................... 83 § 1. Definitie van intracommunautair goederenvervoer ......... 84 § 2. Toepasselijk stelsel .................................... 85 A. Plaats van het intracommunautair goederenvervoer en voldoening van de verschuldigde BTW .................... 85 1) Algemene regel ..................................... 85 2) Afwijking .......................................... 85 3) Tabel .............................................. 86 4) Toepassingsgevallen ................................ 86 B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijke BTW-tarieven ............................. 88 Afdeling 3. Diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer ...................................... 88 Wetteksten .................................................... 88 § 1. Inleiding ............................................... 89 § 2. Toepasselijk stelsel .................................... 89 A. Plaats van de dienst voor diensten die met het intracommunautair goederenvervoer samenhangen en voldoening van de verschuldigde BTW .................... 89 1) Algemene regel ...................................... 89 2) Afwijking ........................................... 90 3) Tabel ............................................... 91 4) Toepassingsgevallen ................................. 91 B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief ................................ 93 Afdeling 4. De diensten van de tussenpersonen .................... 93 § 1. Begrip tussenpersoon .................................... 93 § 2. Stelsel voor de dienstverrichtingen van commissionairs .. 93 § 3. Stelsel voor de diensten die verricht worden door tussenpersonen, andere dan commissionairs, bij intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer ....... 93 A. Tussenkomst bij intracommunautair goederenvervoer ...... 94 1) Wetteksten .......................................... 94 2) Toepasselijk stelsel ................................ 94 3) Schema .............................................. 96 B. Tussenkomst bij een dienstverrichting samenhangend met intracommunautair goederenvervoer ...................... 96 1) Wetteksten .......................................... 96 2) Toepasselijk stelsel ................................ 97 3) Schema .............................................. 98 C. Tussenkomst bij andere diensten/leveringen dan deze beoogd in A en B ....................................... 98 1) Wetteksten .......................................... 98 2) Bedoelde handelingen ................................ 99 3) Toepasselijk stelsel ............................... 100 4) Schema ............................................. 101 5) Toepassingsgevallen ................................ 101 HOOFDSTUK VI. RECHT OP AFTREK ....................................... 103 Wetteksten ....................................................... 103 Afdeling 1. Algemeen ............................................ 103 Afdeling 2. Handelingen die recht op aftrek verlenen ............ 104 § 1. Belaste handelingen .................................... 104 § 2. Vrijgestelde handelingen beoogd in de artikelen 39 tot 42 104 A) De intracommunautaire leveringen ...................... 104 B) De overbrengingen van goederen ........................ 104 § 3. De andere intracommunautaire handelingen ............... 105 Afdeling 3. Aftrekbaarheid van de BTW verschuldigd op de intracommunautaire verwerving van goederen .......... 105 ONDERWERP VAN DE AANSCHRIJVING 1. Deze aanschrijving handelt over het stelsel dat vanaf 1 januari 1993 van toepassing is op de intracommunautaire handelingen.
De modaliteiten voor de bijzondere regelingen die van toepassing zijn op de intracommunautaire verwervingen verricht door vrijgestelde belastingplichtigen, door forfaitaire landbouwers zoals bepaald in artikel 57 W.BTW en door niet-belastingplichtige rechtspersonen, op de verkopen op afstand, op het maakloonwerk en op nieuwe vervoermiddelen, zullen in afzonderlijke aanschrijvingen worden besproken. Die handelingen worden niettemin, naargelang van het geval, in deze aanschrijving vermeld, waar dit noodzakelijk mocht zijn voor de uiteenzetting.
Algemeen
2. De afschaffing van de fiscale grenzen, waartoe is beslist in de Europese Akte, vereist een substantiële herziening van de werking van het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
De Raad van ministers van de Europese Gemeenschappen heeft drie fundamentele juridische werkmiddelen goedgekeurd om het afschaffen van de fiscale grenzen op 1 januari 1993 mogelijk te maken :
(2) P.B. nr. L384 van 30.12.1992, blz. 47 e.v.
(3) P.B. nr. L24 van 01.02.1992, blz. 1 e.v.
3. De wet van 28 december 1992 (1) en het koninklijk besluit van 29 december 1992 (2) hebben het BTW-Wetboek op dusdanige wijze gewijzigd dat het enerzijds werd aangepast aan de richtlijn van 17 mei 1977 (77/388/EEG - de 'zesde BTW-richtlijn') (3) en dat anderzijds de richtlijn van 16 december 1991 (91/680/EEG) en de richtlijn van 14 december 1992 (92/111/EEG) in onze nationale wetgeving werden opgenomen.
(1) B.S. van 31.12.1992 (2e editie), blz. 27577 e.v.
(2) B.S. van 31.12.1992 (4e editie), blz. 27959 e.v.
(3) P.B. nr. L145 van 13.06.1977, blz. 1 e.v.
INLEIDING
4. De beslissing genomen in de Europese Akte om de fiscale grenzen op te heffen is inzake BTW revolutionair : er wordt immers tussen de E.G.-Lid-Staten één van de twee belastbare feiten opgeheven, te weten de invoer. Zij schaft tevens de vrijstelling af wegens uitvoer wanneer de goederen bestemd zijn voor een andere Lid-Staat van de Gemeenschap.
Voor particulieren heeft dit voor gevolg dat zij, in beginsel, vanaf 1/1/1993 aankopen kunnen doen in om het even welke Lid-Staat, met definitieve betaling van de BTW in de Lid-Staat van herkomst van de koopwaar en dit alles zonder grensformaliteiten.
Het is echter noodzakelijk gebleken om, in bepaalde welomschreven gevallen, de belasting te heffen in de Lid-Staat van bestemming van de goederen vooral met betrekking tot intracommunautaire handelingen tussen BTW-belastingplichtigen. Dit is vooral te wijten aan de onvoldoende onderlinge toenadering van de BTW-tarieven.
Dit werd bereikt, enerzijds door de invoering van de intracommunautaire verwerving van goederen als nieuw belastbaar feit, en anderzijds door de wijziging van de plaats van de levering bij sommige verkopen (de "verkopen op afstand").
Voor sommige dienstverrichtingen werd de plaats van de dienst gewijzigd om een belastingheffing binnen de Gemeenschap te verzekeren, en de belastingplichtigen zoveel mogelijk een onmiddellijk recht op aftrek te waarborgen in de Lid-Staat waarin ze gevestigd zijn, veeleer dan dat ze beroep moeten doen op de teruggaafprocedures voor belastingplichtigen die niet gevestigd zijn in het land waar de dienstverrichtingen geacht worden plaats te vinden.
Nadruk moet gelegd worden op het feit dat dit een overgangsregeling betreft : ze werd aangenomen om de afschaffing van de fiscale grenzen mogelijk te maken op 1/1/1993 omdat aan de voorwaarden die de invoering van een definitief belastingstelsel, gebaseerd op het oorsprongslandbeginsel zoals voorgesteld door de Commissie van de Europese Gemeenschappen in 1987, op die datum niet kon worden voldaan (met name ingevolge een onvoldoende onderlinge aanpassing van de tarieven, geen akkoord over de verdeelsleutel voor de ontvangsten en over het mechanisme van de clearing).
Het stelsel, zoals uiteengezet in deze aanschrijving, is in principe geldig tot 31 december 1996 : die periode wordt evenwel automatisch verlengd tot aan de invoering van het definitief stelsel en, in ieder geval, tot zolang de Raad nog geen beslissing getroffen heeft over het definitief stelsel (artikel 28terdecies, ingevoerd door artikel 1, punt 22 van de richtlijn 91/680/EEG van 16 december 1991).
VERGELIJKING TUSSEN HET OUDE EN NIEUWE STELSEL
5. De fiscale grenzen zorgden ervoor dat steeds werd belast in de Lid-Staat van bestemming.
1°) De levering onder bezwarende titel in de Lid-Staat van vertrek door een belastingplichtige met het oog op uitvoer : vrijgesteld.
Waren bij toepassing van de artikelen 15, 16 en 39 W.BTW vrijgesteld :
2°) De invoer door wie ook : belastingheffing in de Lid-Staat van het binnenkomen.
Bij toepassing van de artikelen 3 en 23 tot 25 W.BTW werd de invoer, het fysiek en materieel binnenkomen van de goederen in een land, aan de BTW onderworpen en belast, behoudens wanneer een bijzondere bepaling voorzag in een specifieke vrijstelling.
De grenscontroles en -formaliteiten stonden borg voor de belastingheffing op de invoer.
6. Eenzelfde intracommunautaire handeling blijft aanleiding geven tot twee belastbare handelingen wanneer ze wordt verwezenlijkt tussen een belastingplichtige en een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die ertoe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen te doen in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
1°) de intracommunautaire levering van goederen door een belastingplichtige (andere dan een kleine onderneming onder de vrijstellingsregeling) wordt, zoals voorheen, vrijgesteld in de Lid-Staat van vertrek (artikel 39bis W.BTW: zie hoofdstuk I).
2°) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt belast in de Lid-Staat van aankomst (artikel 25bis en volgende W.BTW: zie hoofdstuk II).
HOOFDSTUK I. DE INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
7. Artikel 39 bis (*) bepaalt:
(*) Gewijzigd door het K.B. van 29.12.1992 tot wijziging van het BTW-Wetboek.
" Van de belasting zijn vrijgesteld :
1° de leveringen van goederen door de verkoper, andere dan een belastingplichtige die de regeling geniet bepaald in artikel 56, § 2, door de afnemer of voor hun rekening verzonden of vervoerd buiten België maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor een andere belastingplichtige, of voor een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die als zodanig optreden in een andere Lid-Staat en die er aldaar toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen;
2° de leveringen van nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening naar de afnemer verzonden of vervoerd, buiten België, maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor belastingplichtigen of voor niet-belastingplichtige rechtspersonen die er daar niet toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan de bovengenoemde vervoermiddelen en andere dan de accijnsprodukten bedoeld onder 3° aan de belasting te onderwerpen, of voor enige andere niet-belastingplichtige;
3° de leveringen van accijnsprodukten, door de verkoper, anders dan een belastingplichtige die geniet van de regeling bepaald in artikel 56, § 2, door de afnemer of voor hun rekening naar de afnemer verzonden of vervoerd, buiten België, maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor belastingplichtigen of voor niet-belastingplichtige rechtspersonen die er daar niet toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan de vervoermiddelen bedoeld onder 2° en andere dan de bovengenoemde accijnsprodukten aan de belasting te onderwerpen, wanneer de verzending of het vervoer van de goederen plaatsvindt overeenkomstig artikel 7, leden 4 en 5, of artikel 16 van Richtlijn 92/12/EEG;
4° de in artikel 12bis bedoelde leveringen van goederen waarvoor de vrijstelling als bedoeld in 1° zou gelden, indien zij voor een andere belastingplichtige zouden zijn verricht.
De Koning bepaalt de beperkingen en voorwaarden voor de toepassing van deze vrijstelling.".
Koninklijk besluit nr. 52 van 29 december 1992 met betrekking tot de vrijstellingen betreffende de intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen, alsook betreffende de intracommunautaire verwervingen van goederen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde.
Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire levering van goederen
8. Artikel 10 W.BTW definieert de levering van een goed als "de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken".
Alhoewel de notie intracommunautaire levering van goederen niet als dusdanig in het wetboek is gedefinieerd, kan ze als volgt worden omschreven: elke levering van goederen in de zin van de artikelen 10 en 12bis W.BTW, waarbij aan de twee volgende voorwaarden is voldaan :
9. De intracommunautaire levering van goederen veronderstelt een verzending of een vervoer van de goederen van een Lid-Staat naar een andere. De plaats van de levering wordt bepaald door artikel 15, § 1 en § 2, 2de lid, 1° :
"Als plaats van de levering wordt evenwel aangemerkt : de plaats waar de verzending of het vervoer naar de verkrijger aanvangt, wanneer het goed door de leverancier, door de verkrijger of door een derde wordt verzonden of vervoerd;".
Ze wordt dus verondersteld in België plaats te vinden zodra de verzending of het vervoer van de goederen daar begint, en maakt aldus in principe de BTW in België opeisbaar.
Er is niettemin vrijstelling van BTW indien is voldaan aan de voorwaarden van artikel 39bis.
Afdeling 3. Tijdstip van de intracommunautaire levering van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting.
§ 1. Tijdstip van de levering
10. Artikel 16, § 1 bepaalt :
"De levering vindt plaats op het tijdstip waarop het goed ter beschikking van de verkrijger of de overnemer wordt gesteld.
Wanneer het goed in verband met de afgifte door of voor rekening van de leverancier wordt verzonden of vervoerd, vindt de levering plaats op het tijdstip van de aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer of de overnemer, tenzij het goed door of voor rekening van de leverancier wordt geïnstalleerd of gemonteerd, in welk geval de levering plaatsvindt op het tijdstip waarop de installatie of de montage wordt beëindigd (...)".
Het tijdstip van een intracommunautaire levering van goederen is dus hetzelfde als dat van een nationale levering en moet dus volgens dezelfde regels bepaald worden (*).
De intracommunautaire levering van goederen veronderstelt een verzending of vervoer van de goederen door de verkoper, de verwerver of voor hun rekening. Deze levering vindt plaats :
§ 2. Belastbaar feit
11. Artikel 17, § 1 bepaalt :
"Voor leveringen van goederen vindt het belastbare feit plaats en wordt de belasting opeisbaar op het tijdstip waarop de levering van het goed plaatsvindt (...)."
Het belastbaar feit doet zich dus voor op het tijdstip waarop het goed juridisch of economisch ter beschikking wordt gesteld van de koper of de overnemer, behalve indien :
12. Artikel 17, § 2 bepaalt :
"In afwijking van § 1, wordt, voor leveringen van goederen die onder de voorwaarden van artikel 39bis zijn verricht, de belasting opeisbaar op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden.
De belasting wordt evenwel opeisbaar op het tijdstip van het uitreiken van de factuur met betrekking tot deze leveringen, wanneer dat tijdstip voorafgaat aan de bovengenoemde vijftiende ".
Artikel 17, § 2 voert een bijzondere regeling in met betrekking tot de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire leveringen van goederen.
De BTW wordt slechts opeisbaar :
Die bepaling stelt het tijdstip vast waarop de BTW opeisbaar wordt voor intracommunautaire leveringen.
Niettemin moet die BTW niet betaald worden gezien de vrijstelling waarin artikel 39bis voorziet.
Het vastgestelde tijdstip van opeisbaarheid dient vooral om te bepalen in welke aangifteperiode de handeling valt, zodanig dat die in geheel de Gemeenschap op hetzelfde tijdstip wordt opgenomen: in de periodieke aangifte in te dienen door de verkoper als vrijgestelde intracommunautaire levering (vak 46 van de periodieke aangifte als de levering vanuit België geschiedt), in de kwartaalopgave van de vrijgestelde intracommunautaire leveringen in te dienen door de verkoper (verplichting opgelegd door artikel 53sexies W.BTW als de levering vanuit België geschiedt) en in de periodieke aangifte van de koper als intracommunautaire verwerving van goederen (vak 86 van de periodieke aangifte of een van de vakken 71 tot 73 van de bijzondere BTW-aangifte als de verwerving in België geschiedt).
Belangrijke opmerking
13. Het nieuwe artikel 4, § 2 van het koninklijk besluit nr. 1, met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, bepaalt dat de factuur voor de intracommunautaire leveringen uitgereikt wordt : "uiterlijk de vijfde werkdag na de maand waarin het goed werd geleverd". De datum van de 15de van de maand volgend op het belastbaar feit zal dus slechts uitzonderlijk toepasselijk zijn, namelijk als de belastingplichtige zijn verplichtingen niet nakomt, en zal dus, principieel, niet van toepassing zijn in België.
In het algemeen zal de datum van uitreiking van de factuur de opeisbaarheid van de BTW op de intracommunautaire levering van goederen vanuit België bepalen.
Voorbeeld
14. A, gevestigd in België, verricht een intracommunautaire levering van goederen ter bestemming van B in een andere Lid-Staat.
Het belastbaar feit vindt plaats op 10 maart 1993.
Volgende tabel geeft een overzicht van de verschillende mogelijkheden. ========================================================================== | Datum | Datum | Aangifteperiode | Periode | | factuur | opeisbaar- | ----------------------------| intracommu- | | | heid | A.M. (1) | A.T. (2) |nautaire opgave| | | | | |(A.M. en A.T.) | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 1 maart 93 | 1 maart 93 | maart 93 | 1ste trim 93 | 1ste trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 10 maart 93 | 10 maart 93 | maart 93 | 1ste trim 93 | 1ste trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 2 april 93 | 2 april 93 | april 93 | 2de trim 93 | 2de trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 13 april 93 | 13 april 93 | " | " | " | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 20 april 93 | 15 april 93 | " | " | " | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 31 aug. 93 | 15 april 93 | " | " | " | ========================================================================== (1) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van maandaangiften. (2) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van kwartaalaangiften.
De factuur uitgereikt op 1 maart betreft een intracommunautaire levering; het gaat niet over de facturering voor de betaling van een voorschot of een gedeelte van de prijs.
Afdeling 4. Vrijgestelde intracommunautaire leveringen.
§ 1. Leveringen bedoeld in artikel 39bis, 1°
15. Volgens die bepaling worden alleen vrijgesteld : de intracommunautaire leveringen aan belastingplichtigen of aan niet-belastingplichtige rechtspersonen die als dusdanig optreden in een andere Lid-Staat en die hun intracommunautaire verwervingen aan de belasting moeten onderwerpen.
16. De volgende verrichtingen genieten de vrijstelling dus niet:
1°) intracommunautaire leveringen van goederen door een belastingplichtige die de belastingvrijstelling geniet bepaald in artikel 56, § 2 (artikel 25ter, § 1, eerste lid, ontslaat de verkrijgers van de verplichting hun intracommunautaire verwervingen bij deze ondernemingen aan de belasting te onderwerpen).
2°) intracommunautaire leveringen van goederen aan belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die de afwijking genieten bepaald in artikel 25ter, 2de lid (die bepaling stelt, onder bepaalde voorwaarden, die personen vrij hun intracommunautaire verwervingen aan de belasting te onderwerpen) (*).
(*) Zie hoofdstuk II : de intracommunautaire verwerving van goederen.
Men mag niet uit het oog verliezen dat de plaats van de leveringen, bedoeld in artikel 15, § 1, 2° (leveringen van goederen met installatie of montage), alsook van deze die bedoeld zijn in artikel 15, § 4, (verkopen op afstand), van rechtswege geacht wordt zich te bevinden in de Lid-Staat van bestemming van de goederen. Belasting in de Lid-Staat van vertrek is dan ook niet mogelijk.
§ 2. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 2°
17. Deze bepaling stelt vrij : de intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen, waarvan de intracommunautaire verwerving aan een speciale regeling is onderworpen waarbij deze goederen in de Lid-Staat van aankomst worden getaxeerd, ook al gebeurt de verwerving door belastingplichtigen of door niet-belastingplichtige rechtspersonen die de afwijking van artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2°, genieten (*) of door enige andere niet-belastingplichtige (particulieren).
(*) Zie hoofdstuk II : de intracommunautaire verwerving van goederen.
Onderstaande commentaar behandelt die vrijstelling evenwel niet. We merken eveneens op dat die bepaling géén betrekking heeft op de levering van nieuwe vervoermiddelen aan belastingplichtigen of aan niet-belastingplichtige rechtspersonen die ertoe gehouden zijn hun verwervingen aan de BTW te onderwerpen. Voor hen geldt het algemeen stelsel dat van toepassing is op intracommunautaire handelingen omdat ze niet de vrijstelling genieten bepaald in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° (ze hebben de drempel overschreden of ze hebben geopteerd voor de belasting van hun intracommunautaire verwervingen) : de vrijstelling voor die leveringen vloeit voort uit artikel 39bis, 1° en niet uit 2°.
§ 3. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 3°
18. Dit derde element, ingevoerd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW, voorziet in de vrijstelling van de intracommunautaire leveringen van accijnsprodukten verricht door belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die niet de vrijstelling genieten bepaald in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° (en die dus niet gehouden zijn hun andere intracommunautaire verwervingen aan de BTW te onderwerpen), wanneer de verzending of het vervoer van de goederen verricht wordt overeenkomstig artikel 7, paragrafen 4 en 5, of overeenkomstig artikel 16 van richtlijn 92/12/EEG.
§ 4. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 4°
19. Deze bepaling stelt de overbrengingen (door artikel 12bis gelijkgesteld met leveringen van goederen) vrij wanneer de levering van de goederen aan een andere belastingplichtige de vrijstelling bedoeld in artikel 39bis, 1°, W.BTW zou kunnen genieten (*).
(*) De overbrengingen gelijkgesteld met leveringen van goederen worden behandeld in hoofdstuk III.
Afdeling 5. De voorwaarden voor de vrijstelling van de levering van goederen ter bestemming van een andere Lid-Staat
§ 1. De voorwaarden en hun betekenis
20. Artikel 39bis stelt slechts twee voorwaarden voor de vrijstelling van die leveringen :
De Lid-Staat van aankomst van de goederen kan in elk geval de aanwending van de goederen volgen (voor België de artikelen 12 (onttrekkingen) en 45 en volgende (aftrek) W.BTW) ; in die mogelijkheden wordt bovendien voorzien door de zesde BTW-richtlijn.
22. In de mate dat de koper een BTW-identificatienummer opgeeft dat hem op een geldige wijze is toegekend door een andere Lid-Staat, moet de verkoper niet nagaan of het die andere Lid-Staat is waarnaar de goederen zijn verzonden of vervoerd.
§ 2. Het bewijs dat voldaan is aan de twee voorwaarden voor de vrijstelling
23. Het bewijs van het recht op vrijstelling moet worden geleverd door de leverancier via een geheel van gebruikelijke en overeenstemmende handelsstukken die aantonen dat aan de voorwaarden is voldaan.
Voorbeelden van zulke stukken zijn : bestelbons, vervoerfacturen, vervoerbewijzen, betalingsstukken, contracten, enz...
Dat bewijs moet dus voortkomen uit gebruikelijke handelsstukken die het bestaan van het vervoer vaststellen. We herinneren eraan dat elk bewijsmiddel toegelaten is, maar dat geen enkel bijzonder stuk op zich voldoende of onmisbaar is.
In ieder geval zijn betalingsstukken die uitgaan van financiële instellingen een belangrijk bewijsmiddel en belastingplichtigen hebben er dan ook belang bij, tenzij in uitzonderlijke gevallen, geen contante betaling te aanvaarden.
We vestigen er speciaal de aandacht op dat het vervoer moet gebeuren door de verkoper, de koper of voor hun rekening. Dat heeft voor gevolg dat een vervoer dat geschiedt door of voor rekening van een daaropvolgende klant (bijvoorbeeld bij kettingverkopen waarbij het vervoer gebeurt door de uiteindelijke klant) principieel niet impliceert dat voorgaande leveringen kunnen worden vrijgesteld.
Indien uit de contracten en uit de handelsstukken, die in het bezit van de leverancier zijn, blijkt dat een volgende klant het vervoer heeft verricht voor rekening van de eerste verwerver, dan kan de eerste levering worden vrijgesteld; de daaropvolgende leveringen worden dan geacht plaats te vinden in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
In het geval waarin het vervoer verricht wordt door of voor rekening van de koper, wordt het voor de verkoper moeilijker om de echtheid van het vervoer aan te tonen.
Niettemin moeten twee situaties worden onderscheiden :
1°) het vervoer wordt verricht voor rekening van de koper, door een vervoercommissionair of een vervoerondernemer
24. De gebruikelijke handelsstukken waarvan sprake in bovenstaand punt 23, aangevuld met een kopie van de gebruikelijke handelsstukken opgesteld door de vervoerder en waarover de koper beschikt (bijvoorbeeld een kopie van een C.M.R.), kunnen het de verkoper mogelijk maken het bewijs te leveren van het vervoer.
Bovendien kan een geschreven opdracht (telex, bestelbon, ...) komende van de koper, waarin hij uitdrukkelijk vermeldt dat de goederen bestemd zijn om te worden vervoerd naar een andere Lid-Staat, alsook een ontvangstbewijs waarop de naam, het adres en het BTW-nummer van de koper, de omschrijving van de goederen en hun bestemming vermeld staan, elementen van aanvullend bewijs vormen (deze gegevens kunnen vermeld zijn op het dubbel van de factuur dat in handen van de leverancier blijft).
2°) het vervoer wordt verricht door de koper met zijn eigen vervoermiddelen
25. De bewijsmiddelen vermeld in punten 23 en 24 hierboven moeten het ook in dat geval mogelijke maken het bestaan van het vervoer aan te tonen. Doordat er geen vervoerder tussenkomt is het moeilijker om het bestaan van het vervoer te bewijzen.
Ook hier kunnen een geschreven bestelling en een ontvangstbewijs een nuttige aanvulling vormen bij de andere gebruikelijke handelsstukken die in het bezit zijn van de leverancier.
26. Indien de verkoper niet overtuigd wordt door de elementen die door de koper worden verstrekt en twijfelt of wel aan de voorwaarde van vervoer of verzending van de goederen buiten België zal worden voldaan, kan hij steeds de BTW door zijn medecontractant laten betalen.
De koper heeft er dus alle belang bij voldoende bewijskrachtige stukken aan zijn leverancier te overhandigen indien hij wil vermijden dat er Belgische BTW dient te worden betaald daar waar zijn intracommunautaire verwerving hoe dan ook belastbaar is in de Lid-Staat van aankomst.
In dat geval zal hij de reeds betaalde (Belgische) BTW slechts kunnen terugvragen aan zijn leverancier indien hij bewijst dat er een aan de BTW onderworpen intracommunautaire verwerving in de Lid-Staat van aankomst heeft plaatsgevonden.
27. De hoedanigheid van verwerver kan door de verkoper enkel geverifieerd worden aan de hand van het BTW-nummer, toegekend door een andere Lid-Staat, dat de koper hem meedeelt.
28. De Belgische verkoper die niet overtuigd is van de geldigheid van dat BTW-nummer kan hiervan bevestiging krijgen op onderstaand adres :
Ministerie van Financiën
Centrale Eenheid voor administratieve samenwerking
met de andere EEG-Lid-Staten op het gebied van BTW
R.A.C.
Kruidtuinlaan 50 - bus 39
Financietoren - 15de verdieping
1010 Brussel
Tel: 02/210.29.25
Fax: 02/210.29.20
Op uitdrukkelijk verzoek van de aanvrager wordt een geschreven bevestiging afgeleverd.
Aangestipt moet worden dat deze verificatie noch onmisbaar, noch voldoende is om de betrokken levering rechtmatig vrij te stellen.
Zij voegt zich bij het geheel van de bewijsmiddelen waarvan hierboven sprake.
Deze verificatie dringt zich enkel op in uitzonderlijke gevallen. Wanneer een onderneming met vrijstelling van BTW verkoopt aan een klant in een andere Lid-Staat die de nodige garanties biedt (bijvoorbeeld omdat er reeds een handelsrelatie bestaat), is het overbodig de geldigheid van het BTW-nummer na te gaan.
Het is aangewezen dat de belastingplichtigen zich telkens vergewissen van de identiteit van de persoon aan wie ze met vrijstelling van BTW leveren (identiteitskaart, paspoort, kredietkaart, etc...).
§ 3. Mededeling van de gegevens voorgeschreven in artikel 53sexies, § 1, en het koninklijk besluit nr. 50 van 29 december 1992
29. Elke belastingplichtige die intracommunautaire leveringen verricht moet een kwartaalopgave indienen. Daarin wordt, voor elke verwerver die in een andere Lid-Staat voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, het totale bedrag opgenomen van de op basis van artikel 39bis W.BTW vrijgestelde intracommunautaire leveringen verricht gedurende dat trimester.
Het naleven van deze verplichting is onontbeerlijk om de correcte werking van het intracommunautaire BTW-stelsel te garanderen.
Vrijgestelde intracommunautaire leveringen die door de verkoper niet worden opgenomen in zijn intracommunautaire opgave zullen onvermijdelijk aanleiding geven tot een boete. Anderzijds zal een grondig onderzoek worden ingesteld om na te gaan of de vrijstelling wel rechtsgeldig gebeurde en om de Lid-Staat van aankomst te informeren omtrent het bestaan van een belastbare intracommunautaire verwerving op zijn grondgebied.
HOOFDSTUK II. DE INTRACOMMUNAUTAIRE VERWERVINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
30. Artikel 25bis bepaalt:
"§ 1. Onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd.
§ 2. Als intracommunautaire verwerving van goederen wordt tevens beschouwd, wanneer de goederen door de leverancier of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer in het binnenland, worden verzonden of vervoerd uit een andere Lid-Staat :
1° het verkrijgen van een lichamelijk roerend goed ingevolge een vordering door of namens de overheid en, meer algemeen, ingevolge een wet, een decreet, een ordonnantie, een besluit of een administratieve verordening;
2° het verkrijgen door de opdrachtgever van de opdrachtnemer van een lichamelijk roerend goed dat laatstgenoemde heeft vervaardigd of samengesteld met behulp van materialen en voorwerpen die daartoe door de opdrachtgever aan de opdrachtnemer zijn verstrekt, ongeacht of de opdrachtnemer al dan niet een deel van de gebruikte materialen heeft verstrekt;
3° de ontvangst van een goed ingevolge een verbruiklening.".
31. Artikel 25ter (*) bepaalt:
" § 1. Aan de belasting zijn onderworpen wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is, die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.
(*) Ingevoerd door het K.B. van 29.12.1992 tot wijziging van het W.BTW.
In afwijking van het eerste lid zijn niet aan de belasting onderworpen :
1° de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering in België krachtens artikel 42, § § 1, 2 en 3, 1° tot 6° zou worden vrijgesteld;
2° de intracommunautaire verwervingen van goederen andere dan die bedoeld onder 1° en die betrekking hebben op goederen andere dan de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen en andere dan de produkten in België onderworpen aan de accijnzen krachtens de Richtlijn 92/12/EEG, verricht :
a) door een belastingplichtige op wie de in artikel 56, § 2, bepaalde vrijstellingsregeling of de in artikel 57 bedoelde forfaitaire regeling toepasselijk is, door een belastingplichtige die uitsluitend leveringen van goederen of diensten verricht waarvoor hij geen recht op aftrek heeft of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon;
b) binnen de grenzen of ten belope van een totaal bedrag, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde die verschuldigd of voldaan is in de Lid-Staat waaruit de goederen zijn verzonden of vervoerd, dat in het lopende kalenderjaar niet hoger mag zijn dan een drempel van 450.000 frank;
c) mits het totale bedrag, exclusief belasting over de toegevoegde waarde die verschuldigd of voldaan is in de Lid-Staat waaruit de goederen zijn verzonden of vervoerd, van de intracommunautaire verwervingen van goederen, andere dan de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen en accijnsprodukten, in het voorafgaande kalenderjaar de in b bedoelde drempel niet heeft overschreden.
De belastingplichtigen en de niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor de toepassing van het 2° in aanmerking komen, hebben het recht om te kiezen voor het onderwerpen aan de belasting van al de door hen onder de voorwaarden van het eerste lid verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen. Deze keuze geldt voor een periode van ten minste twee kalenderjaren.
De Koning stelt de nadere regelen vast voor de uitoefening van die keuze.
De belastingplichtigen op wie de in artikel 57 bepaalde regeling toepasselijk is en aan wie, overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, een BTW-identificatienummer werd toegekend, worden geacht de hierboven bedoelde keuze te hebben gedaan, vanaf het ogenblik dat zij aan een leverancier hun nummer meedelen om een intracommunautaire verwerving te verrichten.
3° de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, door een niet in België gevestigde maar voor BTW-doeleinden in een andere Lid-Staat geïdentificeerde belastingplichtige, onder de hieronder volgende voorwaarden :
a) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door deze belastingplichtige;
b) de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan die waarin hij voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
c) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden in België zijn geïdentificeerd;
d) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is, overeenkomstig artikel 51, § 2, 2°, aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door de niet in België gevestigde belastingplichtige.
§ 2. Aan de belasting zijn tevens onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen door ieder ander dan een als zodanig handelend belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon.
§ 3. Behoudens tegenbewijs, wordt ieder vervoermiddel dat in België het voorwerp uitmaakt van een intracommunautaire verwerving of van een bij artikel 25quater daarmee gelijkgestelde handeling, geacht nieuw te zijn in de zin van artikel 8bis, § 2, 2°.
§ 4. Aan de belasting is tevens onderworpen de toewijzing beoogd in artikel 25quater, § 2.".
Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen
§ 1. Algemeen
32. Artikel 25bis definieert de intracommunautaire verwerving van goederen als "het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed (...)".
Die bepaling is de tegenhanger van artikel 10 die de levering van goederen definieert als "de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken".
33. Die definities, gebaseerd op de artikelen 5, § 1 en 28bis, § 3 van de zesde BTW-richtlijn van 17 mei 1977 (77/388/EEG), laatst gewijzigd door de richtlijn van 14 december 1992 (92/111/EEG), vormen elkaars spiegelbeeld.
Levering en verwerving komen door eenzelfde juridisch feit tot stand en maken dat eenzelfde intracommunautaire handeling aanleiding geeft tot twee belastbare feiten :
§ 2. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen : toelichtingen
34. Artikel 25 bis § 1 bepaalt :
"Onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd.
(...).".
Het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een goed geeft dus niet steeds aanleiding tot een verwerving.
De intracommunautaire verwerving van een lichamelijk roerend goed veronderstelt een verzending of een vervoer :
35. Artikel 25bis, § 2 definieert als intracommunautaire verwervingen van goederen, de handelingen die door artikel 10, § 2 als leveringen van goederen beschouwd worden, om te verzekeren dat elke handeling die als levering van goederen gekwalificeerd wordt, eveneens als intracommunautaire verwerving van goederen wordt aangemerkt.
Afdeling 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen onderworpen aan de BTW : principes
§ 1. Wetteksten
36. Artikel 25ter, § 1, eerste lid bepaalt :
"Aan de belasting zijn onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.".
§ 2. Bedoelde handelingen
37. In principe worden alle intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel aan de BTW onderworpen indien ze verricht worden door :
1°) een belastingplichtige in de zin van artikel 4 W.BTW die als dusdanig handelt (*);
2°) een niet-belastingplichtige rechtspersoon, dit wil zeggen elke andere persoon dan een particulier en een belastingplichtige beoogd onder 1°.
Worden hoofdzakelijk bedoeld :
38. De intracommunautaire verwervingen van goederen worden niet aan de BTW onderworpen :
§ 1. Principe
39. Artikel 25quinquies, § 2 bepaalt :
" Als plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen wordt aangemerkt de plaats waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer."
40. Elke intracommunautaire verwerving van goederen wordt dus geacht plaats te vinden in België (en er belastbaar te zijn) zodra de goederen er aankomen wegens hun verzending of vervoer ter bestemming van de verwerver, ongeacht of die er gevestigd is of niet.
Het bestaan van een vervoer is één van de noodzakelijke voorwaarden zowel voor de vrijstelling van de intracommunautaire levering van de goederen als voor de kwalificatie van de handeling als intracommunautaire verwerving van goederen.
We herinneren eraan dat het geen belang heeft wie het vervoer of de verzending verricht : dat kan de koper, de verkoper of een derde, handelend voor hun rekening zijn.
Voorbeeld
41. Een in Frankrijk gevestigde onderneming (A) verkoopt goederen aan een Belgische vennootschap (B); de goederen worden vervoerd door een Franse onderneming, in opdracht van B, tot in zijn magazijn in Brussel.
De verwerving heeft plaats in België, plaats van aankomst van de goederen.
§ 2. Veiligheidsbepaling
42. Artikel 25quinquies, § 3 bepaalt :
"Onverminderd het bepaalde in § 2 wordt de plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen als bedoeld in artikel 25ter, § 1, evenwel geacht zich te bevinden op het grondgebied van de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht, voor zover de afnemer niet aantoont dat de belasting op deze verwerving is geheven overeenkomstig § 2.
Indien echter op de verwerving op grond van § 2 belasting wordt geheven in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen, nadat de belasting erop is geheven op grond van het eerste lid, wordt de maatstaf van heffing dienovereenkomstig verlaagd in de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht.
Voor de toepassing van het eerste lid wordt de intracommunautaire verwerving van goederen geacht overeenkomstig § 2 aan de belasting te zijn onderworpen wanneer:
1° de intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere Lid-Staat door een belastingplichtige die voor BTW-doeleinden in België is geïdentificeerd;
2° de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in die andere Lid-Staat door deze belastingplichtige;
3° de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan België verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
4° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in de Lid-Staat van bestemming;
5° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is door de in België voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door deze belastingplichtige;
6° de in België voor BTW-doeleinden gedentificeerde belastingplichtige heeft, voor de levering die hij verricht onder de hierboven vermelde voorwaarden, naast de verplichting bepaald in 5° hierboven, de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 4° (*) nageleefd.".
(*) Dat derde lid werd ingevoegd in § 3 van artikel 25quinquies door het
43. De intracommunautaire verwervingen van goederen zijn dus in principe belastbaar op de plaats van aankomst van de goederen : dat principe van plaatsbepaling is de hoofdregel.
Maar indien de koper een BTW-identificatienummer opgeeft, toegekend door een andere Lid-Staat dan die van de aankomst van de goederen na vervoer of verzending, dan kan die Lid-Staat, die op de hoogte gebracht is van het bestaan van een intracommunautaire levering aan één van zijn belastingplichtigen (tengevolge van de indiening door de leverancier, in de Lid-Staat van vertrek, van de samenvattende kwartaalopgave, waarin het BTW-nummer opgegeven door de verwerver is opgenomen), vermoeden dat er op zijn grondgebied een verwerving heeft plaatsgevonden en die handeling aan de BTW onderwerpen.
Voorbeeld
44. Een Belgische vennootschap koopt goederen bij een Franse leverancier; de goederen worden vervoerd naar België. De aankoop geschiedt onder een BTW-nummer waarover de vennootschap beschikt in Nederland.
Gelet op artikel 25quinquies, § 3, kan Nederland, die ervan op de hoogte is dat een intracommunautaire verwerving geacht wordt op zijn grondgebied te hebben plaatsgevonden, die verwerving belasten.
De koper moet aantonen dat zijn verwerving reeds belast werd in België, Lid-Staat van bestemming van de goederen, om in Nederland een vermindering van de belastbare maatstaf te verkrijgen verhoudingsgewijs met de belastbare maatstaf onderworpen aan de BTW in België.
§ 3. Vermoeden
45. Artikel 25quinquies, § 5 bepaalt :
" Behoudens tegenbewijs, wordt de intracommunautaire verwerving van een goed geacht in België plaats te vinden wanneer de afnemer zijn intracommunautaire verwerving onder een ter uitvoering van artikel 50, § 1, toegekend BTW-identificatienummer heeft verricht of wanneer hij, op het tijdstip van de verwerving, hier te lande een zetel van economische activiteit of een vaste inrichting heeft of, bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, een woonplaats of een gebruikelijke verblijfplaats.".
46. Het vermoeden opgenomen in § 5 is de toepassing van de veiligheidsbepaling voorzien in § 3 ingeval de verwerver in België gevestigd is of er over een vaste inrichting, een domicilie of een verblijfplaats beschikt.
§ 4. Gevolgen voor de Belgische handelaars
47. De inwerkingtreding van de hierboven toegelichte bepalingen hebben het volgende resultaat.
48. Elke intracommunautaire verwerving van goederen is in België belastbaar zodra de goederen er zich bevinden ten gevolge van de aankomst van een vervoer of verzending ter bestemming van de afnemer. Het heeft geen belang dat deze afnemer al dan niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België, dat hij al dan niet zijn BTW-nummer aan de verkoper heeft opgegeven, dat hij er gevestigd is ...
Dat heeft tot gevolg dat de Belgische administratie elke intracommunautaire verwerving van goederen, waarvan ze het bestaan op haar grondgebied op de een of andere manier vaststelt, kan belasten.
Het is dus niet omdat de levering niet vrijgesteld werd in de Lid-Staat van vertrek, dat de verwerving niet belastbaar zou zijn in België.
Voorbeeld :
49. Een onderneming koopt goederen in een andere Lid-Staat met betaling van de BTW in die Lid-Staat terwijl ze, daar ze belastingplichtige is, haar Belgisch BTW-nummer had moeten meedelen teneinde de goederen met vrijstelling van BTW te verkrijgen. België kan de intracommunautaire verwerving die zich in België voordoet zodra de goederen er aankomen, belasten.
De Belgische onderneming kan in dat geval aan zijn leverancier de teruggaaf vragen van de BTW betaald in de Lid-Staat van vertrek.
Dat is a fortiori het geval voor de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor de afwijking bedoeld in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° in aanmerking komen maar die, alhoewel ze de drempel opgenomen in die bepaling overschrijden of geopteerd hebben, de aangifteplicht voorgeschreven in artikel 53bis niet hebben nageleefd.
50. Elke koper die aan zijn verkoper, gevestigd in een andere Lid-Staat, een Belgisch BTW-nummer opgeeft, wordt geacht in België een intracommunautaire verwerving te verrichten onderworpen aan de Belgische BTW.
Om dat vermoeden te weerleggen moet de koper aantonen :
Indien de BTW reeds in België geheven werd, kan er teruggaaf gebeuren conform artikel 77, § 1, 1°. Indien de belastingplichtige evenwel zijn recht op aftrek heeft uitgeoefend bij het belasten van zijn intracommunautaire verwerving, zal geen recht op teruggaaf worden toegestaan naarmate van de aanvankelijk afgetrokken belasting.
Indien nodig zullen er gegevens uitgewisseld worden tussen de fiscale administraties van de betrokken Lid-Staten, zodanig dat de regels met betrekking tot de plaats van belasting correct worden toegepast.
Afdeling 4. Tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting
§ 1. Tijdstip van de verwerving
51. Artikel 25sexies bepaalt :
"De intracommunautaire verwerving van een goed wordt geacht plaats te vinden op het tijdstip waarop de levering van een gelijkaardig goed, overeenkomstig artikel 16, in het binnenland zou plaatsvinden.".
Het tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen valt dus samen met dat van de levering, nationaal of intracommunautair, van goederen en wordt dus door dezelfde regels vastgesteld.
Voor meer details zie hierboven hoofdstuk I, afdeling 3, § 1.
§ 2. Belastbaar feit
52. Artikel 25septies, § 1 bepaalt:
"Het belastbaar feit vindt plaats op het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen plaatsvindt.".
Het belastbaar feit doet zich voor op het tijdstip waarop de levering in het binnenland zou plaatsvinden : de BTW wordt echter niet opeisbaar op dat tijdstip, rekening houdend met de bijzondere bepalingen die de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire leveringen/verwervingen regelen.
§ 3. De opeisbaarheid van de belasting
53. Artikel 25septies, § 2 bepaalt :
"De belasting wordt opeisbaar op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden.
De belasting wordt evenwel opeisbaar op het tijdstip van het uitreiken van de in artikel 17, § 2, tweede lid, bedoelde factuur, wanneer deze aan de afnemer werd uitgereikt vóór de in het vorige lid bepaalde datum.".
54. Artikel 25septies, § 2, regelt de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire verwervingen van goederen.
De BTW op een intracommunautaire verwerving wordt slechts opeisbaar :
Voorbeeld
55. Een Belgische belastingplichtige (A) verricht een intracommunautaire verwerving van goederen gekocht bij B, een Franse belastingplichtige verkoper.
Het belastbaar feit doet zich voor op 10 maart 1993.
De volgende tabel geeft een overzicht van de verschillende mogelijkheden. ============================================================ | Datum | Opeisbaar- | Aangifteperiode | | factuur | heid | ------------------------------| | | | A.M. (1) | A.T. (2) | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 1 maart 93 | 1 maart 93 | maart 93 | 1ste trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 10 maart 93 | 10 maart 93 | maart 93 | 1ste trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 2 april 93 | 2 april 93 | april 93 | 2de trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 13 april 93 | 13 april 93 | " | " | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 20 april 93 | 15 april 93 | " | " | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 31 aug. 93 | 15 april 93 | " | " | ============================================================ (1) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van maandaangiften. (2) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van kwartaalaangiften.
Opmerking
De factuur die uitgereikt werd op 1 maart stelt, voor de verkoper, een intracommunautaire levering vast. Het gaat niet om een voorschotfactuur of om de betaling van een gedeelte van de prijs.
Afdeling 5. Maatstaf van heffing en tarief met betrekking tot de intracommunautaire verwervingen van goederen.
§ 1. De maatstaf van heffing
56. Artikel 26bis bepaalt:
"Voor de intracommunautaire verwerving van goederen bestaat de maatstaf van heffing uit dezelfde elementen als die welke in aanmerking worden genomen om overeenkomstig artikel 26, de maatstaf van heffing voor de levering van dezelfde goederen in het binnenland te bepalen.
De accijns die verschuldigd of voldaan is door degene die de intracommunautaire verwerving van een accijnsprodukt verricht, moet onder meer in de maatstaf van heffing worden opgenomen.
Wanneer de afnemer na het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen in België plaatsvindt, teruggaaf verkrijgt van de in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van de goederen voldane accijns, wordt de maatstaf van heffing voor de intracommunautaire verwerving dienovereenkomstig verlaagd.".(*)
(*) Dit derde lid werd ingevoegd in artikel 26 bis door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
Die bepaling hoeft weinig uitleg gezien de criteria die gebruikt worden om de maatstaf van heffing bij een intracommunautaire verwerving van goederen te bepalen dezelfde zijn als deze die men hanteert bij de levering van gelijkaardige goederen in België.
Het derde lid behandelt de situatie waarin de verwerver van accijnsgoederen de verschuldigde accijnsrechten heeft betaald in de Lid-Staat van vertrek van die goederen en waarvan hij vervolgens teruggaaf kan krijgen als hij bewijst dat ook in België de accijnsrechten zijn betaald. Daar de belastingplichtige in dit geval een intracommunautaire verwerving van die goederen doet in België, waarbij overeenkomstig artikel 26 W.BTW de accijnsrechten die betaald zijn in de Lid-Staat van vertrek in de maatstaf van heffing zitten, moet de teruggaaf van die accijnsrechten aanleiding geven tot een herziening van de maatstaf van heffing voor die intracommunautaire verwerving.
§ 2. Tarief
57. Artikel 38bis bepaalt:
"§ 1. Het voor de intracommunautaire verwerving van een goed toe te passen tarief is het tarief dat in het binnenland voor de levering van eenzelfde goed wordt toegepast.
§ 2. Het voor de intracommunautaire verwerving van goederen toe te passen tarief is het tarief dat van kracht is op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt.".
58. Koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot stelt de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde vast en regelt de indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven.(*)
Afdeling 6. De vrijgestelde intracommunautaire verwervingen van goederen
§ 1. De intracommunautaire verwerving van goederen waarvan de levering in het binnenland of de invoer is vrijgesteld
59. De artikelen 39, 40, 41, 42 en 44 werden zodanig aangevuld dat de intracommunautaire verwervingen van goederen vrijgesteld zijn, indien die goederen bij levering in het binnenland of bij invoer de vrijstelling bepaald in een van deze artikelen zouden genieten.
Voorbeelden
60. 1. De intracommunautaire verwervingen van goederen die bestemd zijn om te worden geplaatst onder een opschortende douaneregeling (tijdelijke opslag, douane-entrepot, ...) zijn vrijgesteld op basis van artikel 39, § 2, 1°, W.BTW.
2. De intracommunautaire verwervingen van goederen die bestemd zijn om te worden geplaatst onder een andere regeling van entrepot dan douane-entrepot zijn vrijgesteld op basis van artikel 40, § 1, 1°, c), W.BTW.
3. Op meer algemene wijze verleent artikel 40, § 1, 1°, a), W.BTW vrijstelling voor de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering door belastingplichtigen in het binnenland in elk geval is vrijgesteld. Zo zijn ook vrijgesteld :
61. Artikel 40bis bepaalt :
"Van de belasting zijn vrijgesteld de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvoor de afnemer van de goederen op grond van artikel 76, § 2, in ieder geval recht zou hebben op de volledige teruggave van de belasting die bij toepassing van de bepalingen van artikel 25ter zou verschuldigd zijn."
62. Die bepaling heeft tot doel de verplichtingen te vergemakkelijken voor de belastingplichtigen die ertoe gehouden zijn intracommunautaire verwervingen te doen in een Lid-Staat waar ze noch de zetel van hun economische activiteit, noch een vaste inrichting van waaruit ze de verrichtingen doen, noch een domicilie, noch een gebruikelijke verblijfplaats hebben, en die in die Lid-Staat geen enkele levering van goederen of dienst verrichten behalve :
a) vervoerdiensten en diensten samenhangend met vervoerdiensten vrijgesteld door artikel 41;
b) dienstverrichtingen waarbij de belasting uitsluitend door de afnemer verschuldigd is overeenkomstig artikel 51, § 2, 1°.
Worden bedoeld : de belastingplichtigen die de teruggaaf van de BTW op hun uitgaven kunnen krijgen op basis van de achtste BTW-richtlijn van de Raad van 6 december 1979 (*).
Voorbeeld
63. Een Franse onderneming opent in België een representatiekantoor om potentiële Belgische klanten gratis te informeren omtrent de goederen en de diensten die de onderneming aanbiedt. Het kantoor verricht geen enkele belastbare handeling in België. Het kantoor vormt noch een zetel van economische activiteit, noch een vaste inrichting van de Franse onderneming in België.
De uitrusting voor het kantoor (computer, divers kantoormaterieel, ...) wordt door de Franse onderneming bij een andere Franse onderneming aangekocht en wordt door deze laatste vervoerd naar het representatiekantoor van de verwerver.
In Frankrijk is er een vrijgestelde intracommunautaire levering en in België, als Lid-Staat waar de goederen aankomen, een intracommunautaire verwerving. Indien de Franse onderneming de BTW in België zou moeten voldoen, zou ze in elke onderstelling, als niet in België gevestigde onderneming, een recht op teruggaaf kunnen uitoefenen bij toepassing van artikel 76, § 2, W.BTW.
Door toepassing van artikel 40bis wordt die intracommunautaire verwerving in België vrijgesteld van BTW.
We merken op dat die vrijstelling de Franse onderneming niet ontslaat van de verplichting zich in België voor de BTW te laten identificeren, teneinde aan haar leverancier haar Belgisch BTW-nummer te kunnen meedelen zodanig dat die laatste zijn intracommunautaire levering in Frankrijk kan vrijstellen.
De vrijstelling heeft enkel tot doel te vermijden dat de onderneming eerst de BTW moet betalen op haar intracommunautaire verwerving van de goederen in België om nadien de teruggaaf te vragen op grond van artikel 76, § 2.
Dat zou een zinloze en nadelige voorfinanciering meebrengen voor de betrokken onderneming.
64. Die bepaling is eveneens van toepassing in bepaalde gevallen van stockage volgend op overbrengingen bedoeld in artikel 12bis. Daar die materie zeer complex is zal er dieper op ingegaan worden in het hoofdstuk over de handelingen die gelijkgesteld worden met intracommunautaire leveringen
De belastingplichtigen die in het buitenland gevestigd zijn en de vrijstelling bepaald in artikel 40bis genieten, worden ontheven van de verplichting om maandelijks of trimestrieel periodieke aangiftes in te dienen, behalve indien ze overgaan tot leveringen van goederen of dienstverrichtingen die plaatsvinden in België en daar belastbaar zijn, en waarvoor ze, volgens artikel 51, § 1, worden aangemerkt als schuldenaar van de belasting.
Ze moeten daarentegen wel de bijzondere BTW-aangifte indienen om hun vrijgestelde intracommunautaire verwervingen en gelijkgestelde handelingen aan te geven. Gezien die handelingen vrijgesteld zijn, geeft het indienen van die bijzondere aangifte geen aanleiding tot enige betaling van BTW.
Belangrijke opmerking:
Belastingplichtigen die in België geen enkele belastbare handeling verrichten, kunnen teruggaaf bekomen van de belasting, die ze hebben voldaan in België bij de invoer van goederen of die ze hebben betaald aan Belgische belastingplichtigen ingevolge leveringen van goederen of het verrichten van diensten, volgens de procedure voorzien in bovengenoemde aanschrijving 6/1981 van 10 maart 1981 (zie nummer 61).
HOOFDSTUK III. VERRICHTINGEN GELIJKGESTELD MET INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN/VERWERVINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
65. Artikel 12bis bepaalt:
"De overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn bedrijf naar een andere Lid-Staat wordt met een levering van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.
Als overgebracht naar een andere Lid-Staat wordt beschouwd elk lichamelijk goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige buiten België maar binnen de Gemeenschap wordt verzonden of vervoerd voor bedrijfsdoeleinden, voor zover het daarbij niet om een van de volgende handelingen gaat :
1° de levering van dat goed door de belastingplichtige binnen de Lid-Staat waar de installatie of de montage onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, 2°, plaatsvindt of binnen de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer onder de voorwaarden van artikel 15, § § 4 en 5;
2° de levering van dat goed door de belastingplichtige onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, 3°;
3° de levering van dat goed door de belastingplichtige in het binnenland onder de voorwaarden van de artikelen 39, § 1, 39bis en 42, § § 1, 2 en 3;
4° de oplevering aan de belastingplichtige van een werk in roerende staat in de zin van artikel 10, § 2, 2°, dat in een andere Lid-Staat dan die waar de opdrachtgever-belastingplichtige voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, wordt verricht, wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn:
a) de door de opdrachtnemer gebruikte materialen zijn door de opdrachtgever of voor diens rekening verzonden of vervoerd vanuit de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden gedentificeerd is;
b) het door de opdrachtnemer vervaardigde of samengestelde werk is vervoerd of verzonden naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
5° de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met werkzaamheden betreffende dat goed, die daadwerkelijk worden uitgevoerd in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed;
6° het tijdelijk gebruik van dat goed op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, ten behoeve van een dienstverrichting door de in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van het goed gevestigde belastingplichtige;
7° het tijdelijke gebruik van dat goed voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat waar de invoer van hetzelfde goed uit een derde land met het oog op tijdelijk gebruik in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten.
Wanneer één van de voorwaarden voor de toepassing van de bepalingen van het 2de lid hierboven niet meer wordt vervuld, wordt het goed evenwel beschouwd als overgebracht naar een andere Lid-Staat. In dat geval vindt de overbrenging plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld.".
66. Artikel 25quater, § 1 bepaalt:
"§ 1. Met een intracommunautaire verwerving van een goed onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld het door een belastingplichtige voor de doeleinden van zijn economische activiteit bestemmen van een goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige wordt verzonden of vervoerd uit een andere Lid-Staat waar het is vervaardigd, gewonnen, bewerkt, aangekocht, verworven in de zin van artikel 25ter, of door de belastingplichtige in het kader van zijn economische activiteit in die andere Lid-Staat is ingevoerd.
Deze gelijkstelling is slechts van toepassing in de gevallen waar overeenkomstig artikel 12bis de overbrenging van het goed naar een andere Lid-Staat met een levering van goederen zou worden gelijkgesteld.".
Afdeling 1. Gelijkgestelde handelingen
§ 1. Algemeen
67. De combinatie van de artikelen 12bis en 25quater, § 1, stellen elke materiële overbrenging door een belastingplichtige, voor de behoeften van zijn onderneming, van een Lid-Staat naar een andere, gelijk met een intracommunautaire levering/verwerving.
Die bepalingen hebben betrekking op belastingplichtigen die één juridische eenheid vormen, in verschillende Lid-Staten gevestigd en/of er voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn en goederen verplaatsen tussen de vestigingen van hun onderneming in de verschillende Lid-Staten.
Het doel van die bepalingen is het fiscaal volgen van de goederenbewegingen binnen een onderneming, om zo steeds de Lid-Staat te kennen waar de goederen zich bevinden.
§ 2. Bedoelde goederen
68. Goederen die het voorwerp kunnen uitmaken van een overbrenging door een belastingplichtige zijn "goederen van zijn bedrijf", dit wil zeggen goederen die, in de zin van artikel 12, het voorwerp van een onttrekking kunnen uitmaken.
De goederen waarvan de belastingplichtige enkel het houderschap heeft en die hij naar een andere Lid-Staat verzendt, worden daarentegen niet bedoeld.
Voorbeelden van overbrengingen
69. Een onderneming die in België en in Frankrijk gevestigd is verplaatst op definitieve wijze een investeringsgoed van de Belgische zetel naar de Franse.
De Franse zetel van dezelfde onderneming verzendt goederen naar de Belgische zetel met de bedoeling ze op de Belgische markt te verkopen (zie ook afdeling 3 hieronder).
§ 3. Belastbaar feit en opeisbaarheid
70. Het belastbaar feit doet zich voor op het tijdstip waarop de overbrenging van de ene Lid-Staat naar de andere materieel gebeurt.
Om een uniforme toepassing van dat stelsel te verzekeren, wordt het belastbaar feit geacht plaats te vinden op het tijdstip waarop de goederen de inrichting, van waaruit ze worden verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat, verlaten (toepassing van het vermoeden in artikel 16, § 3, W.BTW).
Overeenkomstig artikelen 17, § 2 en 25septies, § 2 is de BTW niet opeisbaar op het tijdstip van het belastbaar feit, maar op de datum waarop het stuk, voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1 van 29 december 1992 (*) wordt uitgereikt, of bij gebrek aan een dergelijk stuk, op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden.
Die data dienen dus voor de belastingplichtige als referentiedata voor het naleven van de verplichtingen opgesomd in § 5 hieronder.
§ 4. Maatstaf van heffing en tarief
71. Volgens de bewoordingen van de artikelen 33bis en 31, 1°, bestaat de maatstaf van heffing van een overbrenging van goederen uit de aankoopprijs van deze of van gelijkaardige goederen, of bij gebrek aan een aankoopprijs, uit de kostprijs, vastgesteld op het tijdstip waarop die handelingen zich voordoen.
Het toepasselijk tarief wordt vastgesteld door artikel 38bis (*) en K.B. nr. 20.
(*) Zie hierboven, hoofdstuk II, afdeling 5, § 2.
§ 5. Verplichtingen van de belastingplichtigen
A. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België handelingen verrichten die door artikel 12bis worden gelijkgesteld met een levering van goederen
"Art. 2. De in artikel 1, § 1, bedoelde belastingplichtige is gehouden een stuk op te maken voor de in artikel 39bis, eerste lid, 4°, van het Wetboek bedoelde leveringen van goederen.
§ 2. Voor de onder de voorwaarden van artikel 39bis van het Wetboek verrichte leveringen van goederen moeten de in artikel 1 bedoelde factuur en het in artikel 2 bedoeld stuk worden uitgereikt uiterlijk de vijfde werkdag van de maand na die waarin de levering werd verricht.
In afwijking van het bepaalde in het vorige lid moet, in het geval bedoeld in artikel 1, § 1, 3°, de factuur worden uitgereikt uiterlijk de vijfde werkdag van de maand na die waarin een voorschot wordt betaald.".
Artikel 5 van K.B. nr. 1 zet uiteen welke vermeldingen op dat stuk moeten voorkomen.
73. Die handeling moet worden opgenomen in vak 46 van de periodieke aangifte die betrekking heeft op de maand waarin de BTW op de overbrenging opeisbaar is geworden.
Voorbeeld
74. A, gevestigd in België en in Frankrijk, vervoert goederen op 20 maart 1993 vanuit zijn Belgische vestiging naar zijn vestiging in Frankrijk.
De BTW wordt, overeenkomstig artikel 17, § 2, opeisbaar op 15 april 1993, ofwel op de datum van uitreiking van het stuk voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1.
Indien het stuk wordt opgesteld vóór 15 april 1993, dan wordt de BTW opeisbaar bij de uitreiking van het stuk. De handeling moet worden opgenomen in vak 46 van de aangifte die betrekking heeft op de maand maart of op het eerste kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand maart. De handeling worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de maand april of met betrekking tot het tweede kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand april.
Bij gebrek aan een dergelijk stuk vóór 15 april moet de handeling worden opgenomen in vak 46 van de aangifte voor de maand april 1993 indien A een maandaangever is of in de aangifte voor het tweede kwartaal 1993 indien hij een kwartaalaangever is.
75. De intracommunautaire opgave die door de belastingplichtigen in België moet worden ingediend, dient, voor het kwartaal waarin de BTW opeisbaar is geworden, melding te maken van de overeenkomstig artikel 12bis met leveringen van goederen gelijkgestelde overbrengingen naar hun vestiging, opslagplaats of gelijk welke andere plaats waarnaar de goederen verzonden zijn, met vermelding van hun BTW-identificatienummer in de betrokken Lid-Staat.
Voorbeeld
76. In het geval onder punt 2) hierboven (nr. 74), moet de betrokken overbrenging opgenomen worden in de intracommunautaire opgave voor het 1ste trimester 1993 gezien het stuk uitgereikt werd in de loop van de maand maart 1993. Indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand april, of bij gebrek aan een dergelijke stuk, moet de overbrenging worden opgenomen in de intracommunautaire opgave voor het 2de kwartaal.
B. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling verrichten overeenkomstig artikel 25quater, § 1
77. Het K.B. nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, voor het laatst gewijzigd door het K.B. van 29 december 1992, bepaalt dat :
"Art. 3. § 1. Om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen moet de belastingplichtige :
1° tot 5° (...);
6° ten aanzien van de belasting geheven van een handeling die de belastingplichtige verricht voor de behoeften van zijn economische activiteit en die met een intracommunautaire verwerving wordt gelijkgesteld door artikel 25quater van het Wetboek, in het bezit zijn van een in artikel 5, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde bedoelde stuk en de belasting opnemen in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin ze opeisbaar wordt.".
78. a) Die handeling moet worden opgenomen in vak 86 van de periodieke aangifte in te dienen voor de maand of het kwartaal waarin de BTW op de overbrenging opeisbaar is geworden.
Voorbeeld
79. A, gevestigd in België en in Frankrijk, vervoert op 20 maart 1993, vanuit zijn Franse vestiging, goederen naar zijn Belgische vestiging.
De BTW wordt, overeenkomstig artikel 25septies, § 2, opeisbaar ofwel op 15 april 1993, ofwel op de datum van uitreiking van het stuk voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1.
Indien het stuk wordt opgesteld vóór 15 april 1993, dan wordt de BTW opeisbaar bij de uitreiking van dat stuk. Die handeling moet worden opgenomen in vak 86 van de aangifte die betrekking heeft op de maand maart of op het eerste kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand maart. De handeling moet worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de maand april 1993 of met betrekking tot het tweede kwartaal 1993 indien het stuk werd uitgereikt in de loop van de maand april.
Bij gebrek aan een dergelijk stuk vóór 15 april moet de handeling worden opgenomen in vak 86 van de aangifte voor de maand april indien A een maandaangever is of in de aangifte voor het tweede kwartaal indien hij een kwartaalaangever is.
80. b) De opeisbare BTW over die met een intracommunautaire verwerving gelijkgestelde handeling moet worden opgenomen in vak 55 van dezelfde periodieke aangifte.
Afdeling 2 : Niet-gelijkgestelde handelingen
81. Het in afdeling 1 uiteengezette systeem voor het fiscaal volgen van de goederenbewegingen is in sommige situaties voor de ondernemingen onnodig ofwel te zwaar gebleken.
Artikel 12bis somt, op limitatieve wijze, een aantal handelingen op die niet beschouwd worden als een overbrenging van goederen die gelijkgesteld wordt met een levering/verwerving van goederen.
Die handelingen worden dus niet fiscaal gevolgd via de periodieke aangiften en de intracommunautaire opgaven.
Sommige van die handelingen dienen toch te worden ingeschreven in een register, zoals bepaald in artikel 54bis, § 1, waardoor de goederen boekhoudkundig worden gevolgd vanuit België, land van vertrek (*).
§ 1. Handelingen die moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1
82. Bedoelde handelingen
Worden niet gelijkgesteld met intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en artikel 25quater, de overbrengingen, door een belastingplichtige, van goederen van zijn onderneming naar een andere Lid-Staat, voor het verrichten van volgende handelingen :
1°) de afgifte aan de belastingplichtige (opdrachtgever) van een maakloonwerk in de zin van artikel 10, § 2, 2° voor zover is voldaan aan de voorwaarden gesteld in artikel 12bis, 2de lid, 4° (zogeheten "bilateraal" maakloonwerk);
2°) de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met werkzaamheden betreffende die goederen, die daadwerkelijk worden uitgevoerd in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed (art. 12bis, 2de lid, 5°);
Voorbeeld
Een goed wordt naar een andere Lid-Staat gezonden om aldaar een dienstverrichting te ondergaan die geen maakloonwerk is, gelijkgesteld met een levering van een goed, zoals een herstelling, reiniging, controle op de werking, expertise, ...
3°) het tijdelijke gebruik van die goederen op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, ten behoeve van een dienstverrichting door de belastingplichtige gevestigd in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van het goed (art. 12bis, 2de lid, 6°).
Voorbeeld
Het materieel dat door een loodgieter wordt vervoerd om een herstelling uit te voeren in een andere Lid-Staat, de kraan die een aannemer vervoert voor het oprichten van gebouwen in een andere Lid-Staat, een machine die wordt vervoerd om in huur te geven aan een afnemer gevestigd in een andere Lid-Staat...
4°) het tijdelijke gebruik van een goed voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat, waar de invoer van hetzelfde goed uit een derde land, met het oog op tijdelijk gebruik, in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten (art. 12bis, 2de lid, 7°) (*).
(*) Zie hoofdstuk V, afdeling 2, § 1.
Voorbeeld
Goederen vervoerd naar een andere Lid-Staat in het kader van een koopovereenkomst onder voorbehoud van bevredigend uitvallende proeven, goederen vervoerd om in de Lid-Staat van aankomst met het oog op een eventuele verkoop te worden tentoongesteld...,
83. Verplichtingen van de belastingplichtigen
Artikel 54bis bepaalt:
§ 1. Iedere belastingplichtige moet een register houden van de goederen die hij heeft verzonden of vervoerd, of die voor zijn rekening werden verzonden of vervoerd, naar een andere Lid-Staat voor de handelingen bedoeld in artikel 12bis, 2de lid, 4° tot 7°.
(...).".
Het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde preciseert :
"Art. 23. Elke belastingplichtige moet een register houden waarin hij de goederen optekent die door hemzelf of voor zijn rekening zijn verzonden of vervoerd, voor bedrijfsdoeleinden, naar een andere Lid-Staat van de Gemeenschap, met het oog op :
1° de oplevering aan de belastingplichtige van een werk in roerende staat in de zin van artikel 10, § 2, 2°, van het Wetboek, dat wordt verricht in een andere Lid-Staat, wanneer de volgende voorwaarden verenigd zijn:
a) de door de opdrachtnemer gebruikte materialen zijn door de opdrachtgever of voor diens rekening verzonden of vervoerd vanuit de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
b) het door de opdrachtnemer vervaardigde of samengestelde werk is vervoerd of verzonden naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
2° de verrichting voor de belastingplichtige van een dienst in verband met werkzaamheden betreffende deze goederen, die daadwerkelijk worden verricht in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen;
3° het tijdelijk gebruik van deze goederen op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of van het vervoer van deze goederen, ten behoeve van een dienst die door de belastingplichtige wordt verricht;
4° het tijdelijk gebruik van deze goederen voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat, waar de invoer van dezelfde goederen uit een derde land, met het oog op tijdelijk gebruik, in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten.
Art. 24. In het in artikel 23 bedoelde register vermeldt de belastingplichtige, voor elke handeling :
1° een volgnummer;
2° de datum van de handeling;
3° de naam en het adres van de bestemmeling van de betrokken goederen;
4° in voorkomend geval, het BTW-identificatienummer van die bestemmeling en, de plaats van bestemming van de betrokken goederen;
5° de hoeveelheid van de verzonden of de vervoerde goederen en de gebruikelijke benaming van deze goederen;
6° hun nummers of identificatiekentekens wanneer deze er van voorzien zijn;
7° de waarde van de verzonden of de vervoerde goederen, bepaald overeenkomstig artikel 33, 1°, van het Wetboek;
8° de datum van terugkeer van de goederen;
9° de hoeveelheid en de gebruikelijke benaming van de teruggekeerde goederen, wanneer deze verschillen van die der verzonden of vervoerde goederen;
10° de hoeveelheid van de goederen die niet zijn teruggekeerd, alsook de reden van niet terugkeer;
11° de datum en het inschrijvingsnummer in de factuurboeken van de facturen of de als zodanig geldende stukken en van de creditnota's die hij heeft ontvangen of uitgereikt met betrekking tot deze handelingen.
Art. 27. De belastingplichtigen die een boekhouding voeren waarin de in de artikelen 24 en 26 voorgeschreven vermeldingen voorkomen, zijn ervan ontheven de in de artikelen 23 en 25 bedoelde registers te houden.".
84. Die goederenbewegingen moeten in het register worden ingeschreven opdat de administratie, indien zij naar aanleiding van een controle vaststelt dat de goederen uit de Belgische vestiging van de belastingplichtige zijn verdwenen, zou kunnen nagaan wat er met de goederen is gebeurd en meer bepaald waarom de goederen zich niet meer in de onderneming bevinden.
We herinneren eraan dat artikel 16, § 3 van het Wetboek bepaalt dat, behoudens tegenbewijs, de levering van een goed geacht wordt plaats te vinden "op het tijdstip waarop het goed niet meer aanwezig is in het magazijn, de werkplaats, het depot of enige andere inrichting waarover de leverancier in België beschikt". Bijgevolg moet de belastingplichtige kunnen aantonen wat er met de goederen, die zich in zijn magazijn bevonden, gebeurd is. Zoniet worden ze geacht het voorwerp te hebben uitgemaakt van een levering waarop de Belgische BTW verschuldigd is, overeenkomstig artikel 15, § 7.
§ 2. Handelingen die geen overbrenging zijn in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en die niet moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1.
Wordt niet aangezien als een intracommunautaire levering/verwerving van goederen in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en artikel 25quater, de overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn onderneming naar een andere Lid-Staat, met navolgende handelingen als doel:
1°)
3°) de levering van dat goed zodanig dat een van de vrijstellingen kan worden genoten bepaald in :
86. Draagwijdte van deze regeling:
a) De leveringen beoogd in artikel 12bis, 2de lid, 1° en 2°, maken reeds het voorwerp uit van een afzonderlijke plaatsbepaling vastgesteld in artikel 15 :
N.B. Hierbij dient te worden benadrukt dat die bepaling de leveringen van goederen beoogt die, op het tijdstip waarop de goederen de Lid-Staat van vertrek verlaten, een van de vrijstellingen opgesomd onder punt 3° van artikel 12bis kunnen genieten en waarbij de werkelijke en definitieve bestemming van de goederen gekend is vanaf dat tijdstip.
Voorbeelden
87. 1) A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen naar B, Franse belastingplichtige die voor de BTW geïdentificeerd is in Frankrijk.
Vanaf het tijdstip waarop de goederen vervoerd zijn, is aan de voorwaarden voor de vrijstelling bepaald in artikel 39bis voldaan :
2) A, Belgische belastingplichtige, vervoert op 20 maart goederen naar C, Deense belastingplichtige die in Denemarken voor de BTW geïdentificeerd is.
Tijdens het vervoer maakt A een tussenstop in Bonn om die goederen te groeperen met zijn andere verzendingen naar Denemarken.
Hier is eveneens aan de voorwaarden voor de vrijstelling bepaald in artikel 39bis voldaan, op het tijdstip waarop de goederen vervoerd worden :
3) A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen vanuit Rotterdam naar de Verenigde Staten.
Vanaf het tijdstip waarop de goederen verzonden zijn, is aan de vrijstellingsvoorwaarden bepaald in artikel 39, § 1, voldaan. Een Enig Document wordt opgesteld, dat wordt gevalideerd door de Belgische douane en waarvan het exemplaar 3 wordt geldig gemaakt door de Nederlandse douane.
A hoeft geen enkele met een intracommunautaire levering/verwerving gelijkgestelde overbrenging van België naar Nederland te doen.
88. Die bepaling betreft daarentegen niet de verplaatsingen van goederen door een onderneming van een Lid-Staat naar een andere wanneer de uiteindelijke bestemming van de goederen op dat tijdstip nog niet gekend is.
Een dergelijke verplaatsing is een overbrenging in de zin van artikel 12bis, 1ste lid (cfr. afdeling 1 hierboven en afdeling 3 hieronder).
89. Onderhavige goederenbewegingen worden niet gelijkgesteld met intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen en ze moeten niet worden ingeschreven in het register bedoeld in artikel 54bis, § 1, W.BTW daar de goederen reeds gevolgd worden :
Ingeval de leverancier zich belast met het vervoer, kan het gebeuren dat hij zich, ter vereenvoudiging van zijn verplichtingen tot het indienen van de intracommunautaire opgave en de statistiekaangifte, voor BTW-doeleinden laat identificeren in de Lid-Staat waarnaar hij de goederen vervoert om aldaar zelf belastbare intracommunautaire verwervingen ingevolge een overbrenging van goederen aan te geven, en er vervolgens zijn verkopen te belasten als een interne levering in die Lid-Staat.
Dit vereenvoudigt in grote mate het opstellen van zijn intracommunautaire opgave, daar hij die kan beperken tot één inschrijving voor het geheel van de overbrengingen met als bestemming zijn eigen BTW-identificatienummer in de Lid-Staat van aankomst. De toepassing van de gewone regels impliceert dat voor iedere voor BTW-doeleinden geïdentificeerde koper in die Lid-Staat het totaal bedrag van de aan hem verrichte leveringen moet worden opgenomen.
Als gevolg van die keuze moet hij uiteraard periodieke BTW-aangiften indienen in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, waarin ook de interne leveringen volgend op de intracommunautaire verwervingen moeten worden opgenomen. Zo nodig zal een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten worden erkend in die Lid-Staat.
De 12 Lid-Staten zijn overeengekomen zich hiertegen niet te verzetten maar de belastingplichtigen moeten wel alle gevolgen van die keuze dragen.
Een van de belangrijkste gevolgen van die oplossing is dat de eindverwerver in de Lid-Staat van aankomst, wanneer hij een belastingplichtige is met recht op aftrek, de BTW moet voorfinancieren, hetgeen niet het geval zou zijn indien de leverancier een intracommunautaire levering van goederen zou doen, gevolgd door een intracommunautaire verwerving door de klant.
§ 3. Omvorming van een niet-overbrenging naar een overbrenging
91. Artikel 12bis, 3de lid bepaalt:
"wanneer één van de voorwaarden voor de toepassing van de bepalingen van het 2de lid hierboven niet meer wordt vervuld, wordt het goed evenwel beschouwd als overgebracht naar een andere Lid-Staat. In dat geval vindt de overbrenging plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld.".
Die bepaling, ingevoegd door het koninklijk besluit van 29 december 1992, beoogt de gevallen te regelen waarin goederen tijdelijk worden verzonden naar een andere Lid-Staat zonder dat hiervoor, bij toepassing van artikel 12bis, 2de lid, een overbrenging diende te gebeuren en waarin vervolgens de bestemming van de goederen wordt gewijzigd.
Toepassingsgevallen
Toepassing 1 : goederen in huur gegeven met koopoptie
92. Een machine die verhuurd wordt aan een afnemer gevestigd in een andere Lid-Staat dan die van de dienstverrichter, wordt naar de huurder gezonden.
Na een zekere tijd wordt de huurder eigenaar van de gehuurde machine.
Op dat tijdstip is de voorwaarde gesteld in artikel 12bis, 2de lid, 6° ("het tijdelijk gebruik") niet langer meer vervuld.
De verhuurder moet, vanaf dat tijdstip, het goed overbrengen naar de Lid-Staat van de huurder : hij zal zich daar dus voor BTW-doeleinden moeten laten identificeren om zijn intracommunautaire verwerving van goederen in de zin van artikel 25quater aan de BTW te onderwerpen. De daaropvolgende interne levering moet eveneens belast worden in die Lid-Staat. De BTW die verschuldigd is op de intracommunautaire verwerving is uiteraard volgens de gewone regels aftrekbaar.
Toepassing 2 : goederen verkocht op markten, beurzen, exposities, enz...
93. Goederen worden door een belastingplichtige vervoerd naar een andere Lid-Staat in het kader van een handelsbeurs aldaar.
Een gedeelte van de goederen wordt ter plaatse verkocht; de rest keert terug naar de Lid-Staat van vertrek.
In sommige gevallen zouden deze goederen geplaatst kunnen worden onder de regeling voor tijdelijke invoer indien ze uit derde landen zouden komen. Bij toepassing van artikel 12bis, 2de lid, 7°, geeft hun verzending of vervoer geen aanleiding tot een belastbare overbrenging.
Zodra goederen verkocht worden, is de voorwaarde van het "tijdelijk gebruik" evenwel niet langer vervuld en wordt de overbrenging belastbaar.
Vanaf dat tijdstip moet de belastingplichtige voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn in de Lid-Staat waarnaar de goederen verzonden of vervoerd zijn om er de intracommunautaire verwerving van goederen overeenkomstig artikel 25quater alsmede de daaropvolgende interne leveringen aan de BTW te onderwerpen.
Zo nodig zal een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten worden erkend.
Afdeling 3. Bijzonder geval : de stockage
94. Wanneer een onderneming in verschillende Lid-Staten gevestigd is, zal het niet zelden voorkomen dat goederen verplaatst worden van een Lid-Staat naar een andere om in ieder van de Lid-Staten voorraden aan te leggen.
In alle gevallen waarin de vestigingen beschikken over een onderscheiden rechtspersoonlijkheid maken die verplaatsingen intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen uit, onderworpen aan het algemeen stelsel.
Daarentegen, in de gevallen waarin de verplaatsingen zich voordoen in de schoot van dezelfde onderneming, zijn onderstaande regelingen van toepassing naargelang van de situatie.
§ 1. Principe
95. Deze overbrengingen worden gelijkgesteld met :
Toepassingsgevallen
96. Aanleggen van een voorraad door de verkoper
A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen naar zijn in Frankrijk voor de BTW geïdentificeerd filiaal om te worden verkocht in Frankrijk of om, vanuit Frankrijk, het voorwerp uit te maken van intracommunautaire leveringen of te worden uitgevoerd.
Het gaat klaar en duidelijk om het aanleggen van een voorraad in die zin dat de definitieve bestemming van de goederen nog niet gekend is op het tijdstip waarop ze het Belgisch grondgebied verlaten.
Die overbrenging wordt gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen door A en geeft aanleiding tot:
Variante: belastingplichtige A, gevestigd in België, vervoert op 20 maart naar belastingplichtige B, gevestigd in een andere Lid-Staat, een voorraad goederen die belastingplichtige B koopt en onttrekt volgens behoefte. De goederen blijven eigendom van A tot op het tijdstip waarop B ze uit de voorraad neemt (handeling die vaak "call-off stock" wordt genoemd).
Ook in dat geval legt belastingplichtige A een voorraad aan in Lid-Staat B : vanaf 20 maart houdt dat voor hem een belastbare overbrenging van goederen in. A zal zich dus voor BTW-doeleinden moeten laten identificeren in de Lid-Staat van B om er zijn intracommunautaire verwerving van goederen overeenkomstig artikel 25quater W.BTW alsmede, telkens wanneer B goederen uit de voorraad haalt, de daaropvolgende interne leveringen aan de BTW te onderwerpen.
97. Aanleggen van een voorraad door de koper
A, een in België gevestigde belastingplichtige, koopt goederen bij B, belastingplichtige gevestigd in Frankrijk, en doet de goederen leveren in een opslagplaats (*) in Nederland.
A slaat dus goederen op in een andere Lid-Staat dan de zijne en tevens ook in een andere Lid-Staat dan die waarin de goederen waarschijnlijk zullen terechtkomen bij de verschillende kopers. Zodra hij kopers heeft gevonden (nemen we aan in België), haalt hij de goederen uit de opslagplaats om ze rechtstreeks bij zijn kopers te leveren.
In dat geval kan de stockage niet langer beschouwd worden als een modaliteit van het vervoer naar A in België, aangezien hij op het tijdstip waarop hij de goederen verwerft bij B, de reële en definitieve bestemming nog niet kent.
Hij moet zich dus voor BTW-doeleinden laten identificeren in de Lid-Staat waarnaar de goederen zijn vervoerd met het oog op het aanleggen van een voorraad, in casu Nederland. Hij verricht er een intracommunautaire verwerving van goederen (*), gevolgd door, bij de verkoop aan Belgische belastingplichtigen, intracommunautaire leveringen, vrijgesteld bij toepassing van de in Nederland geldende bepaling die overeenkomt met artikel 39bis. In dat laatste geval kan A niettemin deze handeling opsplitsen in een overbrenging gevolgd door interne leveringen in België of in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (zie hierboven nr. 91).
§ 2. Afwijkingen
A. Eerste afwijking : vrijstelling van de intracommmunautaire verwerving beoogd in artikel 40bis W.BTW (*)
(*) Zie hierboven, hoofdstuk II, afdeling 6, § 2.
98. Artikel 40bis stelt de intracommunautaire verwervingen van goederen van de belasting vrij wanneer zij worden verricht door belastingplichtigen die recht zouden hebben op volledige teruggaaf van de op die verwervingen verschuldigde belasting bij toepassing van artikel 76, § 2.
Die vrijstelling zal toepassing vinden in sommige gevallen van stockage, wanneer een buitenlandse belastingplichtige, die nog altijd aan de voorwaarden voldoet om teruggaaf te verkrijgen op basis van artikel 76, § 2 W.BTW en van de achtste BTW-richtlijn van de Raad van 6 december 1979 (*), ertoe gebracht wordt om een voorraad aan te leggen in België om later vanuit de opslagplaats goederen te leveren.
Die vrijstelling kan slechts tijdelijk worden ingeroepen, namelijk gedurende een bepaalde, min of meer lange, periode waarbij de goederen zijn opgeslagen zonder dat er uitgaande handelingen gebeuren. Ze ontslaat de belastingplichtige in geen geval van zijn verplichting zich voor de BTW te laten identificeren in de Lid-Staat waar de voorraad is aangelegd.
Voorbeeld
99. De onderneming A, gevestigd en voor de BTW geïdentificeerd in Frankrijk, besluit een filiaal op te richten in België.
Op 20 maart 1993, worden goederen verzonden met bestemming België vanuit de Franse zetel. Die handeling wordt, overeenkomstig artikel 12bis, 1ste lid en 25 quater, gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen.
Vanaf dat tijdstip moet de onderneming geïdentificeerd zijn voor de BTW in België daar ze schuldenaar wordt van de Belgische BTW op een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling.
In de mate dat de goederen enkel worden opgeslagen en dat er geen uitgaande handelingen gebeuren, kan ze de vrijstelling voor intracommunautaire verwervingen genieten bij toepassing van artikel 40bis.
Die vrijstelling betekent geen ontheffing van de identificatieplicht in België, noch van de indiening van een speciale BTW-aangifte die het bedrag van haar intracommunautaire verwervingen en gelijkgestelde handelingen vermeldt.
Bovendien zal het boekhoudstuk, bepaald in artikel 5, § 2 van K.B. nr. 1 moeten worden opgemaakt om de bedoelde handeling vast te stellen.
Wanneer, tenslotte, begonnen wordt met verrichtingen vanuit het Belgisch filiaal, kan de onderneming, die ondertussen al geïdentificeerd is voor de BTW, niet langer de vrijstelling genieten beoogd in artikel 40bis : ze moet er periodieke BTW-aangiften indienen en er de intracommunautaire verwervingen van goederen en gelijkgestelde handelingen onderwerpen aan de BTW, die normaal gezien aftrekbaar is overeenkomstig artikel 45 en volgende van het W.BTW.
100. Er wordt opgemerkt dat de uitgaande handelingen vanuit het Belgisch filiaal de volgende kunnen zijn :
101. Krachtens de artikelen 12bis, 2de lid, 3° en 25quater wordt de overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn onderneming voor de levering van dat goed onder de voorwaarden die de vrijstellingen verlenen bepaald in:
Die bepaling beoogt alleen de handelingen die, op het tijdstip waarop de goederen de Lid-Staat van vertrek verlaten, één van de hierboven uiteengezette vrijstellingen kunnen genieten, en is derhalve enkel toepasselijk als de werkelijke bestemming van de goederen gekend is.
Voor toepassingsgevallen en verdere uiteenzetting wordt verwezen naar afdeling 2, § 2, hierboven.
HOOFDSTUK IV. DRIEHOEKSVERKEER
102. Intracommunautaire handelingen kunnen ingewikkeld zijn in deze zin dat belastingplichtigen uit verschillende Lid-Staten van de Gemeenschap, tot zelfs ondernemingen die gevestigd zijn in derde landen, erbij betrokken kunnen zijn, daar waar de goederen slechts van een Lid-Staat naar een andere worden verzonden. Indien in die situaties drie handelaars optreden, geïdentificeerd in drie verschillende Lid-Staten, spreekt men van "driehoeksverkeer", dat het voorwerp uitmaakt van dit hoofdstuk.
Afdeling 1. Niet vereenvoudigd driehoeksverkeer
Onderafdeling 1. Toepasselijk stelsel wanneer de uiteindelijke verwerver een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon is die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is.
§ 1. Algemeenheden
103. Belastingplichtige A, voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 1, verkoopt goederen aan belastingplichtige B, voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 2. Belastingplichtige B verkoopt die goederen aan belastingplichtige C voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 3. De goederen worden vervoerd vanuit Lid-Staat 1 naar Lid-Staat 3.
Schema ================================================================== | | | Lid-Staat 1 Lid-Staat 2 Lid-Staat 3 | | | | A ¦ -------------------> B ¦-----------------> C | | facturering facturering | | | | goederen | | ¦-------------------------------------------> | | | ==================================================================
104. Het overgangsstelsel wijzigt niets aan de bestaande principes voor de plaatsbepaling van de levering van goederen.
Artikel 15, § 2 van het Wetboek bevat ter zake slechts de twee volgende criteria :
Wanneer we die principes toepassen op het voorbeeld, dan vindt de levering van de goederen door B in ieder geval plaats buiten de territoriale bevoegdheid van Lid-Staat 2, maar ofwel in Lid-Staat 1 ofwel in Lid-Staat 3. In de twee gevallen zal B gehouden zijn zich te laten identificeren voor de BTW in de Lid-Staat waar de levering plaatsvindt (dat wil zeggen, afhankelijk van hetgeen bepaald is in de verkoopovereenkomst in Lid-Staat 1 of in Lid-Staat 3).
105. In het driehoeksverkeer kan er slechts een levering met vervoer ter bestemming van de medecontractant gebeuren in één van de betrokken juridische relaties.
Een van de leveringen (hetzij door A aan B, hetzij door B aan C) moet noodzakelijkerwijs een levering zonder vervoer zijn die belastbaar is op de plaats waar de goederen ter beschikking worden gesteld van de koper of de overnemer.
De bepaling van de Lid-Staat waarin de verkopen belastbaar zijn, hangt af van de contractuele relatie (A-B of B-C) waarin de goederen worden vervoerd van Lid-Staat 1 naar Lid-Staat 3.
Drie gevallen kunnen zich voordoen :
106. In dat geval geschiedt het vervoer zonder enige twijfel in de relatie A-B; A verricht dus een vrijgestelde levering en B verricht een belaste verwerving in Lid-Staat 3. B zal daar dus geïdentificeerd moeten zijn, of zo nodig, een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen. B realiseert vervolgens een interne levering aan C in Lid-Staat 3.
107. In die situatie kan het vervoer zich voordoen in de relatie A-B of in de relatie B-C.
Enkel een grondig onderzoek van de contracten en de algemene verkoopsvoorwaarden maakt het mogelijk te bepalen in welke relatie het vervoer wordt verricht.
In ieder geval zal, indien het vervoer gebeurt door of voor rekening van B als koper van A, de handeling A-B intracommunautair zijn terwijl de handeling B-C een nationale levering zal zijn in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Indien daarentegen het vervoer gebeurt door of voor rekening van B als verkoper van C, zal de handeling A-B een nationale levering uitmaken in de Lid-Staat van vertrek van de goederen daar waar de handeling B-C intracommunautair zal zijn.
Indien de nodige bewijsmiddelen ontbreken, wordt vermoed dat de levering met vervoer naar de medecontractant geschiedt :
In de veronderstelling dat het vervoer plaatsvindt in de relatie B-C, zal de operatie op dezelfde wijze worden geregeld als in situatie 3 hieronder.
Situatie 3. Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van C.
108. In die situatie is er geen vervoer tussen A en B.
Het intracommunautair vervoer heeft dus plaats in de relatie B-C en er is een interne levering tussen A en B in Lid-Staat 1.
In die situatie moet B zich laten identificeren voor de BTW in Lid- Staat 1 (of er een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen) aangezien hij er een (vrijgestelde) intracommunautaire levering verricht met bestemming C, die de belaste verwerving verricht in Lid-Staat 3.
§ 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars
109. Zoals uiteengezet in de punten 104 tot 108 hierboven dienen Belgische belastingplichtigen die goederen verwerven in een andere Lid-Staat en die deze goederen leveren vanuit die Lid-Staat naar een derde Lid-Staat, zich in principe voor de BTW te laten identificeren in een van die twee andere Lid-Staten. Ze mogen, in dat geval, hun Belgisch BTW-nummer niet meedelen aan de verkoper daar de goederen nooit bestemd zijn om het voorwerp uit te maken van een intracommunautaire verwerving van goederen in België (de goederen komen er nooit aan).
Indien ondanks alles toch het Belgisch BTW-nummer wordt medegedeeld, heeft België het recht die intracommunautaire verwerving te belasten op basis van artikel 25quinquies, § 3, behoudens wanneer is voldaan aan de voorwaarden en de modaliteiten uiteengezet in afdeling 2 hieronder om de vereenvoudigingsregeling, ingevoerd door het koninklijk besluit van 29 december 1992 tot wijziging van het BTW-wetboek, te kunnen genieten.
SITUATIE 1
Uiteenzetting
110. B, Belgische belastingplichtige, koopt goederen bij A, Nederlandse belastingplichtige; hij verkoopt ze aan C, Franse belastingplichtige, en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds voor de BTW geïdentificeerd of laat zich identificeren in Nederland (B') (*).
Schema =========================================================== | | | NEDERLAND BELGIE FRANKRIJK | | | | A B' B C | | | | | | LEVERING ¦-----> ¦ -----------------------------> | | | | VERVOER ¦------------------------------------> | | | ===========================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in Nederland onder nr. NL (B'))
111. B mag zijn Belgisch BTW-nummer niet mededelen aan A: daar hij niet voor de BTW geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, kan hij slechts zijn Nederlands BTW-nummer (nr. van B') meedelen aan verkoper A.
Daar B de goederen verwerft in Nederland, betreft het hier een levering zonder vervoer, die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Nederland.
A verricht een interne levering in Nederland en moet de Nederlandse BTW toepassen. Die is uiteraard door B in Nederland volgens de normale regels aftrekbaar.
112. B verricht vanuit Nederland een intracommunautaire levering van goederen; C verricht een intracommunautaire verwerving van goederen in Frankrijk, plaats van aankomst van de goederen.
De levering van B aan C is vrijgesteld van BTW in Nederland; B moet in Nederland een intracommunautaire opgave en een periodieke aangifte indienen waarin die intracommunautaire levering is opgenomen. In die aangifte kan hij zijn recht op aftrek uitoefenen van de BTW die hem werd aangerekend door A.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Nederlandse fiscus wat betreft de in Nederland na te leven verplichtingen.
SITUATIE 2
Uiteenzetting
113. B, Belgische belastingplichtige, koopt goederen bij A, Nederlandse belastingplichtige. Hij verkoopt die verder aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is een levering met vervoer; de levering B-C is levering zonder vervoer.
B is reeds voor de BTW geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
Schema
=============================================================== | | | NEDERLAND BELGIE FRANKRIJK | | | | A B B' C | | | | | | LEVERING ¦ ---------------------------------> ¦-----> | | | | VERVOER ¦---------------------------------------> | | | ===============================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in Frankrijk onder nr. FR (B')).
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van Nederland naar Frankrijk, door of voor rekening van de verkoper of de verwerver.
De levering van A aan B is intracommunautair en is vrijgesteld van BTW in Nederland; A moet zijn levering aan B (onder het nr. FR (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn kwartaalopgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van de goederen opnemen in zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
115. Die levering is een interne levering in Frankrijk en B zal de Franse BTW moeten toepassen.
In zijn in Frankrijk in te dienen periodieke aangifte moet de levering aan C worden opgenomen samen met de interne handelingen; de betaalde BTW op de intracommunautaire verwerving kan uiteraard worden afgetrokken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de in Frankrijk na te leven verplichtingen.
§ 3. Gevolgen voor de buitenlandse handelaars
116. Buitenlandse belastingplichtigen die vanuit België intracommunautaire leveringen van goederen verrichten of in België intracommunautaire verwervingen verrichten, moeten zich in België voor de BTW laten identificeren om er hun fiscale en boekhoudverplichtingen te kunnen naleven. Een aansprakelijk vertegenwoordiger moet daarvoor worden erkend wanneer de buitenlandse belastingplichtige er niet over een vaste inrichting beschikt (*).
117. De verplichting om zich voor BTW-doeleinden te laten identificeren betreft :
A, B en C zijn voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtigen.
SITUATIE 1
Uiteenzetting
118. B, Zwitserse onderneming (*), koopt in België goederen bij A, een Belgische BTW-belastingplichtige. B verkoopt de goederen aan C, belastingplichtige in Frankrijk en verzendt of vervoert de goederen rechtstreeks van België (Lid-Staat van vertrek), naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst). Het vervoer of de verzending kan worden verricht door een derde voor rekening van B.
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich identificeren voor de BTW in België (B') (*).
Schema ======================================================= | | | BELGIE ZWITSERLAND FRANKRIJK | | | | A B' B C | | | | | | LEVERING ¦-----> ¦ ---------------------------> | | | | VERVOER ¦----------------------------------> | | | =======================================================
Fiscale behandeling: 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in België onder nr. BE (B')).
119. B kan slechts zijn Belgisch BTW-nummer meedelen aan A daar hij niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Voor B, die de goederen verkrijgt in België, betreft het een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in België.
A verricht dus een interne levering in België en zal de Belgische BTW moeten toepassen. Die is volgens de normale regels aftrekbaar door B.
120. B verricht vanuit België een intracommunautaire levering van goederen; C verricht een intracommunautaire verwerving van goederen in Frankrijk, plaats van aankomst van de goederen.
De levering van B wordt vrijgesteld van BTW in België; B moet er de intracommunautaire opgave, voorgeschreven door artikel 53sexies W.BTW indienen, evenals een periodieke aangifte waarin die intracommunautaire levering is opgenomen in vak 46 en waarbij hij zijn recht op aftrek kan uitoefenen voor de BTW die hem door A in rekening is gebracht.
B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) wordt aan dezelfde boekhoud- en administratieve verplichtingen onderworpen als de Belgische belastingplichtigen.
SITUATIE 2
Uiteenzetting
121. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, belastingplichtige in België; hij verkoopt ze aan C, belastingplichtige in Frankrijk. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van België (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
Schema ========================================================= | | | BELGIE ZWITSERLAND FRANKRIJK | | | | A B B' C | | | | | | LEVERING ¦ -------------------------------> ¦------> | | | | VERVOER ¦---------------------------------------> | | | =========================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is voor de BTW geïdentificeerd in Frankrijk onder nr. FR (B')).
122. B deelt zijn Frans BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van België naar Frankrijk ongeacht het vervoer nu verzekerd wordt door de verkoper, de verwerver of een derde voor hun rekening.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in België; A moet zijn levering aan B (onder het nr. FR (B')) opnemen in zijn periodieke aangifte als een intracommunautaire levering van goederen alsook in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
123. Die levering is een interne levering in Frankrijk en B moet de Franse BTW erop toepassen.
In zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk moet hij die levering aan C opnemen samen met zijn interne handelingen; hij zal wel de over zijn intracommunautaire verwerving betaalde BTW kunnen aftrekken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de in Frankrijk na te leven verplichtingen.
SITUATIE 3
Uiteenzetting
124. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, Franse belastingplichtige; hij verkoopt ze aan C, Belgische belastingplichtige en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich identificeren in Frankrijk (B') (*).
Schema =========================================================== | | | FRANKRIJK ZWITSERLAND BELGIE | | | | A B' B C | | | | | | LEVERING ¦------> ¦ ----------------------------> | | | | VERVOER ¦------------------------------------> | | | ===========================================================
Fiscale behandeling: 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in Frankrijk onder nr. FR (B'))
125. B kan slechts zijn Frans BTW-nummer opgeven daar hij niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B, de goederen verkrijgt in Frankrijk, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Frankrijk.
A verricht dus een interne levering in Frankrijk en past de Franse BTW toe. Die is uiteraard aftrekbaar door B in Frankrijk.
126. B verricht vanuit Frankrijk een intracommunautaire levering van goederen; C verricht een intracommunautaire verwerving van goederen in België, plaats van aankomst van de goederen.
De levering van B is vrijgesteld van BTW in Frankrijk en B moet er een intracommunautaire opgave en een periodieke aangifte indienen waarin deze intracommunautaire levering is opgenomen. In die aangifte kan hij de BTW die hem door A in rekening werd gebracht in aftrek brengen.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de na te leven verplichtingen in Frankrijk.
De intracommunautaire verwerving van C is belastbaar in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen. Deze verwerving moet worden opgenomen in vak 86 van de periodieke aangifte. De verschuldigde BTW moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte en is aftrekbaar volgens de normale regels.
SITUATIE 4
Uiteenzetting
127. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, belastingplichtige in Frankrijk; hij verkoopt ze aan C, Belgische belastingplichtige en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in België (B') (*).
Schema ========================================================= | | | FRANKRIJK ZWITSERLAND BELGIE | | | | A B B' C | | | | | | LEVERING ¦ ---------------------------> ¦--------> | | | | VERVOER ¦--------------------------------------> | | | =========================================================
Fiscale behandeling: 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in België onder nr. BE (B')).
128. B deelt zijn Belgisch BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van Frankrijk naar België, ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in Frankrijk. A moet deze levering aan B (onder zijn nr. BE (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in vak 86 van zijn periodieke aangifte in te dienen in België (Lid-Staat van aankomst van goederen) en de verschuldigde BTW, die aftrekbaar is volgens de gewone regels, moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte.
129. Die levering is een interne levering in België en B moet ze onderwerpen aan de Belgische BTW.
Ze wordt opgenomen in een van de vakken 00 tot 03 van zijn periodieke aangifte en de verschuldigde BTW moet worden opgenomen in vak 54.
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Onderafdeling 2. Toepasselijke regeling wanneer de uiteindelijke verwerver noch een belastingplichtige is, noch een niet-belastingplichtige rechtspersoon die geïdentificeerd is voor de BTW.
§ 1. Algemeen
130. Belastingplichtige A, geïdentificeerd voor de BTW in Lid-Staat 1, verkoopt goederen aan belastingplichtige B die voor de BTW geïdentificeerd is in Lid-Staat 2. Belastingplichtige B verkoopt de goederen aan C, particulier die gevestigd is in Lid-Staat 3. De goederen worden vervoerd van Lid-Staat 1 naar Lid-Staat 3.
131. Een levering van goederen vindt nooit plaats in een Lid-Staat waar de goederen zich niet bevinden. De levering die door B wordt verricht vindt in ieder geval plaats buiten de territoriale bevoegdheid van Lid-Staat 2 maar ofwel in Lid-Staat 1 ofwel in Lid-Staat 3. B zal dus gehouden zijn zich te laten identificeren voor de BTW in de Lid-Staat waar de levering plaatsvindt (zie onderafdeling 1, § 1. Algemeen).
§ 2. Gevolgen voor buitenlandse belastingplichtigen
Situatie 1 : België is de Lid-Staat van vertrek
1ste GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie A-B
Uiteenzetting
132. B, Duitse belastingplichtige, koopt goederen bij A, Belgische belastingplichtige en verkoopt ze verder aan C, Franse particulier. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van België (Lid-Staat van verzending) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
Schema ========================================================== | | | BELGIE DUITSLAND FRANKRIJK | | | | A B B' C | | | | | | LEVERING ¦ ------------------------------> ¦-------> | | | | VERVOER ¦----------------------------------------> | | | ==========================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in Frankrijk onder nr. FR (B')).
133. B deelt zijn Frans BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van België naar Frankrijk, ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in België. A moet zijn levering aan B (onder zijn nr. FR (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte in te dienen in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
134. Die levering is een interne levering in Frankrijk en B moet de Franse BTW toepassen.
In zijn in Frankrijk in te dienen aangifte moet de levering aan C worden opgenomen samen met de interne handelingen. De BTW die op de intracommunautaire verwerving werd voldaan kan uiteraard worden afgetrokken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de na te leven verplichtingen in Frankrijk.
2de GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie B-C
Uiteenzetting
135. B, Duitse belastingplichtige, koopt in België goederen bij A, Belgische belastingplichtige; B verkoopt die goederen aan C, particulier in Frankrijk, en verzendt of vervoert ze rechtstreeks van België naar Frankrijk.
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in België (B') (*).
Schema ======================================================== | | | BELGIE DUITSLAND FRANKRIJK | | | | A B' B C | | | | | | LEVERING ¦----> ¦ -----------------------------> | | | | VERVOER ¦------------------------------------> | | | ========================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in België onder nr. BE (B')).
136. B mag slechts zijn Belgisch BTW-nummer aan A meedelen daar hij niet voor de BTW geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B de goederen verkrijgt in België, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in België.
A verricht een interne levering in België en past de Belgische BTW toe. Deze is uiteraard aftrekbaar door B overeenkomstig de gewone regels.
137. B verricht een levering die geacht wordt in België plaats te vinden, overeenkomstig artikel 15, § 2, 2e lid, 1° (*).
Die levering moet worden opgenomen in een van de vakken 00 tot 03 van de periodieke aangifte en de verschuldigde BTW moet worden opgenomen in vak 54.
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan alle boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Situatie 2: België is de Lid-Staat van aankomst
1ste GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie B-C
Uiteenzetting
138. B, Duitse belastingplichtige koopt goederen bij A, Franse belastingplichtige, verkoopt ze verder aan een Belgische particulier C en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
Schema ========================================================= | | | FRANKRIJK DUITSLAND BELGIE | | | | A B' B C | | | | | | LEVERING ¦-----> ¦ -----------------------------> | | | | VERVOER ¦-------------------------------------> | | | =========================================================
Fiscale behandeling: 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in Frankrijk onder nr. FR (B')).
139. B mag slechts zijn Frans BTW-nummer meedelen aan A aangezien hij geen BTW-identificatienummer heeft in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B de goederen verkrijgt in Frankrijk, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Frankrijk.
A verricht dus een interne levering met Franse BTW. Die is uiteraard aftrekbaar door B in Frankrijk.
140. B verricht in Frankrijk een interne levering die geacht wordt plaats te vinden daar waar het vervoer naar de verwerver aanvangt (*); B zal dus de Franse BTW moeten aanrekenen.
B zal dus voor de na te leven verplichtingen in Frankrijk volledig afhankelijk zijn van de Franse fiscus. Hij zal in ieder geval de levering aan C moeten opnemen in zijn periodieke aangifte samen met zijn interne handelingen.
2de GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie A-B
Uiteenzetting
141. B, Duitse belastingplichtige, koopt goederen bij A, belastingplichtige in Frankrijk. Hij verkoopt ze aan een in België gevestigde particulier C en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich in België voor de BTW identificeren (B') (*).
Schema ======================================================== | | | FRANKRIJK DUITSLAND BELGIE | | | | A B B' C | | | | | | LEVERING ¦ -----------------------------> ¦------> | | | | VERVOER ¦--------------------------------------> | | | ========================================================
Fiscale behandeling 1. Levering AB (B is geïdentificeerd voor de BTW in België onder nr. BE (B')).
142. B deelt zijn Belgisch BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van Frankrijk naar België ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in Frankrijk. A moet die levering aan B (onder zijn nr. BE (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet die intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in vak 86 van zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in België (Lid-Staat van aankomst van de goederen) en de verschuldigde BTW moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte. Die BTW is uiteraard aftrekbaar volgens de gewone regels.
143. Die levering is een interne levering in België en B moet ze onderwerpen aan de Belgische BTW.
De levering moet worden opgenomen in een van de vakken 00 tot 03 van de periodieke aangifte en de verschuldigde BTW moet worden opgenomen in vak 54.
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan alle boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Onderafdeling 3. Bijzonder geval : de tussenpersoon koper - wederverkoper is geïdentificeerd voor de BTW zowel in de Lid-Staat van vertrek als in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
144. Belastingplichtige A, voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 1, verkoopt goederen aan belastingplichtige B, voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 2. Belastingplichtige B verkoopt de goederen aan belastingplichtige C, voor de BTW geïdentificeerd in Lid-Staat 3. De goederen worden rechtstreeks vervoerd van Lid-Staat 1 naar Lid-Staat 3.
145. Wanneer B gevestigd is of voor de BTW geïdentificeerd is zowel in de Lid-Staat van vertrek (LS 1) als in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (LS 3) dient bepaald te worden, aan de hand van de contracten, in welke relatie de levering met vervoer naar de verwerver plaatsvindt (levering A-B of B-C).
146. Als praktische regel, en behoudens tegenbewijs door de partijen of de administratie, wordt verondersteld dat de levering met vervoer naar de verwerver zich voordoet :
Wetteksten en besluiten
147. Artikel 25ter bepaalt :
"§ 1. Aan de belasting zijn onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.
In afwijking van het eerste lid zijn niet aan de belasting onderworpen :
1° en 2° (...);
3° (*) de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, door een niet in België gevestigde maar voor BTW-doeleinden in een andere Lid-Staat geïdentificeerde belastingplichtige, onder de hieronder volgende voorwaarden :
a) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door deze belastingplichtige;
b) de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan die waarin hij voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
c) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden in België zijn geïdentificeerd;
d) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is, overeenkomstig artikel 51, § 2, 2°, aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door de niet in België gevestigde belastingplichtige.
(...)".
(*) Ingevoegd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
148. Artikel 25quinquies, § 3, 3de lid (*) bepaalt :
(*) Ingevoegd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
"Voor de toepassing van het eerste lid wordt de intracommunautaire verwerving van goederen geacht overeenkomstig § 2 aan de belasting te zijn onderworpen wanneer:
1° de intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere Lid-Staat door een belastingplichtige die voor BTW-doeleinden in België is geïdentificeerd;
2° de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in die andere Lid-Staat door deze belastingplichtige;
3° de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan België verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
4° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in de Lid-Staat van bestemming;
5° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is door de in België voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door deze belastingplichtige;
6° de in België voor BTW-doeleinden gedentificeerde belastingplichtige heeft, voor de levering die hij verricht onder de hierboven vermelde voorwaarden, naast de verplichting bepaald in 5° hierboven, de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 4° nageleefd.".
§ 1. Algemeen
149. Belastingplichtige A, voor BTW-doeleinden geïdentificeerd in Lid-Staat 1, verkoopt goederen aan belastingplichtige B, geïdentificeerd in Lid-Staat 2. Belastingplichtige B verkoopt die goederen door aan een niet-belastingplichtige rechtspersoon C, die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in Lid-Staat 3. De goederen worden rechtstreeks verzonden van LS1 naar LS3.
Schema ========================================================= | | | Lid - Staat 1 Lid - Staat 2 Lid - Staat 3 | | LS1 LS2 LS3 | | | | A ¦-------------> B ¦-------------> C | | facturering facturering | | | | goederen | | ¦ ---------------------------------> | | | =========================================================
150. In afwijking van het stelsel uiteengezet in de punten 103 tot 146 hierboven, kan B (in ons voorbeeld) gebruik maken van de vereenvoudigingsmaatregelen die het hem mogelijk maken de zware verplichting (vooral bij toevallige handelingen) zich in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (LS3) te laten identificeren, te ontwijken.
Dat stelsel is gebaseerd op artikelen 25ter en quinquies van het Wetboek, in uitvoering van artikel 1, punt 13 van de richtlijn 92/111/EEG van 14 december 1992.
151. De maatregel beoogt de uiteindelijke geadresseerde van de goederen schuldenaar van de belasting te maken (de geadresseerde C in LS3 in ons voorbeeld), wanneer aan volgende voorwaarden is voldaan :
Opmerking
152. Er wordt aangestipt dat die vereenvoudigde procedure slechts toepasselijk is in het geval uiteengezet in punt 149.
B moet in ieder geval zijn intracommunautaire verwerving van goederen verrichten in de Lid-Staat van zijn kliënt (LS3). Bijgevolg, indien B de goederen verwerft in de Lid-Staat van zijn leverancier (LS1) en indien het vervoer naar C plaatsvindt, niet in de relatie A-B, maar in de relatie B-C, is de vereenvoudigingsregeling niet van toepassing. De levering A-B is dan een levering zonder vervoer in LS1 waarbij de BTW opeisbaar wordt in die Lid-Staat. B verricht, vanuit deze Lid-Staat, een vrijgestelde intracommunautaire levering indien aan alle voorwaarden is voldaan. Daartoe moet hij aldaar voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn en er periodieke aangiften en intracommunautaire opgaven voor zijn vrijgestelde leveringen indienen.
Bij multilaterale handelingen (via tussenkomst van meer dan een tussenpersoon koper-verkoper), kan slechts één van de leveringen gekwalificeerd worden als een intracommunautaire levering/verwerving van goederen. De andere leveringen tussen tussenpersonen zijn interne leveringen, ofwel in de Lid-Staat van vertrek, ofwel in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, wat betekent dat die tussenpersonen er geïdentificeerd moeten zijn of er een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten hebben.
§ 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars
153. De vereenvoudigingsregeling, uiteengezet in de hierboven vermelde punten 147 en volgende, maakt het de Belgische belastingplichtigen mogelijk goederen te kopen in andere Lid-Staten, die goederen te vervoeren of te laten vervoeren te hunner bestemming van die Lid-Staat naar een derde Lid-Staat zonder voor BTW-doeleinden geïdentificeerd te moeten zijn in de Lid-Staat van aankomst van de goederen. Zij kunnen, in deze omstandigheden, aan hun verkoper hun Belgisch BTW-identificatienummer meedelen zonder schuldenaar te worden van de Belgische BTW op die handeling (artikel 25quinquies, § 3, 2de lid, W.BTW).
154. Dat stelsel houdt onder andere in dat belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor BTW-doeleinden in België geïdentificeerd zijn, en die goederen verwerven bij een andere belastingplichtige die niet in België geïdentificeerd is, door hun verkoper kunnen worden aangeduid als schuldenaar van de in België op hun aankoop verschuldigde belasting.
SITUATIE 1: België is Lid-Staat 1
Uiteenzetting
155. A, Belgische belastingplichtige verkoopt goederen aan B, Nederlandse belastingplichtige, die op zijn beurt de goederen verkoopt aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks vervoerd of verzonden van België naar Frankrijk en B deelt aan A zijn BTW-identificatienummer in Nederland mee.
Schema ======================================================== | | | BELGIE NEDERLAND FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦-----------> | | | | VERVOER ¦ ------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 156. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
Uiteenzetting
157. A, Nederlandse belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Belgische belastingplichtige, die ze op zijn beurt verkoopt aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland naar Frankrijk. B deelt aan A zijn Belgisch BTW-nummer mee.
Schema ======================================================== | | | NEDERLAND BELGIE FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦------------> | | | | VERVOER ¦ ------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 158. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
Uiteenzetting
159. A, Nederlandse belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Franse belastingplichtige, die de goederen verkoopt aan C, Belgische belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland naar België. B deelt aan A zijn Frans BTW-nummer mee.
Schema ======================================================== | | | NEDERLAND FRANKRIJK BELGIE | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦ ----------------> ¦------------> | | | | VERVOER ¦-------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 160. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
Afdeling 3. Het "onechte" driehoeksverkeer.
161. Sommige handelingen worden beschouwd als "driehoeksverkeer" omdat er drie handelaars aan deelnemen. Daar er echter slechts twee verschillende Lid-Staten bij betrokken zijn kan het stelsel, uiteengezet in de punten 145 tot 150, er niet op van toepassing zijn.
Twee situaties kunnen zich voordoen :
1ste GEVAL
Uiteenzetting
162. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een andere Belgische belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt verkoopt aan C, voor de BTW geïdentificeerd in Frankrijk. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd vanuit de opslagplaats van A naar C in Frankrijk.
Schema ======================================================== | | | BELGIE FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦-------> ¦ -------------------------> | | | | VERVOER ¦-----------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 163. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
Uiteenzetting
164. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Franse belastingplichtige, die ze op zijn beurt verkoopt aan C, een andere Belgische belastingplichtige. De goederen verlaten het Belgische grondgebied niet en worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van A naar C.
Schema ======================================================== | | | BELGIE FRANKRIJK | | | | A C B | | | | FACTURERING ¦ ------------------------------------> | | ----------------------- ¦ | | | | VERVOER ¦---------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 165. De goederen verlaten België niet : de leveringen van A aan B en van B aan C vinden dus plaats in België. De eerste verkoper en de laatste koper zijn twee in België gevestigde of er voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtigen. Aanschrijving nr. 2 van 11 januari 1979 (*) maakt het mogelijk dat B, indien zijn tussenkomst toevallig is, geen aansprakelijk vertegenwoordiger moet laten erkennen voor zover aan alle voorwaarden van de aanschrijving is voldaan.
(*) BTW-Revue, nr. 40, blz. 342 e.v.
Situatie 2: het "tussenliggende" land is geen Lid-Staat van de Gemeenschap
Uiteenzetting
166. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, gevestigd in Zwitserland, die ze op zijn beurt verkoopt aan C die in Duitsland gevestigd is. De goederen worden rechtstreeks vervoerd of verzonden van België naar Duitsland.
Schema ======================================================== | | | BELGIE ZWITSERLAND DUITSLAND | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦--------------> | | | | VERVOER ¦ --------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 167. In bovenstaande situatie moet de Zwitser, overeenkomstig de bepalingen van het contract, over een vaste inrichting of over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikken hetzij in België hetzij in Duitsland (zie hierboven de punten 103 tot 129).
HOOFDSTUK V. INTRACOMMUNAUTAIRE DIENSTVERRICHTINGEN
Wetteksten
Artikelen 18 tot 22 W.BTW
Voorafgaande opmerking
168. Alvorens de intracommunautaire dienstverrichtingen toe te lichten, moet worden opgemerkt dat het begrip dienstverrichting (artikel 18 W.BTW) gevoelig werd gewijzigd teneinde het in overeenstemming te brengen met de tekst van de zesde richtlijn (artikel 6).
Wordt voortaan aangemerkt als een dienstverrichting elke handeling die geen levering van een goed is in de zin van het Wetboek (artikel 18, § 1, 1ste lid).
Die definitie wordt gevolgd door een opsomming van handelingen die niet langer exhaustief, maar daarentegen exemplatief is.
Afdeling 1. Begrip intracommunautaire dienstverrichtingen
169. Het BTW-stelsel voor de dienstverrichtingen werd zonder wijziging behouden in het nieuwe BTW-wetboek althans voor een groot deel van de diensten.
De wijzigingen bij de invoering van de overgangsregeling betreffen vooreerst het wegvallen van de vrijstelling voor sommige dienstverrichtingen in verband met goederen die verzonden of vervoerd worden naar andere Lid-Staten (*).
(*) Die vrijstellingen stonden vroeger in verband met de noties invoer,
uitvoer of leveringen onder opschortende regeling binnen de Gemeenschap.
Bovendien zijn de territoriale toepassingsvoorwaarden voor de BTW alsook de bepaling van de schuldenaar van de belasting gewijzigd voor sommige intracommunautaire dienstverrichtingen, namelijk voor :
Behalve voor de drie hierboven vermelde categorieën van dienstverrichtingen blijft het BTW-stelsel voor de diensten ongewijzigd.
Afdeling 2. Intracommunautair goederenvervoer
Wetteksten
3°de plaats waar het vervoer plaatsvindt, zulks naar verhouding van de afgelegde afstanden, wanneer het vervoerdiensten betreft;
3°bis in afwijking van 3°, wanneer het intracommunautair goederenvervoer betreft:
b) in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die van vertrek van het vervoer;
1° door de belastingplichtige die in België een belastbare levering van goederen of een belastbare dienst verricht;
1° door de ontvanger van de dienst wanneer de dienstverrichter een buiten België gevestigde belastingplichtige is, en :
b) hetzij de ontvanger van de dienst overeenkomstig artikel 50, § 1, voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd en de plaats van de dienst overeenkomstig artikel 21, § 3, 3°bis, 3°ter, 4°bis, 4°ter en 8°, geacht wordt zich in België te bevinden;".
§ 1. Definitie van intracommunautair goederenvervoer
172. Het begrip intracommunautair goederenvervoer wordt gedefinieerd in artikel 1, § 6 W.BTW.
Wordt verstaan onder "intracommunautair goederenvervoer": vervoer van goederen waarvan de plaats van vertrek en de plaats van aankomst op het grondgebied van twee verschillende Lid-Staten gelegen zijn (zelfs indien dat vervoer over een derde land gaat).
Onder "plaats van vertrek" wordt verstaan : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk begint, zonder rekening te houden met de trajecten die worden afgelegd om zich naar de plaats te begeven waar de goederen zich bevinden.
Onder "plaats van aankomst" wordt verstaan : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk eindigt.
Wanneer de plaats van vertrek en de plaats van aankomst zich beide in éénzelfde Lid-Staat bevinden, is er in geen geval intracommunautair goederenvervoer, zelfs wanneer de dienst wordt verricht voor een afnemer die niet in die Lid-Staat gevestigd is, en in het kader van een intracommunautair vervoer dat verricht wordt door deze laatste (*).
(*) Die problematiek wordt momenteel onderzocht op Europees niveau en de hier
gegeven oplossing kan in de toekomst nog gewijzigd worden.
Voorbeeld
Een Britse vervoercommissionair die belast is met een vervoer van Luik naar Londen, doet beroep op een Belgische vervoerder om het vervoer te verrichten van Luik naar Zeebrugge.
De Belgische vervoerder verricht een vervoer dat beoogd wordt in artikel 21, § 3, 3° en niet in artikel 21, § 3, 3°bis van het Wetboek. Die dienst vindt plaats in België en de Belgische BTW is verschuldigd op die dienstverrichting (*).
(*) Zie voorgaande voetnoot.
Enkel de dienst die door de Britse vervoercommissionair wordt verricht is een intracommunautaire dienstverrichting.
De afnemer van de dienst wordt gedefinieerd als de directe klant van de dienstverrichter, dit willen zeggen de persoon voor wie de dienst wordt verricht en aan wie wordt gefactureerd.
§ 2. Toepasselijk stelsel
A. Plaats van het intracommunautair goederenvervoer (*) en voldoening van de verschuldigde BTW
173. Overeenkomstig artikel 21, § 3, 3°bis, a) van het BTW-wetboek is de plaats van intracommunautaire goederenvervoerdiensten de plaats van vertrek (*).
(*) Zoals gedefinieerd in § 1.
Die regel is van toepassing in de volgende gevallen :
Belangrijke opmerking: de dienstverrichter moet in de Lid-Staat waarvan de afnemer van de dienst een BTW-nummer opgeeft gevestigd zijn om er schuldenaar van de BTW te zijn. Een eenvoudige identificatie voor BTW-doeleinden (met andere woorden enkel een BTW-nummer) in de betrokken Lid-Staat is onvoldoende.
174. In een afwijking op de algemene regel is voorzien in punt b) van artikel 21, § 3, 3°bis W.BTW : de intracommunautaire goederenvervoerdienst wordt geacht plaats te vinden op het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de vervoerdienst aan hem is verleend, wanneer die Lid-Staat een andere is dan die van het vertrek van het vervoer.
In dat geval, is de schuldenaar van de belasting altijd de afnemer van de dienst, behalve wanneer de vervoerder zelf gevestigd is in die Lid-Staat.
175.
===================================================================== | INTRACOMMUNAUTAIR GOEDERENVERVOER | | -------------------------------------------------------------------| | Afnemer (geeft hij | Lid-Staat (LS) | Schuldenaar van de | | aan de verrichter | van taxatie | belasting | | een BTW-nr. op ?) | | | |--------------------|------------------|---------------------------| | Geen BTW-nummer | LS van vertrek | Verrichter (verplichting | | | | om voor BTW-doelein- | | | | den geïdentificeerd te | | | | zijn of een aansprakelijk | | | | vertegenwoordiger te | | | | laten erkennen in LS | | | | van vertrek) | |--------------------|------------------|---------------------------| | BTW-nummer toege- | LS van vertrek | - Verrichter, indien | | kend door LS van | (= LS identifi- | gevestigd in LS van | | vertrek | catie van de | vertrek | | | afnemer) | - Afnemer, in de andere | | | | gevallen | |--------------------|------------------|---------------------------| | BTW-nummer toege- | LS identificatie | - Verrichter, indien | | kend door een | van de afnemer | gevestigd in LS identifi- | | andere LS dan LS | | catie van de afnemer | | van vertrek | | - Afnemer, in de andere | | | | gevallen | =====================================================================
176. 1. Een Belgische particulier laat zijn meubels vervoeren van Brussel naar Rome door een in Italië gevestigde vervoerder.
Toepassing van de algemene regel : de belasting is verschuldigd in België (plaats van vertrek) door de vervoerder die zijn dienstverrichting factureert met Belgische BTW. Omdat hij niet in België gevestigd is, moet de Italiaanse vervoerder er een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen. Hij neemt in de in België in te dienen periodieke aangifte het bedrag van de dienstverrichting op in vak 03 (zonder BTW) en dat van de verschuldigde BTW in vak 54.
2. Een Franse onderneming geeft opdracht aan een Belgische vervoeronderneming goederen over te brengen van een magazijn in Parijs naar Antwerpen. Het vervoer wordt verleend onder haar Frans BTW-nummer.
Er kunnen twee gevallen worden onderscheiden :
3. Een in België geïdentificeerde vennootschap doet beroep op een in Duitsland gevestigde vervoerder om goederen te vervoeren van Dublin naar Lyon.
Toepassing van de afwijking : de vervoerdienst vindt plaats in België, land waar de afnemer geïdentificeerd is voor de BTW.
De schuldenaar van de BTW is, zoals in het vorige geval :
Het bedrag van de vervoerdienst moet voorkomen bij de inkomende handelingen op te nemen in de vakken 82 en 88 van de periodieke aangifte.
B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijke BTW-tarieven
177. Het belastbaar feit en de opeisbaarheid van de belasting doen zich, overeenkomstig artikel 22, § 1 en § 2, eerste lid, voor op het tijdstip waarop de dienst voltooid is.
In subsidiaire regels van opeisbaarheid zijn voorzien in artikel 22, § 2, 2de en 3de lid van het Wetboek :
Afdeling 3. Diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer
Wetteksten
4°bis in afwijking van 4°, c, in verband met een activiteit die samenhangt met intracommunautair goederenvervoer, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die waar de dienst materieel wordt verricht;"
179. Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) (tekst opgenomen onder nr. 172 hierboven)
§ 1. Inleiding
180. De met het goederenvervoer samenhangende diensten zijn niet gedefinieerd in het Wetboek.
Het gaat inzonderheid om activiteiten zoals laden, lossen, overslaan, bewerken, wegen, opslaan en bewaren van goederen (*).
(*) Zie opsomming in artikel 9, § 2 van de zesde BTW-richtlijn.
Wanneer dergelijke handelingen verricht worden in samenhang met een intracommunautair goederenvervoer (*), zijn ze, in principe, belastbaar daar waar ze materieel worden verricht (artikel 21, § 3, 4°, c) van het Wetboek).
(*) Definitie ervan in hoofdstuk VI, eerste afdeling, § 1.
Nochtans is gebleken dat een systematische belasting daar waar de diensten materieel worden verricht zware lasten oplegt aan de ondernemingen:
Bijgevolg voorziet het onvergangsstelsel in een bijkomend criterium voor de plaats van de dienst : de Lid-Staat die aan de afnemer van de dienst een BTW-identificatienummer heeft toegekend (artikel 21, § 3, 4°bis W.BTW).
De toepasselijke regels om de plaats van de dienst te bepalen voor diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer zijn analoog aan deze die gelden voor het intracommunautair goederenvervoer zelf.
§ 2. Toepasselijk stelsel
A. Plaats van de dienst voor diensten die met het intracommunautair goederenvervoer samenhangen en voldoening van de verschuldigde BTW.
181. Het stelsel van de dienstverrichtingen die samenhangen met het intracommunautair goederenvervoer volgt hetzelfde schema als het vervoer zelf : er bestaat een algemene regel en een afwijking.
De algemene regel, uiteengezet in artikel 21, § 3, 4°, c) (*), bepaalt dat de dienstverrichting plaats vindt daar waar ze materieel wordt verricht.
(*) Ongewijzigde bepaling.
Hij is toepasselijk in de volgende gevallen :
182. Artikel 21, § 3, 4°bis wijkt af van de algemene regel door te stellen dat de plaats van de dienst, voor diensten die samenhangen met een intracommunautair goederenvervoer, geacht wordt gelegen te zijn in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend wanneer die Lid-Staat niet de Lid-Staat is waarin de dienst materieel wordt verricht.
In dit geval is de schuldenaar van de BTW altijd de afnemer van de dienst, behalve wanneer de dienstverrichter zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
183.
====================================================================== | DIENSTEN SAMENHANGEND MET INTRACOMMUNAUTAIR GOEDERENVERVOER | | --------------------------------------------------------------------| |Afnemer (geeft hij | Lid-Staat (LS) | Schuldenaar van de | |aan de verrichter | van taxatie | belasting | |een BTW-nr. op ?) | | | |---------------------|------------------|---------------------------| |Geen BTW-nummer | LS van mate- | Verrichter (verplichting | | | riële uitvoering | om voor BTW-doelein- | | | | den geïdentificeerd te | | | | zijn of een aansprakelijk | | | | vertegenwoordiger te | | | | laten erkennen in LS | | | | van materiële uit- | | | | voering) | |---------------------|------------------|---------------------------| |BTW-nummer toege- | LS van mate- | - Verrichter, indien | |kend door LS van | riële uitvoering | gevestigd in LS van | |materiële uitvoering | (= LS identifi- | materiële uitvoering | | | catie van de | - Afnemer, in de andere | | | afnemer) | gevallen | |---------------------|------------------|---------------------------| |BTW-nummer toege- | LS identificatie | - Verrichter, indien | |kend door een | van de afnemer | gevestigd in LS iden- | |andere LS dan LS | | tifcatie van de afnemer | |van materiële uit- | | - Afnemer, in de andere | |voering | | gevallen | ======================================================================
184. 1. Een verhuisonderneming die in België gevestigd is zet goederen af in Luik voor een Italiaanse particulier die geen BTW-nummer heeft.
Toepassing van de algemene regel : de belasting is verschuldigd in België (plaats waar de dienstverrichting van het lossen materieel wordt verricht) door de verhuisonderneming die zijn dienstverrichting met Belgische BTW factureert aan zijn Italiaanse klant. De verhuizer neemt in zijn periodieke aangifte het bedrag van zijn dienstverrichting op in vak 03 en de verschuldigde BTW in vak 54.
2. Een Franse onderneming belast een Belgische onderneming met het laden op een vrachtwagen van goederen die zich in een magazijn in Rijsel bevinden, alvorens ze worden vervoerd naar Italië. De Belgische onderneming is niet gevestigd in Frankrijk.
De dienstverrichting wordt verleend onder het Frans BTW-nummer van de afnemer.
Toepassing van de algemene regel : de dienstverrichting wordt geacht plaats te vinden op de plaats van de materiële uitvoering, met andere woorden in Frankrijk. De Franse BTW is dus verschuldigd op die verrichting door de Franse afnemer, gezien de dienstverrichter (de Belgische onderneming) niet gevestigd is in de Lid-Staat waarin de samenhangende dienst werd verricht.
3. Een Belgische onderneming geeft opdracht aan een andere onderneming die tevens in België gevestigd is, goederen te behandelen die zich in een magazijn in Amsterdam bevinden, alvorens ze worden vervoerd naar Duitsland. De afnemer heeft geen BTW-nummer in Nederland waar de dienst materieel wordt verricht.
Toepassing van de afwijking, waarbij de dienstverrichting geacht wordt plaats te vinden in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem wordt verleend.
Omdat de afnemer voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België en de dienstverrichting aan hem wordt verleend onder zijn Belgisch BTW-nummer, wordt de dienstverrichting geacht plaats te vinden in België.
De Belgische BTW is verschuldigd op deze dienstverrichting door de Belgische dienstverrichter, daar hij gevestigd is in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem werd verleend.
Hij neemt in zijn periodieke aangifte het bedrag van de dienstverrichting op in vak 03, de verschuldigde belasting in vak 54 en de aftrekbare BTW in vak 59.
4. Een Belgische onderneming doet beroep op een Nederlandse onderneming voor het laden van goederen op een vrachtwagen in Amsterdam met het oog op een vervoer naar Brussel.
De afnemer gebruikt hiervoor zijn Belgisch BTW-nummer.
Toepassing van de afwijking : het laden, dat materieel wordt uitgevoerd in Nederland, wordt geacht plaats te vinden in België, Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst hem wordt verleend.
Gezien de Nederlandse onderneming niet in België gevestigd is, is de Belgische afnemer schuldenaar van de in België verschuldigde BTW.
Hij neemt in zijn periodieke aangifte de dienstverrichting op in de vakken 82 en 88, de verschuldigde BTW in vak 56 en de aftrekbare BTW in vak 59.
B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief
185. Zie daaromtrent de uiteenzetting over het intracommunautair goederenvervoer (zelfde hoofdstuk, afdeling 2, § 2, B).
Afdeling 4. De diensten van de tussenpersonen
§ 1. Begrip tussenpersoon
186. Onder tussenpersoon moet worden verstaan eenieder die tussenkomt tussen twee personen. De persoon voor wie hij optreedt (de lastgever) en een derde.
Teneinde het toepasselijk stelsel voor de tussenpersonen te kunnen bepalen moet men volgend onderscheid maken :
187. Commissionairs delen aan derden niet mee dat zij niet voor eigen rekening optreden maar voor rekening van iemand anders.
Zij worden, bij toepassing van de ongewijzigde artikelen 13, § 1 en 20, § 1, W.BTW, geacht zelf de goederen te hebben gekocht en verkocht wanneer ze tussenkomen bij leveringen van goederen of zelf de diensten te hebben ontvangen en verstrekt wanneer het ze tussenkomen bij diensten.
Hier wordt hetzelfde stelsel toegepast als datgene dat geldt voor de leveringen van goederen of de dienstverrichtingen waarvoor ze tussenkomen, met inbegrip van de bijzondere regels voor de plaatsbepaling en betaling van de BTW op het stuk van intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer (*).
(*) Zie uiteenzetting in de voorgaande afdelingen van dit hoofdstuk.
§ 3. Stelsel voor de diensten die verricht worden door tussenpersonen, andere dan commissionairs, bij intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer.
188. Zijn hier bedoeld : de diensten die verricht worden door de tussenpersoon die, in zijn relatie met de derde medecontractant, duidelijk optreedt als vertegenwoordiger van de opdrachtgever.
Er bestaan bijzondere regels voor de diensten van makelaars en lasthebbers die tussenkomen bij intracommunautair goederenvervoer en bij met intracommunautair goederenvervoer samenhangende diensten.
De afschaffing van de grenzen op 1 januari 1993 maakte in dat geval een specifieke reglementering nodig omdat die diensten vroeger vrijstelling genoten als de betrokkenen tussenkwamen in handelingen die niet in het binnenland plaatsvonden of vrijgesteld waren overeenkomstig de artikelen 39 tot 42 (vrijstelling om reden van uitvoer).
3°ter wanneer het de tussenkomst bij intracommunautair goederenvervoer betreft van een tussenpersoon die niet handelt als bedoeld in artikel 13, § 2:
a) Plaats van dienst van de tussenpersoon en voldoening van de verschuldigde BTW
191. Om het zo eenvoudig mogelijk te houden heeft het nieuwe BTW-Wetboek de dienst van deze tussenpersonen doen plaatsvinden daar waar de handeling plaatsvindt waarvoor ze tussenkomen.
192. Zoals voor de vervoerdiensten (*), bepaalt de algemene regel dat de plaats van de dienst van de tussenpersoon bij intracommunautair goederenvervoer, in principe, de plaats is van vertrek (artikel 21, § 3, 3°ter, a) W.BTW).
(*) Zie afdeling 1, § 2, A, 1) van dit hoofdstuk.
193. Daarvan wordt afgeweken als de afnemer van de dienst van de tussenpersoon een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder de dienst hem wordt verleend, en dat hem werd toegekend door een andere Lid-Staat dan die van het vertrek. In dat geval vindt de dienstverrichting plaats in de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend (artikel 21, § 3, 3°ter, b)).
194. In geval van taxatie in de Lid-Staat van vertrek van het vervoer is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de belasting, behalve in het geval waarin hij niet gevestigd is in die Lid-Staat daar waar de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
In geval van taxatie in de Lid-Staat die aan de afnemer van de dienst het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, is de schuldenaar altijd de afnemer, behalve wanneer de tussenpersoon zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
Voor meer uitleg en concrete voorbeelden wordt verwezen naar voorgaande afdeling, gelet op de analogie van de stelsels.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk tarief
195. Zie daarvoor hetgeen werd bepaald op het stuk van intracommunautair goederenvervoer (artikel 22, § § 1 en 2 W.BTW).
196.
================================================================= | TUSSENPERSONEN BIJ INTRACOMMUNAUTAIR GOEDERENVERVOER | | ---------------------------------------------------------------| | Afnemer (geeft hij | Lid-Staat (LS) | Schuldenaar van de | | aan de verrichter | van taxatie | belasting | | een BTW-nr. op ?) | | | |--------------------|------------------|-----------------------| | Geen BTW-nummer | LS van vertrek | Tussenpersoon (ver- | | | | plichting om voor | | | | BTW-doeleinden ge- | | | | identificeerd te zijn | | | | of een aansprakelijk | | | | vertegenwoordiger te | | | | laten erkennen in LS | | | | van vertrek) | |--------------------|------------------|-----------------------| | BTW-nummer toege- | LS van vertrek | - Tussenpersoon, | | kend door LS van | (= LS identifi- | indien gevestigd in | | vertrek | catie van de | LS van vertrek | | | afnemer) | - Afnemer, in de | | | | andere gevallen | |--------------------|------------------|-----------------------| | BTW-nummer toege- | LS identificatie | - Tussenpersoon, in- | | kend door een | van de afnemer | dien gevestigd in LS | | andere LS dan LS | | identificatie van de | | van vertrek | | afnemer | | | | - Afnemer, in de | | | | andere gevallen | =================================================================
B. Tussenkomst bij een dienstverrichting samenhangend met intracommunautair goederenvervoer
4°ter wanneer het de tussenkomst betreft van een tussenpersoon die niet handelt als bedoeld in artikel 13, § 2, bij het verrichten van diensten in verband met activiteiten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer:
a) de plaats waar de met het goederenvervoer samenhangende diensten materieel worden verricht;
b) in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst van de tussenpersoon aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die waar de met het goederenvervoer samenhangende diensten materieel worden verricht;"
a) Plaats van dienst van de tussenpersoon en voldoening van de verschuldigde BTW
199. Ook hier geldt dat de toepasselijke regels voor de diensten van tussenpersonen bij diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer gebaseerd zijn op de regels die toepasselijk zijn voor de samenhangende diensten bij intracommunautair goederenvervoer zelf.
200. De hoofdregel stelt dat de dienstverrichting van een tussenpersoon in verband met activiteiten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer plaatsvindt daar waar de met het goederenvervoer samenhangende dienst materieel wordt verricht (artikel 21, § 3, 4°ter, a)).
201. De afwijking stelt dat wanneer de klant van de tussenpersoon een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder de dienst hem wordt verleend, en dat is toegekend door een andere Lid-Staat dan die waarin de met het goederenvervoer samenhangende dienst materieel wordt verricht, de dienst van de tussenpersoon wordt geacht plaats te vinden in de Lid-Staat van identificatie van de afnemer (artikel 21, § 3, 4°ter, b)).
202. In geval van taxatie in de Lid-Staat van materiële uitvoering is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de belasting, tenzij hij niet in die Lid-Staat gevestigd is en de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
203. In geval van taxatie in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, is de afnemer steeds de schuldenaar, tenzij de tussenpersoon zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk tarief
204. Zie daarvoor de commentaar aangaande de intracommunautaire goederenvervoerdiensten (afdeling 1, § 2, B).
205.
===================================================================== | TUSSENPERSONEN BIJ DIENSTEN SAMENHANGEND MET | | INTRACOMMUNAUTAIR GOEDERENVERVOER | | -------------------------------------------------------------------| | Afnemer (geeft hij | Lid-Staat (LS) | Schuldenaar van | | aan de tussenpersoon | taxatie | de belasting | | een BTW-nr. op ?) | | | |----------------------|------------------|-------------------------| | Geen BTW-nummer | LS van mate- | Tussenpersoon (ver- | | | riële uitvoering | plichting om voor | | | van de met het | BTW-doeleinden ge- | | | vervoer samen- | identificeerd te zijn | | | hangende dienst | of een aansprakelijk | | | | vertegenwoordiger te | | | | laten erkennen) | |----------------------|------------------|-------------------------| | BTW-nummer toege- | L.S. van mate- | - Tussenpersoon, indien | | kend door LS van | riële uitvoering | gevestigd in deze LS | | materiële uitvoering | (= LS identifi- | - Afnemer, in de andere | | | catie van de | gevallen | | | afnemer) | | |----------------------|------------------|-------------------------| | BTW-nummer toege- | LS identificatie | - Tussenpersoon, indien | | kend door een | van de afnemer | gevestigd in deze LS | | andere LS dan LS | | - Afnemer, in de andere | | van materiële uit- | | gevallen | | voering | | | =====================================================================
"8° wanneer het de tussenkomst betreft van een tussenpersoon die niet handelt als bedoeld in artikel 13, § 2, bij een intracommunautaire verwerving van goederen en, wanneer ze in de Gemeenschap plaatsvinden, bij de levering van goederen of bij een dienst, met uitzondering van de in 3°ter, 4°ter en 7°, g, bedoelde diensten, evenals van de diensten van reisbureaus die tussenkomst verlenen als bedoeld in artikel 20, § 2 :
a) de plaats van de intracommunautaire verwerving, van de levering van goederen of van de dienst waarbij de tussenpersoon tussenkomt;
b) in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst van de tussenpersoon aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die waar de handeling plaatsvindt waarbij de tussenpersoon tussenkomt."
208. Worden hier bedoeld de diensten van lasthebbers/makelaars die tussenkomen bij handelingen andere dan intracommunautair goederenvervoer of diensten samenhangend met intracommunautair goederenvervoer.
Artikel 21, § 3, 8°, 1ste lid sluit immers uit :
a) Plaats van dienst van de tussenpersonen en voldoening van de verschuldigde BTW
210. De diensten, gedefinieerd in nr. 208, vinden plaats daar waar de handeling plaatsvindt waarvoor de tussenpersonen optreden (artikel 21, § 3, 8°, a)).
211. De afwijking is van toepassing wanneer de afnemer van de dienst een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder hem de dienst wordt verleend, en dat werd toegekend door een andere Lid-Staat dan deze waarin de handeling volgens de algemene regel plaatsvindt. In dit geval wordt de dienst geacht plaats te vinden in de Lid-Staat waar de afnemer geïdentificeerd is.
212. De modaliteiten voor de voldoening van de BTW zijn dezelfde als deze die toepasselijk zijn ten aanzien van het intracommunautair goederenvervoer.
In geval van taxatie van de dienst daar waar de handeling waarvoor hij tussenkomt plaatsvindt, is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de BTW, tenzij hij niet in die Lid-Staat gevestigd is en de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
Bij toepassing van de afwijking, waarbij de taxatie gebeurt in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem wordt verleend, is de afnemer altijd schuldenaar van de BTW, tenzij de dienstverrichter zelf gevestigd is in de Lid-Staat die aan de afnemer dat BTW-nummer heeft toegekend.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief
213. Zie daaromtrent de uiteenzetting over het intracommunautair goederenvervoer (afdeling 1, § 2, B).
214.
===================================================================== | TUSSENPERSONEN BIJ ANDERE DIENSTEN/LEVERINGEN | | -------------------------------------------------------------------| | Afnemer (geeft hij | Lid-Staat (LS) | Schuldenaar van de | | aan de tussenpersoon | van taxatie | belasting | | een BTW-nr. op ?) | | | |----------------------|------------------|-------------------------| | Geen BTW-nummer | LS waar hoofd- | Tussenpersoon (ver- | | | handeling | plichting om voor | | | gesitueerd is | BTW-doeleinden ge- | | | | identificeerd te zijn | | | | of een aansprakelijk | | | | vertegenwoordiger te | | | | laten erkennen) | |----------------------|------------------|-------------------------| | BTW-nummer toege- | LS van hoofd- | - Tussenpersoon, indien | | kend door LS van | handeling (= LS | gevestigd in deze LS | | materiële uitvoering | identificatie | - Afnemer, in de andere | | | van de afnemer) | gevallen | |----------------------|------------------|-------------------------| | BTW-nummer toege- | LS identificatie | - Tussenpersoon, indien | | kend door een | van de afnemer | gevestigd in deze LS | | andere LS dan LS | | - Afnemer, in de andere | | van de hoofdhan- | | gevallen | | deling | | | =====================================================================
215. 1. Een Belgische onderneming geeft opdracht aan een Franse lasthebber om een koper te vinden voor een bepaalde voorraad goederen. De lasthebber vindt een koper in Frankrijk. De goederen maken het voorwerp uit van een intracommunautaire levering vanuit België door de afnemer van de dienst van de lasthebber.
Wetteksten
Artikel 45 bepaalt:
"§ 1. Op de belasting die hij verschuldigd is, mag elke belastingplichtige in aftrek brengen de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van :
2° handelingen vrijgesteld van de belasting krachtens de artikelen 39 tot 42;
3° handelingen in het buitenland, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland zouden plaatsvinden;
(...).".
Afdeling 1. Algemeen
217. De invoering in het Belgisch BTW-wetboek van de overgangsregeling brengt geen grote wijzigingen mee van de algemene regels voor het recht op aftrek (*).
Dit recht blijft inderdaad onderworpen aan de algemene voorwaarden voor het bestaan en de uitoefening ervan (*), inzonderheid het gebruik door de belastingplichtige van de goederen die hem werden geleverd en de diensten die hem werden verleend in het kader van zijn economische activiteit (artikel 4 W.BTW) en het bezit van een regelmatige factuur, overeenkomstig de voorschriften ter zake in het K.B. nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde.
Wanneer aan deze vereisten is voldaan, verkrijgt de belastingplichtige recht op aftrek van de verschuldigde BTW op intracommunautaire verwervingen en op intracommunautaire dienstverrichtingen.
218. Er wordt aangestipt dat intracommunautaire verwervingen, net zoals invoer, geen handelingen zijn die recht op aftrek verlenen. De op deze handelingen verschuldigde BTW (de voorbelasting) is slechts aftrekbaar wanneer ze door een belastingplichtige worden bestemd voor het verrichten van handelingen die recht op aftrek verlenen.
Afdeling 2. Handelingen die recht op aftrek verlenen
219. De uitdrukking "belaste handelingen", opgenomen in artikel 45, § 1 W.BTW, vervangt de "handelingen onderworpen aan de belasting" om er de nadruk op te leggen dat enkel belastingplichtigen die in België belaste uitgaande handelingen verrichten recht op aftrek kunnen uitoefenen. Zonder deze precisering zou een belastingplichtige, die enkel vrijgestelde handelingen verricht, eveneens aanspraak kunnen maken op recht op aftrek van de BTW.
220. Net zoals voor uitvoer en andere handelingen die verband houden met internationaal vervoer, verleent artikel 45, § 1, 2° recht op aftrek van de voorbelasting (*) voor intracommunautaire leveringen vrijgesteld door artikel 39bis van het W.BTW.
(*) Op de verstrekte goederen en diensten.
De voorwaarden voor de uitoefening van deze aftrek zijn bepaald in de koninklijke besluiten nrs. 1 en 3.
221. Voor de overbrengingen die gelijkgesteld worden met vrijgestelde intracommunautaire leveringen (artikel 12bis W.BTW) geldt recht op aftrek onder dezelfde voorwaarden als voor de intracommunautaire leveringen die vrijgesteld zijn door artikel 39bis (zie punt A hierboven).
222. De bestemming in België, door een belastingplichtige voor de behoeften van zijn economische activiteit, van een goed dat door hem of voor zijn rekening verstuurd of verzonden werd vanuit een andere Lid-Staat is onderworpen aan de belasting (vakken 86 en 55 van de periodieke aangifte). Deze belasting is aftrekbaar (vak 59) volgens de algemene regels, zoals die gelden voor de belaste intracommunautaire verwervingen (zie afdeling 3).
223. Het recht op aftrek van de BTW verschuldigd op andere intracommunautaire handelingen (1) die het voorwerp van deze aanschrijving uitmaken, werd reeds uitvoerig uiteengezet in de desbetreffende hoofdstukken, waarnaar dan ook wordt verwezen (2).
Afdeling 3. Aftrekbaarheid van de BTW verschuldigd op de intracommunautaire verwerving van goederen
224. Overeenkomstig artikel 45, § 1 van het W.BTW mag elke belastingplichtige de belasting op de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen in aftrek brengen van de belasting die hij verschuldigd is, in de mate dat hij de goederen gebruikt voor het verrichten van handelingen die recht op aftrek verlenen.
225. Het recht op aftrek ontstaat op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting opeisbaar wordt overeenkomstig de bepalingen van artikel 25septies (*) :
(*) Zie hoofdstuk II, Afdeling 4, § 3.
227. Het spreekt vanzelf dat het recht op aftrek in principe slechts kan worden uitgeoefend door een belastingplichtige die over een regelmatige factuur beschikt (zie K.B. nr. 1) die werd uitgereikt door zijn verkoper.
De Belgische wetgeving schrijft een termijn voor waarbinnen moet gefactureerd worden (principieel de 5de werkdag volgend op de maand waarin het goed werd geleverd). Dit is niet het geval in andere Lid-Staten waar soms helemaal geen termijn is voorgeschreven.
Het K.B. nr. 3 bepaalt in dit verband in artikel 3, § 1, 5° (nieuw) dat de belastingplichtige, om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen :
"5° ten aanzien van de belasting geheven van intracommunautaire verwervingen van goederen, in het bezit moet zijn van een door de medecontractant uitgereikte factuur of, bij gebreke van een dergelijk factuur, het stuk bedoeld in artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde en hetzij de belasting opnemen in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin ze opeisbaar wordt, (...)".
Artikel 9, § 1, van het Koninklijk besluit nr. 1 bepaalt :
"de belastingplichtige en de niet-belastingplichtige rechtspersoon die overeenkomstig artikel 51, § 1, 2°, en § 2 van het Wetboek schuldenaar zijn van de belasting, dienen uiterlijk bij het verstrijken van de maand tijdens dewelke overeenkomstig de artikelen 17, § 1, 22, § 2, of 25septies, § 2, eerste lid van het Wetboek de belasting opeisbaar wordt, een stuk op te maken wanneer zij nog niet in het bezit zijn van de factuur of het als zodanig geldend stuk met betrekking tot de handeling.".
De gezamenlijke toepassing van deze twee bepalingen maakt het de schuldenaars van de BTW op intracommunautaire verwervingen mogelijk, onmiddellijk de voldane BTW af te trekken zelfs wanneer ze nog niet in het bezit zijn van een factuur van de leverancier.
Niettemin moet een intracommunautaire levering steeds het voorwerp uitmaken van facturering, overeenkomstig artikel 22, § 3, a) van de zesde BTW-richtlijn, en de verwerver moet bij zijn leverancier aandringen opdat die de factuur zo vlug mogelijk zou uitreiken.
Bij ontstentenis van een factuur zou het recht op aftrek inderdaad betwist kunnen worden gezien de onmogelijkheid voor de belastingplichtige het bewijs te leveren dat de goederen wel degelijk bestemd werden voor handelingen die recht op aftrek verlenen overeenkomstig artikel 45 W.BTW.
Vermelden we tenslotte dat de leverancier, als medecontractant van de schuldenaar van de belasting op de intracommunautaire verwerving van goederen, hoofdelijk gehouden is tot de betaling van de BTW tegenover de Staat overeenkomstig artikel 51bis, § 1, 2° W.BTW, inzonderheid wanneer geen factuur of als dusdanig geldend stuk werd uitgereikt.
De leverancier heeft er dus alle belang bij om zo snel mogelijk de factuur aan zijn klant uit te reiken.
BTW-Revue, nr. 106, blz. 1095-1102.
Niet-bilateraal maakloonwerk. Globaal document.
Dit document is de definitieve versie van de vijf praktische toepassingsgevallen die door de Commissie en de Lid-Staten werden aangenomen met betrekking tot het niet-bilateraal maakloonwerk.
Onder meer worden de verplichtingen uiteengezet die op de betrokken partijen rusten bij bovengenoemde handelingen.
GEVAL NR. 1. ======================== ======================== | LS 1 | | LS 2 | ======================== ======================== | | | | | A =========VERKOOP VAN GRONDSTOFFEN==== | | || | | || | | VERVOER VAN | | || | | GRONDSTOFFEN | | || | | || | | || | | || | | \/ | | (VOOR REKENING | | C== | | VAN C) | | /\ || | | || | | || || | | \/ | | || || | | B =======VERKOOP VAN MAAKLOONWERK====== || | | || | | || | | || | | || | | ======VERVOER VAN HET EINDPRODUKT========== | | | | | |======================| |======================| Conclusie geval nr. 1. Wanneer een opdrachtgever, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in een andere Lid-Staat dan die waar de veredelingswerkzaamheden worden verricht, grondstoffen koopt in een Lid-Staat waarin de grondstoffen daadwerkelijk het voorwerp zullen uitmaken van maakloonwerk verricht door een andere belastingplichtige, zullen zoals de Lid-Staten en de Commissie met eenparigheid van stemmen zijn overeengekomen, de volgende praktische regels worden toegepast :
======================== ======================== | LS 1 | | LS 2 | ======================== ======================== | | | | | ======VERVOER VAN GRONDSTOFFEN========== | | || | | || | | \/ | | || | ===== A ====VERKOOP VAN EEN MAAKLOONWERK= || | || | | | || || | || | | | || || | || | | | ||=>C== | || | | | || || | || | | | || || | || | | | || || | ====> B =====VERKOOP VAN EEN MAAKLOONWERK= || | | || | | || | | || | | || | | ======VERVOER VAN HET EINDPRODUKT========== | | | | | |======================| |======================| Conclusie geval nr. 3.1. Wanneer een reeks achtereenvolgende veredelingsbewerkingen daadwerkelijk wordt uitgevoerd door verschillende opdrachtnemers voor eenzelfde opdrachtgever in een andere Lid-Staat dan die waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd en wanneer het eindprodukt wordt vervoerd naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd, zullen, zoals de Lid-Staten en de Commissie met eenparigheid van stemmen zijn overeengekomen, de volgende praktische regels worden toegepast :
Aanschrijving nr. 13 dd. 13.07.1993
BTW
Overgangsregeling
Deze aanschrijving wordt op gebied van de intracommunautaire dienstverrichtingen gewijzigd door aanschrijving nr. 11 dd. 21.10.1997.
INHOUDSTABEL Nrs. ONDERWERP VAN DE AANSCHRIJVING ....................................... 1 Algemeen ......................................................... 1 INLEIDING ............................................................ 3 VERGELIJKING TUSSEN HET OUDE EN NIEUWE STELSEL ....................... 4 I. Stelsel van toepassing vóór 1/1/1993 .......................... 4 II. Overgangsregeling ............................................ 4 HOOFDSTUK I. DE INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN VAN GOEDEREN .......... 5 Wetteksten en besluiten .......................................... 5 Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire levering van goederen ............................................ 6 Afdeling 2. Plaats van de intracommunautaire goederenleveringen . 6 Afdeling 3. Tijdstip van de intracommunautaire levering van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting ........................................... 7 § 1. Tijdstip van levering .................................. 7 § 2. Belastbaar feit ........................................ 8 § 3. De opeisbaarheid van de BTW ............................ 8 Afdeling 4. Vrijgestelde intracommunautaire leveringen .......... 10 § 1. Leveringen bedoeld in artikel 39bis, 1° ................ 10 § 2. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 2° ................ 11 § 3. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 3° ................ 11 § 4. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 4° ................ 11 Afdeling 5. De voorwaarden voor de vrijstelling van de levering van goederen ter bestemming van een andere Lid-Staat ..... 12 § 1. De voorwaarden en hun betekenis ........................ 12 § 2. Het bewijs dat voldaan is aan de twee voorwaarden voor de vrijstelling ........................................ 12 A. Het bewijs van het bestaan van een vervoer ............ 12 B. Het bewijs van de hoedanigheid van verwerver .......... 14 § 3. Mededeling van de gegevens voorgeschreven in artikel 53sexies, § 1, en het koninklijk besluit nr. 50 van 29 december 1992 .......................................... 15 HOOFDSTUK II. DE INTRACOMMUNAUTAIRE VERWERVINGEN VAN GOEDEREN ....... 16 Wetteksten en besluiten .......................................... 16 Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen ............................................ 18 § 1. Algemeen ............................................... 18 § 2. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen : toelichtingen ............................... 19 Afdeling 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen onderworpen aan de BTW : principes .................. 20 § 1. Wetteksten ............................................. 20 § 2. Bedoelde handelingen ................................... 20 § 3. Uitgesloten handelingen ................................ 21 Afdeling 3. Plaats van de intracommunautaire verwerving ......... 21 § 1. Principe ............................................... 21 § 2. Veiligheidsbepaling .................................... 22 § 3. Vermoeden .............................................. 23 § 4. Gevolgen voor de Belgische handelaars .................. 24 Afdeling 4. Tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting ........................................... 25 § 1. Tijdstip van de verwerving ............................. 25 § 2. Belastbaar feit ........................................ 26 § 3. De opeisbaarheid van de belasting ...................... 26 Afdeling 5. Maatstaf van heffing en tarief met betrekking tot de intracommunautaire verwervingen van goederen ........ 27 § 1. De maatstaf van heffing ................................ 27 § 2. Tarief ................................................. 28 Afdeling 6. De vrijgestelde intracommunautaire verwervingen van goederen ............................................ 29 § 1. De intracommunautaire verwerving van goederen waarvan de levering in het binnenland of de invoer is vrijgesteld . 29 § 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen die recht geven op een volledige teruggaaf van de BTW ............ 29 HOOFDSTUK III. VERRICHTINGEN GELIJKGESTELD MET INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN/VERWERVINGEN VAN GOEDEREN ................. 32 Wetteksten en besluiten .......................................... 32 Afdeling 1. Gelijkgestelde handelingen .......................... 3 § 1. Algemeen ............................................... 33 § 2. Bedoelde goederen ...................................... 34 § 3. Belastbaar feit en opeisbaarheid ....................... 34 § 4. Maatstaf van heffing en tarief ......................... 35 § 5. Verplichtingen van de belastingplichtigen .............. 35 A. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België handelingen verrichten die door artikel 12bis worden gelijkgesteld met een levering van goederen ........... 35 1) Opmaken van een boekhoudstuk ....................... 35 2) Opname in de periodieke aangifte ................... 35 3) Informatieverplichting voorgeschreven in artikel 53sexies ........................................... 36 B. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling verrichten overeenkomstig artikel 25quater, § 1 ................................ 37 1) Beschikken over een boekhoudstuk ................... 37 2) Opname in de periodieke aangifte ................... 37 Afdeling 2. Niet-gelijkgestelde handelingen ..................... 38 § 1. Handelingen die moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1 .......................... 38 § 2. Handelingen die geen overbrenging zijn in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en die niet moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1 ................................................... 42 § 3. Omvorming van een niet-overbrenging naar een overbrenging 45 Afdeling 3. Bijzonder geval : de stockage ....................... 46 § 1. Principe ............................................... 47 § 2. Afwijkingen ............................................ 49 A. Eerste afwijking : vrijstelling van de intracommunautaire verwerving beoogd in artikel 40bis, W. BTW ............ 49 B. Tweede afwijking : de niet met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen gelijkgestelde overbrenging .......................................... 50 HOOFDSTUK IV. DRIEHOEKSVERKEER ...................................... 52 Afdeling 1. Niet vereenvoudigd driehoeksverkeer ................. 52 Onderafdeling 1. Toepasselijk stelsel wanneer de uiteindelijke verwerver een belastingplichtige of een niet- belastingplichtige rechtspersoon is die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is .......... 52 § 1. Algemeenheden ...................................... 52 A. Voorbeeld ......................................... 52 B. Algemeen stelsel .................................. 52 § 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars .............. 55 A. Algemeenheden ..................................... 55 B. Toepassingen ...................................... 55 § 3. Gevolgen voor de buitenlandse handelaars ........... 58 A. Bedoelde handelaars ............................... 58 B. Toepasselijke regeling ............................ 59 Onderafdeling 2. Toepasselijke regeling wanneer de uiteindelijke verwerver noch een belasting- plichtige is, noch een niet-belastingplichtige rechtspersoon die geïdentificeerd is voor de BTW ........................................ 65 § 1. Algemeen ........................................... 65 A. Voorbeeld ......................................... 65 B. Plaats van de levering van de goederen ............ 65 § 2. Gevolgen voor buitenlandse belastingplichtigen ..... 65 Situatie 1 : België is de Lid-Staat van vertrek ...... 65 Situatie 2 : België is de Lid-Staat van aankomst ..... 68 Onderafdeling 3. Bijzonder geval : de tussenpersoon koper - wederverkoper is geïdentificeerd voor de BTW zowel in de Lid-Staat van vertrek als in de Lid-Staat van aankomst van de goederen ..... 71 A. Voorbeeld ............................................. 71 B. Toepasselijk stelsel .................................. 71 Afdeling 2. Vereenvoudigingsmaatregelen .......................... 72 Wetteksten en besluiten ...................................... 72 § 1. Algemeen ............................................... 73 A. Voorbeeld ............................................. 73 B. Algemeen stelsel ...................................... 74 § 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars .................. 75 A. Algemeen .............................................. 75 B. Toepassingen .......................................... 76 Afdeling 3. Het "onechte" driehoeksverkeer ....................... 79 Situatie 1 : "driehoeksverkeer" tussen twee Lid-Staten ........ 79 Situatie 2 : het "tussenliggende" land is geen Lid-Staat van de Gemeenschap ...................................... 81 HOOFDSTUK V. INTRACOMMUNAUTAIRE DIENSTVERRICHTINGEN .................. 82 Wetteksten ........................................................ 82 Afdeling 1. Begrip intracommunautaire dienstverrichtingen ........ 82 Afdeling 2. Intracommunautair goederenvervoer .................... 83 Wetteksten .................................................... 83 § 1. Definitie van intracommunautair goederenvervoer ......... 84 § 2. Toepasselijk stelsel .................................... 85 A. Plaats van het intracommunautair goederenvervoer en voldoening van de verschuldigde BTW .................... 85 1) Algemene regel ..................................... 85 2) Afwijking .......................................... 85 3) Tabel .............................................. 86 4) Toepassingsgevallen ................................ 86 B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijke BTW-tarieven ............................. 88 Afdeling 3. Diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer ...................................... 88 Wetteksten .................................................... 88 § 1. Inleiding ............................................... 89 § 2. Toepasselijk stelsel .................................... 89 A. Plaats van de dienst voor diensten die met het intracommunautair goederenvervoer samenhangen en voldoening van de verschuldigde BTW .................... 89 1) Algemene regel ...................................... 89 2) Afwijking ........................................... 90 3) Tabel ............................................... 91 4) Toepassingsgevallen ................................. 91 B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief ................................ 93 Afdeling 4. De diensten van de tussenpersonen .................... 93 § 1. Begrip tussenpersoon .................................... 93 § 2. Stelsel voor de dienstverrichtingen van commissionairs .. 93 § 3. Stelsel voor de diensten die verricht worden door tussenpersonen, andere dan commissionairs, bij intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer ....... 93 A. Tussenkomst bij intracommunautair goederenvervoer ...... 94 1) Wetteksten .......................................... 94 2) Toepasselijk stelsel ................................ 94 3) Schema .............................................. 96 B. Tussenkomst bij een dienstverrichting samenhangend met intracommunautair goederenvervoer ...................... 96 1) Wetteksten .......................................... 96 2) Toepasselijk stelsel ................................ 97 3) Schema .............................................. 98 C. Tussenkomst bij andere diensten/leveringen dan deze beoogd in A en B ....................................... 98 1) Wetteksten .......................................... 98 2) Bedoelde handelingen ................................ 99 3) Toepasselijk stelsel ............................... 100 4) Schema ............................................. 101 5) Toepassingsgevallen ................................ 101 HOOFDSTUK VI. RECHT OP AFTREK ....................................... 103 Wetteksten ....................................................... 103 Afdeling 1. Algemeen ............................................ 103 Afdeling 2. Handelingen die recht op aftrek verlenen ............ 104 § 1. Belaste handelingen .................................... 104 § 2. Vrijgestelde handelingen beoogd in de artikelen 39 tot 42 104 A) De intracommunautaire leveringen ...................... 104 B) De overbrengingen van goederen ........................ 104 § 3. De andere intracommunautaire handelingen ............... 105 Afdeling 3. Aftrekbaarheid van de BTW verschuldigd op de intracommunautaire verwerving van goederen .......... 105 ONDERWERP VAN DE AANSCHRIJVING 1. Deze aanschrijving handelt over het stelsel dat vanaf 1 januari 1993 van toepassing is op de intracommunautaire handelingen.
De modaliteiten voor de bijzondere regelingen die van toepassing zijn op de intracommunautaire verwervingen verricht door vrijgestelde belastingplichtigen, door forfaitaire landbouwers zoals bepaald in artikel 57 W.BTW en door niet-belastingplichtige rechtspersonen, op de verkopen op afstand, op het maakloonwerk en op nieuwe vervoermiddelen, zullen in afzonderlijke aanschrijvingen worden besproken. Die handelingen worden niettemin, naargelang van het geval, in deze aanschrijving vermeld, waar dit noodzakelijk mocht zijn voor de uiteenzetting.
Algemeen
2. De afschaffing van de fiscale grenzen, waartoe is beslist in de Europese Akte, vereist een substantiële herziening van de werking van het stelsel van belasting over de toegevoegde waarde.
De Raad van ministers van de Europese Gemeenschappen heeft drie fundamentele juridische werkmiddelen goedgekeurd om het afschaffen van de fiscale grenzen op 1 januari 1993 mogelijk te maken :
- de Richtlijn van 16 december 1991 (91/680/EEG) tot aanvulling van het gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en tot wijziging, met het oog op de afschaffing van de fiscale grenzen, van Richtlijn 77/388/EEG (1);
- de Richtlijn van 14 december 1992 (92/111/EEG) tot wijziging van Richtlijn 77/388/EEG en tot invoering van vereenvoudigingsmaatregelen op het gebied van de belasting over de toegevoegde waarde (2);
- de Verordening van 27 januari 1992 (218/92/EEG) betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de indirecte belastingen (BTW)(3).
(2) P.B. nr. L384 van 30.12.1992, blz. 47 e.v.
(3) P.B. nr. L24 van 01.02.1992, blz. 1 e.v.
3. De wet van 28 december 1992 (1) en het koninklijk besluit van 29 december 1992 (2) hebben het BTW-Wetboek op dusdanige wijze gewijzigd dat het enerzijds werd aangepast aan de richtlijn van 17 mei 1977 (77/388/EEG - de 'zesde BTW-richtlijn') (3) en dat anderzijds de richtlijn van 16 december 1991 (91/680/EEG) en de richtlijn van 14 december 1992 (92/111/EEG) in onze nationale wetgeving werden opgenomen.
(1) B.S. van 31.12.1992 (2e editie), blz. 27577 e.v.
(2) B.S. van 31.12.1992 (4e editie), blz. 27959 e.v.
(3) P.B. nr. L145 van 13.06.1977, blz. 1 e.v.
INLEIDING
4. De beslissing genomen in de Europese Akte om de fiscale grenzen op te heffen is inzake BTW revolutionair : er wordt immers tussen de E.G.-Lid-Staten één van de twee belastbare feiten opgeheven, te weten de invoer. Zij schaft tevens de vrijstelling af wegens uitvoer wanneer de goederen bestemd zijn voor een andere Lid-Staat van de Gemeenschap.
Voor particulieren heeft dit voor gevolg dat zij, in beginsel, vanaf 1/1/1993 aankopen kunnen doen in om het even welke Lid-Staat, met definitieve betaling van de BTW in de Lid-Staat van herkomst van de koopwaar en dit alles zonder grensformaliteiten.
Het is echter noodzakelijk gebleken om, in bepaalde welomschreven gevallen, de belasting te heffen in de Lid-Staat van bestemming van de goederen vooral met betrekking tot intracommunautaire handelingen tussen BTW-belastingplichtigen. Dit is vooral te wijten aan de onvoldoende onderlinge toenadering van de BTW-tarieven.
Dit werd bereikt, enerzijds door de invoering van de intracommunautaire verwerving van goederen als nieuw belastbaar feit, en anderzijds door de wijziging van de plaats van de levering bij sommige verkopen (de "verkopen op afstand").
Voor sommige dienstverrichtingen werd de plaats van de dienst gewijzigd om een belastingheffing binnen de Gemeenschap te verzekeren, en de belastingplichtigen zoveel mogelijk een onmiddellijk recht op aftrek te waarborgen in de Lid-Staat waarin ze gevestigd zijn, veeleer dan dat ze beroep moeten doen op de teruggaafprocedures voor belastingplichtigen die niet gevestigd zijn in het land waar de dienstverrichtingen geacht worden plaats te vinden.
Nadruk moet gelegd worden op het feit dat dit een overgangsregeling betreft : ze werd aangenomen om de afschaffing van de fiscale grenzen mogelijk te maken op 1/1/1993 omdat aan de voorwaarden die de invoering van een definitief belastingstelsel, gebaseerd op het oorsprongslandbeginsel zoals voorgesteld door de Commissie van de Europese Gemeenschappen in 1987, op die datum niet kon worden voldaan (met name ingevolge een onvoldoende onderlinge aanpassing van de tarieven, geen akkoord over de verdeelsleutel voor de ontvangsten en over het mechanisme van de clearing).
Het stelsel, zoals uiteengezet in deze aanschrijving, is in principe geldig tot 31 december 1996 : die periode wordt evenwel automatisch verlengd tot aan de invoering van het definitief stelsel en, in ieder geval, tot zolang de Raad nog geen beslissing getroffen heeft over het definitief stelsel (artikel 28terdecies, ingevoerd door artikel 1, punt 22 van de richtlijn 91/680/EEG van 16 december 1991).
VERGELIJKING TUSSEN HET OUDE EN NIEUWE STELSEL
| I. | Stelsel van toepassing vòòr 1/1/1993 |
1°) De levering onder bezwarende titel in de Lid-Staat van vertrek door een belastingplichtige met het oog op uitvoer : vrijgesteld.
Waren bij toepassing van de artikelen 15, 16 en 39 W.BTW vrijgesteld :
- de levering van goederen die door of voor rekening van de leverancier werden uitgevoerd;
- de levering van goederen die door of voor rekening van de niet in België gevestigde koper werden uitgevoerd;
2°) De invoer door wie ook : belastingheffing in de Lid-Staat van het binnenkomen.
Bij toepassing van de artikelen 3 en 23 tot 25 W.BTW werd de invoer, het fysiek en materieel binnenkomen van de goederen in een land, aan de BTW onderworpen en belast, behoudens wanneer een bijzondere bepaling voorzag in een specifieke vrijstelling.
De grenscontroles en -formaliteiten stonden borg voor de belastingheffing op de invoer.
| II. | De overgangsregeling |
1°) de intracommunautaire levering van goederen door een belastingplichtige (andere dan een kleine onderneming onder de vrijstellingsregeling) wordt, zoals voorheen, vrijgesteld in de Lid-Staat van vertrek (artikel 39bis W.BTW: zie hoofdstuk I).
2°) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt belast in de Lid-Staat van aankomst (artikel 25bis en volgende W.BTW: zie hoofdstuk II).
HOOFDSTUK I. DE INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
7. Artikel 39 bis (*) bepaalt:
(*) Gewijzigd door het K.B. van 29.12.1992 tot wijziging van het BTW-Wetboek.
" Van de belasting zijn vrijgesteld :
1° de leveringen van goederen door de verkoper, andere dan een belastingplichtige die de regeling geniet bepaald in artikel 56, § 2, door de afnemer of voor hun rekening verzonden of vervoerd buiten België maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor een andere belastingplichtige, of voor een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die als zodanig optreden in een andere Lid-Staat en die er aldaar toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen;
2° de leveringen van nieuwe vervoermiddelen in de zin van artikel 8bis, § 2, door de verkoper, door de afnemer of voor hun rekening naar de afnemer verzonden of vervoerd, buiten België, maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor belastingplichtigen of voor niet-belastingplichtige rechtspersonen die er daar niet toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan de bovengenoemde vervoermiddelen en andere dan de accijnsprodukten bedoeld onder 3° aan de belasting te onderwerpen, of voor enige andere niet-belastingplichtige;
3° de leveringen van accijnsprodukten, door de verkoper, anders dan een belastingplichtige die geniet van de regeling bepaald in artikel 56, § 2, door de afnemer of voor hun rekening naar de afnemer verzonden of vervoerd, buiten België, maar binnen de Gemeenschap, die worden verricht voor belastingplichtigen of voor niet-belastingplichtige rechtspersonen die er daar niet toe gehouden zijn hun intracommunautaire verwervingen van andere goederen dan de vervoermiddelen bedoeld onder 2° en andere dan de bovengenoemde accijnsprodukten aan de belasting te onderwerpen, wanneer de verzending of het vervoer van de goederen plaatsvindt overeenkomstig artikel 7, leden 4 en 5, of artikel 16 van Richtlijn 92/12/EEG;
4° de in artikel 12bis bedoelde leveringen van goederen waarvoor de vrijstelling als bedoeld in 1° zou gelden, indien zij voor een andere belastingplichtige zouden zijn verricht.
De Koning bepaalt de beperkingen en voorwaarden voor de toepassing van deze vrijstelling.".
Koninklijk besluit nr. 52 van 29 december 1992 met betrekking tot de vrijstellingen betreffende de intracommunautaire leveringen van goederen en de ermee gelijkgestelde handelingen, alsook betreffende de intracommunautaire verwervingen van goederen, op het stuk van de belasting over de toegevoegde waarde.
Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire levering van goederen
8. Artikel 10 W.BTW definieert de levering van een goed als "de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken".
Alhoewel de notie intracommunautaire levering van goederen niet als dusdanig in het wetboek is gedefinieerd, kan ze als volgt worden omschreven: elke levering van goederen in de zin van de artikelen 10 en 12bis W.BTW, waarbij aan de twee volgende voorwaarden is voldaan :
- de goederen worden verzonden of vervoerd van een Lid-Staat naar een andere door de verkoper, de verwerver of voor hun rekening;
- de verwerver is een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die als dusdanig optreedt en dus voor de BTW is geïdentificeerd, in een andere Lid-Staat dan die van vertrek.
9. De intracommunautaire levering van goederen veronderstelt een verzending of een vervoer van de goederen van een Lid-Staat naar een andere. De plaats van de levering wordt bepaald door artikel 15, § 1 en § 2, 2de lid, 1° :
"Als plaats van de levering wordt evenwel aangemerkt : de plaats waar de verzending of het vervoer naar de verkrijger aanvangt, wanneer het goed door de leverancier, door de verkrijger of door een derde wordt verzonden of vervoerd;".
Ze wordt dus verondersteld in België plaats te vinden zodra de verzending of het vervoer van de goederen daar begint, en maakt aldus in principe de BTW in België opeisbaar.
Er is niettemin vrijstelling van BTW indien is voldaan aan de voorwaarden van artikel 39bis.
Afdeling 3. Tijdstip van de intracommunautaire levering van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting.
§ 1. Tijdstip van de levering
10. Artikel 16, § 1 bepaalt :
"De levering vindt plaats op het tijdstip waarop het goed ter beschikking van de verkrijger of de overnemer wordt gesteld.
Wanneer het goed in verband met de afgifte door of voor rekening van de leverancier wordt verzonden of vervoerd, vindt de levering plaats op het tijdstip van de aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer of de overnemer, tenzij het goed door of voor rekening van de leverancier wordt geïnstalleerd of gemonteerd, in welk geval de levering plaatsvindt op het tijdstip waarop de installatie of de montage wordt beëindigd (...)".
Het tijdstip van een intracommunautaire levering van goederen is dus hetzelfde als dat van een nationale levering en moet dus volgens dezelfde regels bepaald worden (*).
| (*) | We herinneren eraan dat de beschikkingstelling de juridische of de economische terbeschikkingstelling is en niet, zoals vóór 01.01.1993 het geval was, de materiële beschikkingstelling. |
- op het tijdstip van de aankomst van de verzending of het vervoer ter bestemming van de koper of de overnemer, wanneer de afgifte het vervoer of de verzending van het goed door of voor rekening van de leverancier omvat;
- op het tijdstip van de terbeschikkingstelling van de goederen aan de koper of de overnemer, wanneer de afgifte niet het vervoer of de verzending van het goed door of voor rekening van de leverancier omvat. Hier wordt het geval bedoeld waarin het vervoer door of voor rekening van de verwerver wordt verricht, alsook het geval waarbij de goederen door of voor rekening van de leverancier zijn vervoerd of verzonden, maar dit geen voorwaarde voor de aflevering van de goederen is (situatie waarbij de leverancier zich belast met het vervoer in de hoedanigheid van vervoerder voor rekening van de verwerver).
§ 2. Belastbaar feit
11. Artikel 17, § 1 bepaalt :
"Voor leveringen van goederen vindt het belastbare feit plaats en wordt de belasting opeisbaar op het tijdstip waarop de levering van het goed plaatsvindt (...)."
Het belastbaar feit doet zich dus voor op het tijdstip waarop het goed juridisch of economisch ter beschikking wordt gesteld van de koper of de overnemer, behalve indien :
- de afgifte de verzending of het vervoer van het goed door of voor rekening van de leverancier omvat : in dit geval doet het belastbaar feit zich voor op het tijdstip van de aankomst van de verzending of het vervoer ter bestemming van de koper of de overnemer;
- het goed door of voor rekening van de leverancier geïnstalleerd of gemonteerd wordt : het belastbaar feit doet zich slechts voor op het tijdstip waarop de installatie of de montage beëindigd is (dit wordt slechts ter herinnering aangehaald daar dit geen intracommunautaire levering van goederen uitmaakt).
12. Artikel 17, § 2 bepaalt :
"In afwijking van § 1, wordt, voor leveringen van goederen die onder de voorwaarden van artikel 39bis zijn verricht, de belasting opeisbaar op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbare feit heeft plaatsgevonden.
De belasting wordt evenwel opeisbaar op het tijdstip van het uitreiken van de factuur met betrekking tot deze leveringen, wanneer dat tijdstip voorafgaat aan de bovengenoemde vijftiende ".
Artikel 17, § 2 voert een bijzondere regeling in met betrekking tot de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire leveringen van goederen.
De BTW wordt slechts opeisbaar :
- ofwel de 15de van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden;
- ofwel op de datum van de factuur met betrekking tot die levering indien ze werd uitgereikt vóór de 15de van de maand volgend op het belastbaar feit of zelfs vóór het belastbaar feit.
Die bepaling stelt het tijdstip vast waarop de BTW opeisbaar wordt voor intracommunautaire leveringen.
Niettemin moet die BTW niet betaald worden gezien de vrijstelling waarin artikel 39bis voorziet.
Het vastgestelde tijdstip van opeisbaarheid dient vooral om te bepalen in welke aangifteperiode de handeling valt, zodanig dat die in geheel de Gemeenschap op hetzelfde tijdstip wordt opgenomen: in de periodieke aangifte in te dienen door de verkoper als vrijgestelde intracommunautaire levering (vak 46 van de periodieke aangifte als de levering vanuit België geschiedt), in de kwartaalopgave van de vrijgestelde intracommunautaire leveringen in te dienen door de verkoper (verplichting opgelegd door artikel 53sexies W.BTW als de levering vanuit België geschiedt) en in de periodieke aangifte van de koper als intracommunautaire verwerving van goederen (vak 86 van de periodieke aangifte of een van de vakken 71 tot 73 van de bijzondere BTW-aangifte als de verwerving in België geschiedt).
Belangrijke opmerking
13. Het nieuwe artikel 4, § 2 van het koninklijk besluit nr. 1, met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde, bepaalt dat de factuur voor de intracommunautaire leveringen uitgereikt wordt : "uiterlijk de vijfde werkdag na de maand waarin het goed werd geleverd". De datum van de 15de van de maand volgend op het belastbaar feit zal dus slechts uitzonderlijk toepasselijk zijn, namelijk als de belastingplichtige zijn verplichtingen niet nakomt, en zal dus, principieel, niet van toepassing zijn in België.
In het algemeen zal de datum van uitreiking van de factuur de opeisbaarheid van de BTW op de intracommunautaire levering van goederen vanuit België bepalen.
Voorbeeld
14. A, gevestigd in België, verricht een intracommunautaire levering van goederen ter bestemming van B in een andere Lid-Staat.
Het belastbaar feit vindt plaats op 10 maart 1993.
Volgende tabel geeft een overzicht van de verschillende mogelijkheden. ========================================================================== | Datum | Datum | Aangifteperiode | Periode | | factuur | opeisbaar- | ----------------------------| intracommu- | | | heid | A.M. (1) | A.T. (2) |nautaire opgave| | | | | |(A.M. en A.T.) | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 1 maart 93 | 1 maart 93 | maart 93 | 1ste trim 93 | 1ste trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 10 maart 93 | 10 maart 93 | maart 93 | 1ste trim 93 | 1ste trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 2 april 93 | 2 april 93 | april 93 | 2de trim 93 | 2de trim 93 | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 13 april 93 | 13 april 93 | " | " | " | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 20 april 93 | 15 april 93 | " | " | " | |-------------|-------------|-------------|--------------|---------------| | 31 aug. 93 | 15 april 93 | " | " | " | ========================================================================== (1) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van maandaangiften. (2) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van kwartaalaangiften.
De factuur uitgereikt op 1 maart betreft een intracommunautaire levering; het gaat niet over de facturering voor de betaling van een voorschot of een gedeelte van de prijs.
Afdeling 4. Vrijgestelde intracommunautaire leveringen.
§ 1. Leveringen bedoeld in artikel 39bis, 1°
15. Volgens die bepaling worden alleen vrijgesteld : de intracommunautaire leveringen aan belastingplichtigen of aan niet-belastingplichtige rechtspersonen die als dusdanig optreden in een andere Lid-Staat en die hun intracommunautaire verwervingen aan de belasting moeten onderwerpen.
16. De volgende verrichtingen genieten de vrijstelling dus niet:
1°) intracommunautaire leveringen van goederen door een belastingplichtige die de belastingvrijstelling geniet bepaald in artikel 56, § 2 (artikel 25ter, § 1, eerste lid, ontslaat de verkrijgers van de verplichting hun intracommunautaire verwervingen bij deze ondernemingen aan de belasting te onderwerpen).
2°) intracommunautaire leveringen van goederen aan belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die de afwijking genieten bepaald in artikel 25ter, 2de lid (die bepaling stelt, onder bepaalde voorwaarden, die personen vrij hun intracommunautaire verwervingen aan de belasting te onderwerpen) (*).
(*) Zie hoofdstuk II : de intracommunautaire verwerving van goederen.
Men mag niet uit het oog verliezen dat de plaats van de leveringen, bedoeld in artikel 15, § 1, 2° (leveringen van goederen met installatie of montage), alsook van deze die bedoeld zijn in artikel 15, § 4, (verkopen op afstand), van rechtswege geacht wordt zich te bevinden in de Lid-Staat van bestemming van de goederen. Belasting in de Lid-Staat van vertrek is dan ook niet mogelijk.
§ 2. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 2°
17. Deze bepaling stelt vrij : de intracommunautaire leveringen van nieuwe vervoermiddelen, waarvan de intracommunautaire verwerving aan een speciale regeling is onderworpen waarbij deze goederen in de Lid-Staat van aankomst worden getaxeerd, ook al gebeurt de verwerving door belastingplichtigen of door niet-belastingplichtige rechtspersonen die de afwijking van artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2°, genieten (*) of door enige andere niet-belastingplichtige (particulieren).
(*) Zie hoofdstuk II : de intracommunautaire verwerving van goederen.
Onderstaande commentaar behandelt die vrijstelling evenwel niet. We merken eveneens op dat die bepaling géén betrekking heeft op de levering van nieuwe vervoermiddelen aan belastingplichtigen of aan niet-belastingplichtige rechtspersonen die ertoe gehouden zijn hun verwervingen aan de BTW te onderwerpen. Voor hen geldt het algemeen stelsel dat van toepassing is op intracommunautaire handelingen omdat ze niet de vrijstelling genieten bepaald in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° (ze hebben de drempel overschreden of ze hebben geopteerd voor de belasting van hun intracommunautaire verwervingen) : de vrijstelling voor die leveringen vloeit voort uit artikel 39bis, 1° en niet uit 2°.
§ 3. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 3°
18. Dit derde element, ingevoerd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW, voorziet in de vrijstelling van de intracommunautaire leveringen van accijnsprodukten verricht door belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die niet de vrijstelling genieten bepaald in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° (en die dus niet gehouden zijn hun andere intracommunautaire verwervingen aan de BTW te onderwerpen), wanneer de verzending of het vervoer van de goederen verricht wordt overeenkomstig artikel 7, paragrafen 4 en 5, of overeenkomstig artikel 16 van richtlijn 92/12/EEG.
§ 4. Leveringen bepaald in artikel 39bis, 4°
19. Deze bepaling stelt de overbrengingen (door artikel 12bis gelijkgesteld met leveringen van goederen) vrij wanneer de levering van de goederen aan een andere belastingplichtige de vrijstelling bedoeld in artikel 39bis, 1°, W.BTW zou kunnen genieten (*).
(*) De overbrengingen gelijkgesteld met leveringen van goederen worden behandeld in hoofdstuk III.
Afdeling 5. De voorwaarden voor de vrijstelling van de levering van goederen ter bestemming van een andere Lid-Staat
§ 1. De voorwaarden en hun betekenis
20. Artikel 39bis stelt slechts twee voorwaarden voor de vrijstelling van die leveringen :
- de goederen zijn door of voor rekening van de verkoper of de verwerver verzonden of vervoerd buiten de Lid-Staat van vertrek, maar binnen de Gemeenschap;
- de levering is verricht voor een andere belastingplichtige of voor een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die als dusdanig handelt in een andere Lid-Staat, en die er zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting moet onderwerpen.
De Lid-Staat van aankomst van de goederen kan in elk geval de aanwending van de goederen volgen (voor België de artikelen 12 (onttrekkingen) en 45 en volgende (aftrek) W.BTW) ; in die mogelijkheden wordt bovendien voorzien door de zesde BTW-richtlijn.
22. In de mate dat de koper een BTW-identificatienummer opgeeft dat hem op een geldige wijze is toegekend door een andere Lid-Staat, moet de verkoper niet nagaan of het die andere Lid-Staat is waarnaar de goederen zijn verzonden of vervoerd.
§ 2. Het bewijs dat voldaan is aan de twee voorwaarden voor de vrijstelling
| A. | Het bewijs van het bestaan van een vervoer |
Voorbeelden van zulke stukken zijn : bestelbons, vervoerfacturen, vervoerbewijzen, betalingsstukken, contracten, enz...
Dat bewijs moet dus voortkomen uit gebruikelijke handelsstukken die het bestaan van het vervoer vaststellen. We herinneren eraan dat elk bewijsmiddel toegelaten is, maar dat geen enkel bijzonder stuk op zich voldoende of onmisbaar is.
In ieder geval zijn betalingsstukken die uitgaan van financiële instellingen een belangrijk bewijsmiddel en belastingplichtigen hebben er dan ook belang bij, tenzij in uitzonderlijke gevallen, geen contante betaling te aanvaarden.
We vestigen er speciaal de aandacht op dat het vervoer moet gebeuren door de verkoper, de koper of voor hun rekening. Dat heeft voor gevolg dat een vervoer dat geschiedt door of voor rekening van een daaropvolgende klant (bijvoorbeeld bij kettingverkopen waarbij het vervoer gebeurt door de uiteindelijke klant) principieel niet impliceert dat voorgaande leveringen kunnen worden vrijgesteld.
Indien uit de contracten en uit de handelsstukken, die in het bezit van de leverancier zijn, blijkt dat een volgende klant het vervoer heeft verricht voor rekening van de eerste verwerver, dan kan de eerste levering worden vrijgesteld; de daaropvolgende leveringen worden dan geacht plaats te vinden in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
In het geval waarin het vervoer verricht wordt door of voor rekening van de koper, wordt het voor de verkoper moeilijker om de echtheid van het vervoer aan te tonen.
Niettemin moeten twee situaties worden onderscheiden :
1°) het vervoer wordt verricht voor rekening van de koper, door een vervoercommissionair of een vervoerondernemer
24. De gebruikelijke handelsstukken waarvan sprake in bovenstaand punt 23, aangevuld met een kopie van de gebruikelijke handelsstukken opgesteld door de vervoerder en waarover de koper beschikt (bijvoorbeeld een kopie van een C.M.R.), kunnen het de verkoper mogelijk maken het bewijs te leveren van het vervoer.
Bovendien kan een geschreven opdracht (telex, bestelbon, ...) komende van de koper, waarin hij uitdrukkelijk vermeldt dat de goederen bestemd zijn om te worden vervoerd naar een andere Lid-Staat, alsook een ontvangstbewijs waarop de naam, het adres en het BTW-nummer van de koper, de omschrijving van de goederen en hun bestemming vermeld staan, elementen van aanvullend bewijs vormen (deze gegevens kunnen vermeld zijn op het dubbel van de factuur dat in handen van de leverancier blijft).
2°) het vervoer wordt verricht door de koper met zijn eigen vervoermiddelen
25. De bewijsmiddelen vermeld in punten 23 en 24 hierboven moeten het ook in dat geval mogelijke maken het bestaan van het vervoer aan te tonen. Doordat er geen vervoerder tussenkomt is het moeilijker om het bestaan van het vervoer te bewijzen.
Ook hier kunnen een geschreven bestelling en een ontvangstbewijs een nuttige aanvulling vormen bij de andere gebruikelijke handelsstukken die in het bezit zijn van de leverancier.
26. Indien de verkoper niet overtuigd wordt door de elementen die door de koper worden verstrekt en twijfelt of wel aan de voorwaarde van vervoer of verzending van de goederen buiten België zal worden voldaan, kan hij steeds de BTW door zijn medecontractant laten betalen.
De koper heeft er dus alle belang bij voldoende bewijskrachtige stukken aan zijn leverancier te overhandigen indien hij wil vermijden dat er Belgische BTW dient te worden betaald daar waar zijn intracommunautaire verwerving hoe dan ook belastbaar is in de Lid-Staat van aankomst.
In dat geval zal hij de reeds betaalde (Belgische) BTW slechts kunnen terugvragen aan zijn leverancier indien hij bewijst dat er een aan de BTW onderworpen intracommunautaire verwerving in de Lid-Staat van aankomst heeft plaatsgevonden.
| B. | Het bewijs van de hoedanigheid van verwerver |
28. De Belgische verkoper die niet overtuigd is van de geldigheid van dat BTW-nummer kan hiervan bevestiging krijgen op onderstaand adres :
Ministerie van Financiën
Centrale Eenheid voor administratieve samenwerking
met de andere EEG-Lid-Staten op het gebied van BTW
R.A.C.
Kruidtuinlaan 50 - bus 39
Financietoren - 15de verdieping
1010 Brussel
Tel: 02/210.29.25
Fax: 02/210.29.20
Op uitdrukkelijk verzoek van de aanvrager wordt een geschreven bevestiging afgeleverd.
Aangestipt moet worden dat deze verificatie noch onmisbaar, noch voldoende is om de betrokken levering rechtmatig vrij te stellen.
Zij voegt zich bij het geheel van de bewijsmiddelen waarvan hierboven sprake.
Deze verificatie dringt zich enkel op in uitzonderlijke gevallen. Wanneer een onderneming met vrijstelling van BTW verkoopt aan een klant in een andere Lid-Staat die de nodige garanties biedt (bijvoorbeeld omdat er reeds een handelsrelatie bestaat), is het overbodig de geldigheid van het BTW-nummer na te gaan.
Het is aangewezen dat de belastingplichtigen zich telkens vergewissen van de identiteit van de persoon aan wie ze met vrijstelling van BTW leveren (identiteitskaart, paspoort, kredietkaart, etc...).
§ 3. Mededeling van de gegevens voorgeschreven in artikel 53sexies, § 1, en het koninklijk besluit nr. 50 van 29 december 1992
29. Elke belastingplichtige die intracommunautaire leveringen verricht moet een kwartaalopgave indienen. Daarin wordt, voor elke verwerver die in een andere Lid-Staat voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, het totale bedrag opgenomen van de op basis van artikel 39bis W.BTW vrijgestelde intracommunautaire leveringen verricht gedurende dat trimester.
Het naleven van deze verplichting is onontbeerlijk om de correcte werking van het intracommunautaire BTW-stelsel te garanderen.
Vrijgestelde intracommunautaire leveringen die door de verkoper niet worden opgenomen in zijn intracommunautaire opgave zullen onvermijdelijk aanleiding geven tot een boete. Anderzijds zal een grondig onderzoek worden ingesteld om na te gaan of de vrijstelling wel rechtsgeldig gebeurde en om de Lid-Staat van aankomst te informeren omtrent het bestaan van een belastbare intracommunautaire verwerving op zijn grondgebied.
HOOFDSTUK II. DE INTRACOMMUNAUTAIRE VERWERVINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
30. Artikel 25bis bepaalt:
"§ 1. Onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd.
§ 2. Als intracommunautaire verwerving van goederen wordt tevens beschouwd, wanneer de goederen door de leverancier of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer in het binnenland, worden verzonden of vervoerd uit een andere Lid-Staat :
1° het verkrijgen van een lichamelijk roerend goed ingevolge een vordering door of namens de overheid en, meer algemeen, ingevolge een wet, een decreet, een ordonnantie, een besluit of een administratieve verordening;
2° het verkrijgen door de opdrachtgever van de opdrachtnemer van een lichamelijk roerend goed dat laatstgenoemde heeft vervaardigd of samengesteld met behulp van materialen en voorwerpen die daartoe door de opdrachtgever aan de opdrachtnemer zijn verstrekt, ongeacht of de opdrachtnemer al dan niet een deel van de gebruikte materialen heeft verstrekt;
3° de ontvangst van een goed ingevolge een verbruiklening.".
31. Artikel 25ter (*) bepaalt:
" § 1. Aan de belasting zijn onderworpen wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is, die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.
(*) Ingevoerd door het K.B. van 29.12.1992 tot wijziging van het W.BTW.
In afwijking van het eerste lid zijn niet aan de belasting onderworpen :
1° de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering in België krachtens artikel 42, § § 1, 2 en 3, 1° tot 6° zou worden vrijgesteld;
2° de intracommunautaire verwervingen van goederen andere dan die bedoeld onder 1° en die betrekking hebben op goederen andere dan de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen en andere dan de produkten in België onderworpen aan de accijnzen krachtens de Richtlijn 92/12/EEG, verricht :
a) door een belastingplichtige op wie de in artikel 56, § 2, bepaalde vrijstellingsregeling of de in artikel 57 bedoelde forfaitaire regeling toepasselijk is, door een belastingplichtige die uitsluitend leveringen van goederen of diensten verricht waarvoor hij geen recht op aftrek heeft of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon;
b) binnen de grenzen of ten belope van een totaal bedrag, exclusief de belasting over de toegevoegde waarde die verschuldigd of voldaan is in de Lid-Staat waaruit de goederen zijn verzonden of vervoerd, dat in het lopende kalenderjaar niet hoger mag zijn dan een drempel van 450.000 frank;
c) mits het totale bedrag, exclusief belasting over de toegevoegde waarde die verschuldigd of voldaan is in de Lid-Staat waaruit de goederen zijn verzonden of vervoerd, van de intracommunautaire verwervingen van goederen, andere dan de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen en accijnsprodukten, in het voorafgaande kalenderjaar de in b bedoelde drempel niet heeft overschreden.
De belastingplichtigen en de niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor de toepassing van het 2° in aanmerking komen, hebben het recht om te kiezen voor het onderwerpen aan de belasting van al de door hen onder de voorwaarden van het eerste lid verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen. Deze keuze geldt voor een periode van ten minste twee kalenderjaren.
De Koning stelt de nadere regelen vast voor de uitoefening van die keuze.
De belastingplichtigen op wie de in artikel 57 bepaalde regeling toepasselijk is en aan wie, overeenkomstig artikel 50, § 1, eerste lid, een BTW-identificatienummer werd toegekend, worden geacht de hierboven bedoelde keuze te hebben gedaan, vanaf het ogenblik dat zij aan een leverancier hun nummer meedelen om een intracommunautaire verwerving te verrichten.
3° de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, door een niet in België gevestigde maar voor BTW-doeleinden in een andere Lid-Staat geïdentificeerde belastingplichtige, onder de hieronder volgende voorwaarden :
a) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door deze belastingplichtige;
b) de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan die waarin hij voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
c) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden in België zijn geïdentificeerd;
d) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is, overeenkomstig artikel 51, § 2, 2°, aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door de niet in België gevestigde belastingplichtige.
§ 2. Aan de belasting zijn tevens onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen onder bezwarende titel van de in artikel 8bis, § 2, bedoelde nieuwe vervoermiddelen door ieder ander dan een als zodanig handelend belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon.
§ 3. Behoudens tegenbewijs, wordt ieder vervoermiddel dat in België het voorwerp uitmaakt van een intracommunautaire verwerving of van een bij artikel 25quater daarmee gelijkgestelde handeling, geacht nieuw te zijn in de zin van artikel 8bis, § 2, 2°.
§ 4. Aan de belasting is tevens onderworpen de toewijzing beoogd in artikel 25quater, § 2.".
Afdeling 1. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen
§ 1. Algemeen
32. Artikel 25bis definieert de intracommunautaire verwerving van goederen als "het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed (...)".
Die bepaling is de tegenhanger van artikel 10 die de levering van goederen definieert als "de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken".
33. Die definities, gebaseerd op de artikelen 5, § 1 en 28bis, § 3 van de zesde BTW-richtlijn van 17 mei 1977 (77/388/EEG), laatst gewijzigd door de richtlijn van 14 december 1992 (92/111/EEG), vormen elkaars spiegelbeeld.
Levering en verwerving komen door eenzelfde juridisch feit tot stand en maken dat eenzelfde intracommunautaire handeling aanleiding geeft tot twee belastbare feiten :
- een intracommunautaire levering in de Lid-Staat van vertrek (vrijgesteld);
- een intracommunautaire verwerving in de Lid-Staat van aankomst (belast: zie afdeling 2 hieronder).
§ 2. Definitie van de intracommunautaire verwerving van goederen : toelichtingen
34. Artikel 25 bis § 1 bepaalt :
"Onder intracommunautaire verwerving van een goed wordt verstaan het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een lichamelijk roerend goed dat door de verkoper of de afnemer, of voor hun rekening, met als bestemming de afnemer is verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat dan die waaruit het goed is verzonden of vervoerd.
(...).".
Het verkrijgen van de macht om als eigenaar te beschikken over een goed geeft dus niet steeds aanleiding tot een verwerving.
De intracommunautaire verwerving van een lichamelijk roerend goed veronderstelt een verzending of een vervoer :
- van een Lid-Staat naar een andere, ter bestemming van de verwerver;
- door de verkoper, door de verwerver of voor hun rekening.
35. Artikel 25bis, § 2 definieert als intracommunautaire verwervingen van goederen, de handelingen die door artikel 10, § 2 als leveringen van goederen beschouwd worden, om te verzekeren dat elke handeling die als levering van goederen gekwalificeerd wordt, eveneens als intracommunautaire verwerving van goederen wordt aangemerkt.
Afdeling 2. Intracommunautaire verwervingen van goederen onderworpen aan de BTW : principes
§ 1. Wetteksten
36. Artikel 25ter, § 1, eerste lid bepaalt :
"Aan de belasting zijn onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.".
§ 2. Bedoelde handelingen
37. In principe worden alle intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel aan de BTW onderworpen indien ze verricht worden door :
1°) een belastingplichtige in de zin van artikel 4 W.BTW die als dusdanig handelt (*);
2°) een niet-belastingplichtige rechtspersoon, dit wil zeggen elke andere persoon dan een particulier en een belastingplichtige beoogd onder 1°.
| (*) | Een belastingplichtige handelt niet als dusdanig indien hij goederen koopt die niet voor zijn onderneming bestemd zijn (b.v. voor privé-gebruik). |
- de publiekrechtelijke overheden (Staat, gemeenten, openbare instellingen...) die geen belastingplichtigen zijn overeenkomstig artikel 6 W.BTW;
- sommige andere rechtspersonen (b.v. holdingmaatschappijen die uitsluitend uit deelnemingen bestaan, in de zin van het Arrest van het Hof van Justitie van de E.G. van 20 juni 1991, in de zaak C 60/90 Polysar Investments Netherlands BV t/ de Inspecteur der invoerrechten en accijnzen te Arnhem; nog niet gepubliceerd).
38. De intracommunautaire verwervingen van goederen worden niet aan de BTW onderworpen :
- indien de verkoper een belastingplichtige is die in zijn Lid-Staat een BTW-vrijstellingsregeling geniet voor de leveringen die hij verricht (in België is in deze regeling voorzien door artikel 56, § 2 W.BTW);
- indien ze worden verricht door belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die de afwijking beoogd in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° genieten.
- de leveringen van goederen die het voorwerp uitmaken van een installatie of montage door of voor rekening van de leverancier, en waarvan de plaats vastgesteld wordt overeenkomstig artikel 15, § 2, 2de lid, 2°.
- de leveringen van goederen waarvoor de verkoper valt onder de regeling van de verkopen op afstand bepaald in artikel 15, § 4.
§ 1. Principe
39. Artikel 25quinquies, § 2 bepaalt :
" Als plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen wordt aangemerkt de plaats waar de goederen zich bevinden op het tijdstip van aankomst van de verzending of van het vervoer naar de afnemer."
40. Elke intracommunautaire verwerving van goederen wordt dus geacht plaats te vinden in België (en er belastbaar te zijn) zodra de goederen er aankomen wegens hun verzending of vervoer ter bestemming van de verwerver, ongeacht of die er gevestigd is of niet.
Het bestaan van een vervoer is één van de noodzakelijke voorwaarden zowel voor de vrijstelling van de intracommunautaire levering van de goederen als voor de kwalificatie van de handeling als intracommunautaire verwerving van goederen.
We herinneren eraan dat het geen belang heeft wie het vervoer of de verzending verricht : dat kan de koper, de verkoper of een derde, handelend voor hun rekening zijn.
Voorbeeld
41. Een in Frankrijk gevestigde onderneming (A) verkoopt goederen aan een Belgische vennootschap (B); de goederen worden vervoerd door een Franse onderneming, in opdracht van B, tot in zijn magazijn in Brussel.
De verwerving heeft plaats in België, plaats van aankomst van de goederen.
§ 2. Veiligheidsbepaling
42. Artikel 25quinquies, § 3 bepaalt :
"Onverminderd het bepaalde in § 2 wordt de plaats van een intracommunautaire verwerving van goederen als bedoeld in artikel 25ter, § 1, evenwel geacht zich te bevinden op het grondgebied van de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht, voor zover de afnemer niet aantoont dat de belasting op deze verwerving is geheven overeenkomstig § 2.
Indien echter op de verwerving op grond van § 2 belasting wordt geheven in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of van het vervoer van de goederen, nadat de belasting erop is geheven op grond van het eerste lid, wordt de maatstaf van heffing dienovereenkomstig verlaagd in de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de afnemer deze verwerving heeft verricht.
Voor de toepassing van het eerste lid wordt de intracommunautaire verwerving van goederen geacht overeenkomstig § 2 aan de belasting te zijn onderworpen wanneer:
1° de intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere Lid-Staat door een belastingplichtige die voor BTW-doeleinden in België is geïdentificeerd;
2° de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in die andere Lid-Staat door deze belastingplichtige;
3° de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan België verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
4° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in de Lid-Staat van bestemming;
5° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is door de in België voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door deze belastingplichtige;
6° de in België voor BTW-doeleinden gedentificeerde belastingplichtige heeft, voor de levering die hij verricht onder de hierboven vermelde voorwaarden, naast de verplichting bepaald in 5° hierboven, de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 4° (*) nageleefd.".
(*) Dat derde lid werd ingevoegd in § 3 van artikel 25quinquies door het
| K.B. | van 29.12.1992 tot wijziging van het W.BTW. |
Maar indien de koper een BTW-identificatienummer opgeeft, toegekend door een andere Lid-Staat dan die van de aankomst van de goederen na vervoer of verzending, dan kan die Lid-Staat, die op de hoogte gebracht is van het bestaan van een intracommunautaire levering aan één van zijn belastingplichtigen (tengevolge van de indiening door de leverancier, in de Lid-Staat van vertrek, van de samenvattende kwartaalopgave, waarin het BTW-nummer opgegeven door de verwerver is opgenomen), vermoeden dat er op zijn grondgebied een verwerving heeft plaatsgevonden en die handeling aan de BTW onderwerpen.
Voorbeeld
44. Een Belgische vennootschap koopt goederen bij een Franse leverancier; de goederen worden vervoerd naar België. De aankoop geschiedt onder een BTW-nummer waarover de vennootschap beschikt in Nederland.
Gelet op artikel 25quinquies, § 3, kan Nederland, die ervan op de hoogte is dat een intracommunautaire verwerving geacht wordt op zijn grondgebied te hebben plaatsgevonden, die verwerving belasten.
De koper moet aantonen dat zijn verwerving reeds belast werd in België, Lid-Staat van bestemming van de goederen, om in Nederland een vermindering van de belastbare maatstaf te verkrijgen verhoudingsgewijs met de belastbare maatstaf onderworpen aan de BTW in België.
§ 3. Vermoeden
45. Artikel 25quinquies, § 5 bepaalt :
" Behoudens tegenbewijs, wordt de intracommunautaire verwerving van een goed geacht in België plaats te vinden wanneer de afnemer zijn intracommunautaire verwerving onder een ter uitvoering van artikel 50, § 1, toegekend BTW-identificatienummer heeft verricht of wanneer hij, op het tijdstip van de verwerving, hier te lande een zetel van economische activiteit of een vaste inrichting heeft of, bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, een woonplaats of een gebruikelijke verblijfplaats.".
46. Het vermoeden opgenomen in § 5 is de toepassing van de veiligheidsbepaling voorzien in § 3 ingeval de verwerver in België gevestigd is of er over een vaste inrichting, een domicilie of een verblijfplaats beschikt.
§ 4. Gevolgen voor de Belgische handelaars
47. De inwerkingtreding van de hierboven toegelichte bepalingen hebben het volgende resultaat.
48. Elke intracommunautaire verwerving van goederen is in België belastbaar zodra de goederen er zich bevinden ten gevolge van de aankomst van een vervoer of verzending ter bestemming van de afnemer. Het heeft geen belang dat deze afnemer al dan niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België, dat hij al dan niet zijn BTW-nummer aan de verkoper heeft opgegeven, dat hij er gevestigd is ...
Dat heeft tot gevolg dat de Belgische administratie elke intracommunautaire verwerving van goederen, waarvan ze het bestaan op haar grondgebied op de een of andere manier vaststelt, kan belasten.
Het is dus niet omdat de levering niet vrijgesteld werd in de Lid-Staat van vertrek, dat de verwerving niet belastbaar zou zijn in België.
Voorbeeld :
49. Een onderneming koopt goederen in een andere Lid-Staat met betaling van de BTW in die Lid-Staat terwijl ze, daar ze belastingplichtige is, haar Belgisch BTW-nummer had moeten meedelen teneinde de goederen met vrijstelling van BTW te verkrijgen. België kan de intracommunautaire verwerving die zich in België voordoet zodra de goederen er aankomen, belasten.
De Belgische onderneming kan in dat geval aan zijn leverancier de teruggaaf vragen van de BTW betaald in de Lid-Staat van vertrek.
Dat is a fortiori het geval voor de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht door belastingplichtigen of niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor de afwijking bedoeld in artikel 25ter, § 1, 2de lid, 2° in aanmerking komen maar die, alhoewel ze de drempel opgenomen in die bepaling overschrijden of geopteerd hebben, de aangifteplicht voorgeschreven in artikel 53bis niet hebben nageleefd.
50. Elke koper die aan zijn verkoper, gevestigd in een andere Lid-Staat, een Belgisch BTW-nummer opgeeft, wordt geacht in België een intracommunautaire verwerving te verrichten onderworpen aan de Belgische BTW.
Om dat vermoeden te weerleggen moet de koper aantonen :
- ofwel dat de goederen niet buiten de Lid-Staat van vertrek vervoerd werden : de levering kan daar niet vrijgesteld worden en de BTW is in die Lid-Staat verschuldigd (1);
- ofwel dat de goederen ter bestemming van een "derde" Lid-Staat vervoerd werden : indien de verwerving in die Lid-Staat van aankomst aan de belasting onderworpen werd en de koper dat bewijst, dan is er geen intracommunautaire verwerving in België (2).
| (1) | Hij zal moeten bewijzen dat de goederen in deze Lid-Staat werden belast en uitleggen waarom de levering aanvankelijk als intracommunautair beschouwd werd om nadien geherkwalificeerd te worden als nationale levering in de Lid-Staat van vertrek. |
| (2) | Zie ook hoofdstuk V : driehoeksverkeer |
Indien nodig zullen er gegevens uitgewisseld worden tussen de fiscale administraties van de betrokken Lid-Staten, zodanig dat de regels met betrekking tot de plaats van belasting correct worden toegepast.
Afdeling 4. Tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen, belastbaar feit en opeisbaarheid van de belasting
§ 1. Tijdstip van de verwerving
51. Artikel 25sexies bepaalt :
"De intracommunautaire verwerving van een goed wordt geacht plaats te vinden op het tijdstip waarop de levering van een gelijkaardig goed, overeenkomstig artikel 16, in het binnenland zou plaatsvinden.".
Het tijdstip van de intracommunautaire verwerving van goederen valt dus samen met dat van de levering, nationaal of intracommunautair, van goederen en wordt dus door dezelfde regels vastgesteld.
Voor meer details zie hierboven hoofdstuk I, afdeling 3, § 1.
§ 2. Belastbaar feit
52. Artikel 25septies, § 1 bepaalt:
"Het belastbaar feit vindt plaats op het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen plaatsvindt.".
Het belastbaar feit doet zich voor op het tijdstip waarop de levering in het binnenland zou plaatsvinden : de BTW wordt echter niet opeisbaar op dat tijdstip, rekening houdend met de bijzondere bepalingen die de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire leveringen/verwervingen regelen.
§ 3. De opeisbaarheid van de belasting
53. Artikel 25septies, § 2 bepaalt :
"De belasting wordt opeisbaar op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden.
De belasting wordt evenwel opeisbaar op het tijdstip van het uitreiken van de in artikel 17, § 2, tweede lid, bedoelde factuur, wanneer deze aan de afnemer werd uitgereikt vóór de in het vorige lid bepaalde datum.".
54. Artikel 25septies, § 2, regelt de opeisbaarheid van de BTW op intracommunautaire verwervingen van goederen.
De BTW op een intracommunautaire verwerving wordt slechts opeisbaar :
- ofwel de 15de van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden;
- ofwel op de datum van de factuur uitgereikt door de verkoper voor de intracommunautaire levering van goederen, indien die datum valt vóór de 15de van de maand volgend op het belastbaar feit of zelfs vóór het belastbaar feit.
Voorbeeld
55. Een Belgische belastingplichtige (A) verricht een intracommunautaire verwerving van goederen gekocht bij B, een Franse belastingplichtige verkoper.
Het belastbaar feit doet zich voor op 10 maart 1993.
De volgende tabel geeft een overzicht van de verschillende mogelijkheden. ============================================================ | Datum | Opeisbaar- | Aangifteperiode | | factuur | heid | ------------------------------| | | | A.M. (1) | A.T. (2) | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 1 maart 93 | 1 maart 93 | maart 93 | 1ste trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 10 maart 93 | 10 maart 93 | maart 93 | 1ste trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 2 april 93 | 2 april 93 | april 93 | 2de trim. 93 | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 13 april 93 | 13 april 93 | " | " | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 20 april 93 | 15 april 93 | " | " | |-------------|-------------|--------------|---------------| | 31 aug. 93 | 15 april 93 | " | " | ============================================================ (1) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van maandaangiften. (2) Belastingplichtige gehouden tot het indienen van kwartaalaangiften.
Opmerking
De factuur die uitgereikt werd op 1 maart stelt, voor de verkoper, een intracommunautaire levering vast. Het gaat niet om een voorschotfactuur of om de betaling van een gedeelte van de prijs.
Afdeling 5. Maatstaf van heffing en tarief met betrekking tot de intracommunautaire verwervingen van goederen.
§ 1. De maatstaf van heffing
56. Artikel 26bis bepaalt:
"Voor de intracommunautaire verwerving van goederen bestaat de maatstaf van heffing uit dezelfde elementen als die welke in aanmerking worden genomen om overeenkomstig artikel 26, de maatstaf van heffing voor de levering van dezelfde goederen in het binnenland te bepalen.
De accijns die verschuldigd of voldaan is door degene die de intracommunautaire verwerving van een accijnsprodukt verricht, moet onder meer in de maatstaf van heffing worden opgenomen.
Wanneer de afnemer na het tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving van goederen in België plaatsvindt, teruggaaf verkrijgt van de in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van de goederen voldane accijns, wordt de maatstaf van heffing voor de intracommunautaire verwerving dienovereenkomstig verlaagd.".(*)
(*) Dit derde lid werd ingevoegd in artikel 26 bis door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
Die bepaling hoeft weinig uitleg gezien de criteria die gebruikt worden om de maatstaf van heffing bij een intracommunautaire verwerving van goederen te bepalen dezelfde zijn als deze die men hanteert bij de levering van gelijkaardige goederen in België.
Het derde lid behandelt de situatie waarin de verwerver van accijnsgoederen de verschuldigde accijnsrechten heeft betaald in de Lid-Staat van vertrek van die goederen en waarvan hij vervolgens teruggaaf kan krijgen als hij bewijst dat ook in België de accijnsrechten zijn betaald. Daar de belastingplichtige in dit geval een intracommunautaire verwerving van die goederen doet in België, waarbij overeenkomstig artikel 26 W.BTW de accijnsrechten die betaald zijn in de Lid-Staat van vertrek in de maatstaf van heffing zitten, moet de teruggaaf van die accijnsrechten aanleiding geven tot een herziening van de maatstaf van heffing voor die intracommunautaire verwerving.
§ 2. Tarief
57. Artikel 38bis bepaalt:
"§ 1. Het voor de intracommunautaire verwerving van een goed toe te passen tarief is het tarief dat in het binnenland voor de levering van eenzelfde goed wordt toegepast.
§ 2. Het voor de intracommunautaire verwerving van goederen toe te passen tarief is het tarief dat van kracht is op het tijdstip waarop de belasting opeisbaar wordt.".
58. Koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot stelt de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde vast en regelt de indeling van de goederen en de diensten bij die tarieven.(*)
| (*) | Zoals gewijzigd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het koninklijk besluit nr. 20. |
§ 1. De intracommunautaire verwerving van goederen waarvan de levering in het binnenland of de invoer is vrijgesteld
59. De artikelen 39, 40, 41, 42 en 44 werden zodanig aangevuld dat de intracommunautaire verwervingen van goederen vrijgesteld zijn, indien die goederen bij levering in het binnenland of bij invoer de vrijstelling bepaald in een van deze artikelen zouden genieten.
Voorbeelden
60. 1. De intracommunautaire verwervingen van goederen die bestemd zijn om te worden geplaatst onder een opschortende douaneregeling (tijdelijke opslag, douane-entrepot, ...) zijn vrijgesteld op basis van artikel 39, § 2, 1°, W.BTW.
2. De intracommunautaire verwervingen van goederen die bestemd zijn om te worden geplaatst onder een andere regeling van entrepot dan douane-entrepot zijn vrijgesteld op basis van artikel 40, § 1, 1°, c), W.BTW.
3. Op meer algemene wijze verleent artikel 40, § 1, 1°, a), W.BTW vrijstelling voor de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvan de levering door belastingplichtigen in het binnenland in elk geval is vrijgesteld. Zo zijn ook vrijgesteld :
- de intracommunautaire verwerving van menselijke organen, van menselijk bloed en van moedermelk waarvan de levering is vrijgesteld overeenkomstig artikel 44, § 2, 1°ter, W.BTW;
- de intracommunautaire verwerving, tegen nominale waarde, van postzegels die frankeerwaarde hebben in het binnenland, fiscale zegels en andere soortgelijke zegels, overeenkomstig artikel 44, § 3, 12°;
- de intracommunautaire verwerving van goud door de centrale banken, overeenkomstig artikel 42, § 3, 7°.
61. Artikel 40bis bepaalt :
"Van de belasting zijn vrijgesteld de intracommunautaire verwervingen van goederen waarvoor de afnemer van de goederen op grond van artikel 76, § 2, in ieder geval recht zou hebben op de volledige teruggave van de belasting die bij toepassing van de bepalingen van artikel 25ter zou verschuldigd zijn."
62. Die bepaling heeft tot doel de verplichtingen te vergemakkelijken voor de belastingplichtigen die ertoe gehouden zijn intracommunautaire verwervingen te doen in een Lid-Staat waar ze noch de zetel van hun economische activiteit, noch een vaste inrichting van waaruit ze de verrichtingen doen, noch een domicilie, noch een gebruikelijke verblijfplaats hebben, en die in die Lid-Staat geen enkele levering van goederen of dienst verrichten behalve :
a) vervoerdiensten en diensten samenhangend met vervoerdiensten vrijgesteld door artikel 41;
b) dienstverrichtingen waarbij de belasting uitsluitend door de afnemer verschuldigd is overeenkomstig artikel 51, § 2, 1°.
Worden bedoeld : de belastingplichtigen die de teruggaaf van de BTW op hun uitgaven kunnen krijgen op basis van de achtste BTW-richtlijn van de Raad van 6 december 1979 (*).
| (*) | Richtlijn 79/1072/EEG, BTW-Revue nr. 44, blz. 119 e.v., besproken in de aanschrijving 6/1981 van 10 maart 1981, BTW-Revue nr. 49, blz. 426 e.v.. |
63. Een Franse onderneming opent in België een representatiekantoor om potentiële Belgische klanten gratis te informeren omtrent de goederen en de diensten die de onderneming aanbiedt. Het kantoor verricht geen enkele belastbare handeling in België. Het kantoor vormt noch een zetel van economische activiteit, noch een vaste inrichting van de Franse onderneming in België.
De uitrusting voor het kantoor (computer, divers kantoormaterieel, ...) wordt door de Franse onderneming bij een andere Franse onderneming aangekocht en wordt door deze laatste vervoerd naar het representatiekantoor van de verwerver.
In Frankrijk is er een vrijgestelde intracommunautaire levering en in België, als Lid-Staat waar de goederen aankomen, een intracommunautaire verwerving. Indien de Franse onderneming de BTW in België zou moeten voldoen, zou ze in elke onderstelling, als niet in België gevestigde onderneming, een recht op teruggaaf kunnen uitoefenen bij toepassing van artikel 76, § 2, W.BTW.
Door toepassing van artikel 40bis wordt die intracommunautaire verwerving in België vrijgesteld van BTW.
We merken op dat die vrijstelling de Franse onderneming niet ontslaat van de verplichting zich in België voor de BTW te laten identificeren, teneinde aan haar leverancier haar Belgisch BTW-nummer te kunnen meedelen zodanig dat die laatste zijn intracommunautaire levering in Frankrijk kan vrijstellen.
De vrijstelling heeft enkel tot doel te vermijden dat de onderneming eerst de BTW moet betalen op haar intracommunautaire verwerving van de goederen in België om nadien de teruggaaf te vragen op grond van artikel 76, § 2.
Dat zou een zinloze en nadelige voorfinanciering meebrengen voor de betrokken onderneming.
64. Die bepaling is eveneens van toepassing in bepaalde gevallen van stockage volgend op overbrengingen bedoeld in artikel 12bis. Daar die materie zeer complex is zal er dieper op ingegaan worden in het hoofdstuk over de handelingen die gelijkgesteld worden met intracommunautaire leveringen
- verwervingen van goederen (*).
De belastingplichtigen die in het buitenland gevestigd zijn en de vrijstelling bepaald in artikel 40bis genieten, worden ontheven van de verplichting om maandelijks of trimestrieel periodieke aangiftes in te dienen, behalve indien ze overgaan tot leveringen van goederen of dienstverrichtingen die plaatsvinden in België en daar belastbaar zijn, en waarvoor ze, volgens artikel 51, § 1, worden aangemerkt als schuldenaar van de belasting.
Ze moeten daarentegen wel de bijzondere BTW-aangifte indienen om hun vrijgestelde intracommunautaire verwervingen en gelijkgestelde handelingen aan te geven. Gezien die handelingen vrijgesteld zijn, geeft het indienen van die bijzondere aangifte geen aanleiding tot enige betaling van BTW.
Belangrijke opmerking:
Belastingplichtigen die in België geen enkele belastbare handeling verrichten, kunnen teruggaaf bekomen van de belasting, die ze hebben voldaan in België bij de invoer van goederen of die ze hebben betaald aan Belgische belastingplichtigen ingevolge leveringen van goederen of het verrichten van diensten, volgens de procedure voorzien in bovengenoemde aanschrijving 6/1981 van 10 maart 1981 (zie nummer 61).
HOOFDSTUK III. VERRICHTINGEN GELIJKGESTELD MET INTRACOMMUNAUTAIRE LEVERINGEN/VERWERVINGEN VAN GOEDEREN
Wetteksten en besluiten
65. Artikel 12bis bepaalt:
"De overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn bedrijf naar een andere Lid-Staat wordt met een levering van goederen onder bezwarende titel gelijkgesteld.
Als overgebracht naar een andere Lid-Staat wordt beschouwd elk lichamelijk goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige buiten België maar binnen de Gemeenschap wordt verzonden of vervoerd voor bedrijfsdoeleinden, voor zover het daarbij niet om een van de volgende handelingen gaat :
1° de levering van dat goed door de belastingplichtige binnen de Lid-Staat waar de installatie of de montage onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, 2°, plaatsvindt of binnen de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer onder de voorwaarden van artikel 15, § § 4 en 5;
2° de levering van dat goed door de belastingplichtige onder de voorwaarden van artikel 15, § 2, 3°;
3° de levering van dat goed door de belastingplichtige in het binnenland onder de voorwaarden van de artikelen 39, § 1, 39bis en 42, § § 1, 2 en 3;
4° de oplevering aan de belastingplichtige van een werk in roerende staat in de zin van artikel 10, § 2, 2°, dat in een andere Lid-Staat dan die waar de opdrachtgever-belastingplichtige voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, wordt verricht, wanneer de volgende voorwaarden vervuld zijn:
a) de door de opdrachtnemer gebruikte materialen zijn door de opdrachtgever of voor diens rekening verzonden of vervoerd vanuit de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden gedentificeerd is;
b) het door de opdrachtnemer vervaardigde of samengestelde werk is vervoerd of verzonden naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
5° de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met werkzaamheden betreffende dat goed, die daadwerkelijk worden uitgevoerd in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed;
6° het tijdelijk gebruik van dat goed op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, ten behoeve van een dienstverrichting door de in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van het goed gevestigde belastingplichtige;
7° het tijdelijke gebruik van dat goed voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat waar de invoer van hetzelfde goed uit een derde land met het oog op tijdelijk gebruik in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten.
Wanneer één van de voorwaarden voor de toepassing van de bepalingen van het 2de lid hierboven niet meer wordt vervuld, wordt het goed evenwel beschouwd als overgebracht naar een andere Lid-Staat. In dat geval vindt de overbrenging plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld.".
66. Artikel 25quater, § 1 bepaalt:
"§ 1. Met een intracommunautaire verwerving van een goed onder bezwarende titel wordt gelijkgesteld het door een belastingplichtige voor de doeleinden van zijn economische activiteit bestemmen van een goed dat door of voor rekening van de belastingplichtige wordt verzonden of vervoerd uit een andere Lid-Staat waar het is vervaardigd, gewonnen, bewerkt, aangekocht, verworven in de zin van artikel 25ter, of door de belastingplichtige in het kader van zijn economische activiteit in die andere Lid-Staat is ingevoerd.
Deze gelijkstelling is slechts van toepassing in de gevallen waar overeenkomstig artikel 12bis de overbrenging van het goed naar een andere Lid-Staat met een levering van goederen zou worden gelijkgesteld.".
Afdeling 1. Gelijkgestelde handelingen
§ 1. Algemeen
67. De combinatie van de artikelen 12bis en 25quater, § 1, stellen elke materiële overbrenging door een belastingplichtige, voor de behoeften van zijn onderneming, van een Lid-Staat naar een andere, gelijk met een intracommunautaire levering/verwerving.
Die bepalingen hebben betrekking op belastingplichtigen die één juridische eenheid vormen, in verschillende Lid-Staten gevestigd en/of er voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn en goederen verplaatsen tussen de vestigingen van hun onderneming in de verschillende Lid-Staten.
Het doel van die bepalingen is het fiscaal volgen van de goederenbewegingen binnen een onderneming, om zo steeds de Lid-Staat te kennen waar de goederen zich bevinden.
§ 2. Bedoelde goederen
68. Goederen die het voorwerp kunnen uitmaken van een overbrenging door een belastingplichtige zijn "goederen van zijn bedrijf", dit wil zeggen goederen die, in de zin van artikel 12, het voorwerp van een onttrekking kunnen uitmaken.
De goederen waarvan de belastingplichtige enkel het houderschap heeft en die hij naar een andere Lid-Staat verzendt, worden daarentegen niet bedoeld.
Voorbeelden van overbrengingen
69. Een onderneming die in België en in Frankrijk gevestigd is verplaatst op definitieve wijze een investeringsgoed van de Belgische zetel naar de Franse.
De Franse zetel van dezelfde onderneming verzendt goederen naar de Belgische zetel met de bedoeling ze op de Belgische markt te verkopen (zie ook afdeling 3 hieronder).
§ 3. Belastbaar feit en opeisbaarheid
70. Het belastbaar feit doet zich voor op het tijdstip waarop de overbrenging van de ene Lid-Staat naar de andere materieel gebeurt.
Om een uniforme toepassing van dat stelsel te verzekeren, wordt het belastbaar feit geacht plaats te vinden op het tijdstip waarop de goederen de inrichting, van waaruit ze worden verzonden of vervoerd naar een andere Lid-Staat, verlaten (toepassing van het vermoeden in artikel 16, § 3, W.BTW).
Overeenkomstig artikelen 17, § 2 en 25septies, § 2 is de BTW niet opeisbaar op het tijdstip van het belastbaar feit, maar op de datum waarop het stuk, voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1 van 29 december 1992 (*) wordt uitgereikt, of bij gebrek aan een dergelijk stuk, op de vijftiende van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden.
| (*) | Koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde. |
§ 4. Maatstaf van heffing en tarief
71. Volgens de bewoordingen van de artikelen 33bis en 31, 1°, bestaat de maatstaf van heffing van een overbrenging van goederen uit de aankoopprijs van deze of van gelijkaardige goederen, of bij gebrek aan een aankoopprijs, uit de kostprijs, vastgesteld op het tijdstip waarop die handelingen zich voordoen.
Het toepasselijk tarief wordt vastgesteld door artikel 38bis (*) en K.B. nr. 20.
(*) Zie hierboven, hoofdstuk II, afdeling 5, § 2.
§ 5. Verplichtingen van de belastingplichtigen
A. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België handelingen verrichten die door artikel 12bis worden gelijkgesteld met een levering van goederen
| 1) | Opmaken van een boekhoudstuk |
| 72. | K.B. nr. 1 van 29 december 1992 bepaalt: |
| Art. | 4. § 1 (...). |
In afwijking van het bepaalde in het vorige lid moet, in het geval bedoeld in artikel 1, § 1, 3°, de factuur worden uitgereikt uiterlijk de vijfde werkdag van de maand na die waarin een voorschot wordt betaald.".
Artikel 5 van K.B. nr. 1 zet uiteen welke vermeldingen op dat stuk moeten voorkomen.
| 2) | Opname in de periodieke aangifte |
Voorbeeld
74. A, gevestigd in België en in Frankrijk, vervoert goederen op 20 maart 1993 vanuit zijn Belgische vestiging naar zijn vestiging in Frankrijk.
De BTW wordt, overeenkomstig artikel 17, § 2, opeisbaar op 15 april 1993, ofwel op de datum van uitreiking van het stuk voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1.
Indien het stuk wordt opgesteld vóór 15 april 1993, dan wordt de BTW opeisbaar bij de uitreiking van het stuk. De handeling moet worden opgenomen in vak 46 van de aangifte die betrekking heeft op de maand maart of op het eerste kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand maart. De handeling worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de maand april of met betrekking tot het tweede kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand april.
Bij gebrek aan een dergelijk stuk vóór 15 april moet de handeling worden opgenomen in vak 46 van de aangifte voor de maand april 1993 indien A een maandaangever is of in de aangifte voor het tweede kwartaal 1993 indien hij een kwartaalaangever is.
| 3) | Informatieverplichting voorgeschreven in artikel 53sexies |
Voorbeeld
76. In het geval onder punt 2) hierboven (nr. 74), moet de betrokken overbrenging opgenomen worden in de intracommunautaire opgave voor het 1ste trimester 1993 gezien het stuk uitgereikt werd in de loop van de maand maart 1993. Indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand april, of bij gebrek aan een dergelijke stuk, moet de overbrenging worden opgenomen in de intracommunautaire opgave voor het 2de kwartaal.
B. Verplichtingen van de belastingplichtigen die in België een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling verrichten overeenkomstig artikel 25quater, § 1
| 1) | Beschikken over een boekhoudstuk |
"Art. 3. § 1. Om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen moet de belastingplichtige :
1° tot 5° (...);
6° ten aanzien van de belasting geheven van een handeling die de belastingplichtige verricht voor de behoeften van zijn economische activiteit en die met een intracommunautaire verwerving wordt gelijkgesteld door artikel 25quater van het Wetboek, in het bezit zijn van een in artikel 5, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde bedoelde stuk en de belasting opnemen in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin ze opeisbaar wordt.".
| 2) | Opname in de periodieke aangifte |
Voorbeeld
79. A, gevestigd in België en in Frankrijk, vervoert op 20 maart 1993, vanuit zijn Franse vestiging, goederen naar zijn Belgische vestiging.
De BTW wordt, overeenkomstig artikel 25septies, § 2, opeisbaar ofwel op 15 april 1993, ofwel op de datum van uitreiking van het stuk voorgeschreven in artikel 2 van K.B. nr. 1.
Indien het stuk wordt opgesteld vóór 15 april 1993, dan wordt de BTW opeisbaar bij de uitreiking van dat stuk. Die handeling moet worden opgenomen in vak 86 van de aangifte die betrekking heeft op de maand maart of op het eerste kwartaal 1993 indien het stuk wordt uitgereikt in de loop van de maand maart. De handeling moet worden opgenomen in de aangifte met betrekking tot de maand april 1993 of met betrekking tot het tweede kwartaal 1993 indien het stuk werd uitgereikt in de loop van de maand april.
Bij gebrek aan een dergelijk stuk vóór 15 april moet de handeling worden opgenomen in vak 86 van de aangifte voor de maand april indien A een maandaangever is of in de aangifte voor het tweede kwartaal indien hij een kwartaalaangever is.
80. b) De opeisbare BTW over die met een intracommunautaire verwerving gelijkgestelde handeling moet worden opgenomen in vak 55 van dezelfde periodieke aangifte.
Afdeling 2 : Niet-gelijkgestelde handelingen
81. Het in afdeling 1 uiteengezette systeem voor het fiscaal volgen van de goederenbewegingen is in sommige situaties voor de ondernemingen onnodig ofwel te zwaar gebleken.
Artikel 12bis somt, op limitatieve wijze, een aantal handelingen op die niet beschouwd worden als een overbrenging van goederen die gelijkgesteld wordt met een levering/verwerving van goederen.
Die handelingen worden dus niet fiscaal gevolgd via de periodieke aangiften en de intracommunautaire opgaven.
Sommige van die handelingen dienen toch te worden ingeschreven in een register, zoals bepaald in artikel 54bis, § 1, waardoor de goederen boekhoudkundig worden gevolgd vanuit België, land van vertrek (*).
| (*) | In die verplichting tot het houden van een register is voorzien door de richtlijn 91/680/EEG. Dat register moet gehouden worden in alle Lid-Staten in de zetel van waaruit de goederen worden overgebracht naar een andere Lid-Staat. |
82. Bedoelde handelingen
Worden niet gelijkgesteld met intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en artikel 25quater, de overbrengingen, door een belastingplichtige, van goederen van zijn onderneming naar een andere Lid-Staat, voor het verrichten van volgende handelingen :
1°) de afgifte aan de belastingplichtige (opdrachtgever) van een maakloonwerk in de zin van artikel 10, § 2, 2° voor zover is voldaan aan de voorwaarden gesteld in artikel 12bis, 2de lid, 4° (zogeheten "bilateraal" maakloonwerk);
2°) de verrichting van een dienst voor de belastingplichtige in verband met werkzaamheden betreffende die goederen, die daadwerkelijk worden uitgevoerd in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed (art. 12bis, 2de lid, 5°);
Voorbeeld
Een goed wordt naar een andere Lid-Staat gezonden om aldaar een dienstverrichting te ondergaan die geen maakloonwerk is, gelijkgesteld met een levering van een goed, zoals een herstelling, reiniging, controle op de werking, expertise, ...
3°) het tijdelijke gebruik van die goederen op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van het goed, ten behoeve van een dienstverrichting door de belastingplichtige gevestigd in de Lid-Staat van vertrek van de verzending of het vervoer van het goed (art. 12bis, 2de lid, 6°).
Voorbeeld
Het materieel dat door een loodgieter wordt vervoerd om een herstelling uit te voeren in een andere Lid-Staat, de kraan die een aannemer vervoert voor het oprichten van gebouwen in een andere Lid-Staat, een machine die wordt vervoerd om in huur te geven aan een afnemer gevestigd in een andere Lid-Staat...
4°) het tijdelijke gebruik van een goed voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat, waar de invoer van hetzelfde goed uit een derde land, met het oog op tijdelijk gebruik, in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten (art. 12bis, 2de lid, 7°) (*).
(*) Zie hoofdstuk V, afdeling 2, § 1.
Voorbeeld
Goederen vervoerd naar een andere Lid-Staat in het kader van een koopovereenkomst onder voorbehoud van bevredigend uitvallende proeven, goederen vervoerd om in de Lid-Staat van aankomst met het oog op een eventuele verkoop te worden tentoongesteld...,
83. Verplichtingen van de belastingplichtigen
Artikel 54bis bepaalt:
§ 1. Iedere belastingplichtige moet een register houden van de goederen die hij heeft verzonden of vervoerd, of die voor zijn rekening werden verzonden of vervoerd, naar een andere Lid-Staat voor de handelingen bedoeld in artikel 12bis, 2de lid, 4° tot 7°.
(...).".
Het koninklijk besluit nr. 1 van 29 december 1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde preciseert :
"Art. 23. Elke belastingplichtige moet een register houden waarin hij de goederen optekent die door hemzelf of voor zijn rekening zijn verzonden of vervoerd, voor bedrijfsdoeleinden, naar een andere Lid-Staat van de Gemeenschap, met het oog op :
1° de oplevering aan de belastingplichtige van een werk in roerende staat in de zin van artikel 10, § 2, 2°, van het Wetboek, dat wordt verricht in een andere Lid-Staat, wanneer de volgende voorwaarden verenigd zijn:
a) de door de opdrachtnemer gebruikte materialen zijn door de opdrachtgever of voor diens rekening verzonden of vervoerd vanuit de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
b) het door de opdrachtnemer vervaardigde of samengestelde werk is vervoerd of verzonden naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is;
2° de verrichting voor de belastingplichtige van een dienst in verband met werkzaamheden betreffende deze goederen, die daadwerkelijk worden verricht in de Lid-Staat van aankomst van de verzending of het vervoer van de goederen;
3° het tijdelijk gebruik van deze goederen op het grondgebied van de Lid-Staat van aankomst van de verzending of van het vervoer van deze goederen, ten behoeve van een dienst die door de belastingplichtige wordt verricht;
4° het tijdelijk gebruik van deze goederen voor een periode van ten hoogste 24 maanden op het grondgebied van een andere Lid-Staat, waar de invoer van dezelfde goederen uit een derde land, met het oog op tijdelijk gebruik, in aanmerking zou komen voor de regeling voor tijdelijke invoer met volledige vrijstelling van invoerrechten.
Art. 24. In het in artikel 23 bedoelde register vermeldt de belastingplichtige, voor elke handeling :
1° een volgnummer;
2° de datum van de handeling;
3° de naam en het adres van de bestemmeling van de betrokken goederen;
4° in voorkomend geval, het BTW-identificatienummer van die bestemmeling en, de plaats van bestemming van de betrokken goederen;
5° de hoeveelheid van de verzonden of de vervoerde goederen en de gebruikelijke benaming van deze goederen;
6° hun nummers of identificatiekentekens wanneer deze er van voorzien zijn;
7° de waarde van de verzonden of de vervoerde goederen, bepaald overeenkomstig artikel 33, 1°, van het Wetboek;
8° de datum van terugkeer van de goederen;
9° de hoeveelheid en de gebruikelijke benaming van de teruggekeerde goederen, wanneer deze verschillen van die der verzonden of vervoerde goederen;
10° de hoeveelheid van de goederen die niet zijn teruggekeerd, alsook de reden van niet terugkeer;
11° de datum en het inschrijvingsnummer in de factuurboeken van de facturen of de als zodanig geldende stukken en van de creditnota's die hij heeft ontvangen of uitgereikt met betrekking tot deze handelingen.
Art. 27. De belastingplichtigen die een boekhouding voeren waarin de in de artikelen 24 en 26 voorgeschreven vermeldingen voorkomen, zijn ervan ontheven de in de artikelen 23 en 25 bedoelde registers te houden.".
84. Die goederenbewegingen moeten in het register worden ingeschreven opdat de administratie, indien zij naar aanleiding van een controle vaststelt dat de goederen uit de Belgische vestiging van de belastingplichtige zijn verdwenen, zou kunnen nagaan wat er met de goederen is gebeurd en meer bepaald waarom de goederen zich niet meer in de onderneming bevinden.
We herinneren eraan dat artikel 16, § 3 van het Wetboek bepaalt dat, behoudens tegenbewijs, de levering van een goed geacht wordt plaats te vinden "op het tijdstip waarop het goed niet meer aanwezig is in het magazijn, de werkplaats, het depot of enige andere inrichting waarover de leverancier in België beschikt". Bijgevolg moet de belastingplichtige kunnen aantonen wat er met de goederen, die zich in zijn magazijn bevonden, gebeurd is. Zoniet worden ze geacht het voorwerp te hebben uitgemaakt van een levering waarop de Belgische BTW verschuldigd is, overeenkomstig artikel 15, § 7.
§ 2. Handelingen die geen overbrenging zijn in de zin van artikel 12bis, 1ste lid en die niet moeten worden ingeschreven in het register beoogd in artikel 54bis, § 1.
| 85. | Bedoelde handelingen |
1°)
- de levering van dat goed met installatie of montage in een andere Lid-Staat, levering die overeenkomstig artikel 15, § 2, 2° plaatsvindt in de Lid-Staat waar de montage of installatie wordt verricht (artikel 12bis, 2de lid, 1°, 1ste deel);
- de levering van dat goed onder de bijzondere regeling van de verkopen op afstand, levering die overeenkomstig artikel 15, § 4, plaatsvindt in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (artikel 12bis, 2de lid, 1°, 2de deel);
3°) de levering van dat goed zodanig dat een van de vrijstellingen kan worden genoten bepaald in :
| 1) |
artikel 39, § 1, en artikel 42, § § 1, 2 en 3 (uitvoer en gelijkgestelde handelingen); |
| 2) |
artikel 39bis (intracommunautaire leveringen van goederen) (artikel 12bis, 2de lid, 3°). |
86. Draagwijdte van deze regeling:
a) De leveringen beoogd in artikel 12bis, 2de lid, 1° en 2°, maken reeds het voorwerp uit van een afzonderlijke plaatsbepaling vastgesteld in artikel 15 :
- de leveringen met installatie of montage en de verkopen op afstand zijn reeds, als zodanig, door de verkoper te belasten in de Lid-Staat van bestemming van de goederen : een systeem van overbrenging gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving was dus overbodig;
- de leveringen van goederen aan boord van boten, vliegtuigen of treinen die een intracommunautair personenvervoer verrichten zijn belastbaar op de plaats van vertrek van het personenvervoer, ongeacht de plaats waar ze zich bevinden op het tijdstip van de levering : het mechanisme van de overbrenging gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving had dus geen enkel nut.
N.B. Hierbij dient te worden benadrukt dat die bepaling de leveringen van goederen beoogt die, op het tijdstip waarop de goederen de Lid-Staat van vertrek verlaten, een van de vrijstellingen opgesomd onder punt 3° van artikel 12bis kunnen genieten en waarbij de werkelijke en definitieve bestemming van de goederen gekend is vanaf dat tijdstip.
Voorbeelden
87. 1) A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen naar B, Franse belastingplichtige die voor de BTW geïdentificeerd is in Frankrijk.
Vanaf het tijdstip waarop de goederen vervoerd zijn, is aan de voorwaarden voor de vrijstelling bepaald in artikel 39bis voldaan :
- de goederen zijn vervoerd buiten België;
- de koper is een in Frankrijk voor de BTW geïdentificeerde belastingplichtige die gehouden is zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen.
2) A, Belgische belastingplichtige, vervoert op 20 maart goederen naar C, Deense belastingplichtige die in Denemarken voor de BTW geïdentificeerd is.
Tijdens het vervoer maakt A een tussenstop in Bonn om die goederen te groeperen met zijn andere verzendingen naar Denemarken.
Hier is eveneens aan de voorwaarden voor de vrijstelling bepaald in artikel 39bis voldaan, op het tijdstip waarop de goederen vervoerd worden :
- de goederen zijn vervoerd buiten België;
- de koper is een in Denemarken voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige die gehouden is zijn intracommunautaire verwervingen van goederen aan de belasting te onderwerpen.
3) A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen vanuit Rotterdam naar de Verenigde Staten.
Vanaf het tijdstip waarop de goederen verzonden zijn, is aan de vrijstellingsvoorwaarden bepaald in artikel 39, § 1, voldaan. Een Enig Document wordt opgesteld, dat wordt gevalideerd door de Belgische douane en waarvan het exemplaar 3 wordt geldig gemaakt door de Nederlandse douane.
A hoeft geen enkele met een intracommunautaire levering/verwerving gelijkgestelde overbrenging van België naar Nederland te doen.
88. Die bepaling betreft daarentegen niet de verplaatsingen van goederen door een onderneming van een Lid-Staat naar een andere wanneer de uiteindelijke bestemming van de goederen op dat tijdstip nog niet gekend is.
Een dergelijke verplaatsing is een overbrenging in de zin van artikel 12bis, 1ste lid (cfr. afdeling 1 hierboven en afdeling 3 hieronder).
89. Onderhavige goederenbewegingen worden niet gelijkgesteld met intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen en ze moeten niet worden ingeschreven in het register bedoeld in artikel 54bis, § 1, W.BTW daar de goederen reeds gevolgd worden :
- voor de intracommunautaire leveringen van goederen beoogd in artikel 39bis, moet de verkoper een kwartaalopgave opmaken die het BTW-nummer van de verwerver bevat;
- voor de leveringen die vrijgesteld zijn door artikel 39, § 1, is het Enig Document, opgesteld bij het vertrek van de goederen, en geldig gemaakt bij het buitengaan van de goederen uit de Gemeenschap, ruimschoots voldoende;
- voor leveringen, beoogd in artikel 42, moeten en kunnen de interne voorwaarden die opgelegd worden voor het verkrijgen van de vrijstelling de opvolging verzekeren.
Ingeval de leverancier zich belast met het vervoer, kan het gebeuren dat hij zich, ter vereenvoudiging van zijn verplichtingen tot het indienen van de intracommunautaire opgave en de statistiekaangifte, voor BTW-doeleinden laat identificeren in de Lid-Staat waarnaar hij de goederen vervoert om aldaar zelf belastbare intracommunautaire verwervingen ingevolge een overbrenging van goederen aan te geven, en er vervolgens zijn verkopen te belasten als een interne levering in die Lid-Staat.
Dit vereenvoudigt in grote mate het opstellen van zijn intracommunautaire opgave, daar hij die kan beperken tot één inschrijving voor het geheel van de overbrengingen met als bestemming zijn eigen BTW-identificatienummer in de Lid-Staat van aankomst. De toepassing van de gewone regels impliceert dat voor iedere voor BTW-doeleinden geïdentificeerde koper in die Lid-Staat het totaal bedrag van de aan hem verrichte leveringen moet worden opgenomen.
Als gevolg van die keuze moet hij uiteraard periodieke BTW-aangiften indienen in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, waarin ook de interne leveringen volgend op de intracommunautaire verwervingen moeten worden opgenomen. Zo nodig zal een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten worden erkend in die Lid-Staat.
De 12 Lid-Staten zijn overeengekomen zich hiertegen niet te verzetten maar de belastingplichtigen moeten wel alle gevolgen van die keuze dragen.
Een van de belangrijkste gevolgen van die oplossing is dat de eindverwerver in de Lid-Staat van aankomst, wanneer hij een belastingplichtige is met recht op aftrek, de BTW moet voorfinancieren, hetgeen niet het geval zou zijn indien de leverancier een intracommunautaire levering van goederen zou doen, gevolgd door een intracommunautaire verwerving door de klant.
§ 3. Omvorming van een niet-overbrenging naar een overbrenging
91. Artikel 12bis, 3de lid bepaalt:
"wanneer één van de voorwaarden voor de toepassing van de bepalingen van het 2de lid hierboven niet meer wordt vervuld, wordt het goed evenwel beschouwd als overgebracht naar een andere Lid-Staat. In dat geval vindt de overbrenging plaats op het tijdstip waarop de voorwaarde niet meer wordt vervuld.".
Die bepaling, ingevoegd door het koninklijk besluit van 29 december 1992, beoogt de gevallen te regelen waarin goederen tijdelijk worden verzonden naar een andere Lid-Staat zonder dat hiervoor, bij toepassing van artikel 12bis, 2de lid, een overbrenging diende te gebeuren en waarin vervolgens de bestemming van de goederen wordt gewijzigd.
Toepassingsgevallen
Toepassing 1 : goederen in huur gegeven met koopoptie
92. Een machine die verhuurd wordt aan een afnemer gevestigd in een andere Lid-Staat dan die van de dienstverrichter, wordt naar de huurder gezonden.
Na een zekere tijd wordt de huurder eigenaar van de gehuurde machine.
Op dat tijdstip is de voorwaarde gesteld in artikel 12bis, 2de lid, 6° ("het tijdelijk gebruik") niet langer meer vervuld.
De verhuurder moet, vanaf dat tijdstip, het goed overbrengen naar de Lid-Staat van de huurder : hij zal zich daar dus voor BTW-doeleinden moeten laten identificeren om zijn intracommunautaire verwerving van goederen in de zin van artikel 25quater aan de BTW te onderwerpen. De daaropvolgende interne levering moet eveneens belast worden in die Lid-Staat. De BTW die verschuldigd is op de intracommunautaire verwerving is uiteraard volgens de gewone regels aftrekbaar.
Toepassing 2 : goederen verkocht op markten, beurzen, exposities, enz...
93. Goederen worden door een belastingplichtige vervoerd naar een andere Lid-Staat in het kader van een handelsbeurs aldaar.
Een gedeelte van de goederen wordt ter plaatse verkocht; de rest keert terug naar de Lid-Staat van vertrek.
In sommige gevallen zouden deze goederen geplaatst kunnen worden onder de regeling voor tijdelijke invoer indien ze uit derde landen zouden komen. Bij toepassing van artikel 12bis, 2de lid, 7°, geeft hun verzending of vervoer geen aanleiding tot een belastbare overbrenging.
Zodra goederen verkocht worden, is de voorwaarde van het "tijdelijk gebruik" evenwel niet langer vervuld en wordt de overbrenging belastbaar.
Vanaf dat tijdstip moet de belastingplichtige voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn in de Lid-Staat waarnaar de goederen verzonden of vervoerd zijn om er de intracommunautaire verwerving van goederen overeenkomstig artikel 25quater alsmede de daaropvolgende interne leveringen aan de BTW te onderwerpen.
Zo nodig zal een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten worden erkend.
Afdeling 3. Bijzonder geval : de stockage
94. Wanneer een onderneming in verschillende Lid-Staten gevestigd is, zal het niet zelden voorkomen dat goederen verplaatst worden van een Lid-Staat naar een andere om in ieder van de Lid-Staten voorraden aan te leggen.
In alle gevallen waarin de vestigingen beschikken over een onderscheiden rechtspersoonlijkheid maken die verplaatsingen intracommunautaire leveringen/verwervingen van goederen uit, onderworpen aan het algemeen stelsel.
Daarentegen, in de gevallen waarin de verplaatsingen zich voordoen in de schoot van dezelfde onderneming, zijn onderstaande regelingen van toepassing naargelang van de situatie.
§ 1. Principe
95. Deze overbrengingen worden gelijkgesteld met :
- intracommunautaire leveringen van goederen in de zin van artikel 12bis, 1ste lid, vrijgesteld in de Lid-Staat van vertrek van de goederen;
- intracommunautaire verwervingen van goederen in de zin van artikel 25quater, belast in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Toepassingsgevallen
96. Aanleggen van een voorraad door de verkoper
A, Belgische belastingplichtige, verzendt op 20 maart goederen naar zijn in Frankrijk voor de BTW geïdentificeerd filiaal om te worden verkocht in Frankrijk of om, vanuit Frankrijk, het voorwerp uit te maken van intracommunautaire leveringen of te worden uitgevoerd.
Het gaat klaar en duidelijk om het aanleggen van een voorraad in die zin dat de definitieve bestemming van de goederen nog niet gekend is op het tijdstip waarop ze het Belgisch grondgebied verlaten.
Die overbrenging wordt gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen door A en geeft aanleiding tot:
- de vrijstelling van de verzending, gelijkgesteld met een intracommunautaire levering van goederen, op basis van artikel 39bis, 4° W.BTW, in België;
- de belasting van de bestemming, gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen, op basis van artikel 25ter W.BTW, in Frankrijk.
Variante: belastingplichtige A, gevestigd in België, vervoert op 20 maart naar belastingplichtige B, gevestigd in een andere Lid-Staat, een voorraad goederen die belastingplichtige B koopt en onttrekt volgens behoefte. De goederen blijven eigendom van A tot op het tijdstip waarop B ze uit de voorraad neemt (handeling die vaak "call-off stock" wordt genoemd).
Ook in dat geval legt belastingplichtige A een voorraad aan in Lid-Staat B : vanaf 20 maart houdt dat voor hem een belastbare overbrenging van goederen in. A zal zich dus voor BTW-doeleinden moeten laten identificeren in de Lid-Staat van B om er zijn intracommunautaire verwerving van goederen overeenkomstig artikel 25quater W.BTW alsmede, telkens wanneer B goederen uit de voorraad haalt, de daaropvolgende interne leveringen aan de BTW te onderwerpen.
97. Aanleggen van een voorraad door de koper
A, een in België gevestigde belastingplichtige, koopt goederen bij B, belastingplichtige gevestigd in Frankrijk, en doet de goederen leveren in een opslagplaats (*) in Nederland.
| (*) | Die opslagplaats kan zijn eigendom zijn ofwel ter beschikking worden gesteld door de eigenaar die een dienst van terbeschikkingstelling van opbergruimte verricht. |
In dat geval kan de stockage niet langer beschouwd worden als een modaliteit van het vervoer naar A in België, aangezien hij op het tijdstip waarop hij de goederen verwerft bij B, de reële en definitieve bestemming nog niet kent.
Hij moet zich dus voor BTW-doeleinden laten identificeren in de Lid-Staat waarnaar de goederen zijn vervoerd met het oog op het aanleggen van een voorraad, in casu Nederland. Hij verricht er een intracommunautaire verwerving van goederen (*), gevolgd door, bij de verkoop aan Belgische belastingplichtigen, intracommunautaire leveringen, vrijgesteld bij toepassing van de in Nederland geldende bepaling die overeenkomt met artikel 39bis. In dat laatste geval kan A niettemin deze handeling opsplitsen in een overbrenging gevolgd door interne leveringen in België of in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (zie hierboven nr. 91).
| (*) | Die intracommunautaire verwerving wordt, naargelang van het geval, vrijgesteld op basis van artikel 28 quater, B, c, van richtlijn 91/680/EEG dat overeenstemt met artikel 40 bis, W. BTW (zie hierboven nr. 61 e.v. en hieronder nr. 98 e.v.). |
A. Eerste afwijking : vrijstelling van de intracommmunautaire verwerving beoogd in artikel 40bis W.BTW (*)
(*) Zie hierboven, hoofdstuk II, afdeling 6, § 2.
98. Artikel 40bis stelt de intracommunautaire verwervingen van goederen van de belasting vrij wanneer zij worden verricht door belastingplichtigen die recht zouden hebben op volledige teruggaaf van de op die verwervingen verschuldigde belasting bij toepassing van artikel 76, § 2.
Die vrijstelling zal toepassing vinden in sommige gevallen van stockage, wanneer een buitenlandse belastingplichtige, die nog altijd aan de voorwaarden voldoet om teruggaaf te verkrijgen op basis van artikel 76, § 2 W.BTW en van de achtste BTW-richtlijn van de Raad van 6 december 1979 (*), ertoe gebracht wordt om een voorraad aan te leggen in België om later vanuit de opslagplaats goederen te leveren.
| (*) | Richtlijn 79/1072/EEG, BTW-Revue nr. 44, blz. 119 e.v.; besproken in aanschrijving 6/1981 van 10 maart 1981, BTW-Revue nr. 49, blz. 426 e.v.. |
Voorbeeld
99. De onderneming A, gevestigd en voor de BTW geïdentificeerd in Frankrijk, besluit een filiaal op te richten in België.
Op 20 maart 1993, worden goederen verzonden met bestemming België vanuit de Franse zetel. Die handeling wordt, overeenkomstig artikel 12bis, 1ste lid en 25 quater, gelijkgesteld met een intracommunautaire levering/verwerving van goederen.
Vanaf dat tijdstip moet de onderneming geïdentificeerd zijn voor de BTW in België daar ze schuldenaar wordt van de Belgische BTW op een met een intracommunautaire verwerving van goederen gelijkgestelde handeling.
In de mate dat de goederen enkel worden opgeslagen en dat er geen uitgaande handelingen gebeuren, kan ze de vrijstelling voor intracommunautaire verwervingen genieten bij toepassing van artikel 40bis.
Die vrijstelling betekent geen ontheffing van de identificatieplicht in België, noch van de indiening van een speciale BTW-aangifte die het bedrag van haar intracommunautaire verwervingen en gelijkgestelde handelingen vermeldt.
Bovendien zal het boekhoudstuk, bepaald in artikel 5, § 2 van K.B. nr. 1 moeten worden opgemaakt om de bedoelde handeling vast te stellen.
Wanneer, tenslotte, begonnen wordt met verrichtingen vanuit het Belgisch filiaal, kan de onderneming, die ondertussen al geïdentificeerd is voor de BTW, niet langer de vrijstelling genieten beoogd in artikel 40bis : ze moet er periodieke BTW-aangiften indienen en er de intracommunautaire verwervingen van goederen en gelijkgestelde handelingen onderwerpen aan de BTW, die normaal gezien aftrekbaar is overeenkomstig artikel 45 en volgende van het W.BTW.
100. Er wordt opgemerkt dat de uitgaande handelingen vanuit het Belgisch filiaal de volgende kunnen zijn :
- een binnenlandse levering;
- een vrijgestelde levering overeenkomstig artikelen 39 of 42;
- een vrijgestelde intracommunautaire levering overeenkomstig artikel 39bis, 1°;
- een met een intracommunautaire levering van goederen gelijkgestelde handeling overeenkomstig artikel 12bis en vrijgesteld door artikel 39bis, 4° (de heroverbrenging van opgeslagen goederen naar de Franse zetel, de overbrenging van goederen naar b.v. een in Nederland gevestigd filiaal).
101. Krachtens de artikelen 12bis, 2de lid, 3° en 25quater wordt de overbrenging door een belastingplichtige van een goed van zijn onderneming voor de levering van dat goed onder de voorwaarden die de vrijstellingen verlenen bepaald in:
- artikel 39, § 1, en artikel 42, § § 1, 2 en 3 (uitvoer en gelijkgestelde handelingen);
- artikel 39bis (intracommunautaire leveringen van goederen),
Die bepaling beoogt alleen de handelingen die, op het tijdstip waarop de goederen de Lid-Staat van vertrek verlaten, één van de hierboven uiteengezette vrijstellingen kunnen genieten, en is derhalve enkel toepasselijk als de werkelijke bestemming van de goederen gekend is.
Voor toepassingsgevallen en verdere uiteenzetting wordt verwezen naar afdeling 2, § 2, hierboven.
HOOFDSTUK IV. DRIEHOEKSVERKEER
102. Intracommunautaire handelingen kunnen ingewikkeld zijn in deze zin dat belastingplichtigen uit verschillende Lid-Staten van de Gemeenschap, tot zelfs ondernemingen die gevestigd zijn in derde landen, erbij betrokken kunnen zijn, daar waar de goederen slechts van een Lid-Staat naar een andere worden verzonden. Indien in die situaties drie handelaars optreden, geïdentificeerd in drie verschillende Lid-Staten, spreekt men van "driehoeksverkeer", dat het voorwerp uitmaakt van dit hoofdstuk.
Afdeling 1. Niet vereenvoudigd driehoeksverkeer
Onderafdeling 1. Toepasselijk stelsel wanneer de uiteindelijke verwerver een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon is die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is.
§ 1. Algemeenheden
| A. | Voorbeeld |
Schema ================================================================== | | | Lid-Staat 1 Lid-Staat 2 Lid-Staat 3 | | | | A ¦ -------------------> B ¦-----------------> C | | facturering facturering | | | | goederen | | ¦-------------------------------------------> | | | ==================================================================
| B. | Algemeen stelsel |
| 1) | Plaats van de levering van de goederen |
Artikel 15, § 2 van het Wetboek bevat ter zake slechts de twee volgende criteria :
- de plaats waar de goederen ter beschikking worden gesteld van de verkrijger of de overnemer;
- de plaats waar het vervoer aanvangt ter bestemming van de verkrijger of de overnemer wanneer het goed wordt verzonden of vervoerd door of voor rekening van de leverancier, de verkrijger of de overnemer.
Wanneer we die principes toepassen op het voorbeeld, dan vindt de levering van de goederen door B in ieder geval plaats buiten de territoriale bevoegdheid van Lid-Staat 2, maar ofwel in Lid-Staat 1 ofwel in Lid-Staat 3. In de twee gevallen zal B gehouden zijn zich te laten identificeren voor de BTW in de Lid-Staat waar de levering plaatsvindt (dat wil zeggen, afhankelijk van hetgeen bepaald is in de verkoopovereenkomst in Lid-Staat 1 of in Lid-Staat 3).
| 2) | Belangrijke opmerking |
Een van de leveringen (hetzij door A aan B, hetzij door B aan C) moet noodzakelijkerwijs een levering zonder vervoer zijn die belastbaar is op de plaats waar de goederen ter beschikking worden gesteld van de koper of de overnemer.
De bepaling van de Lid-Staat waarin de verkopen belastbaar zijn, hangt af van de contractuele relatie (A-B of B-C) waarin de goederen worden vervoerd van Lid-Staat 1 naar Lid-Staat 3.
Drie gevallen kunnen zich voordoen :
| 1. | Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van A; |
| 2. | Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van B; |
| 3. | Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van C. |
| Situatie | 1. Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van A |
| Situatie | 2. Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van B |
Enkel een grondig onderzoek van de contracten en de algemene verkoopsvoorwaarden maakt het mogelijk te bepalen in welke relatie het vervoer wordt verricht.
In ieder geval zal, indien het vervoer gebeurt door of voor rekening van B als koper van A, de handeling A-B intracommunautair zijn terwijl de handeling B-C een nationale levering zal zijn in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Indien daarentegen het vervoer gebeurt door of voor rekening van B als verkoper van C, zal de handeling A-B een nationale levering uitmaken in de Lid-Staat van vertrek van de goederen daar waar de handeling B-C intracommunautair zal zijn.
Indien de nodige bewijsmiddelen ontbreken, wordt vermoed dat de levering met vervoer naar de medecontractant geschiedt :
- in de relatie A-B, wanneer B aan A zijn BTW-nummer opgeeft toegekend in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (LS3) of in zijn eigen Lid-Staat (toepassing van de vereenvoudigingsregeling : zie onderafdeling 2 hieronder);
- in de relatie B-C, wanneer B aan A geen BTW-nummer opgeeft dat is toegekend in een andere Lid-Staat dan die van het vertrek (LS1).
In de veronderstelling dat het vervoer plaatsvindt in de relatie B-C, zal de operatie op dezelfde wijze worden geregeld als in situatie 3 hieronder.
Situatie 3. Het vervoer wordt verricht door of voor rekening van C.
108. In die situatie is er geen vervoer tussen A en B.
Het intracommunautair vervoer heeft dus plaats in de relatie B-C en er is een interne levering tussen A en B in Lid-Staat 1.
In die situatie moet B zich laten identificeren voor de BTW in Lid- Staat 1 (of er een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen) aangezien hij er een (vrijgestelde) intracommunautaire levering verricht met bestemming C, die de belaste verwerving verricht in Lid-Staat 3.
§ 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars
| A. | Algemeenheden |
Indien ondanks alles toch het Belgisch BTW-nummer wordt medegedeeld, heeft België het recht die intracommunautaire verwerving te belasten op basis van artikel 25quinquies, § 3, behoudens wanneer is voldaan aan de voorwaarden en de modaliteiten uiteengezet in afdeling 2 hieronder om de vereenvoudigingsregeling, ingevoerd door het koninklijk besluit van 29 december 1992 tot wijziging van het BTW-wetboek, te kunnen genieten.
| B. | Toepassingen |
Uiteenzetting
110. B, Belgische belastingplichtige, koopt goederen bij A, Nederlandse belastingplichtige; hij verkoopt ze aan C, Franse belastingplichtige, en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds voor de BTW geïdentificeerd of laat zich identificeren in Nederland (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijke vertegenwoordiger zijn of gelijk welke andere schuldenaar voor de BTW in Nederland in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Nederland. |
111. B mag zijn Belgisch BTW-nummer niet mededelen aan A: daar hij niet voor de BTW geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, kan hij slechts zijn Nederlands BTW-nummer (nr. van B') meedelen aan verkoper A.
Daar B de goederen verwerft in Nederland, betreft het hier een levering zonder vervoer, die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Nederland.
A verricht een interne levering in Nederland en moet de Nederlandse BTW toepassen. Die is uiteraard door B in Nederland volgens de normale regels aftrekbaar.
| 2. | Levering BC |
De levering van B aan C is vrijgesteld van BTW in Nederland; B moet in Nederland een intracommunautaire opgave en een periodieke aangifte indienen waarin die intracommunautaire levering is opgenomen. In die aangifte kan hij zijn recht op aftrek uitoefenen van de BTW die hem werd aangerekend door A.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Nederlandse fiscus wat betreft de in Nederland na te leven verplichtingen.
SITUATIE 2
Uiteenzetting
113. B, Belgische belastingplichtige, koopt goederen bij A, Nederlandse belastingplichtige. Hij verkoopt die verder aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is een levering met vervoer; de levering B-C is levering zonder vervoer.
B is reeds voor de BTW geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger zijn of gelijk welke andere schuldenaar voor de BTW in Frankrijk in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Frankrijk. |
| 114. | B deelt aan zijn verkoper A zijn Frans BTW-nummer mee. |
De levering van A aan B is intracommunautair en is vrijgesteld van BTW in Nederland; A moet zijn levering aan B (onder het nr. FR (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn kwartaalopgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van de goederen opnemen in zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
| 2. | Levering BC |
In zijn in Frankrijk in te dienen periodieke aangifte moet de levering aan C worden opgenomen samen met de interne handelingen; de betaalde BTW op de intracommunautaire verwerving kan uiteraard worden afgetrokken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de in Frankrijk na te leven verplichtingen.
§ 3. Gevolgen voor de buitenlandse handelaars
116. Buitenlandse belastingplichtigen die vanuit België intracommunautaire leveringen van goederen verrichten of in België intracommunautaire verwervingen verrichten, moeten zich in België voor de BTW laten identificeren om er hun fiscale en boekhoudverplichtingen te kunnen naleven. Een aansprakelijk vertegenwoordiger moet daarvoor worden erkend wanneer de buitenlandse belastingplichtige er niet over een vaste inrichting beschikt (*).
| (*) | Wat betreft de voorwaarden voor de erkenning van een aansprakelijk vertegenwoordiger, zie het koninklijk besluit nr. 31 van 29 december 1992 en aanschrijving nr. 30 van 5 december 1975 (BTW-Revue, nr. 24, blz. 21 e.v.), gewijzigd door aanschrijving nr. 3 van 15 februari 1982 (BTW-Revue nr. 53, blz. 219 e.v.) en aanschrijving nr. 4 van 24 februari 1988 (BTW-Revue nr. 81, blz. 215 e.v.). |
| A. | Bedoelde handelaars |
- de in een andere Lid-Staat geïdentificeerde belastingplichtigen, behoudens wanneer zij, mits naleving van de voorwaarden en de modaliteiten uiteengezet in onderafdeling 2 hieronder, de vereenvoudigingsregeling ingevoerd door het koninklijk besluit van 29 december 1992 tot wijziging van het BTW-Wetboek kunnen genieten;
- de belastingplichtigen die gevestigd zijn in derde landen en die handelingen verrichten in België.
| B. | Toepasselijke regeling |
SITUATIE 1
Uiteenzetting
118. B, Zwitserse onderneming (*), koopt in België goederen bij A, een Belgische BTW-belastingplichtige. B verkoopt de goederen aan C, belastingplichtige in Frankrijk en verzendt of vervoert de goederen rechtstreeks van België (Lid-Staat van vertrek), naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst). Het vervoer of de verzending kan worden verricht door een derde voor rekening van B.
| (*) | Als B een belastingplichtige zou zijn die in een ander Lid-Staat van de Gemeenschap voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, zou hij, in voorkomend geval, de vereenvoudigingsregeling zoals uiteengezet in onderafdeling 2 hieronder kunnen genieten. |
B is reeds geïdentificeerd of laat zich identificeren voor de BTW in België (B') (*).
| (*) | B' is de vaste inrichting van B in België of een aansprakelijk vertegenwoordiger. |
119. B kan slechts zijn Belgisch BTW-nummer meedelen aan A daar hij niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Voor B, die de goederen verkrijgt in België, betreft het een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in België.
A verricht dus een interne levering in België en zal de Belgische BTW moeten toepassen. Die is volgens de normale regels aftrekbaar door B.
| 2. | Levering BC |
De levering van B wordt vrijgesteld van BTW in België; B moet er de intracommunautaire opgave, voorgeschreven door artikel 53sexies W.BTW indienen, evenals een periodieke aangifte waarin die intracommunautaire levering is opgenomen in vak 46 en waarbij hij zijn recht op aftrek kan uitoefenen voor de BTW die hem door A in rekening is gebracht.
B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) wordt aan dezelfde boekhoud- en administratieve verplichtingen onderworpen als de Belgische belastingplichtigen.
SITUATIE 2
Uiteenzetting
121. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, belastingplichtige in België; hij verkoopt ze aan C, belastingplichtige in Frankrijk. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van België (Lid-Staat van vertrek) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger zijn of een andere persoon die schuldenaar voor de BTW is in plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Frankrijk. |
122. B deelt zijn Frans BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van België naar Frankrijk ongeacht het vervoer nu verzekerd wordt door de verkoper, de verwerver of een derde voor hun rekening.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in België; A moet zijn levering aan B (onder het nr. FR (B')) opnemen in zijn periodieke aangifte als een intracommunautaire levering van goederen alsook in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
| 2. | Levering BC |
In zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in Frankrijk moet hij die levering aan C opnemen samen met zijn interne handelingen; hij zal wel de over zijn intracommunautaire verwerving betaalde BTW kunnen aftrekken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de in Frankrijk na te leven verplichtingen.
SITUATIE 3
Uiteenzetting
124. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, Franse belastingplichtige; hij verkoopt ze aan C, Belgische belastingplichtige en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich identificeren in Frankrijk (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger of een andere schuldenaar voor de BTW zijn in Frankrijk in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Frankrijk. |
125. B kan slechts zijn Frans BTW-nummer opgeven daar hij niet voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B, de goederen verkrijgt in Frankrijk, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Frankrijk.
A verricht dus een interne levering in Frankrijk en past de Franse BTW toe. Die is uiteraard aftrekbaar door B in Frankrijk.
| 2. | Levering BC |
De levering van B is vrijgesteld van BTW in Frankrijk en B moet er een intracommunautaire opgave en een periodieke aangifte indienen waarin deze intracommunautaire levering is opgenomen. In die aangifte kan hij de BTW die hem door A in rekening werd gebracht in aftrek brengen.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de na te leven verplichtingen in Frankrijk.
De intracommunautaire verwerving van C is belastbaar in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen. Deze verwerving moet worden opgenomen in vak 86 van de periodieke aangifte. De verschuldigde BTW moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte en is aftrekbaar volgens de normale regels.
SITUATIE 4
Uiteenzetting
127. B, Zwitserse onderneming, koopt goederen bij A, belastingplichtige in Frankrijk; hij verkoopt ze aan C, Belgische belastingplichtige en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in België (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger zijn of een andere persoon die als schuldenaar voor de BTW in België optreedt in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van België. |
128. B deelt zijn Belgisch BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van Frankrijk naar België, ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in Frankrijk. A moet deze levering aan B (onder zijn nr. BE (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in vak 86 van zijn periodieke aangifte in te dienen in België (Lid-Staat van aankomst van goederen) en de verschuldigde BTW, die aftrekbaar is volgens de gewone regels, moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte.
| 2. | Levering BC |
Ze wordt opgenomen in een van de vakken 00 tot 03 van zijn periodieke aangifte en de verschuldigde BTW moet worden opgenomen in vak 54.
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Onderafdeling 2. Toepasselijke regeling wanneer de uiteindelijke verwerver noch een belastingplichtige is, noch een niet-belastingplichtige rechtspersoon die geïdentificeerd is voor de BTW.
§ 1. Algemeen
| A. | Voorbeeld |
| B. | Plaats van de levering van de goederen |
§ 2. Gevolgen voor buitenlandse belastingplichtigen
Situatie 1 : België is de Lid-Staat van vertrek
1ste GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie A-B
Uiteenzetting
132. B, Duitse belastingplichtige, koopt goederen bij A, Belgische belastingplichtige en verkoopt ze verder aan C, Franse particulier. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van België (Lid-Staat van verzending) naar Frankrijk (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger zijn of eenieder die als schuldenaar voor de BTW optreedt in Frankrijk in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Frankrijk. |
133. B deelt zijn Frans BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van België naar Frankrijk, ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in België. A moet zijn levering aan B (onder zijn nr. FR (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet de intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte in te dienen in Frankrijk (Lid-Staat van aankomst van de goederen).
| 2. | Levering BC |
In zijn in Frankrijk in te dienen aangifte moet de levering aan C worden opgenomen samen met de interne handelingen. De BTW die op de intracommunautaire verwerving werd voldaan kan uiteraard worden afgetrokken.
Voor die handelingen hangt hij volledig af van de Franse fiscus wat betreft de na te leven verplichtingen in Frankrijk.
2de GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie B-C
Uiteenzetting
135. B, Duitse belastingplichtige, koopt in België goederen bij A, Belgische belastingplichtige; B verkoopt die goederen aan C, particulier in Frankrijk, en verzendt of vervoert ze rechtstreeks van België naar Frankrijk.
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in België (B') (*).
| (*) | B' is de vaste inrichting van België of een aansprakelijk vertegenwoordiger. |
136. B mag slechts zijn Belgisch BTW-nummer aan A meedelen daar hij niet voor de BTW geïdentificeerd is in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B de goederen verkrijgt in België, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in België.
A verricht een interne levering in België en past de Belgische BTW toe. Deze is uiteraard aftrekbaar door B overeenkomstig de gewone regels.
| 2. | Levering BC |
| (*) | Dat geldt slechts voor zover B niet aan de voorwaarden voldoet voor de toepassing van het stelsel van de verkopen op afstand (artikel 15, § 4 W.BTW) waardoor de levering van B aan C in Frankrijk gelocaliseerd zou zijn. |
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan alle boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Situatie 2: België is de Lid-Staat van aankomst
1ste GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie B-C
Uiteenzetting
138. B, Duitse belastingplichtige koopt goederen bij A, Franse belastingplichtige, verkoopt ze verder aan een Belgische particulier C en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering zonder vervoer; de levering B-C is een levering met vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich voor de BTW identificeren in Frankrijk (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger of een andere persoon zijn die als schuldenaar voor de BTW in Frankrijk optreedt in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van Frankrijk. |
139. B mag slechts zijn Frans BTW-nummer meedelen aan A aangezien hij geen BTW-identificatienummer heeft in België, Lid-Staat van aankomst van de goederen.
Daar B de goederen verkrijgt in Frankrijk, gaat het hier over een levering zonder vervoer die belastbaar is daar waar de goederen hem worden geleverd, namelijk in Frankrijk.
A verricht dus een interne levering met Franse BTW. Die is uiteraard aftrekbaar door B in Frankrijk.
| 2. | Levering BC |
| (*) | Overeenkomstig artikel 8, § 1, a, van de zesde BTW-richtlijn van 17 mei 1977 (77/388/EEG). Dat geldt voor zover B niet aan de voorwaarden voldoet voor de toepassing van het stelsel van de verkopen op afstand (artikel 15, § 4, W.BTW). |
2de GEVAL: het vervoer gebeurt in de relatie A-B
Uiteenzetting
141. B, Duitse belastingplichtige, koopt goederen bij A, belastingplichtige in Frankrijk. Hij verkoopt ze aan een in België gevestigde particulier C en de goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Frankrijk (Lid-Staat van vertrek) naar België (Lid-Staat van aankomst).
De levering A-B is, overeenkomstig het contract, een levering met vervoer; de levering B-C is een levering zonder vervoer.
B is reeds geïdentificeerd of laat zich in België voor de BTW identificeren (B') (*).
| (*) | B' kan een aansprakelijk vertegenwoordiger of gelijk welke andere persoon zijn die als schuldenaar voor de BTW in België optreedt in de plaats van B. Dat behoort tot de exclusieve bevoegdheid van België. |
142. B deelt zijn Belgisch BTW-nummer mee aan verkoper A.
De goederen maken het voorwerp uit van een vervoer tussen A en B van Frankrijk naar België ongeacht door wie of voor wiens rekening, de verkoper of de verwerver, het wordt verricht.
De levering van A aan B is intracommunautair en wordt vrijgesteld van BTW in Frankrijk. A moet die levering aan B (onder zijn nr. BE (B')) als een intracommunautaire levering van goederen opnemen in zijn periodieke aangifte en in zijn intracommunautaire opgave.
B moet die intracommunautaire verwerving van goederen opnemen in vak 86 van zijn periodieke aangifte die moet worden ingediend in België (Lid-Staat van aankomst van de goederen) en de verschuldigde BTW moet voorkomen in vak 55 van dezelfde aangifte. Die BTW is uiteraard aftrekbaar volgens de gewone regels.
| 2. | Levering BC |
De levering moet worden opgenomen in een van de vakken 00 tot 03 van de periodieke aangifte en de verschuldigde BTW moet worden opgenomen in vak 54.
Voor die handelingen is B (of zijn aansprakelijk vertegenwoordiger) onderworpen aan alle boekhoud- en administratieve verplichtingen die van toepassing zijn op de Belgische belastingplichtigen.
Onderafdeling 3. Bijzonder geval : de tussenpersoon koper - wederverkoper is geïdentificeerd voor de BTW zowel in de Lid-Staat van vertrek als in de Lid-Staat van aankomst van de goederen.
| A. | Voorbeeld |
| B. | Toepasselijk stelsel |
146. Als praktische regel, en behoudens tegenbewijs door de partijen of de administratie, wordt verondersteld dat de levering met vervoer naar de verwerver zich voordoet :
- in de relatie A-B, wanneer B aan A zijn BTW-nummer toegekend in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (LS 3) opgeeft (de levering B-C is dan een interne levering in deze Lid-Staat).
- in de relatie B-C, wanneer B aan A geen BTW-nummer opgeeft of zijn BTW-nummer toegekend in de Lid-Staat van vertrek van de goederen (LS 1) opgeeft (de levering A-B is dan een interne levering in deze Lid-Staat).
Wetteksten en besluiten
147. Artikel 25ter bepaalt :
"§ 1. Aan de belasting zijn onderworpen, wanneer ze in België plaatsvinden, de intracommunautaire verwervingen van goederen onder bezwarende titel door een belastingplichtige die als zodanig optreedt, of door een niet-belastingplichtige rechtspersoon, wanneer de verkoper een belastingplichtige is die als zodanig optreedt, op wie de vrijstelling van de belasting ten aanzien van de door hem verrichte leveringen van goederen niet toepasselijk is en die niet onder het bepaalde van artikel 15, § 2, tweede lid, 2°, of § 4, valt.
In afwijking van het eerste lid zijn niet aan de belasting onderworpen :
1° en 2° (...);
3° (*) de intracommunautaire verwervingen van goederen verricht, door een niet in België gevestigde maar voor BTW-doeleinden in een andere Lid-Staat geïdentificeerde belastingplichtige, onder de hieronder volgende voorwaarden :
a) de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in België door deze belastingplichtige;
b) de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan die waarin hij voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is, verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
c) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden in België zijn geïdentificeerd;
d) degene voor wie de volgende levering is bestemd, is, overeenkomstig artikel 51, § 2, 2°, aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door de niet in België gevestigde belastingplichtige.
(...)".
(*) Ingevoegd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
148. Artikel 25quinquies, § 3, 3de lid (*) bepaalt :
(*) Ingevoegd door het K.B. van 29 december 1992 tot wijziging van het W.BTW.
"Voor de toepassing van het eerste lid wordt de intracommunautaire verwerving van goederen geacht overeenkomstig § 2 aan de belasting te zijn onderworpen wanneer:
1° de intracommunautaire verwerving van goederen is verricht in een andere Lid-Staat door een belastingplichtige die voor BTW-doeleinden in België is geïdentificeerd;
2° de intracommunautaire verwerving van goederen wordt verricht met het oog op een volgende levering van deze goederen in die andere Lid-Staat door deze belastingplichtige;
3° de aldus door deze belastingplichtige verworven goederen worden rechtstreeks uit een andere Lid-Staat dan België verzonden of vervoerd naar degene voor wie hij de volgende levering verricht;
4° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is een andere belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in de Lid-Staat van bestemming;
5° degene voor wie de volgende levering is bestemd, is door de in België voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtige aangewezen als tot voldoening van de belasting gehouden persoon uit hoofde van de levering die is verricht door deze belastingplichtige;
6° de in België voor BTW-doeleinden gedentificeerde belastingplichtige heeft, voor de levering die hij verricht onder de hierboven vermelde voorwaarden, naast de verplichting bepaald in 5° hierboven, de aangifteverplichtingen bedoeld in artikel 53sexies, § 1, 4° nageleefd.".
§ 1. Algemeen
| A. | Voorbeeld |
Schema ========================================================= | | | Lid - Staat 1 Lid - Staat 2 Lid - Staat 3 | | LS1 LS2 LS3 | | | | A ¦-------------> B ¦-------------> C | | facturering facturering | | | | goederen | | ¦ ---------------------------------> | | | =========================================================
| B. | Algemeen stelsel |
Dat stelsel is gebaseerd op artikelen 25ter en quinquies van het Wetboek, in uitvoering van artikel 1, punt 13 van de richtlijn 92/111/EEG van 14 december 1992.
151. De maatregel beoogt de uiteindelijke geadresseerde van de goederen schuldenaar van de belasting te maken (de geadresseerde C in LS3 in ons voorbeeld), wanneer aan volgende voorwaarden is voldaan :
- B is niet gevestigd in LS3 maar is een belastingplichtige die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in een andere Lid-Staat dan die van het vertrek (LS1) of de aankomst (LS3) (*) van de goederen;
- B verwerft de goederen in LS3 om ze vervolgens te leveren aan C;
- de goederen worden rechtstreeks verzonden van LS1 naar LS3;
- C is een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon die voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in LS3;
- C wordt, via een uitdrukkelijke vermelding op de factuur die door B wordt uitgereikt, aangeduid als schuldenaar van de belasting op de levering B-C in LS3.
| (*) | Zo B een belastingplichtige is of over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikt in LS1 of in LS3, kan hij steeds de normale procedure volgen (punten 103 tot 146), rekening houdend met de bepalingen in de contracten. Indien aan de voorwaarden is voldaan kan hij ook opteren voor het vereenvoudigd stelsel, zoals hier uiteengezet. |
152. Er wordt aangestipt dat die vereenvoudigde procedure slechts toepasselijk is in het geval uiteengezet in punt 149.
B moet in ieder geval zijn intracommunautaire verwerving van goederen verrichten in de Lid-Staat van zijn kliënt (LS3). Bijgevolg, indien B de goederen verwerft in de Lid-Staat van zijn leverancier (LS1) en indien het vervoer naar C plaatsvindt, niet in de relatie A-B, maar in de relatie B-C, is de vereenvoudigingsregeling niet van toepassing. De levering A-B is dan een levering zonder vervoer in LS1 waarbij de BTW opeisbaar wordt in die Lid-Staat. B verricht, vanuit deze Lid-Staat, een vrijgestelde intracommunautaire levering indien aan alle voorwaarden is voldaan. Daartoe moet hij aldaar voor BTW-doeleinden geïdentificeerd zijn en er periodieke aangiften en intracommunautaire opgaven voor zijn vrijgestelde leveringen indienen.
Bij multilaterale handelingen (via tussenkomst van meer dan een tussenpersoon koper-verkoper), kan slechts één van de leveringen gekwalificeerd worden als een intracommunautaire levering/verwerving van goederen. De andere leveringen tussen tussenpersonen zijn interne leveringen, ofwel in de Lid-Staat van vertrek, ofwel in de Lid-Staat van aankomst van de goederen, wat betekent dat die tussenpersonen er geïdentificeerd moeten zijn of er een aansprakelijk vertegenwoordiger moeten hebben.
§ 2. Gevolgen voor de Belgische handelaars
| A. | Algemeen |
154. Dat stelsel houdt onder andere in dat belastingplichtigen en niet-belastingplichtige rechtspersonen die voor BTW-doeleinden in België geïdentificeerd zijn, en die goederen verwerven bij een andere belastingplichtige die niet in België geïdentificeerd is, door hun verkoper kunnen worden aangeduid als schuldenaar van de in België op hun aankoop verschuldigde belasting.
| B. | Toepassingen |
Uiteenzetting
155. A, Belgische belastingplichtige verkoopt goederen aan B, Nederlandse belastingplichtige, die op zijn beurt de goederen verkoopt aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks vervoerd of verzonden van België naar Frankrijk en B deelt aan A zijn BTW-identificatienummer in Nederland mee.
Schema ======================================================== | | | BELGIE NEDERLAND FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦-----------> | | | | VERVOER ¦ ------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 156. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
- verplichtingen van A : die verricht een "klassieke" intracommunautaire levering van goederen en moet die handeling opnemen in vak 46 van zijn periodieke aangifte alsook in kolom 3 van zijn intracommunautaire opgave, met vermelding van de landencode en het BTW-identificatienummer van B in Nederland;
- verplichtingen van B : geen;
- verplichtingen van C : geen.
Uiteenzetting
157. A, Nederlandse belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Belgische belastingplichtige, die ze op zijn beurt verkoopt aan C, Franse belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland naar Frankrijk. B deelt aan A zijn Belgisch BTW-nummer mee.
Schema ======================================================== | | | NEDERLAND BELGIE FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦------------> | | | | VERVOER ¦ ------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 158. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
- verplichtingen van A : geen;
- verplichtingen van B :
- een factuur uitreiken aan C, bevattende inzonderheid het BTW-identificatienummer van C in Frankrijk en de vermelding "vrijgesteld van belasting - artikel 25quinquies van het Wetboek - medecontractant aangeduid als schuldenaar van de belasting" alsook de uitdrukkelijke verwijzing naar de wettelijke bepaling in de Lid-Staat van aankomst van de goederen (in ons voorbeeld Frankrijk) die artikel 28quater, titel E, § 3 van de zesde richtlijn heeft omgezet;
- de handeling opnemen in zijn periodieke aangifte :
- inkomende handeling : een van de vakken 81 tot 83 en vak 86;
(in principe moet geen enkel bedrag worden opgenomen in vak 55; niettemin zal de administratie zich niet verzetten tegen het opnemen, om boekhoudkundige redenen, van de BTW op die intracommunautaire verwerving in de vakken 55 en 59);
- uitgaande handeling : vak 46;
- de handeling opnemen in de intracommunautaire opgave zoals een "klassieke" intracommunautaire levering maar met vermelding van de code "T" in kolom 4;
- verplichtingen van C : geen.
Uiteenzetting
159. A, Nederlandse belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Franse belastingplichtige, die de goederen verkoopt aan C, Belgische belastingplichtige. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van Nederland naar België. B deelt aan A zijn Frans BTW-nummer mee.
Schema ======================================================== | | | NEDERLAND FRANKRIJK BELGIE | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦ ----------------> ¦------------> | | | | VERVOER ¦-------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 160. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
- verplichtingen van A : geen;
- verplichtingen van B : geen;
- verplichtingen van C :
- de factuur bewaren die uitgereikt werd door B en waarop de BTW-identificatienummers van B en C voorkomen evenals een uitdrukkelijke verwijzing naar artikel 25ter van het Belgisch BTW-wetboek;
- C, aangeduid als schuldenaar van de belasting voor de levering van B aan C (artikel 25ter W.BTW), moet de handeling opnemen in zijn periodieke aangifte in volgende vakken :
inkomende handelingen :
een van de vakken 81 tot 83 en vak 86;
verschuldigde BTW : vak 55.
Afdeling 3. Het "onechte" driehoeksverkeer.
161. Sommige handelingen worden beschouwd als "driehoeksverkeer" omdat er drie handelaars aan deelnemen. Daar er echter slechts twee verschillende Lid-Staten bij betrokken zijn kan het stelsel, uiteengezet in de punten 145 tot 150, er niet op van toepassing zijn.
Twee situaties kunnen zich voordoen :
- het "driehoeksverkeer" heeft plaats tussen slechts twee Lid-Staten;
- het "tussenliggende" land is geen Lid-Staat van de Gemeenschap.
1ste GEVAL
Uiteenzetting
162. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, een andere Belgische belastingplichtige, die de goederen op zijn beurt verkoopt aan C, voor de BTW geïdentificeerd in Frankrijk. De goederen worden rechtstreeks verzonden of vervoerd vanuit de opslagplaats van A naar C in Frankrijk.
Schema ======================================================== | | | BELGIE FRANKRIJK | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦-------> ¦ -------------------------> | | | | VERVOER ¦-----------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 163. De verplichtingen in België van de verschillende handelaars zijn :
- de verplichtingen van A : die kan geen intracommunautaire leveringen van goederen met bestemming B verrichten, omdat de verkoop A-B niet voldoet aan een van de essentiële voorwaarden waarin is voorzien door artikel 39bis W.BTW. Ook al worden de goederen daadwerkelijk van België naar Frankrijk vervoerd, de levering door A wordt niet verricht aan een andere belastingplichtige of aan een niet-belastingplichtige rechtspersoon die als dusdanig optreedt in een andere Lid-Staat waar hij voor de BTW is geïdentificeerd, gezien zijn koper, zoals hijzelf, in België geïdentificeerd is. Hij verricht dus een interne levering in België en moet op zijn factuur de Belgische BTW in rekening brengen;
- verplichtingen van B : die verricht een vrijgestelde intracommunautaire levering met bestemming C in Frankrijk. Zelfs indien A het vervoer verricht, kan hij dit slechts doen voor rekening van B of C. Derhalve dient B te voldoen aan alle hierboven vermelde verplichtingen.
Uiteenzetting
164. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, Franse belastingplichtige, die ze op zijn beurt verkoopt aan C, een andere Belgische belastingplichtige. De goederen verlaten het Belgische grondgebied niet en worden rechtstreeks verzonden of vervoerd van A naar C.
Schema ======================================================== | | | BELGIE FRANKRIJK | | | | A C B | | | | FACTURERING ¦ ------------------------------------> | | ----------------------- ¦ | | | | VERVOER ¦---------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 165. De goederen verlaten België niet : de leveringen van A aan B en van B aan C vinden dus plaats in België. De eerste verkoper en de laatste koper zijn twee in België gevestigde of er voor BTW-doeleinden geïdentificeerde belastingplichtigen. Aanschrijving nr. 2 van 11 januari 1979 (*) maakt het mogelijk dat B, indien zijn tussenkomst toevallig is, geen aansprakelijk vertegenwoordiger moet laten erkennen voor zover aan alle voorwaarden van de aanschrijving is voldaan.
(*) BTW-Revue, nr. 40, blz. 342 e.v.
Situatie 2: het "tussenliggende" land is geen Lid-Staat van de Gemeenschap
Uiteenzetting
166. A, Belgische belastingplichtige, verkoopt goederen aan B, gevestigd in Zwitserland, die ze op zijn beurt verkoopt aan C die in Duitsland gevestigd is. De goederen worden rechtstreeks vervoerd of verzonden van België naar Duitsland.
Schema ======================================================== | | | BELGIE ZWITSERLAND DUITSLAND | | | | A B C | | | | FACTURERING ¦---------------> ¦--------------> | | | | VERVOER ¦ --------------------------------> | | | ======================================================== Fiscale behandeling 167. In bovenstaande situatie moet de Zwitser, overeenkomstig de bepalingen van het contract, over een vaste inrichting of over een aansprakelijk vertegenwoordiger beschikken hetzij in België hetzij in Duitsland (zie hierboven de punten 103 tot 129).
HOOFDSTUK V. INTRACOMMUNAUTAIRE DIENSTVERRICHTINGEN
Wetteksten
Artikelen 18 tot 22 W.BTW
Voorafgaande opmerking
168. Alvorens de intracommunautaire dienstverrichtingen toe te lichten, moet worden opgemerkt dat het begrip dienstverrichting (artikel 18 W.BTW) gevoelig werd gewijzigd teneinde het in overeenstemming te brengen met de tekst van de zesde richtlijn (artikel 6).
Wordt voortaan aangemerkt als een dienstverrichting elke handeling die geen levering van een goed is in de zin van het Wetboek (artikel 18, § 1, 1ste lid).
Die definitie wordt gevolgd door een opsomming van handelingen die niet langer exhaustief, maar daarentegen exemplatief is.
Afdeling 1. Begrip intracommunautaire dienstverrichtingen
169. Het BTW-stelsel voor de dienstverrichtingen werd zonder wijziging behouden in het nieuwe BTW-wetboek althans voor een groot deel van de diensten.
De wijzigingen bij de invoering van de overgangsregeling betreffen vooreerst het wegvallen van de vrijstelling voor sommige dienstverrichtingen in verband met goederen die verzonden of vervoerd worden naar andere Lid-Staten (*).
(*) Die vrijstellingen stonden vroeger in verband met de noties invoer,
uitvoer of leveringen onder opschortende regeling binnen de Gemeenschap.
Bovendien zijn de territoriale toepassingsvoorwaarden voor de BTW alsook de bepaling van de schuldenaar van de belasting gewijzigd voor sommige intracommunautaire dienstverrichtingen, namelijk voor :
- de intracommunautaire goederenvervoerdiensten en de ermee samenhangende diensten van tussenpersonen;
- diensten die samenhangen met intracommunautaire goederenvervoerdiensten en de daarmee samenhangende diensten van tussenpersonen;
- diensten van tussenpersonen bij andere diensten/leveringen van goederen.
Behalve voor de drie hierboven vermelde categorieën van dienstverrichtingen blijft het BTW-stelsel voor de diensten ongewijzigd.
Afdeling 2. Intracommunautair goederenvervoer
Wetteksten
| 170. |
Artikel 21, § 3 bepaalt: |
| "§ | 3. In afwijking van § 2 wordt als plaats van de dienst aangemerkt: |
| 1° | (...) tot 2° (...); |
3°bis in afwijking van 3°, wanneer het intracommunautair goederenvervoer betreft:
| a) | de plaats van vertrek van het vervoer; |
| 4° | tot 8° (...).". |
| 171. |
Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) bepaalt: |
| "§ | 1. De belasting is verschuldigd: |
| 2° | en 3° (...). |
| § | 2. In afwijking van § 1, 1°, is de belasting verschuldigd : |
| a) | (...); |
§ 1. Definitie van intracommunautair goederenvervoer
172. Het begrip intracommunautair goederenvervoer wordt gedefinieerd in artikel 1, § 6 W.BTW.
Wordt verstaan onder "intracommunautair goederenvervoer": vervoer van goederen waarvan de plaats van vertrek en de plaats van aankomst op het grondgebied van twee verschillende Lid-Staten gelegen zijn (zelfs indien dat vervoer over een derde land gaat).
Onder "plaats van vertrek" wordt verstaan : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk begint, zonder rekening te houden met de trajecten die worden afgelegd om zich naar de plaats te begeven waar de goederen zich bevinden.
Onder "plaats van aankomst" wordt verstaan : de plaats waar het goederenvervoer daadwerkelijk eindigt.
Wanneer de plaats van vertrek en de plaats van aankomst zich beide in éénzelfde Lid-Staat bevinden, is er in geen geval intracommunautair goederenvervoer, zelfs wanneer de dienst wordt verricht voor een afnemer die niet in die Lid-Staat gevestigd is, en in het kader van een intracommunautair vervoer dat verricht wordt door deze laatste (*).
(*) Die problematiek wordt momenteel onderzocht op Europees niveau en de hier
gegeven oplossing kan in de toekomst nog gewijzigd worden.
Voorbeeld
Een Britse vervoercommissionair die belast is met een vervoer van Luik naar Londen, doet beroep op een Belgische vervoerder om het vervoer te verrichten van Luik naar Zeebrugge.
De Belgische vervoerder verricht een vervoer dat beoogd wordt in artikel 21, § 3, 3° en niet in artikel 21, § 3, 3°bis van het Wetboek. Die dienst vindt plaats in België en de Belgische BTW is verschuldigd op die dienstverrichting (*).
(*) Zie voorgaande voetnoot.
Enkel de dienst die door de Britse vervoercommissionair wordt verricht is een intracommunautaire dienstverrichting.
De afnemer van de dienst wordt gedefinieerd als de directe klant van de dienstverrichter, dit willen zeggen de persoon voor wie de dienst wordt verricht en aan wie wordt gefactureerd.
§ 2. Toepasselijk stelsel
A. Plaats van het intracommunautair goederenvervoer (*) en voldoening van de verschuldigde BTW
| (*) | De plaats van de personenvervoerdiensten wordt, zolang de Europese richtlijn tot regeling van de plaats van deze diensten nog niet is aangenomen, bepaald in artikel 21, § 3, 3° van het Wetboek, rekening houdend met de vrijstellingen waarin artikel 41, § 1, 1°, voorziet. |
| 1) | Algemene regel |
(*) Zoals gedefinieerd in § 1.
Die regel is van toepassing in de volgende gevallen :
- de afnemer van de vervoerdienst heeft geen BTW-nummer, ongeacht het gaat om een particulier, een persoon die buiten de E.G. gevestigd is of nog een belastingplichtige of een niet-belastingplichtige rechtspersoon die geen BTW-nummer aan de dienstverrichter hebben opgegeven;
- de afnemer van de dienst heeft een BTW-nummer waaronder de vervoerdienst aan hem wordt verleend en dat werd toegekend door de Lid-Staat van vertrek.
| (*) | Zie artikel 51, §, 1° van het Wetboek. Indien hij niet gevestigd is in die Lid-Staat, moet hij er een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen die de verschuldigde BTW moet voldoen in zijn plaats. |
| 2) | Afwijking |
In dat geval, is de schuldenaar van de belasting altijd de afnemer van de dienst, behalve wanneer de vervoerder zelf gevestigd is in die Lid-Staat.
| 3) | Tabel |
| 4) | Toepassingsgevallen |
Toepassing van de algemene regel : de belasting is verschuldigd in België (plaats van vertrek) door de vervoerder die zijn dienstverrichting factureert met Belgische BTW. Omdat hij niet in België gevestigd is, moet de Italiaanse vervoerder er een aansprakelijk vertegenwoordiger laten erkennen. Hij neemt in de in België in te dienen periodieke aangifte het bedrag van de dienstverrichting op in vak 03 (zonder BTW) en dat van de verschuldigde BTW in vak 54.
2. Een Franse onderneming geeft opdracht aan een Belgische vervoeronderneming goederen over te brengen van een magazijn in Parijs naar Antwerpen. Het vervoer wordt verleend onder haar Frans BTW-nummer.
Er kunnen twee gevallen worden onderscheiden :
| a) | De Belgische vervoerder is ook gevestigd in Frankrijk - plaats van vertrek. Toepassing van de algemene regel : de vervoerdienst vindt plaats in Frankrijk. De schuldenaar van de BTW is de Belgische vervoerder, die zijn dienstverrichting met Franse BTW factureert. Wat betreft zijn verplichtingen inzake aangifte en betaling van de verschuldigde BTW, is hij onderworpen aan de Franse wetgeving ter zake. |
| b) | De vervoerder is niet gevestigd in Frankrijk. De belasting is eveneens in Frankrijk verschuldigd. De schuldenaar is evenwel de afnemer van de dienst. De vervoerder factureert zijn dienstverrichting zonder BTW; deze moet worden voldaan en kan eventueel afgetrokken worden door de Franse klant in zijn periodieke aangifte. |
Toepassing van de afwijking : de vervoerdienst vindt plaats in België, land waar de afnemer geïdentificeerd is voor de BTW.
De schuldenaar van de BTW is, zoals in het vorige geval :
- de Duitse vervoerder als hij ook in België gevestigd is;
- de afnemer van de dienst, indien de vervoerder niet gevestigd is in België.
Het bedrag van de vervoerdienst moet voorkomen bij de inkomende handelingen op te nemen in de vakken 82 en 88 van de periodieke aangifte.
B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijke BTW-tarieven
177. Het belastbaar feit en de opeisbaarheid van de belasting doen zich, overeenkomstig artikel 22, § 1 en § 2, eerste lid, voor op het tijdstip waarop de dienst voltooid is.
In subsidiaire regels van opeisbaarheid zijn voorzien in artikel 22, § 2, 2de en 3de lid van het Wetboek :
- het tijdstip van het uitreiken van de factuur;
- het tijdstip van de incassering;
- het tijdstip waarop de prijs of een deel ervan volgens het contract moet worden voldaan, wanneer dat tijdstip voorafgaat aan de tijdstippen die hierboven zijn bepaald.
Afdeling 3. Diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer
Wetteksten
| 178. |
21" book="CATCH_ALL">21 |
| "§ | 3. In afwijking van § 2 wordt als plaats van de dienst aangemerkt: |
| 1°(...) | tot 3°(...); |
| 4° | de plaats waar de dienst materieel wordt verricht: |
| a) | (...) |
| b) | (...) |
| c) | in verband met een activiteit die met het vervoer samenhangt; |
179. Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) (tekst opgenomen onder nr. 172 hierboven)
§ 1. Inleiding
180. De met het goederenvervoer samenhangende diensten zijn niet gedefinieerd in het Wetboek.
Het gaat inzonderheid om activiteiten zoals laden, lossen, overslaan, bewerken, wegen, opslaan en bewaren van goederen (*).
(*) Zie opsomming in artikel 9, § 2 van de zesde BTW-richtlijn.
Wanneer dergelijke handelingen verricht worden in samenhang met een intracommunautair goederenvervoer (*), zijn ze, in principe, belastbaar daar waar ze materieel worden verricht (artikel 21, § 3, 4°, c) van het Wetboek).
(*) Definitie ervan in hoofdstuk VI, eerste afdeling, § 1.
Nochtans is gebleken dat een systematische belasting daar waar de diensten materieel worden verricht zware lasten oplegt aan de ondernemingen:
- sommige zouden BTW-schuldenaar worden in Lid-Staten waarin ze niet gevestigd zijn;
- andere zouden BTW moeten betalen in een Lid-Staat waarin ze niet gevestigd zijn, waardoor ze teruggaaf zouden moeten verkrijgen via de procedure van de achtste BTW-richtlijn van de Raad van 6 december 1979 (*).
| (*) | Richtlijn 79/1072/EEG, BTW-Revue nr. 44, blz. 119 e.v.; besproken in aanschrijving 6/1981 van 10 maart 1981, BTW-revue nr. 49, blz. 426 e.v.. |
De toepasselijke regels om de plaats van de dienst te bepalen voor diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer zijn analoog aan deze die gelden voor het intracommunautair goederenvervoer zelf.
§ 2. Toepasselijk stelsel
A. Plaats van de dienst voor diensten die met het intracommunautair goederenvervoer samenhangen en voldoening van de verschuldigde BTW.
| 1) | Algemene regel |
De algemene regel, uiteengezet in artikel 21, § 3, 4°, c) (*), bepaalt dat de dienstverrichting plaats vindt daar waar ze materieel wordt verricht.
(*) Ongewijzigde bepaling.
Hij is toepasselijk in de volgende gevallen :
- de klant heeft geen BTW-nummer;
- de klant beschikt over een BTW-nummer waaronder hem de samenhangende dienst wordt verleend en dat toegekend is door de Lid-Staat waarin die samenhangende dienst daadwerkelijk wordt verricht.
| 2) | Afwijking |
In dit geval is de schuldenaar van de BTW altijd de afnemer van de dienst, behalve wanneer de dienstverrichter zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
| 3) | Tabel |
| 4) | Toepassingsgevallen |
Toepassing van de algemene regel : de belasting is verschuldigd in België (plaats waar de dienstverrichting van het lossen materieel wordt verricht) door de verhuisonderneming die zijn dienstverrichting met Belgische BTW factureert aan zijn Italiaanse klant. De verhuizer neemt in zijn periodieke aangifte het bedrag van zijn dienstverrichting op in vak 03 en de verschuldigde BTW in vak 54.
2. Een Franse onderneming belast een Belgische onderneming met het laden op een vrachtwagen van goederen die zich in een magazijn in Rijsel bevinden, alvorens ze worden vervoerd naar Italië. De Belgische onderneming is niet gevestigd in Frankrijk.
De dienstverrichting wordt verleend onder het Frans BTW-nummer van de afnemer.
Toepassing van de algemene regel : de dienstverrichting wordt geacht plaats te vinden op de plaats van de materiële uitvoering, met andere woorden in Frankrijk. De Franse BTW is dus verschuldigd op die verrichting door de Franse afnemer, gezien de dienstverrichter (de Belgische onderneming) niet gevestigd is in de Lid-Staat waarin de samenhangende dienst werd verricht.
3. Een Belgische onderneming geeft opdracht aan een andere onderneming die tevens in België gevestigd is, goederen te behandelen die zich in een magazijn in Amsterdam bevinden, alvorens ze worden vervoerd naar Duitsland. De afnemer heeft geen BTW-nummer in Nederland waar de dienst materieel wordt verricht.
Toepassing van de afwijking, waarbij de dienstverrichting geacht wordt plaats te vinden in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem wordt verleend.
Omdat de afnemer voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is in België en de dienstverrichting aan hem wordt verleend onder zijn Belgisch BTW-nummer, wordt de dienstverrichting geacht plaats te vinden in België.
De Belgische BTW is verschuldigd op deze dienstverrichting door de Belgische dienstverrichter, daar hij gevestigd is in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem werd verleend.
Hij neemt in zijn periodieke aangifte het bedrag van de dienstverrichting op in vak 03, de verschuldigde belasting in vak 54 en de aftrekbare BTW in vak 59.
4. Een Belgische onderneming doet beroep op een Nederlandse onderneming voor het laden van goederen op een vrachtwagen in Amsterdam met het oog op een vervoer naar Brussel.
De afnemer gebruikt hiervoor zijn Belgisch BTW-nummer.
Toepassing van de afwijking : het laden, dat materieel wordt uitgevoerd in Nederland, wordt geacht plaats te vinden in België, Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst hem wordt verleend.
Gezien de Nederlandse onderneming niet in België gevestigd is, is de Belgische afnemer schuldenaar van de in België verschuldigde BTW.
Hij neemt in zijn periodieke aangifte de dienstverrichting op in de vakken 82 en 88, de verschuldigde BTW in vak 56 en de aftrekbare BTW in vak 59.
B. Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief
185. Zie daaromtrent de uiteenzetting over het intracommunautair goederenvervoer (zelfde hoofdstuk, afdeling 2, § 2, B).
Afdeling 4. De diensten van de tussenpersonen
§ 1. Begrip tussenpersoon
186. Onder tussenpersoon moet worden verstaan eenieder die tussenkomt tussen twee personen. De persoon voor wie hij optreedt (de lastgever) en een derde.
Teneinde het toepasselijk stelsel voor de tussenpersonen te kunnen bepalen moet men volgend onderscheid maken :
- de tussenpersonen treden op in naam en voor rekening van iemand anders (lasthebbers en makelaars);
- de tussenpersonen treden op voor rekening van iemand anders maar in eigen naam (commissionairs).
187. Commissionairs delen aan derden niet mee dat zij niet voor eigen rekening optreden maar voor rekening van iemand anders.
Zij worden, bij toepassing van de ongewijzigde artikelen 13, § 1 en 20, § 1, W.BTW, geacht zelf de goederen te hebben gekocht en verkocht wanneer ze tussenkomen bij leveringen van goederen of zelf de diensten te hebben ontvangen en verstrekt wanneer het ze tussenkomen bij diensten.
Hier wordt hetzelfde stelsel toegepast als datgene dat geldt voor de leveringen van goederen of de dienstverrichtingen waarvoor ze tussenkomen, met inbegrip van de bijzondere regels voor de plaatsbepaling en betaling van de BTW op het stuk van intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer (*).
(*) Zie uiteenzetting in de voorgaande afdelingen van dit hoofdstuk.
§ 3. Stelsel voor de diensten die verricht worden door tussenpersonen, andere dan commissionairs, bij intracommunautair goederenvervoer en diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer.
188. Zijn hier bedoeld : de diensten die verricht worden door de tussenpersoon die, in zijn relatie met de derde medecontractant, duidelijk optreedt als vertegenwoordiger van de opdrachtgever.
Er bestaan bijzondere regels voor de diensten van makelaars en lasthebbers die tussenkomen bij intracommunautair goederenvervoer en bij met intracommunautair goederenvervoer samenhangende diensten.
De afschaffing van de grenzen op 1 januari 1993 maakte in dat geval een specifieke reglementering nodig omdat die diensten vroeger vrijstelling genoten als de betrokkenen tussenkwamen in handelingen die niet in het binnenland plaatsvonden of vrijgesteld waren overeenkomstig de artikelen 39 tot 42 (vrijstelling om reden van uitvoer).
| A. | Tussenkomst bij intracommunautair goederenvervoer |
| 1) | Wetteksten |
| 189. |
Artikel 21, § 3, 3°ter bepaalt: |
| "§ | 3. In afwijking van § 2 wordt als plaats van de dienst aangemerkt: |
| 1° | (...) tot 3°bis (...) |
| a) | de plaats van het vertrek van het vervoer; |
| b) | in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst van de tussenpersoon aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die van vertrek van het vervoer;" |
| 190. |
Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) (zie nr. 172 hierboven) |
| 2) | Toepasselijk stelsel |
191. Om het zo eenvoudig mogelijk te houden heeft het nieuwe BTW-Wetboek de dienst van deze tussenpersonen doen plaatsvinden daar waar de handeling plaatsvindt waarvoor ze tussenkomen.
192. Zoals voor de vervoerdiensten (*), bepaalt de algemene regel dat de plaats van de dienst van de tussenpersoon bij intracommunautair goederenvervoer, in principe, de plaats is van vertrek (artikel 21, § 3, 3°ter, a) W.BTW).
(*) Zie afdeling 1, § 2, A, 1) van dit hoofdstuk.
193. Daarvan wordt afgeweken als de afnemer van de dienst van de tussenpersoon een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder de dienst hem wordt verleend, en dat hem werd toegekend door een andere Lid-Staat dan die van het vertrek. In dat geval vindt de dienstverrichting plaats in de Lid-Staat die het BTW-identificatienummer heeft toegekend (artikel 21, § 3, 3°ter, b)).
194. In geval van taxatie in de Lid-Staat van vertrek van het vervoer is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de belasting, behalve in het geval waarin hij niet gevestigd is in die Lid-Staat daar waar de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
In geval van taxatie in de Lid-Staat die aan de afnemer van de dienst het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, is de schuldenaar altijd de afnemer, behalve wanneer de tussenpersoon zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
Voor meer uitleg en concrete voorbeelden wordt verwezen naar voorgaande afdeling, gelet op de analogie van de stelsels.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk tarief
195. Zie daarvoor hetgeen werd bepaald op het stuk van intracommunautair goederenvervoer (artikel 22, § § 1 en 2 W.BTW).
| 3) | Schema |
| 1) | Wetteksten |
| 197. |
Artikel 21, § 3, 4°ter, a) en b) bepaalt: |
| "§ | 3. In afwijking van § 2 wordt als plaats van de dienst aangemerkt: |
| 1°(...) | tot 4°bis (...); |
a) de plaats waar de met het goederenvervoer samenhangende diensten materieel worden verricht;
b) in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst van de tussenpersoon aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die waar de met het goederenvervoer samenhangende diensten materieel worden verricht;"
| 198. |
Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) (zie nummer 172 hierboven) |
| 2) | Toepasselijk stelsel |
199. Ook hier geldt dat de toepasselijke regels voor de diensten van tussenpersonen bij diensten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer gebaseerd zijn op de regels die toepasselijk zijn voor de samenhangende diensten bij intracommunautair goederenvervoer zelf.
200. De hoofdregel stelt dat de dienstverrichting van een tussenpersoon in verband met activiteiten die samenhangen met intracommunautair goederenvervoer plaatsvindt daar waar de met het goederenvervoer samenhangende dienst materieel wordt verricht (artikel 21, § 3, 4°ter, a)).
201. De afwijking stelt dat wanneer de klant van de tussenpersoon een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder de dienst hem wordt verleend, en dat is toegekend door een andere Lid-Staat dan die waarin de met het goederenvervoer samenhangende dienst materieel wordt verricht, de dienst van de tussenpersoon wordt geacht plaats te vinden in de Lid-Staat van identificatie van de afnemer (artikel 21, § 3, 4°ter, b)).
202. In geval van taxatie in de Lid-Staat van materiële uitvoering is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de belasting, tenzij hij niet in die Lid-Staat gevestigd is en de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
203. In geval van taxatie in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend, is de afnemer steeds de schuldenaar, tenzij de tussenpersoon zelf in die Lid-Staat gevestigd is.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk tarief
204. Zie daarvoor de commentaar aangaande de intracommunautaire goederenvervoerdiensten (afdeling 1, § 2, B).
| 3) | Schema |
| C. | Tussenkomst bij andere diensten/leveringen dan deze beoogd in A en B |
| 1) | Wetteksten |
| 206. |
Artikel 21, § 3, 8°, a) en b) bepaalt: |
a) de plaats van de intracommunautaire verwerving, van de levering van goederen of van de dienst waarbij de tussenpersoon tussenkomt;
b) in afwijking van a, het grondgebied van de Lid-Staat die aan de ontvanger het BTW-identificatienummer heeft toegekend waaronder de dienst van de tussenpersoon aan hem is verleend, wanneer deze Lid-Staat een andere is dan die waar de handeling plaatsvindt waarbij de tussenpersoon tussenkomt."
| 207. |
Artikel 51, § 1, 1° en § 2, 1°, b) (zie nr. 172 hierboven) |
| 2) | Bedoelde handelingen |
Artikel 21, § 3, 8°, 1ste lid sluit immers uit :
- de diensten van tussenpersonen bij handelingen opgesomd in artikel 21, § 3, 7° (publiciteit, terbeschikkingstelling van personeel, overdracht of het verlenen van een auteursrecht...) (*). Die worden geacht plaats te vinden:
| 1° | algemene regel : daar waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht of bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats (art. 21, § 2); |
| 2° | afwijking : daar waar de ontvanger van de dienst de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht, of bij gebreke, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats, wanneer de dienst wordt verleend aan een ontvanger die buiten de Gemeenschap is gevestigd of aan een belastingplichtige die in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter is gevestigd en handelt voor de doeleinden van zijn economische activiteit. |
- de diensten van reisbureaus die tussenkomen onder de voorwaarden van artikel 20, § 2 : die worden, overeenkomstig artikel 21, § 2 van het W.BTW, geacht plaats te vinden waar de dienstverrichter de zetel van zijn economische activiteit of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht of bij gebrek aan een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.
- leveringen van goederen;
- intracommunautaire verwervingen;
- diensten verricht aan roerende goederen;
- verhuur van vervoermiddelen;
- vervoerdiensten andere dan intracommunautaire goederenvervoerdiensten...
| 3) | Toepasselijk stelsel |
210. De diensten, gedefinieerd in nr. 208, vinden plaats daar waar de handeling plaatsvindt waarvoor de tussenpersonen optreden (artikel 21, § 3, 8°, a)).
211. De afwijking is van toepassing wanneer de afnemer van de dienst een BTW-identificatienummer opgeeft, waaronder hem de dienst wordt verleend, en dat werd toegekend door een andere Lid-Staat dan deze waarin de handeling volgens de algemene regel plaatsvindt. In dit geval wordt de dienst geacht plaats te vinden in de Lid-Staat waar de afnemer geïdentificeerd is.
212. De modaliteiten voor de voldoening van de BTW zijn dezelfde als deze die toepasselijk zijn ten aanzien van het intracommunautair goederenvervoer.
In geval van taxatie van de dienst daar waar de handeling waarvoor hij tussenkomt plaatsvindt, is de tussenpersoon altijd schuldenaar van de BTW, tenzij hij niet in die Lid-Staat gevestigd is en de afnemer hem een BTW-nummer opgeeft van die Lid-Staat.
Bij toepassing van de afwijking, waarbij de taxatie gebeurt in de Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem wordt verleend, is de afnemer altijd schuldenaar van de BTW, tenzij de dienstverrichter zelf gevestigd is in de Lid-Staat die aan de afnemer dat BTW-nummer heeft toegekend.
b) Belastbaar feit, opeisbaarheid van de belasting en toepasselijk BTW-tarief
213. Zie daaromtrent de uiteenzetting over het intracommunautair goederenvervoer (afdeling 1, § 2, B).
| 4) | Schema |
| 5) | Toepassingsgevallen |
- Plaats van de hoofdhandeling (de intracommunautaire levering) : België.
- Plaats van de dienst van de lasthebber: België (plaats van de hoofdhandeling waarvoor hij tussenkomt evenals de Lid-Staat waarin de afnemer voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is).
- Schuldenaar: de afnemer, omdat de dienstverrichter niet in België gevestigd is. Hij neemt die dienstverrichting op in zijn periodieke aangifte in de vakken 82 en 88, de verschuldigde BTW in vak 56 en de aftrekbare BTW in vak 59.
- Plaats van de hoofdhandeling (de intracommunautaire verwerving) : België.
- Plaats van de dienst van de lasthebber : België (plaats van de hoofdhandeling waarvoor hij tussenkomt evenals de Lid-Staat waarin de afnemer voor BTW-doeleinden geïdentificeerd is).
- Schuldenaar : de afnemer, omdat de dienstverrichter niet gevestigd is in België (zie geval 1 voor de aangifte).
- Plaats van de hoofdhandeling (de expertise) : Nederland, bij toepassing van artikel 21, § 3, 2°.
- Plaats van de dienst van de lasthebber : België (Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder die dienst aan hem is verleend).
- Schuldenaar : de lasthebber, omdat hij gevestigd is in de Lid-Staat waarin de dienst plaatsvindt.
- Plaats van de hoofdhandeling (de intracommunautaire levering) : Luxemburg (plaats van vertrek van het vervoer).
- Plaats van de dienst van de lasthebber : Frankrijk (Lid-Staat die aan de afnemer het BTW-nummer heeft toegekend waaronder de dienst aan hem is verleend).
- Schuldenaar: de afnemer, omdat de dienstverrichter niet gevestigd is in Frankrijk.
Wetteksten
| 216. |
Artikelen 45 tot 47 |
"§ 1. Op de belasting die hij verschuldigd is, mag elke belastingplichtige in aftrek brengen de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van :
| 1° | belaste handelingen; |
3° handelingen in het buitenland, waarvoor recht op aftrek zou ontstaan indien zij in het binnenland zouden plaatsvinden;
(...).".
Afdeling 1. Algemeen
217. De invoering in het Belgisch BTW-wetboek van de overgangsregeling brengt geen grote wijzigingen mee van de algemene regels voor het recht op aftrek (*).
| (*) | Behoudens het recht op aftrek dat wordt toegestaan aan een particulier die beschouwd wordt als een belastingplichtige bij de intracommunautaire levering van een nieuw vervoermiddel. |
| (*) | Zie artikel 1 van K.B. nr. 3 van 10 december 1969, gewijzigd door het K.B. van 29 december 1992. |
218. Er wordt aangestipt dat intracommunautaire verwervingen, net zoals invoer, geen handelingen zijn die recht op aftrek verlenen. De op deze handelingen verschuldigde BTW (de voorbelasting) is slechts aftrekbaar wanneer ze door een belastingplichtige worden bestemd voor het verrichten van handelingen die recht op aftrek verlenen.
Afdeling 2. Handelingen die recht op aftrek verlenen
| § | 1. Belaste handelingen |
| § | 2. Vrijgestelde handelingen beoogd in de artikelen 39 tot 42 |
| A) | De intracommunautaire leveringen |
(*) Op de verstrekte goederen en diensten.
De voorwaarden voor de uitoefening van deze aftrek zijn bepaald in de koninklijke besluiten nrs. 1 en 3.
| B) | De overbrengingen van goederen |
222. De bestemming in België, door een belastingplichtige voor de behoeften van zijn economische activiteit, van een goed dat door hem of voor zijn rekening verstuurd of verzonden werd vanuit een andere Lid-Staat is onderworpen aan de belasting (vakken 86 en 55 van de periodieke aangifte). Deze belasting is aftrekbaar (vak 59) volgens de algemene regels, zoals die gelden voor de belaste intracommunautaire verwervingen (zie afdeling 3).
| § | 3. De andere intracommunautaire handelingen |
| (1) | Het stelsel van het recht op aftrek dat geldt ten aanzien van intracommunautaire verwervingen wordt uiteengezet in volgende afdeling. |
| (2) | Driehoeksverkeer (hoofdstuk IV), diensten (hoofdstuk V). |
224. Overeenkomstig artikel 45, § 1 van het W.BTW mag elke belastingplichtige de belasting op de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen in aftrek brengen van de belasting die hij verschuldigd is, in de mate dat hij de goederen gebruikt voor het verrichten van handelingen die recht op aftrek verlenen.
225. Het recht op aftrek ontstaat op het tijdstip waarop de aftrekbare belasting opeisbaar wordt overeenkomstig de bepalingen van artikel 25septies (*) :
(*) Zie hoofdstuk II, Afdeling 4, § 3.
- ofwel op de 15de van de maand volgend op die waarin het belastbaar feit heeft plaatsgevonden.
- ofwel op het tijdstip van het uitreiken van de factuur voor de intracommunautaire levering van de goederen, wanneer deze door de verkoper is uitgereikt vóór de 15de van de maand volgend op het belastbaar feit.
227. Het spreekt vanzelf dat het recht op aftrek in principe slechts kan worden uitgeoefend door een belastingplichtige die over een regelmatige factuur beschikt (zie K.B. nr. 1) die werd uitgereikt door zijn verkoper.
De Belgische wetgeving schrijft een termijn voor waarbinnen moet gefactureerd worden (principieel de 5de werkdag volgend op de maand waarin het goed werd geleverd). Dit is niet het geval in andere Lid-Staten waar soms helemaal geen termijn is voorgeschreven.
Het K.B. nr. 3 bepaalt in dit verband in artikel 3, § 1, 5° (nieuw) dat de belastingplichtige, om zijn recht op aftrek te kunnen uitoefenen :
"5° ten aanzien van de belasting geheven van intracommunautaire verwervingen van goederen, in het bezit moet zijn van een door de medecontractant uitgereikte factuur of, bij gebreke van een dergelijk factuur, het stuk bedoeld in artikel 9, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde en hetzij de belasting opnemen in de aangifte met betrekking tot het tijdvak waarin ze opeisbaar wordt, (...)".
Artikel 9, § 1, van het Koninklijk besluit nr. 1 bepaalt :
"de belastingplichtige en de niet-belastingplichtige rechtspersoon die overeenkomstig artikel 51, § 1, 2°, en § 2 van het Wetboek schuldenaar zijn van de belasting, dienen uiterlijk bij het verstrijken van de maand tijdens dewelke overeenkomstig de artikelen 17, § 1, 22, § 2, of 25septies, § 2, eerste lid van het Wetboek de belasting opeisbaar wordt, een stuk op te maken wanneer zij nog niet in het bezit zijn van de factuur of het als zodanig geldend stuk met betrekking tot de handeling.".
De gezamenlijke toepassing van deze twee bepalingen maakt het de schuldenaars van de BTW op intracommunautaire verwervingen mogelijk, onmiddellijk de voldane BTW af te trekken zelfs wanneer ze nog niet in het bezit zijn van een factuur van de leverancier.
Niettemin moet een intracommunautaire levering steeds het voorwerp uitmaken van facturering, overeenkomstig artikel 22, § 3, a) van de zesde BTW-richtlijn, en de verwerver moet bij zijn leverancier aandringen opdat die de factuur zo vlug mogelijk zou uitreiken.
Bij ontstentenis van een factuur zou het recht op aftrek inderdaad betwist kunnen worden gezien de onmogelijkheid voor de belastingplichtige het bewijs te leveren dat de goederen wel degelijk bestemd werden voor handelingen die recht op aftrek verlenen overeenkomstig artikel 45 W.BTW.
Vermelden we tenslotte dat de leverancier, als medecontractant van de schuldenaar van de belasting op de intracommunautaire verwerving van goederen, hoofdelijk gehouden is tot de betaling van de BTW tegenover de Staat overeenkomstig artikel 51bis, § 1, 2° W.BTW, inzonderheid wanneer geen factuur of als dusdanig geldend stuk werd uitgereikt.
De leverancier heeft er dus alle belang bij om zo snel mogelijk de factuur aan zijn klant uit te reiken.
Namens de Minister :
De Directeur-generaal,
BIJLAGEW. DIERICK
BTW-Revue, nr. 106, blz. 1095-1102.
Niet-bilateraal maakloonwerk. Globaal document.
Dit document is de definitieve versie van de vijf praktische toepassingsgevallen die door de Commissie en de Lid-Staten werden aangenomen met betrekking tot het niet-bilateraal maakloonwerk.
Onder meer worden de verplichtingen uiteengezet die op de betrokken partijen rusten bij bovengenoemde handelingen.
GEVAL NR. 1. ======================== ======================== | LS 1 | | LS 2 | ======================== ======================== | | | | | A =========VERKOOP VAN GRONDSTOFFEN==== | | || | | || | | VERVOER VAN | | || | | GRONDSTOFFEN | | || | | || | | || | | || | | \/ | | (VOOR REKENING | | C== | | VAN C) | | /\ || | | || | | || || | | \/ | | || || | | B =======VERKOOP VAN MAAKLOONWERK====== || | | || | | || | | || | | || | | ======VERVOER VAN HET EINDPRODUKT========== | | | | | |======================| |======================| Conclusie geval nr. 1. Wanneer een opdrachtgever, die voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd in een andere Lid-Staat dan die waar de veredelingswerkzaamheden worden verricht, grondstoffen koopt in een Lid-Staat waarin de grondstoffen daadwerkelijk het voorwerp zullen uitmaken van maakloonwerk verricht door een andere belastingplichtige, zullen zoals de Lid-Staten en de Commissie met eenparigheid van stemmen zijn overeengekomen, de volgende praktische regels worden toegepast :
- de levering van grondstoffen wordt als intracommunautaire levering van goederen vrijgesteld wanneer aan de voorwaarden voor vrijstelling van artikel 28quater, A, sub a), van de 6de richtlijn is voldaan (z. art. 39bis, eerste lid, 1°, W.BTW);
- hiertoe zal de voorwaarde inzake het vervoer van de grondstoffen worden beoordeeld aan de hand van de bewijsmiddelen waarover de leverancier van de grondstoffen beschikt en die betrekking hebben op het vervoer van het eindprodukt naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd.
- zodra het eindprodukt naar de Lid-Staat van de opdrachtgever wordt vervoerd of verzonden, wordt de Lid-Staat van aankomst van het eindprodukt beschouwd als de plaats van aankomst van de grondstoffen en het verblijf van de grondstoffen in de Lid-Staat waar het maakloonwerk werd verricht, hoeft derhalve niet in aanmerking te worden genomen als plaats van een verwerving van grondstoffen door de opdrachtgever;
- teneinde de aanwezigheid van de grondstoffen te rechtvaardigen, moet de belastingplichtige die het loonwerk verricht een register bijhouden van de materialen die aan hem zijn toevertrouwd door de opdrachtgever met het oog op de oplevering aan deze laatste van een werk in roerende staat;
- alle verplichtingen die voortvloeien uit het feit dat de twee onderhavige leveringen (grondstoffen enerzijds, maakloonwerk anderzijds) als intracommunautaire levering van goederen worden beschouwd, moeten door de ondernemers in acht worden genomen (in het bijzonder de indiening van intracommunautaire opgaven).
======================== ======================== | LS 1 | | LS 2 | ======================== ======================== | | | | | ======VERVOER VAN GRONDSTOFFEN========== | | || | | || | | \/ | | || | ===== A ====VERKOOP VAN EEN MAAKLOONWERK= || | || | | | || || | || | | | || || | || | | | ||=>C== | || | | | || || | || | | | || || | || | | | || || | ====> B =====VERKOOP VAN EEN MAAKLOONWERK= || | | || | | || | | || | | || | | ======VERVOER VAN HET EINDPRODUKT========== | | | | | |======================| |======================| Conclusie geval nr. 3.1. Wanneer een reeks achtereenvolgende veredelingsbewerkingen daadwerkelijk wordt uitgevoerd door verschillende opdrachtnemers voor eenzelfde opdrachtgever in een andere Lid-Staat dan die waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd en wanneer het eindprodukt wordt vervoerd naar de opdrachtgever en naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd, zullen, zoals de Lid-Staten en de Commissie met eenparigheid van stemmen zijn overeengekomen, de volgende praktische regels worden toegepast :
- elke veredelingsbewerking wordt vrijgesteld als zijnde een intracommunautaire levering van goederen wanneer aan de voorwaarden voor vrijstelling van artikel 28quater, A, sub a), van de zesde richtlijn is voldaan (z. art. 39bis, eerste lid, 1°, W.BTW);
- hiertoe zal de voorwaarde inzake het vervoer van het werk dat door elk van de achtereenvolgende opdrachtnemers is verricht, worden beoordeeld aan de hand van de bewijsmiddelen waarover elk van hen beschikt en die betrekking hebben op het vervoer van het eindprodukt naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd;
- voor de verzending van de te bewerken materialen buiten het grondgebied waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd, moet een intracommunautaire opgave worden ingediend, overeenkomstig artikel 22, lid 6, sub b), vijfde alinea, van de 6de richtlijn (z. art. 53sexies W.BTW), waarop het BTW-identificatienummer moet worden vermeld van elk van de opdrachtnemers waaraan de materialen zijn toevertrouwd met het oog op de achtereenvolgende veredelingsbewerkingen.
- de oplevering van een werk in roerende staat door de ondernemer aan de opdrachtgever wordt beschouwd als een bilateraal intracommunautair werk in roerende staat wanneer aan de voorwaarden van artikel 28bis, lid 5, sub a), van de 6de richtlijn (z. art. 12bis, § 2, 4°, W.BTW) is voldaan;
- hiertoe zal de voorwaarde inzake het vervoer van het vervaardigde of geassembleerde werk naar de opdrachtgever worden beoordeeld aan de hand van de bewijsmiddelen waarover de ondernemer beschikt en die betrekking hebben op het vervoer van het eindprodukt naar de Lid-Staat waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd.
- de Lid-Staat van aankomst van het eindprodukt wordt beschouwd als de plaats van aankomst van de "materialen" en het verblijf van de "materialen" in de Lid-Staat waar het maakloonwerk feitelijk heeft plaatsgevonden, moet niet in aanmerking worden genomen als de plaats van verwerving van de "materialen" door de opdrachtgever wanneer het eindprodukt naar de Lid-Staat van de opdrachtgever wordt vervoerd of verzonden;
- teneinde de aanwezigheid van de bewerkte goederen, als te veredelen materialen, te rechtvaardigen, moet de belastingplichtige die het loonwerk verricht, een register bijhouden van de "materialen" die door de opdrachtgever aan hem zijn toevertrouwd met het oog op de oplevering aan hem van een werk in roerende staat;
- alle verplichtingen die voortvloeien uit het feit dat de twee onderhavige leveringen (maakloonwerk verricht door A en maakloonwerk verricht door B) als intracommunautaire levering van goederen worden beschouwd, moeten door de ondernemers in acht worden genomen (in het bijzonder de indiening van intracommunautaire opgaven);
- voor de verzending van de te bewerken materialen buiten het grondgebied waar de opdrachtgever voor BTW-doeleinden is geïdentificeerd, moet een intracommunautaire opgave worden ingediend overeenkomstig artikel 22, lid 6, sub b), vijfde alinea, van de 6de richtlijn (z. art. 53sexies W.BTW) waarop het BTW-identificatienummer moet worden vermeld van elk van de opdrachtnemers waaraan materialen zijn toevertrouwd met het oog op de achtereenvolgende veredelingsbewerkingen.
Bron: FisconetPlus